Научная статья на тему 'Первоначальная стоимость и последующая оценка основных средств в соответствии с мсфо'

Первоначальная стоимость и последующая оценка основных средств в соответствии с мсфо Текст научной статьи по специальности «Экономика и бизнес»

CC BY
357
35
i Надоели баннеры? Вы всегда можете отключить рекламу.
Ключевые слова
ОСНОВНЫЕ СРЕДСТВА / ПЕРВОНАЧАЛЬНАЯ ОЦЕНКА / ПОСЛЕДУЮЩАЯ ПЕРЕОЦЕНКА / МЕЖДУНАРОДНЫЕ СТАНДАРТЫ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ

Аннотация научной статьи по экономике и бизнесу, автор научной работы — Трушкина И.Р., Андреева О.О.

Рассматриваются вопросы первоначальной оценки основных средств в зависимости от способа поступления основного средства в организацию, а также их последующей переоценки в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности.

i Надоели баннеры? Вы всегда можете отключить рекламу.
iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.
i Надоели баннеры? Вы всегда можете отключить рекламу.

The acquisition cost and the subsequent assessment of fixed assets following the International Financial Reporting Standards

Questions of an initial assessment of fixed assets depending on a way of receipt of the main means in the organization, and also their subsequent revaluation following with International Financial Reporting Standards are considered.

Текст научной работы на тему «Первоначальная стоимость и последующая оценка основных средств в соответствии с мсфо»

УДК 339.387.62 Канд. биол. наук И.Р. ТРУШКИНА

(СПбГАУ, auriairina@mail.ru) Канд. экон. наук О.О. АНДРЕЕВА

(СПбГАУ, aolesya6@mail.ru)

ПЕРВОНАЧАЛЬНАЯ СТОИМОСТЬ И ПОСЛЕДУЮЩАЯ ОЦЕНКА ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ В СООТВЕТСТВИИ С МСФО

Основные средства, первоначальная оценка, последующая переоценка, международные стандарты финансовой отчетности

Основные средства составляют большую часть всех активов для большинства российских организаций. Поэтому вопросы первоначальной стоимости и последующей оценки основных средств являются наиболее важными при подготовке отчетности, соответствующей международным стандартам (МСФО).

Оценка - процесс определения денежных сумм, по которым элементы финансовой отчетности должны признаваться или вноситься в отчет о финансовом положении или отчет о совокупном доходе.

В Международных стандартах финансовой отчетности основным стандартом, регулирующим порядок оценки основных средств, является МСФО (IAS) 16 «Основные средства». Данный стандарт раскрывает порядок признания и оценки стоимости основных средств от момента первоначально понесенных затрат до продажи или выбытия по любой другой причине, способы начисления амортизации, раскрытие информации в финансовой отчетности.

Для целей признания основных средств в финансовой отчетности необходимо также учитывать требования следующих стандартов: МСФО (IAS) 17 «Аренда» и МСФО (IAS) 40 «Инвестиционное имущество».

Напомним, что в соответствии с МСФО 16 «Основные средства» объект основных средств признается в качестве актива, когда существует достаточная вероятность, что компания получит связанные с активом будущие экономические выгоды и стоимость актива может быть надежно оценена [1].

Оценка при первоначальном признании зависит от способа поступления основного средства в организацию.

При покупке основные средства признаются по первоначальной стоимости, в которую включаются:

1) покупная цена, включая импортные пошлины и невозмещаемый налог на покупку за вычетом торговых скидок и возвратов;

2) любые затраты, прямо относимые на доставку актива в нужное место и приведение в состояние, обеспечивающее его функционирование в соответствии с намерениями руководства организации;

3) первоначальная оценка затрат на демонтаж и удаление объекта основных средств и восстановление природных ресурсов на занимаемом им участке, обязанность в отношении чего организация берет на себя либо при приобретении данного объекта, либо вследствие его эксплуатации на протяжении определенного периода времени в целях, не связанных с производством запасов в течение этого периода.

Если 1-й и 2-й пункты у российского бухгалтера не вызывают никаких вопросов, то 3-й требует пояснений.

Будущие затраты под демонтаж объекта основных средств и восстановление природных ресурсов должны быть оценены и дисконтированы на срок эксплуатации объекта. А далее полученную сумму нужно включить в стоимость основного средства следующей проводкой: Dr «Основное средство»

Cr «Оценочные обязательства»

По мнению И.В.[Аверчева 2], третий пункт противоречит МСФО (IAS) 37 [3] «Оценочные обязательства» и «раздувает» стоимость основного средства. Автор рекомендует создавать оценочные обязательства через отчет о совокупном доходе:

Dr «Общие, коммерческие и административные расходы» Cr «Оценочные обязательства».

Следует включать оценочные затраты в первоначальную стоимость, если обязательство удовлетворяет критериям признания в соответствии МСФО (IAS) 37 «Оценочные обязательства». Оценочное обязательство должно признаваться только тогда, когда:

- в результате прошлого события у компании есть существующая обязанность (юридическая или вмененная);

- возникновение потребности в каком-либо оттоке ресурсов, заключающих в себе экономические выгоды, для исполнения этой обязанности является вероятным;

- сумма обязанности может быть достоверно оценена.

