CC BY
134
НАЛОГИ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ TAXES AND TAXATION
УДК 338.2:336.221 ББК 65.261.41-28 С 50
Е.Е. Смирнова
Кандидат экономических наук, доцент кафедры налогов и налогообложения Финансового университета при Правительстве РФ, г. Москва. Тел.: (495)923-61-37, e-mail: elenasmirnova@mail.ru.
ПЕРСПЕКТИВЫ НАЛОГОВОГО КОНТРОЛЯ РАСХОДОВ
ФИЗИЧЕСКИХ ЛИЦ
(Рецензирована)
Аннотация. В статье рассматриваются проблемы организации контроля расходов физических лиц в Российской Федерации с учетом сложившейся практики; выделяются проблемы, возникающие при осуществлении налогового контроля; анализируются возможности применения налоговыми органами декларирования расходов государственных служащих. В работе детально анализируется накопленная арбитражная практика относительно налогового контроля расходов физических лиц; дается ретроспективный анализ применения элементов контроля за расходами в Российской Федерации; рассматриваются новации в налоговом законодательстве, которые позволят выявлять реальные доходы физических лиц.
Ключевые слова: налоги, налоговый кодекс, налог на доходы физических лиц (НДФЛ), налоговый контроль, контроль расходов, арбитражная практика.
E.E. Smirnova
Candidate of Economic Sciences, Associate Professor of Taxes and Taxation Department, Financial University under the Government of the Russian Federation, Moscow. Ph.: (495)923-61-37, e-mail: elenasmirnova@mail.ru.
PROSPECTS OF TAX CONTROL OF INDIVIDUALS' EXPENSES
Abstract. The paper considers the expenses control organization of individuals in the Russian Federation, with regard to the established practice. It highlights the problems arising at implementation of tax control. The scientific article analyzes the possibilities of application of declaring of expenses of public servants by tax authorities. The author considers arbitration practice of tax control of expenses. The author represents a retrospective analysis of application of elements of control of expenses in the Russian Federation. The paper discloses innovations in the tax law that reveals the real income of individuals.
Keywords: taxes, tax code, tax on personal income tax (PIT), tax control, cost control, arbitration practice.
В настоящее время активно обсуждается проблема определения уровня реальных облагаемых доходов физических лиц в целях роста НДФЛ в бюджетных доходах, особенно с учетом того, что налог на доходы физических лиц является одним
из важнейших источников доходов субфедеральных бюджетов.
Специалисты считают, что налоговое законодательство в части контроля за расходами физических лиц должно строиться исходя из того, что истинной целью такого
контроля должно являться выявление доходов физических лиц, с которых не был уплачен налог на доходы физических лиц. Речь идет о выявлении источников крупных расходов, которые осуществляют физические лица, приобретая дорогостоящее имущество. Предоставление специальной декларации целесообразно в случае, если расходы физического лица превышают более чем на 10% доходы, заявленные им в налоговых декларациях за три предшествующих года; пересчет НДФЛ должен осуществляться в том случае, когда по результатам налогового контроля очевидно, что налогоплательщиком не был уплачен подоходный налог с этих сумм [1].
