CC BY
57
Хмельницкая Н.В.
ОТРАЖЕНИЕ ДЕБИТОРСКОЙ ЗАДОЛЖЕННОСТИ В УЧЕТЕ И ОТЧЕТНОСТИ
Под дебиторской задолженностью конкретной организации понимают задолженность перед ней других организаций, работников и физических лиц (задолженность покупателей за купленную продукцию, подотчетных лиц за выданные им под отчет денежные суммы и др.). Организации и лица, которые являются должниками данной организации, называются дебиторами.
Дебиторская задолженность - это и обязательства, которые должны исполняться надлежащим образом в соответствии с их условиями, с требованиями закона или иных правовых актов, а при отсутствии таковых - в соответствии с обычаями делового оборота или иными надлежащими правилами. Односторон-
ний отказ от исполнения обязательств и одностороннее изменение их условий не допускаются, за исключением случаев, предусмотренных законом.
При составлении формы № 1 «Бухгалтерский баланс» бухгалтерской (финансовой) отчетности дебиторская задолженность должна быть отражена по двум статьям:
- по дебиторской задолженности, платежи по которой ожидаются более чем через 12 месяцев после отчетной даты (долгосрочная);
- по дебиторской задолженности, платежи по которой ожидаются в течение 12 месяцев после отчетной даты (краткосрочная).
Разделение задолженности на долгосрочную и краткосрочную в учете можно организовать на отдельных субсчетах к счетам расчетов или оформить бухгалтерской справкой на основании данных инвентаризации.
В рекомендуемой в приложении к приказу Минфина РФ № 67н от 22.07.03 г. «О формах бухгалтерской отчетности организации» форме №1 «Бухгалтерский баланс» содержится единственная расшифровка дебиторской задолженности - по расчетам с покупателями и заказчиками. Кроме того, в форме №5 «Приложение к бухгалтерскому балансу» рекомендовано выделять авансы выданные. Остальные суммы дебиторской задолженности отражаются как прочие. Однако если организация считает, что те или иные расшифровки по расчетам являются существенными, то может включить их в формы отчетности.
Дебиторская задолженность отражается в основном на счетах 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». Кроме того, она может возникать и на других счетах расчетов. Данные о дебиторской задолженности формируются в бухгалтерском учете на следующих счетах:
-60 - по авансам, выданным поставщикам;
- 62 - суммы задолженности покупателей с учетом всех скидок (накидок), процентов за коммерческий кредит, суммовых разниц;
68 - по суммам налогов, излишне уплаченных в бюджет, подлежащих к возмещению сумм НДС, списанных с дебета сч. 19, сумм отложенных налоговых обязательств;
- 69 - суммы излишне уплаченных платежей по социальному страхованию, а также суммы от превышения средств ФСС на оплату больничных, финансирование предупредительных мероприятий по травматизму и т.п.;
-71 - по авансам, выданным подотчетным лицам;
- 73 - суммы выданных работникам займов и процентов по ним, а также
суммы, подлежащие возмещению материально-ответственными лицами за причиненный материальный ущерб;
- 75 - не внесенные учредителями взносы в уставный капитал;
- 76 - суммы потерь по страховым случаям, по претензиям к поставщикам и другим контрагентам организации, суммы начисленных дивидендов и других доходов от долевого участия, стоимость лизингового имущества, переданного лизингодателем на баланс лизингополучателя, а также суммы подлежащей получению государственной помощи и иной задолженности.
Срок, в течение которого дебиторская и кредиторская задолженности отражаются в учете и отчетности, определяется соответствующим законом, иными правовыми актами или договором.
Различают нормативные сроки, установленные законом (например, для расчетов с бюджетом по налогам; срок исковой давности) или иными правовыми актами; договорные, определяемые соглашением сторон (сроки приобрета-тельной давности, действия авторских прав, патента и др.), и диапозитивные, которые предусмотрены диспозитивной нормой и могут изменяться соглашением сторон.
В соответствии со ст. 196 Гражданского Кодекса РФ общий срок исковой давности устанавливается в три года. Течение срока исковой давности начинается на следующий день после наступления календарной даты исполнения обязательств. Если срок исполнения обязательств не определён, то срок исковой давности начинается с момента, когда у кредитора возникает право предъявить требование об исполнении обязательств должником.
Течение срока исковой давности прерывается в случае предъявления иска в установленном порядке, а также в случае если должник официально признал свой долг. После перерыва течение срока исковой давности и время, истекшее до перерыва, в новый срок заново не зачитываются. Если иск оставлен судом без рассмотрения, то начавшееся до предъ-
явления иска течение срока исковой давности продолжается в общем порядке.
При отражении в учёте расчётов по товарным операциям следует учитывать изменение сроков исковой давности в соответствии с Указом Президента РФ от 20.12.94 г. № 2204 и Постановлением Правительства РФ от 18.08.95 г. № 817 "О мерах по обеспечению правопорядка при осуществлении платежей по обязательствам за поставку товаров (выполнение работ или оказание услуг)". Неистребованная дебиторская задолженность по истечении четырех месяцев со дня фактического получения организацией-должником товаров (работ, услуг) в обязательном порядке списывается на убытки и относится на финансовые результаты предприятия-кредитора. Указанные убытки не учитываются при налогообложении прибыли.
Дебиторская задолженность с истекшими сроками исковой давности списывается с баланса по решению руководителя предприятия и относится либо на результат хозяйственной деятельности (у коммерческой организации - на финансовый результат, у некоммерческой - на источник финансирования), либо на счёт средств резерва по сомнительным долгам (если в соответствии с учетной политикой организации такой создавался).
