CC BY
315
Исследование выполнено при финансовой поддержке РФФИ
и администрации Краснодарского края в рамках научного проекта № 16-46-230131
А.А. Адаменко
доцент кафедры теории бухгалтерского учета, к.э.н., Кубанский государственный аграрный университет
A.A. Adamenko
associate Professor of the Department of accounting theory, Cand. Ekon.D.,
Kuban state agrarian University (adam83@mail.ru)
Т.Е. Хорольская
старший преподаватель кафедры теории бухгалтерского учета, Кубанский государственный аграрный университет
T.E. Khorolskaya
senior lecturer of the Department of accounting theory, Kuban state agrarian University (khorolskaya77@mail.ru)
Е.С. Андреенко, Н.Е. Суюковская магистранты, Кубанский государственный аграрный университет
E.S. Andreenko, N.E. Suyukovskaya undergraduates, Kuban state agrarian University
ОТЧЕТ О ФИНАНСОВЫХ РЕЗУЛЬТАТАХ: ЕГО СТРУКТУРА И ВЗАИМОСВЯЗЬ С ДРУГИМИ ФОРМАМИ ОТЧЕТНОСТИ
ОРГАНИЗАЦИИ
Аннотация. В статье сформулировано назначение Отчета о финансовых результатах, дана его характеристика. Довольно подробно описана структура данного отчета, приведены общие правила его составления в соответствии с действующим законодательством Российской Федерации. Рассмотрена взаимосвязь Отчета о финансовых результатах с другими формами отчетности.
Annotation. The article defines the purpose of the Report on financial results, its characteristics are given. The structure of this report is described in sufficient detail, the general rules for its compilation in accordance with the current legislation of the Russian Federation are given. The relationship between the Financial Results Report and other forms of reporting is considered.
Ключевые слова: отчет о финансовых результатах, доходы, расходы, прибыли, убытки.
Key words: statement of financial results, income, expenses, profits, losses.
Обязательной составной частью промежуточной и годовой бухгалтерской финансовой отчетности выступает Отчет о финансовых результатах. В данном отчете приводятся сведения о доходах, расходах, промежуточных результатах по видам деятельности, финансовый результат за отчетный период в виде чистой прибыли или непокрытого убытка, который подлежит включению в состав собственного капитала организации. Основой экономического развития рыночных отношений выступает источник жизнедеятельности, важнейший показатель эффективной работы предприятия - прибыль. За счет прибыли создается финансовая основа для осуществления роста предприятия и удовлетворения потребностей учредителей и работников, как материальных, так и социальных. Поиск резервов увеличения прибыли и их реализация позволяют предприятию удержаться на плаву в современных условиях конкурентной борьбы. Особую актуальность в этом случае приобретает совершенствование операций, которые формируют финансо-
вые результаты. Это обуславливает значимость данной формы отчетности для всех заинтересованных пользователей.
Сам по себе Отчет о финансовых результатах является одним из видов финансовой отчетности организации, и входит в общий бухгалтерский блок. С регу-ляторной точки зрения, он входит в сферу контроля Минфином, по инициативе которого был принят ряд нормативно-правовых актов и правок к уже действующим для «оптимизации» работы бизнеса. На практике это была одна из мер повышения контроля над денежными потоками в России для повышения налоговых сборов в казну.
Подается отчет по итогам определенного периода времени - месяц, квартал, год. Для разных отраслей и для разных случаев приняты разные требования.
Если говорить о назначении Отчета о финансовых результатах, то можно отметить, что в данном отчете:
- обобщается информация о доходах и расходах организации за отчетный период и за аналогичный период прошлого года;
- раскрывается структура финансового результата организации, а также факторы, которые оказали влияние на эффективность деятельности данной организации.
По сути, Отчет о финансовых результатах является единственной формой бухгалтерской (финансовой) отчетности, которая выражает взаимосвязь конечного финансового результата деятельности экономического субъекта и налогообложения его прибыли. Приведем два возможных подхода к данному аспекту.
При первом подходе должна наблюдаться тождественность таких показателей как конечный финансовый результат деятельности организации и сумма налогооблагаемой прибыли организации. Данный подход является, конечно же, идеальным как для собственника организации, так и для бухгалтера.