За последние годы налоговые органы не имели возможности осуществлять контроль за расходами физических лиц, хотя в отдельных регионах предпринимались некоторые попытки. В 2013—2014 гг. активно работали налоговые органы Белгородской области по выявлению незадекларированных доходов. При поступлении сведений о приобретении физическим лицом дорогостоящего автомобиля или недвижимости инспекторы смотрели, какой доход был получен налогоплательщиком за предшествующие два-три года. Если эта сумма меньше стоимости имущества, то гражданина приглашали в инспекцию для дачи пояснений об источнике средств и доначисляли НДФЛ расчетным методом (подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ), выставив требование об уплате налога. Расчетный метод в данном случае рассматривается в качестве средства защиты интересов бюджета от недобросовестных действий налогоплательщиков и направлен на соблюдение баланса частных и публичных интересов. Белгородский областной суд поддерживал такие доначисления (см. апелляционные определения от 09.09.14 №33-3778/2014, от 28.08.14 №33-3466/2014, от 29.07.14 №33-2918/2014, от 13.05.14 №33-1902/ 2014, от 20.03.14 №33-1023/2014, от 25.02.14 №33-750/2014, от 11.02.14 №33-396/2014(33-4952/2013), от 29.01.14 №33-532/2014). Недостаточными являлись аргументы физических лиц о том, что деньги подарили родственники, если они не располагают доходами, которые позволяют делать такие подарки (в том случае, если доходы родственников сопоставимы с прожиточным минимумом, суд
сделал вывод о невозможности предоставления денежной суммы, достаточной для покупки машины). На том же основании судьи не принимали во внимание долговые расписки и свидетельские показания о займах (однако были уменьшены выявленные доходы на суммы банковских кредитов). Также использовались доводы о доходах супруга и ссылки на статьи 33 и 34 Семейного кодекса РФ, но только если доходов супруга действительно достаточно. Взыскивая налоги с граждан, в большинстве случаев суды исходили из того, что человек работает неофициально и получает заработную плату, с которой налоговый агент не уплатил НДФЛ в бюджет (даже если были представлены сведения о доходах по форме 2-НДФЛ в суд).
Интересен опыт по выявлению доходов, которые получают физические лица, используя социальные сети и осуществляя покупки. Неплательщиков «вычисляют» и штрафуют за деятельность без регистрации по ст. 116 НК РФ (см. постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 02.12.14 № А05-808/2014). Для этого налоговые органы участвуют в совместных закупках, которые в сети Интернет. Организатор собирает деньги, покупает и раздает товары за небольшое вознаграждение (5—10%). Этот бонус следовало включить в налоговую базу по НДФЛ. Однако доказать, сколько получил организатор, довольно сложно, так как документация официально не оформляется.
Доначисление суммы НДФЛ возможно при обнаружении незадекларированных доходов, известен источник происхождения денежных средств, вид дохода и дата его получения. Речь идет о том, что действующая редакция НК РФ не предусматривает доначисление НДФЛ исходя из наличия данных о расходах физического лица на приобретение недвижимости или транспортных средств. В совокупности с наличием иной информации, полученной налоговым органом в рамках мероприятий налогового контроля, — например, по результатам анализа выписок по счетам физического лица в банках или информации из внешних источников (в том числе от контролирующих и правоохранительных органов, органов государственной власти и местного самоуправления, а также иной информации, включая общедо-
ступную), данные обстоятельства могут свидетельствовать о возможном сокрытии налогооблагаемого дохода. В этом случае налоговый орган может принять решение о назначении выездной налоговой проверки физического лица.
Следует отметить апелляционное определение Кировского областного суда от 14 апреля 2015 г. №33-1445, в котором указано, что факт приобретения имущества сам по себе, в отсутствие иных доказательств, не свидетельствует о получении физическим лицом дохода в размере стоимости этого имущества и об уклонении от уплаты налога на доходы физических лиц.
Кроме того, аналогичная позиция была поддержана и Верховным судом (обзор судебной практики, утвержденный 26 июня 2015 г.). В соответствии со ст. 208, 209 НК РФ, объектом налогообложения НДФЛ, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации, признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации. Как закреплено в ст. 41 НК РФ, доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в какой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с гл. 23 «Налог на доходы физических лиц». Получение физическим лицом доходов, облагаемых НДФЛ, должен доказать налоговый орган в силу принципа добросовестности налогоплательщика, презумпции его невиновности (п. 6 ст. 108 НК РФ). Приобретение налогоплательщиком в налогооблагаемом периоде имущества подтверждает лишь то, что налогоплательщиком в этом периоде понесены расходы на его приобретение. Факт расходования денежных средств в налоговом периоде не подтверждает получения в этом же периоде дохода, облагаемого НДФЛ, в сумме, равной израсходованным средствам. Таким образом, сумма израсходованных налогоплательщиком на приобретение имущества денежных средств не может рассматриваться в качестве объекта налогообложения по налогу на доходы физических лиц.