Более того, в толковании IFRIC 1 [4] говорится, что в случае изменения в оценке существующего обязательства по выводу объекта из эксплуатации, восстановлении природных ресурсов, обусловленные изменениями предполагаемых сроков или величины оттока ресурсов, заключающих экономические выгоды, которые необходимы для урегулирования такого обязательства, или изменение ставки дисконта, следует провести корректировку:

1. Если соответствующий актив оценивается по себестоимости, то изменения в обязательстве должны быть прибавлены или вычтены из себестоимости соответствующего актива в текущем периоде.

2. Если соответствующий актив оценивается по модели переоценки, то уменьшение обязательства должно кредитоваться непосредственно на прирост от переоценки в капитале, но при этом оно подлежит признанию в прибыли или убытке в той степени, в которой оно реверсирует дефицит от переоценки в отношении актива, ранее признанный в прибыли или убытке [4].

Стандарт также рассматривает ситуацию, когда объект приобретен с отсрочкой платежа: «Если имеет место отсрочка платежа на период, превышающий обычные условия кредитования, то разница между ценой в эквиваленте денежных средств и общей суммой платежа признается как процент за период кредитования, если только такой процент не признается в балансовой стоимости объекта основных средств, в соответствии с альтернативным порядком учета, предусмотренным в стандарте МСФО (IAS) 23 «Затраты по займам» [5].

МСФО 16 также содержит дополнительный косвенный критерий классификации, который дает возможность организациям не признавать основными средствами активы, формально соответствующие определению основных средств, на основании их незначительности. При этом стандарт не содержит количественного критерия в отношении первоначальной стоимости основных средств, а включает в себя качественные характеристики. Это дает организациям право самостоятельно принимать решение относительно включения произведенных затрат в состав основных средств или запасов [6].

Первоначальная стоимость основного средства, поступившего в организацию по договору мены, оценивается по справедливой стоимости, кроме случаев, когда операция обмена не имеет коммерческого содержания или справедливая стоимость ни полученного, ни переданного актива не поддается достоверной оценке. Приобретенный объект оценивается именно таким образом, даже если организация не может немедленно прекратить признание переданного ею актива. Если приобретенный объект не оценивается по справедливой стоимости, то его первоначальная стоимость оценивается по балансовой стоимости переданного актива [7].

Увеличение или уменьшение стоимости необходимо принять по каждому объекту. Увеличение стоимости относится на прибыль и отражается в капитале как «резерв переоценки». Уменьшение стоимости, в случае если объект ранее переоценивался, списывается за счет резерва переоценки, а остаток списывается на затраты.

Если основное средство поступает в организацию по договору финансовой аренды, в финансовой отчетности арендатор отражает актив, полученный по договору финансовой аренды, по наименьшей из двух величин: дисконтированной стоимости поступлений от договора или приблизительной стоимости объекта аренды [8].

Арендованные активы должны амортизироваться так же, как и собственные активы согласно МСФО 16. Если по договору аренды актив не переходит в собственность арендатора, т.е. нельзя с большой степенью вероятности предполагать, что это случится, то срок амортизации назначается как наименьший из двух: период аренды или срок экономической службы объекта.

МСФО (IAS) 16 предусматривает два варианта последующей оценки основных средств: исходя из первоначальной стоимости или переоцененной стоимости. В первом варианте учет ведется по первоначальной стоимости за вычетом накопленной амортизации и накопленных убытков от

обесценения. Во втором варианте учет ведется по переоцененной стоимости, которая является справедливой стоимостью объекта на дату переоценки за вычетом последующей накопленной амортизации и убытков от обесценения [1]. Организация выбирает один из двух способов последующей оценки, который необходимо закрепить в учетной политике и применять конкретный вариант ко всему классу основных средств.

Переоценка должна производиться с достаточной регулярностью во избежание существенного отличия балансовой стоимости актива от той, которая определяется при использовании справедливой стоимости на отчетную дату. Частота проведения переоценок зависит от изменений в справедливой стоимости основных средств, что является результатом воздействия внешних экономических факторов и внутренних условий хозяйствования. Колебания справедливой стоимости некоторых категорий основных средств могут достигать существенных значений, поэтому они требуют ежегодной переоценки. В то же время для объектов недвижимости с незначительными изменениями справедливой стоимости переоценка может производиться каждые 3-5 лет.

Переоценка производится по каждому объекту основных средств. Если производится переоценка отдельного объекта основных средств, то переоценке также подлежит вся группа основных средств, к которой относится данный актив. При этом группа представляет собой объединение активов, одинаковых по содержанию и характеру их использования в операциях организации (здания, оборудование, автотранспортные средства, мебель, незавершенное строительство и пр.). Результаты переоценки можно представить следующим образом (таблица).