Списание задолженности, сроки исковой давности по которой истекли, а также безнадежной задолженности оформляется приказом руководителя и следующими бухгалтерскими записями:
Дебет сч. 91 «Прочие доходы и расходы» Кредит сч. 62, 76;
либо в случае создания резерва по сомнительным долгам -
Дебет сч. 63 «Резервы по сомнительным долгам» Кредит сч. 62, 76.
Списанная дебиторская задолженность не считается аннулированной. Она должна отражаться на забалансовом счете 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов» в течение пяти лет с момента списания для наблюдения за возможностью ее взыскания в случае изменения имущественного положения должника.
При поступлении средств по ранее списанной дебиторской задолженности дебетуют счета учета денежных средств (50, 51, 52) и кредитуют счет 91 «Прочие доходы и расходы». Одновременно на указанные суммы кредитуют забалансовый счет 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов».
Организация может создавать в порядке, установленном ее учетной политикой, резерв сомнительных долгов по дебиторской задолженности покупателей и заказчиков на основе результатов проведенной инвентаризации дебиторской задолженности. Величина резерва определяется по состоянию на конец отчетного года отдельно по каждому сомнительному долгу, не погашенному в сроки, установленные договором, в зависимости от финансового состояния (платежеспособности) должника и оценки вероятности погашения им долга в дальнейшем (полностью или частично).
Более определенный порядок формирования резервов по сомнительным долгам содержится в ст. 266 НК РФ. Так, сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.
Безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.
Сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной на последний день отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности и исчисляется следующим образом:
1) по сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 90 дней
- в сумму создаваемого резерва включается полная сумма выявленной на основании инвентаризации задолженности;
2) по сомнительной задолженности со сроком возникновения от 45 до 90 дней (включительно) - в сумму резерва включается 50 % от суммы выявленной на основании инвентаризации задолженности;
3) по сомнительной задолженности со сроком возникновения до 45 дней - не увеличивает суммы создаваемого резерва.
При этом сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам не может превышать 10 % от выручки отчетного (налогового) периода.
Резерв по сомнительным долгам может быть использован организацией лишь на покрытие убытков от безнадежных долгов.
Сумма резерва по сомнительным долгам, неполностью использованная налогоплательщиком в отчетном периоде на покрытие убытков по безнадежным долгам, может быть перенесена им на следующий отчетный (налоговый) период. При этом сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва должна быть скорректирована на сумму остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода. В случае, если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва меньше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению в состав внереализационных доходов налогоплательщика в текущем отчетном (налоговом) периоде. В случае, если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва больше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению во внереализационные расходы в текущем отчетном (налоговом) периоде.
В случае, если сумма созданного резерва меньше суммы безнадежных долгов, подлежащих списанию, разница (убыток) подлежит включению в состав внереализационных расходов.
Поскольку порядок создания резервов по сомнительным долгам норма-
тивными документами по бухгалтерскому учету не определен, то организация может по этому вопросу применять единые правила учетной политики как для целей бухгалтерского, так и для целей налогового учета.
При этом в бухгалтерском учете делаются записи:
Д-т сч. 91 К-т сч. 63 - образован резерв по состоянию на последний день отчетного (налогового) периода;
Д-т сч. 63 К-т сч. 62, 76 - списана безнадежная дебиторская задолженность;
Д-т сч. 63 К-т сч. 91 - присоединены к прибыли неиспользованные суммы резерва на дату списания задолженности;
Д-т сч. 63 К-т сч. 91 - присоединены к прибыли неиспользованные суммы резерва предыдущего отчетного (налогового) периода.
При создании резерва по сомнительным долгам дебиторская задолженность покупателей и заказчиков в ф. № 1 «Бухгалтерский баланс» должна отражаться за вычетом кредитового сальдо по сч. 63. В прилагаемой к балансу справке о наличии ценностей, учитываемых на забалансовых счетах, организации обязаны отражать сальдо на начало и конец отчетного периода по сч. 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов».
В ф. № 2 «Отчет о прибылях и убытках» сумма отчислений в резерв по сомнительным долгам включается в состав операционных расходов (п. 11 ПБУ 10/99 «Расходы организации»), списанная безнадежная задолженность - в состав внереализационных расходов (п. 12 ПБУ 10/99). В налоговом учете эти суммы отражаются в составе внереализационных расходов (пп. 2 п. 2 ст. 265 Налогового кодекса РФ).
Кроме того, списанная дебиторская задолженность и резервы по сомнительным долгам должны отражаться в расшифровке отдельных прибылей и убытков, которая является обязательной ча-: стью ф. № 2. Движение резерва по сомнительным долгам должно раскрывать-
ся за предшествующий и отчетный год в таблице 2 ф. № 3 «Отчета об изменениях капитала».
Если организация использует вексельную форму расчетов с покупателями и заказчиками, то в ф. № 5 «Приложение к бухгалтерскому балансу» в разделе «Обеспечения» должны отражаться векселя, полученные от покупателей» (субсч. «Векселя полученные» к сч. 62).
Таким образом, движение дебиторской задолженности является важной характеристикой финансового положения организации, поэтому при составле-
нии годовой бухгалтерской отчетности следует иметь в виду, что информация о движении дебиторской задолженности и о резервах по сомнительным долгам отражается в форме №1 «Бухгалтерский баланс», ф. № 2 «Отчет о прибылях и убытках», ф. №3 «Отчет о движении капитала» и ф. № 5 «Приложение к бухгалтерскому балансу».
ЛИТЕРАТУРА:
1 Сысоева И.А. Дебиторская и кредиторская задолженность // Бухгалтерский учет. - 2004. - № 1. - С. 17 - 27.