Следует отметить, что также принципиальной является позиция судебных органов, что все доходы, полученные фи-
зическим лицом, должны быть персонифицированы. Ненадлежащее выполнение этой обязанности (по персонификации доходов) в том случае, когда полученная гражданами экономическая выгода не являлась обезличенной (объективно может быть разделена), не должно служить обстоятельством, исключающим ответственность налогового агента за неудержание и неперечисление налога в бюджет. В связи с этим привлечение налогового агента в этой ситуации к предусмотренной ст. 123 НК РФ ответственности в виде штрафа следует признать допустимым и в том случае, когда налоговым агентом надлежащим образом не велся учет дохода, получаемого работниками, а размер штрафа налоговым органом определен исходя из всей стоимости оплаченных за работников услуг. Обязанность по восстановлению учета доходов, полученных работниками, исчислению и перечислению налога в бюджет, а при необходимости — его взысканию с работников в соответствии с п. 2 ст. 231 НК РФ — в данном случае также сохраняется за налоговым агентом. В свою очередь, при отсутствии объективной и практически достижимой возможности разделения дохода между гражданами налоговый агент не может быть привлечен к предусмотренной ст. 123 Кодекса ответственности. Например, арбитражный суд поддержал доводы налогового агента о невозможности определения дохода, полученного гражданами в той ситуации, когда им была предоставлена возможность участвовать в праздничном мероприятии и потреблять ряд благ (возможность потребления напитков и блюд, наблюдения выступлений артистов и т.п.). Поскольку выгода в связи с предоставлением таких благ носила обезличенный характер, практическая возможность ее персонификации отсутствовала, у налоговой инспекции не имелось оснований для привлечений налогового агента к ответственности (обзор практики рассмотрения судами дел, связанных с применением гл. 23 Налогового кодекса Российской Федерации, утвержден Президиумом Верховного Суда РФ 21.10.15 г.). Кроме того, если доставка работников обусловлена удаленностью места нахождения организации от маршрутов общественного транспорта и работники не имеют возможности добираться
до места работы и обратно общественным транспортом, то суммы оплаты организацией проезда работников в соответствии с договорами, заключенными с транспортной организацией, не могут быть признаны экономической выгодой (доходом) работников и, соответственно, являться объектом обложения НДФЛ. Следовательно, у физического лица вообще не возникает дохода (см. письмо Минфина России от 06.03.13 г. №03-04-06/6715).
Попытки осуществления контроля за легальностью полученных доходов и за крупными расходами физических лиц предпринимались и в СССР. В целях усиления борьбы с извлечением нетрудовых доходов было принято Постановление Совета Министров СССР от 15.05.86 г. №575 «О мерах по усилению борьбы с нетрудовыми доходами» и Указ Президиума Верховного Совета СССР от 23.05.86 г. «Об усилении борьбы с извлечением нетрудовых доходов». Во исполнение указанного Постановления Минфином СССР, Государственным банком СССР, Минторговли СССР, Минюстом СССР была утверждена Инструкция от 15.07.86 г. №125/13/086-75/К-8-503 «О порядке совершения сделок между гражданами и предприятиями, учреждениями и организациями на сумму свыше 5 тыс. р. и представления деклараций об источниках доходов», устанавливающая порядок совершения указанных сделок и представления деклараций о доходах.
В 1998 г. был принят Федеральный закон от 20.07.98 г. №116-ФЗ «О государственном контроле за соответствием крупных расходов на потребление фактически получаемым физическими лицами доходам». Указанный Закон не вступил в силу и был заменен статьями НК РФ: ст. 86.1 «Налоговый контроль за расходами физического лица», ст. 86.2 «Обязанность организаций или уполномоченных лиц, связанных с проведением налогового контроля за расходами физического лица», ст. 86.3 «Проведение налогового контроля за расходами физического лица», которые вступили в действие с 01.01.00 г. в соответствии с Федеральным законом от 09.07.99 г. №154-ФЗ.