Однако действующая на сегодняшний момент законодательная база в части ведения учета и налогообложения организаций говорит о том, что организация обязана вести налоговый учет, то есть налогообложение прибыли организации является отдельной, самостоятельной функцией. Такая постановка вопроса значительно снижает практическую значимость бухгалтерского учета. При этом взаимосвязь конечного финансового результата деятельности организации и налогооблагаемой прибыли обеспечивается в соответствии с нормами Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» (ПБУ 18/02).
Отчет о финансовых результатах является динамической отчетностью, то есть в нем информация приводятся нарастающим итогом с начала года до отчетной даты. Данный принцип составления Отчета о финансовых результатах обеспечивает оценку доходов, расходов и финансовых результатов организации в динамике и в сопоставлении с аналогичным периодом прошлого года. На основании данных, отраженных в Отчете о финансовых результатах возможно произвести расчеты показателей деловой активности организации, эффективности ее деятельности, а на из основе осуществлять прогнозирование изменений результатов деятельности организации в будущем.
По своему экономическому содержанию Отчет о финансовых результатах тесно связан с Бухгалтерским балансом. Взаимосвязь между двумя этими формами отчетности проявляется через показатель чистой прибыли (убытка) по итогам финансово-хозяйственной деятельности организации за период, который отражен в Бухгалтерском балансе в виде прироста или снижения стоимости собственного капитала по сравнению с предыдущим периодом. Иными словами, Отчет о финансовых результатах показывает, каким образом изменился собственный капитал организации под влиянием доходов и расходов, имевших место в отчетном
периоде, а также указывает причины, которые повлияли на изменение величины собственного капитала. Отметим, что аналогичный подход к формированию и представлению данного отчета присущ для всех развитых западных стран.
Действующая в России на сегодняшний день форма Отчета о финансовых результатах имеет многоступенчатую структуру в которой последовательно расположены соответствующие статьи. Данная форма обеспечивает расчет таких промежуточных показателей как «валовая прибыль (убыток)», «прибыль (убыток) от продаж», прибыль (убыток) до налогообложения». Наличие этих показателей позволяет расширить аналитические возможности пользователей бухгалтерской (финансовой) отчетности, в частности информирует пользователей о финансовых результатах экономического субъекта по видам деятельности.
Все приводимые в Отчете о финансовых результатах доходы и расходы как за отчетный период, так и за аналогичный период прошлого года, группируются в порядке предусмотренном Положением по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99) и Положением по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99). Соответственно все доходы и расходы в отчете подразделяются на обычные, то есть связанные с выполнением основной деятельности, и прочие.
Наличие в отчете показателей не только за отчетный период, но и за аналогичный период прошлого года обеспечивает пользователям связь между прошлым и нынешним отчетными периодами и показывает заинтересованным пользователям, за счет чего произошли изменения в бухгалтерском балансе организации в отчетном периоде в сравнении с предыдущим.
В первую очередь в отчете приводятся доходы и расходы по обычным видам деятельности, затем прочие.
Такая группировка и последовательность отражения отчетных показателей позволяет придать однозначное содержание промежуточным итогам при определении финансового результата деятельности за отчетный период и тем самым характеризует его структуру.
Общие правила составления Отчета о финансовых результатах приведены в Положении по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99), а именно:
1. Отчет характеризует финансовые результаты деятельности организации за отчетный период и аналогичный период предыдущего отчетного года. Учитывая принцип сопоставимости показателей при имевших место изменениях по порядку их исчисления в соответствии с законодательными актами или в результате изменений учетной политики, показатели за прошлый отчетный период подлежат корректировке. При этом исправительные записи в бухгалтерском учете не производятся.
2. Все данные в отчете показываются нарастающим итогом с начала года.
3. Если при составлении бухгалтерской отчетности организацией выявляется недостаточность данных для формирования полного представления о финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении, то в бухгалтерскую отчетность организация включает соответствующие дополнительные показатели и пояснения.
4. Показатели об отдельных доходах, расходах и фактах хозяйственной жизни должны приводятся в бухгалтерской отчетности обособленно в случае их существенности и если без знания о них заинтересованными пользователями невозможна оценка финансового положения организации или финансовых результатов ее деятельности.
Показатели об отдельных видах доходов, расходов и фактах хозяйственной жизни могут приводиться в Отчете о финансовых результатах общей суммой с раскрытием в пояснениях к нему, если каждый из этих показателей в отдельности
несущественен для оценки заинтересованными пользователями финансовых результатов ее деятельности.