Т а б л и ц а. Отражение результатов переоценки

Номер переоценки Увеличение стоимости основных средств Уменьшение стоимости основных средств

Первая переоценка Результат увеличения должен быть признан в составе прочего совокупного дохода и накоплен в капитале как «резерв по переоценке» Результат уменьшения списывается на финансовый результат

Последующие переоценка Результат списывается на финансовый результат в сумме ранее признанных убытков от переоценки, превышение относится в капитал, создавая резерв по переоценке Результат относится в капитал на уменьшение ранее созданных резервов по переоценке, а при их недостаточности списывается на финансовый результат

Таким образом, увеличение или уменьшение стоимости необходимо принять по каждому объекту. Увеличение стоимости относится на прибыль и отражается в капитале как «резерв переоценки». Уменьшение стоимости, в случае если объект ранее переоценивался, списывается за счет резерва переоценки, а остаток списывается на затраты.

Согласно МСФО 16 срок полезной службы - ожидаемый (расчетный) период использования активов компании или количество изделий, которое компания предполагает произвести с использованием актива.

МСФО позволяют компаниям периодически пересматривать как срок полезной службы, так и методы амортизации, применяемые к основным средствам, в случае значительных изменений в предполагаемой схеме получения экономических выгод от этих активов. Компания, действуя в соответствии с требованиями МСФО, может проводить более гибкую политику по вопросам оценки и определения срока полезного использования основных средств [1].

Используемый метод амортизации должен отражать схему, по которой компания потребляет экономические выгоды, получаемые от актива.

Выше сказанное свидетельствует об отклонениях положений российских стандартов учета и отчетности от норм и правил, применяемых в международной практике. Так, например, первоначальная оценка затрат на демонтаж и удаление объекта основных средств и восстановление природных ресурсов, учет основных средств, поступивших по договору финансовой аренды, пересмотр срока и методов амортизации.

По нашему мнению, проводить параллели между правилами учета по РСБУ и МСФО и считать некие разницы, чтобы трансформировать отчетность, не целесообразно. Учет по МСФО и РСБУ следует вести отдельно, несмотря на некую общность в основных чертах (первоначальная стоимость, последующая стоимость....). При составлении отчетности по МСФО большая роль

отводится профессиональному мнению бухгалтера. Важно правильно оценить актив при поступлении в зависимости не только от способа его поступления в организацию, но и от намерений руководства по использованию актива.

Основанием для формирования достоверной информации об основных средствах организации также являются:

- учетная политика организации для целей формирования МСФО;

- договоры организации, связанные с проведением операций с основными средствами (приобретение, отчуждение, передача в безвозмездное пользование, финансовая аренда и пр.);

- внутренние документы организации (положения, регламенты, приказы, распоряжения), позволяющие установить факты, влияющие на классификацию (переклассификацию) активов как основных средств, срок их полезной службы и пр.;

- отчеты о результатах оценки основных средств, сформированные профессиональными оценщиками [7].

Л и т е р а т у р а

1. Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 16 «Основные средства».

2. Аверчев И.В. МСФО: 1000 способов применения - М.: Рид Групп, 2011.

3. Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 37 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы».

4. Толкование ГРМС 1 «Изменения в обязательствах по выводу из эксплуатации объекта основных средств, восстановлению природных ресурсов на занимаемом им участке и иных аналогичных обязательствах».

5. Международный стандарт финансовой отчетности «IAS» 23 «Затраты по займам».

6. Применение МСФО, М.: Альпина Бизнес Букс, 2008.

7. Блохин К.М. МСФО: учет основных средств "Официальные материалы для бухгалтера. Комментарии и консультации", N 9, сентябрь 2012 г.

8. Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 17 «Аренда».

УДК 657.22 Доктор экон. наук С.М. БЫЧКОВА

(СПбГАУ, smbychkova@mail.ru) Канд. экон. наук Д.Г. БАДМАЕВА

(СПбГАУ, p92del@mail.ru)

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И АНАЛИЗ РАСХОДОВ ОРГАНИЗАЦИИ

Расходы, затраты, себестоимость, вознаграждение за труд, затратоемкость, рентабельность расходов

Процесс управления коммерческими предприятиями в условиях рыночной экономики значительно усложняется. Современному руководителю ежедневно требуется оперативная и объективная информация о фактически понесенных и планируемых расходах, их составе и структуре; о влиянии расходов на формирование прибыли организации.

Расходы выступают одним из важнейших элементов бухгалтерской финансовой отчетности. Расходы включают материальные затраты, затраты на производство продукции (работ, услуг), оплату труда работников и управленческого персонала, амортизационные отчисления, иные затраты, а также потери (убытки от стихийных бедствий, продажи основных средств, изменений валютных курсов и

др.) [1].

По мнению Н.П. Кондракова, затраты - это стоимость ресурсов, использованных на определенные цели. Затраты определяются в денежном выражении для обеспечения соизмерения различных ресурсов и обязательно соотносятся с конкретными целями и задачами. В отличие от затрат, понятие «расходы» предусматривает ограничение по цели использования ресурсов [2].

В российских стандартах бухгалтерского учета (РСБУ) критерии определения расходов в целом соответствуют международным положениям (табл. 1).

i Надоели баннеры? Вы всегда можете отключить рекламу.