Государственному контролю подлежало приобретение в течение одного календарного года имущество (недвижимое имущество; воздушные суда, морские суда
и суда внутреннего плавания, наземные транспортные средства; акции, доли участия в уставных капиталах хозяйственных обществ и складочных капиталах хозяйственных товариществ, государственные и муниципальные ценные бумаги, а также сберегательные сертификаты; культурные ценности; золото в слитках), стоимость которого составляет не менее 1000-кратного минимального размера оплаты труда, установленного законодательством Российской Федерации на дату совершения сделки. Государственному контролю подлежало также приобретение в течение одного календарного года нескольких объектов имущества, суммарная стоимость которых составляет не менее 3000-кратного минимального размера оплаты труда, установленного законодательством Российской Федерации на дату совершения сделки по приобретению каждого объекта. В течение первого года действия Закона эти цифры должны были составлять соответственно 1500 и 4500 МРОТ (НК РФ предполагал осуществление контроля независимо от суммы, на основании данных налоговой декларации за предыдущий налоговый период).
Физические лица должны были представлять специальную декларацию с указанием источников доходов, используемых для приобретения имущества. При непредставлении специальной декларации предусматривалась административная ответственность в виде штрафа в размере до 1000-кратного минимального размера оплаты труда, установленного законодательством Российской Федерации на момент наложения штрафа.
Налоговые органы осуществляли контроль путем сопоставления данных о суммах, указанных в сведениях о совершенных сделках с суммами доходов, отраженных в декларации о доходах физического лица, представленной налогоплательщиком за предыдущий налоговый период. При отсутствии поданной в налоговый орган налогоплательщиком декларации о доходах физического лица сопоставлялись данные о суммах, указанных в сведениях о совершенных сделках, с суммами доходов, отраженных в справках о доходах физического лица, и иными сведениями, имеющимися в налоговом органе за предыдущий налоговый период.
В случае превышения произведенных расходов над доходами предполагалось составление должностными лицами акта об обнаруженном несоответствии и направление в месячный срок физическому лицу заказным письмом с уведомлением требования о даче пояснений об источниках и размерах средств, которые были использованы на приобретение имущества.
При выявлении в процессе осуществления налогового контроля средств, с которых физическим лицом не был уплачен подоходный налог, выносилось решение о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в соответствии с Регламентом проведения камеральных проверок налоговой отчетности, оформления и реализации их результатов.
При этом физическое лицо должно было указать вид полученных средств, израсходованных на приобретение имущества: заработную плату, различные вознаграждения и пособия, а также имущество, полученное в порядке наследования или дарения, средства, полученные от продажи имущества, займы, кредиты и другие поступления.
Среди основных документов, которые прилагались к декларации, выделялись следующие:
— для сделок с недвижимым имуществом — выписка из единого государственного реестра, договор купли-продажи;
— по механическим транспортным средствам — копия справки-счета, договор купли-продажи (при его наличии), выписка из реестра регистрации транспортных средств;
— для сделок с ценными бумагами
— договор купли-продажи;
— для сделок с культурными ценностями — договор купли-продажи, удостоверенный в установленном порядке;
— для сделок с золотом в слитках
— договор купли-продажи.
Среди основных объяснений физических лиц, которые не имели официально полученных доходов, назывались «псевдозаймы» у физических лиц и «псевдокредиты» коммерческих банков, игра на рынке ГКО-ОФЗ через брокера, накопления за более ранние налоговые периоды (однако у налоговых органов не было полномочий проверять эту информацию).
В результате введения контроля соответствия крупных расходов на потребление фактически получаемым физическими лицами доходам более 112 тыс. граждан задекларировали свои доходы и имущество, полученные в 1994—1997 гг. на общую сумму почти 1 млрд р., заплатив с них причитающиеся налоги на сумму почти 600 млн р. Сумма доначислений налога с сокрытых налогооблагаемых доходов физических лиц увеличилась с 2000 г. в 4 раза и составила в 2002 г. 10,5 млн р. (около 0,003% поступлений НДФЛ) [2].