Перечень показателей Отчета о финансовых результатах определен Положением по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99) и приказом Минфина России от 2 июля 2010 г. № 66н «О формах бухгалтерской отчетности организаций». Для предоставления данных о финансовых результатах организации в актуальной форме отчета предусмотрены следующие графы:
- номер соответствующего пояснения к Бухгалтерскому балансу и Отчету о финансовых результатах;
- наименование показателя отчетности (статья);
- числовой показатель за отчетный период;
- числовой показатель за аналогичный период прошлого года.
При отражении доходов и расходов обязательному раскрытию в отчете подлежат следующие показатели:
- в части доходов и расходов по обычным видам деятельности: выручка, себестоимость продаж, валовая прибыль, коммерческие расходы, управленческие расходы, прибыль (убыток) от продаж;
- в части прочих доходов и расходов: доходы от участия в других организациях, проценты к получению, проценты к уплате, прочие доходы, прочие расходы;
- обобщающие итоги деятельности организации: прибыль (убыток) до налогообложения, текущий налог на прибыль (отдельной строкой выделяются постоянные налоговые обязательства (активы)), изменение отложенных налоговых обязательств, изменение отложенных налоговых активов, прочее и чистая прибыль (убыток).
Порядок исчисления изменения отложенных налоговых обязательств и отложенных налоговых активов, регламентируется нормами Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» (ПБУ 18/02).
Так следует отметить, что если в отчете были обособленно отражены существенные виды доходов, то и соответствующие им расходы также должны быть выделены отдельной строкой.
На сегодняшний день актуальным остается вопрос приведения учета финансовых результатов в соответствие с требованиями налогового законодательства. В этих целях в Отчете о финансовых результатах указывается сумма текущего налога на прибыль организации, которая заявлена в налоговой декларации по данному налогу и подлежит уплате в бюджет.
В Отчете о финансовых результатах также предусмотрен справочный раздел, где представлены показатели, которые включаются в расчет совокупного финансового результата отчетного периода. Наличие такой справочной информации имеет своей целью сближение бухгалтерской (финансовой) отчетности российских организаций с международными стандартами финансовой отчетности. Отметим, что в настоящее время порядок раскрытия информации о финансовых результатах организации в российской практике приближен к международным стандартам, но далеко не идентичен им.
Анализ финансовой отчетности организации может показать наличие прибыли, однако, при этом также и наличие значительной суммы кредиторской задолженности. Либо, наоборот, при имеющихся у организации убытках, она является вполне платежеспособной. Обусловлено это тем, что одним из принципов ведения бухгалтерского учета является принцип временной определенности фактов хозяйственной жизни. Суть данного принципа заключается в выборе критерия признания доходов и расходов в бухгалтерском учете, иными словами, выбор того
момента, с которого доходы и расходы организации получат свое отражение на счетах бухгалтерского учета. Согласно действующего законодательства Российской Федерации, этим моментом выступает дата возникновения безусловного денежного обязательства (долга), который вытекает из факта исполнения договора между сторонами.
Таким образом, анализ информации о доходах, расходах и финансовых результатах организации только лишь на основании Отчета о финансовых результатах не является полным, он должен проводиться с учетом поправок на реальное денежное наполнение этих показателей. Наличие и движение денежных потоков организации отражается в Отчете о движении денежных средств.
Данная форма бухгалтерской (финансовой) отчетности является ценным источником информации при проведении анализа движения денежных потоков организации. Если рассматривать такие показатели бухгалтерской отчетности как «выручка» или «прибыль», то можно отметить, что они сильно зависят от правил ведения бухгалтерского учета, Движение же денежных средств организации (тем более, с учетом того, что оно представлено в разрезе видов деятельности) позволяет инвесторам и другим пользователям бухгалтерской финансовой отчетности более точно определить, на какие цели данная организация расходует имеющиеся у нее денежные средства, а, следовательно, предположить какую отдачу возможно ожидать от вложений в данную организацию. Отчет о движении денежных средств прямо или косвенно отражает денежные поступления экономического субъекта с классификацией по основным источникам и ее денежные выплаты с классификацией по основным направлениям использования в течение периода. Порядок составления данной формы бухгалтерской отчетности строго регламентирован Положением по ведению бухгалтерского учета «Отчет о движении денежных средств» (ПБУ 23/2011).