Таким образом, возникают проблемы при проведении налогового контроля расходов физических лиц:
— отсутствие норм налогового законодательства, позволяющих осуществить проверку соответствия крупных расходов физического лица полученным им доходов (в первой части НК РФ отсутствуют соответствующие статьи, также не содержится процедура проведения налоговых проверок относительно произведенных расходов физическими лицами). Однако налоговый орган имеет возможность истребовать информацию о сделках, произведенных налогоплательщиками у третьих лиц: например, целесообразно делать запросы в органы, регистрирующие права собственности физических лиц, а также в банки относительно движения денежных средств на счетах);
— неотлаженный механизм информационного взаимодействия налоговых органов в части получения оперативной информации о возникновении объектов налогообложения у физических лиц;
— неоднозначное отношение физических лиц к необходимости информирования налоговых органов о доходах и объектах налогообложения.
В Федеральном законе от 08.06.15 г. №140-ФЗ «О добровольном декларировании физическими лицами активов и счетов (вкладов) в банках и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации» отмечается, что физическое лицовправе представить декларацию, содержащую следующие сведения:
1) об имуществе (земельных участках, других объектах недвижимости, транспортных средствах, ценных бумагах, в том числе акциях, а также долях участия и паях в уставных (складочных) капиталах
российских и (или) иностранных организаций), собственником или фактическим владельцем которого на дату представления декларации является декларант;
2) о контролируемых иностранных компаниях, в отношении которых декларант на дату представления декларации является контролирующим лицом (в случае, если основания для признания иностранной организации или иностранной структуры без образования юридического лица контролируемой иностранной компанией не связаны с прямым участием физического лица в капитале путем владения акциями, долями и (или) паями в уставных (складочных) капиталах таких компаний);
3) об открытых физическим лицом на дату представления декларации счетах (вкладах) в банках, расположенных за пределами Российской Федерации, об открытии и изменении реквизитов которых физические лица обязаны уведомлять налоговые органы по месту своего учета в соответствии с Федеральным законом от 10.12.2003 г. №173-ФЗ «О валютном регулировании и валютном контроле»;
4)о счетах (вкладах) в банках, если в отношении владельца счета (вклада) декларант на дату представления декларации признается бенефициарным владельцем в соответствии с Федеральным законом от 07.08.01 г. №115-ФЗ «О противодействии легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма», и описание оснований для признания этого физического лица бенефициарным владельцем.
Декларант вправе в произвольной форме раскрыть информацию об источниках приобретения (способах формирования источников приобретения) объектов имущества, указанных в декларации, источниках денежных средств, зачисленных на счета (вклады), указанные в декларации, а также представить документы, подтверждающие права декларанта и (или) номинального владельца в отношении объектов имущества, указанных в декларации.
В письме Минфина России Письмо Минфина России от 11.09.15 г. №03-0111/52472 отмечено, что предусматривается освобождение декларанта и (или) лица, информация о котором содержится в декларации, от уголовной, административной и налоговой ответственности в
пределах, определяемых федеральным законом в отношении деяний, совершенных до 01.01.15 г., если совершенные ими правонарушения были связаны с формированием (приобретением) задекларированных объектов имущества или с операциями, связанными с приобретением этого имущества. Следовательно, добровольное декларирование недвижимости, приобретенной за границей, доход от сдачи в аренду которой не декларировался и не уплачивался, влечет за собой освобождение от налоговой ответственности за неуплату НДФЛ. Декларирование зарубежных активов не ограничивает прав владения, распоряжения и пользования декларанта в отношении этих активов.
При этом декларант и лицо, информация о котором содержится в декларации, освобождаются от следующего:
1) от уголовной ответственности при наличии оснований, предусмотренных частью третьей ст. 76.1 Уголовного кодекса Российской Федерации, если они совершили деяния, содержащие признаки составов преступлений, предусмотренных ст. 193, частями первой и второй ст. 194, ст. 198, 199, 199.1, 199.2 Уголовного кодекса Российской Федерации, при условии, если эти деяния связаны с приобретением (формированием источников приобретения), использованием либо распоряжением имуществом и (или) контролируемыми иностранными компаниями, информация о которых содержится в декларации, и (или) с открытием и (или) зачислением денежных средств на счета (вклады), информация о которых содержится в декларации;
2) от административной ответственности при наличии оснований, предусмотренных ст. 14.1 Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях, в случае выявления факта нарушения законодательства Российской Федерации при приобретении (формировании источников приобретения), использовании либо распоряжении имуществом и (или) контролируемыми иностранными компаниями, информация о которых содержится в декларации, а также при совершении валютных операций и (или) зачислении денежных средств на счета (вклады), информация о которых содержится в декларации;
3) от ответственности за налоговые правонарушения при условии, если эти правонарушения связаны с приобретением (формированием источников приобретения), использованием либо распоряжением имуществом и (или) контролируемыми иностранными компаниями, информация о которых содержится в декларации, и (или) с открытием и (или) зачислением денежных средств на счета (вклады), информация о которых содержится в декларации.
Следует поддержать предложения УФНС России о постоянном мониторинге, углубленном анализе и мероприятиях налогового контроля в отношении следующих категорий налогоплательщиков:
— лиц, занимающихся предпринимательской деятельностью и частной практикой;
— лиц, получающих отдельные виды доходов, не связанных с предпринимательской деятельностью и частной практикой;
— руководителей и учредителей юридических лиц, которые являются основными и крупнейшими налогоплательщиками.
В отношении каждого подозрительного физлица нужно формировать соответствующее досье с целью проведения системного и непрерывного анализа его имущественного положения, а также уровня его доходов. Эти сведения содержатся во внутреннем информационном ресурсе ФНС России «ПК ВАИ». Данные из ЕГ-РЮЛ и ЕГРИП позволят узнать, является человек учредителем или должностным лицом в каких-либо организациях, а также установить взаимозависимость налогоплательщика с другими юридическими и физическими лицами.
Из справок по форме 2-НДФЛ можно узнать реальное место работы и официальный доход физического лица. Из деклараций по форме 3-НДФЛ — какую сумму дохода «готов показать» человек. Данные из информационного ресурса «Расчеты с бюджетом» позволят узнать размер начисленных и уплаченных платежей по транспортному, имущественному и земельному налогам. Внутренняя информация, полученная ревизорами в ходе контрольных мероприятий (камеральных и выездных налоговых проверок, допросов и т.д.) в отношении других налогоплательщиков,
также может содержать интересные подробности о нужном физическом лице. Истребованию выписок по счетам физических лиц должен предшествовать полный и всесторонний анализ сведений, взятых из соответствующих информационных ресурсов, а также из документов, полученных при проведении контрольных мероприятий иных налогоплательщиков.
Полученная информация о родственных связях физического лица позволит проанализировать благосостояние всех членов семьи (близких родственников) и сопоставить их уровень доходов с доходами налогоплательщика, а также установить взаимосвязанных лиц среди владельцев имущества. К ним целесообразно относить также лиц, которые не значатся собственниками имущества, но проживают вместе с налогоплательщиком или зарегистрированы по адресу принадлежащего ему объекта. Формирование электронных досье позволит проверяющим выявить круг физических лиц, у которых со значительной долей вероятности могут обнаружиться неучтенные доходы, особенно если расходы гражданина не коррелируют с его доходами. Кроме того, информация из досье поможет контролерам обнаружить налогоплательщиков, которые продавали имущество или сдавали его в аренду, не задекларировав соответствующий доход, а также выявить граждан, декларирующих доходы ниже определенного предела применительно к конкретному региону проживания.
В ходе комплексного предпроверочно-го анализа основных и крупнейших налогоплательщиков, а также их руководителей проверяющим необходимо следующее:
— установить все источники выплаты доходов в адрес руководителей и учредителей компании;
— определить размер, форму и структуру фактически полученных физлицами доходов;
— проанализировать дорогие покупки руководителей и собственников компании, а также соответствие затраченных сумм доходам, обозначенным в декларациях по форме 3-НДФЛ и в справках по форме 2-НДФЛ;
— определить размер имущественных налоговых вычетов, заявленных учредителями и руководителями компании;
— установить факт и долю участия налогоплательщиков-физлиц в юрлицах;
— выявить взаимозависимость учредителей компании и ее контрагентов;
— определить контрагентов компании по сделкам, связанным с куплей-продажей недвижимости, транспортных средств, ценных бумаг (в том числе векселей);
— «нарисовать» схемы движения ценных бумаг и денежных средств, в отношении вексельных операций проследить движение ценных бумаг от эмитентов до последних векселедержателей [3].