Отчет о движении денежных средств содержит сведения об остатках денежных средств денежных эквивалентов организации по состоянию на отчетную дату, их положительных и отрицательных потоках в разрезе текущей, инвестиционной и финансовой деятельности, а также исчисленные чистые денежные потоки по видам деятельности. Не зря данный отчет в мировой практике в последние десятилетия стал одним из основных форм бухгалтерской (финансовой) отчетности. Порой для предпринимателя данные Отчета о движении денежных средств являются более информативными, чем Бухгалтерский баланс или Отчет о финансовых результатах. Основополагающая идея Отчета о движении денежных средств заключается в дублировании им структуры Отчета о финансовых результатах, но при этом соответствующие показатели приводятся на основе реальных денежных потоков. Сопоставление этих двух форм бухгалтерской (финансовой) отчетности может обнажить довольные значимые проблемы в деятельности хозяйствующего субъекта, а именно:
1) по итогам финансово-хозяйственной деятельности организация получила прибыль, однако в Отчете о движении денежных средств наблюдается преобладание оттока денежных средств над их притоком, это означает, что денежные поступления за отчетный период не оправдали ожиданий владельцев и оказались меньше осуществленных организацией денежных выплат;
2) по итогам финансово-хозяйственной деятельности организация получила убыток, однако в Отчете о движении денежных средств наблюдается преобладание притока денежных средств над их оттоком, это говорит о том, что в отчетном периоде организация хоть и получила значительные денежные поступления, при этом образовались не менее значительные суммы задолженности перед кредиторами.
Таким образом, данные приводимые в Отчете о финансовых результатах не могут быть достаточно объективными без анализа Отчета о движении денежных средств. В целом можно отметить, что финансовая отчетность содержит информацию о движении денежных средств, финансовом положении, а также о результатах хозяйственной деятельности экономического субъекта за отчетный период. Все без исключения формы бухгалтерской (финансовой) отчетности взаимосвязаны между собой, они взаимно дополняют друг друга. Так, Бухгалтерский баланс отражает финансовое положение организации на определенный момент времени (конец отчетного периода). Отчет о финансовых результатах показывает результаты деятельности организации, которая является основным фактором, изменяющим состояние денежных средств. Данные, содержащиеся в Отчете о движении денежных средств, дополняют информацию Бухгалтерского баланса и Отчета о финансовых результатах, он поясняет изменения, произошедшие с одним из показателей финансовой отчетности - денежными средствами от одной даты составления бухгалтерского баланса до другой. Источники:
1. Адаменко А.А. Аналитические возможности отчета о движении денежных средств / А.А. Адаменко, Д.В. Попова // В сборнике: Формирование экономического потенциала субъектов хозяйственной деятельности: проблемы, перспективы, учетно-аналитическое обеспечение: материалы VI Международной научной конференции. - 2016. - С. 351-356.
2. Адаменко А.А. Отчетность организации: ее классификация и пользователи / А.А. Адаменко, У.С. Дановская // В сборнике: Современная экономика: проблемы, перспективы, информационное обеспечение: материалы VI Международной научной конференции, посвященной 95-летию Кубанского ГАУ и 15-летию кафедры теории бухгалтерского учета. - 2017. - С. 393-398.
3. Адаменко А.А. Пути сближения Российских и международных стандартов учета и отчетности / Адаменко А.А., Костецкая К.С. // В сборнике: Современная экономика: проблемы, перспективы, информационное обеспечение: материалы VI Международной научной конференции, посвященной 95-летию Кубанского ГАУ и 15-летию кафедры теории бухгалтерского учета. - 2017. - С. 387-386.
4. Адаменко А.А. Учет инвестирования в субъектах малого предпринимательства / А.А. Адаменко // Политематический сетевой электронный научный журнал Кубанского государственного аграрного университета. - 2006. - № 23. - С. 146-153.
5. Бабалыкова И.А. Основные формы бухгалтерской финансовой отчетности и возможность их применения для оценки эффективности деятельности организации / И.А. Бабалыкова, А.А. Адаменко, Н.С. Стёжка // В сборнике: Современные проблемы бухгалтерского учета и отчетности: материалы II Международной студенческой научной конференции. - 2015. -С. 135-140.
6. Бухгалтерская (финансовая) отчетность / Под ред. Ю.И. Сигидова. - М.: НИЦ ИНФРА-М, 2017. - 340 с.
7. Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99): утв. приказом Минфина РФ от 6 июля 1999 г. № 43н // [Электронный ресурс]. - Режим доступа: http://www.consultant.ru.
8. Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99): утв. приказом Минфина РФ от 6 мая 1999 г. № 32н // [Электронный ресурс]. - Режим доступа: http://www.consultant.ru.
9. Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99): утв. приказом Минфина РФ от 6 мая 1999 г. № 33н // [Электронный ресурс]. - Режим доступа: http://www.consultant.ru.
10. Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» (ПБУ 18/02): утв. приказом Минфина РФ от 19 ноября 2002 г. № 114н // [Электронный ресурс]. - Режим доступа: http://www.consultant.ru.
11. Ткаченко А.С. Бухгалтерский и налоговый учет финансовых результатов: основные отличия / Ткаченко А.С., Кузнецова Е.С. // В сборнике: Информационное обеспечение эффективного управления деятельностью экономических субъектов: материалы VII Международной научной конференции, посвященной 95-летию Кубанского ГАУ и 15-летию кафедры теории бухгалтерского учета. - 2017. - С. 242-247.
12. Хорольская Т.Е. Особенности перехода России на МСФО / Т.Е. Хорольская, Д.М. Кули-шова // В сборнике: Современные проблемы бухгалтерского учета и отчетности: материалы II Международной студенческой научной конференции. - 2015. - С. 118-124. Sources:
1. Adamenko AA Analytical capabilities of the cash flow statement / А.А. Adamenko, D.V. Popova
// In the collection: Formation of the economic potential of subjects of economic activity: problems, perspectives, accounting and analytical support: materials of the VI International Scientific Conference. - 2016. - P. 351-356.
2. Adamenko AA Accountability of the organization: its classification and users / A.A. Adamenko,
US Danovskaya // In the collection: Modern Economics: Problems, Perspectives, Information Support: Materials of the VI International Scientific Conference, dedicated to the 95th anniversary of the Kuban State University of Management and the 15 th anniversary of the Department of Accounting Theory. - 2017. - P. 393-398.
3. Adamenko AA Ways of convergence of Russian and international standards of accounting and
reporting / Adamenko AA, Kostetskaya KS // In the collection: Modern economics: problems, perspectives, information support: materials of the VI International Scientific Conference devoted to the 95 th anniversary of the Kuban State University and the 15 th anniversary of the Department of Accounting Theory. - 2017. - P. 387-386.
4. Adamenko AA Accounting for investment in small business entities / А.А. Adamenko //
Polymatic Network Electronic Scientific Journal of the Kuban State Agrarian University. - 2006. - No. 23. - P. 146-153.
5. Babalykova I.A. The main forms of financial accounting and the possibility of their application
for assessing the effectiveness of the organization / IA. Babalykova, A.A. Adamenko, N.S. Shovel // In the collection: Modern problems of accounting and reporting: materials of the II International Student Scientific Conference. - 2015. - P. 135-140.
6. Accounting (financial) reporting / Ed. Yu.I. Sigidov. - M .: SRC INFRA-M, 2017. - 340 p.
7. Position on book keeping «the Accounting reporting of the organization» (PBU 4/99): ut. Order of
the Ministry of Finance of the Russian Federation of July 6, 1999 No. 43n // [Electronic resource]. - Mode of access: http://www.consultant.ru.
8. Position on accounting "Incomes of the organization" (PBU 9/99): approved Order of the Ministry
of Finance of the Russian Federation of May 6, 1999 No. 32n // [Electronic resource]. - Access mode: http://www.consultant.ru.
9. Position on accounting "Expenses of the organization" (PBU 10/99): approved. Order of the Min-
istry of Finance of the Russian Federation of May 6, 1999 No. 33n // [Electronic resource]. -Access mode: http://www.consultant.ru.
10. Regulations on Accounting "Accounting for the calculation of corporate income tax" (PBU 18/02): approved. Order of the Ministry of Finance of the Russian Federation of November 19, 2002 No. 114n // [Electronic Resource]. - Access mode: http://www.consultant.ru.
11. Tkachenko A.S. Accounting and tax accounting of financial results: main differences / Tkachenko AS, Kuznetsova ES // In the collection: Information support for effective management of economic subjects: materials of the VII International Scientific Conference, dedicated to the 95 th anniversary of the Kuban State University of Management and the 15 th anniversary of the Department of Accounting Theory. - 2017. - P. 242-247.
12. Khorolskaya TE Features of Russia's transition to IFRS / Т.Е. Khorolskaya, D.M. Kulishova // In the collection: Modern problems of accounting and reporting: materials of the II International Student Scientific Conference. - 2015. - P. 118-124.