Контроль соответствия крупных расходов доходам физического лица целесообразно осуществлять при соблюдении двух условий:
— расходы превышают 600 тыс. р. по сделке (по данным Росфинмониторин-га, переданным в ИФНС по месту жительства физического лица) — такие расходы целесообразно обозначить как «крупные расходы»;
— доходы физического лица за три предшествующих календарных года не превышают величину крупных расходов в календарном году (по данным ИФНС по месту жительства физического лица);
— у физического лица отсутствуют документы, подтверждающие получение доходов, позволяющих совершить вышеозначенные доходы в предшествующих периодах. Следует отметить, что в 1991 г. обесценились вклады граждан в банках, поэтому речь может идти о получении доходов, начиная с 1992 г.
Интересен опыт работы по выявлению крупных расходов у государственных служащих.
В соответствии с Федеральным законом от 03.12.12 г. №230-ФЗ «О контроле за соответствием расходов лиц, замещающих государственные должности, и иных лиц их доходам» лица, замещающие определенные в п. 1 ч. 1 ст. 2 должности, обязаны подавать сведения о своих расходах, а также о расходах своих супруги (супруга) и несовершеннолетних детей по каждой сделке по приобретению земельного участка, другого объекта недвижимости, транспортного средства, ценных бумаг, акций (долей участия, паев в уставных (складочных) капиталах организаций), совершенного им, его супругой (супругом) и (или) несовершеннолетними детьми в течение
календарного года, предшествующего году представления сведений (далее — отчетный период), если общая сумма таких сделок превышает общий доход данного лица и его супруги (супруга) за три последних года, предшествующих отчетному периоду, и об источниках получения средств, за счет которых совершены эти сделки.
При этом в целях проверки достоверности и полноты сведений могут быть направлены запросы в федеральные органы исполнительной власти, уполномоченные на осуществление оперативно-разыскной деятельности, о предоставлении имеющейся у них информации о доходах, расходах, об имуществе и обязательствах имущественного характера лица, представившего такие сведения, его супруги (супруга) и несовершеннолетних детей. Кроме того, предусмотрено информирование об источниках получения средств, за счет которых совершена сделка. Однако не представлена возможность налоговым органам проверять, был ли уплачен НДФЛ при обнаружении факта наличия таких незадекларированных доходов.
При отсутствии у физического лица документального подтверждения расходов (задекларированных доходов на приобретение имущества) предлагается применять п. 1 ст. 122 НК РФ к выявленным доходам.
В Российской Федерации целесообразно сформировать в Федеральной налоговой службе Управление крупнейших налогоплательщиков — физических лиц, в полномочия которого входит контроль налогообложения физических лиц, осуществляющих крупные расходы, а также доходы, происхождение которых не подтверждено документально.
Интересны предложения относительно налоговой амнистии, которая должна привести к тому, что доходы физических лиц будут полностью отражены в отчетности налоговых органов (т.е. если какие-либо доходы не выделяют налоговые агенты, физическое лицо обязано задекларировать полученные доходы). Налоговая амнистия должна предшествовать введению налогового контроля крупных расходов физических лиц. В этом случае вполне логично будет выявлять незадекларированные доходы и определять контрольные соотношения между получен-
ными доходами за налоговые периоды и крупными расходами, произведенными физическими лицами и их ближайшими родственниками.
В Послании Президента в 2005 г. отмечалось, что «необходимо простимулировать приход капиталов, накопленных гражданами, в нашу национальную экономику», «надо разрешить гражданам задекларировать в упрощенном порядке капиталы, накопленные ими в предыдущие годы»; «эти деньги должны работать на нашу экономику, в нашей стране. По информации Федерального казначейства, гражданами РФ в рамках налоговой амнистии было уплачено 3,665 млрд р. Получается, что легализованными оказались 28,192 млрд р. (ставка декларационного платежа составляла 13%). В региональном разрезе итоги амнистии выглядят следующим образом: больше всех перечислили в бюджет жители Москвы — 2 млрд р., на втором месте Чукотка — 560 млн р. И эти платежи значительнее, чем у занявшего третье место Санкт-Петербурга — 200 млн р. По экспертным оценкам, сумма скрытого от налогообложения капитала составляла примерно 100 млрд дол. и должно было быть «создание отношений доверия между властью и бизнесом». Следовательно, показателем успеха являлось не количество собранных средств, а число лиц, принявших в ней участие. В ходе налоговой амнистии Москва собрала 7% платежей, весь Южный федеральный округ — 0,01% . Казахстан, проведя налоговую амнистию в 2001 г., собрал примерно в три раза больше денежных средств (при переводе на долларовый эквивалент). Незначительность финансового результата российской налоговой амнистии подтверждается, к примеру, итогами такого же мероприятия 10-летней давности в Ирландии. Тогда в этой небольшой стране доходы, собранные в результате налоговой амнистии, составили 1,5 млрд дол. США. Основным фактором,
обусловившим низкие результаты налоговой амнистии, стало опасение физических лиц о возможности раскрытия информации об их незаконных доходах, а также нечеткость формулировок вышеуказанного Федерального закона. В связи с тем, что налоговая амнистия не распространялась на налоговых агентов, исследуя данные о доходах физических лиц, можно было выявить неполное начисление и удержание НДФЛ по ст. 123 НК РФ. Кроме того, налоговым органам было бы затруднительно выявить денежные средства, полученные физическими лицами за границей после использования схем с офшорными компаниями [4].
Необходимо отметить, что с 2017 г. физические лица обязаны сообщать о наличии у них объектов недвижимого имущества и (или) транспортных средств, признаваемых объектами налогообложения по соответствующим налогам, в налоговый орган по месту жительства либо по месту нахождения объектов недвижимого имущества и (или) транспортных средств в случае неполучения налоговых уведомлений и неуплаты налогов в отношении указанных объектов налогообложения за период владения ими. Указанное сообщение с приложением копий правоустанавливающих (правоудостове-ряющих) документов на объекты недвижимого имущества и (или) документов, подтверждающих государственную регистрацию транспортных средств, представляется в налоговый орган в отношении каждого объекта налогообложения однократно в срок до 31 декабря года, следующего за истекшим налоговым периодом. При этом было бы целесообразно сообщать в налоговый орган об источнике получения доходов, позволивших приобрести данные объекты, если их стоимость превышает величину полученного физическим лицом дохода за три предшествующих календарных года.
Примечания:
1. Ильин А.Ю. Налоговый контроль за расходами физических лиц // Право и экономика. 2007. № 1. С. 37-43.
2. Шмелев Ю.Д. О системе контроля за соответствием расходов физических лиц уровню их доходов // Финансы. 2010. № 2. С. 30-34.
3. Савельева О., Лахман Р. По какому принципу контролеры планируют выявлять неучтенные доходы физических лиц // Российский налоговый курьер. 2015. № 7. С. 80-84.
4. Смирнова Е.Е. Налоговая амнистия в Российской Федерации: проблемы проведения и возможности повторного осуществления // Актуальные проблемы экономики, финансов
и бухгалтерского учета на современном этапе развития: материалы междунар. науч.-практ. конф. / под ред. Т.Е. Гварлиани. Сочи: РИЦ СГУ, 2012. С. 97-100.
References:
1. Ilyin A.Yu. Tax expenditure control of individuals // Rights and economy. 2007. №1. Pp. 37-43.
2. Shmelev Yu.D. A monitoring system of the compliance of individuals spending to the level of their income // Finance. 2010. №2. Pp. 30-34.
3. Savelyeva O., Lakhman R. On what basis inspectors plan to identify unrecorded personal income // Russian tax courier. 2015. №7. Pp. 80-84.
4. Smirnova E.E. Tax amnesty in Russia: problems and possibilities of re-implementation // Actual Problems of Economics, Finance and Accounting at the present stage of development: materials mezhdunar.nauch.-practical conference / T.E. Gvarliani // Actual problems of economy, finance and accounting at the present stage of development: materials of the international scientific and practical conference. Sochi, RITS SGU, 2012. Pp. 97-100.
