CC BY
22
УДК 657.1
ОСОБЕННОСТИ УЧЕТА ЗАТРАТ НА НАУЧНО-ИССЛЕДОВАТЕЛЬСКИЕ РАЗРАБОТКИ АГРОПРОДОВОЛЬСТВЕННОГО
ХОЛДИНГА
Н. В. ГОРШКОВА,
кандидат экономических наук, доцент кафедры учета, анализа и аудита E-mail: nataly1104@yandex. ru Волгоградский государственный университет
Инновационная деятельность в агробизнесе во многом зависит от окружающей среды (климата, погодных условий, плодородия почв, качества сельскохозяйственных угодий и др.), следовательно, инновационные исследования в области сельскохозяйственного производства связаны со специфичными видами рисков. В данной научной работе представлена методика учета затрат по научно-исследовательской деятельности агропродовольственного холдинга, учитывающая особенности сельскохозяйственного производства.
Ключевые слова: агропродовольственный холдинг, бухгалтерский учет, учет затрат, инновации, научно-исследовательские разработки, риски, резервы.
В дореформенный период развития российской экономики были созданы и функционировали производственные и научно-производственные системы, которые не только обеспечивали аграрные хозяйства высококачественным семенным материалом, но и тиражировали передовые технологии возделывания зерновых культур. Однако в период реформ по данному направлению совершенствования семеноводства и технологий возделывания сельскохозяйственных
культур, в том числе и зерновых, деятельность была сокращена.
Таким образом, на современном этапе развития экономических отношений в аграрном секторе проблема выведения новых сортов, развития семеноводства и разработки новых технологий в области возделывания зерновых культур решается внутри крупных интегрированных агропродовольственных формирований, заинтересованных в повышении интенсивных факторов развития агробизнеса.
Учет затрат на научно-исследовательские разработки осуществляется в соответствии с положением по бухгалтерскому учету «Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические разработки» ПБУ 17/02 (далее — ПБУ 17/02). Согласно ПБУ 17/02 расходы на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы (далее — НИОКР) признаются в бухгалтерском учете в случаях, когда:
1) сумма расхода может быть определена и подтверждена;
2) имеется документальное подтверждение выполнения работ (акт приемки выполненных работ и т. п.);
Источник: составлено автором.
Рис. 1. Алгоритм учета затрат по инновационной деятельности
3) использование результатов работ приведет к получению будущих экономических выгод (дохода);
4) использование результатов НИОКР может быть продемонстрировано (имеется возможность практического применения).
В соответствии с ПБУ 17/02 в качестве объекта НИОКР признаются полученные результаты:
— подлежащие правовой охране, но не оформленные в установленном порядке;
— не подлежащие правовой охране [6, с. 204].
Более того, если результаты НИОКР были
оформлены в установленном порядке, т. е. было установлено и закреплено право интеллектуальной собственности, то подобные объекты учитываются как нематериальные активы [5, с. 179].
В случае отрицательного развития инновационного проекта (отсутствие положительного результата) затраты по НИОКР учитываются в составе прочих расходов организации [6, с. 206].
Таким образом, алгоритм отражения в учете инновационных исследований можно представить в виде следующей схемы (рис. 1).
Из представленной схемы видно, что в случае положительного результата инновационного проекта полученный инновационный продукт, затраты по которому аккумулировались на синтетическом счете 08 «Вложения во внеоборот-
ные активы», субсчет 8 «Выполнение науч -но-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ», переходит в состав объектов нематериальных активов, если авторские права на данную интеллектуальную собственность оформлены в соответствии с законодательством РФ, либо подлежит списанию как расходы по обычным видам деятельности. При этом списание расходов по каждой выполненной научно-исследовательской разработке производится одним из следующих способов:
— линейным способом;
— способом списания расходов пропорционально объему продукции (работ, услуг).
Срок списания расходов по НИОКР определяется организацией самостоятельно исходя из ожидаемого срока использования результатов НИОКР, в течение которого организация может получать экономические выгоды (доход), но не более 5 лет.
Списание расходов по НИОКР линейным способом может осуществлять равномерно в течение принятого срока.
При способе списания пропорционально объему продукции (работ, услуг) определение суммы расходов по инновационной деятельности, подлежащей списанию в отчетном периоде, производится исходя из количественного показателя объема продукции в отчетном периоде и соотношения общей суммы расходов по конкретной инновационной разработке за весь срок применения результатов НИОКР [6, с. 206].
Любые научные разработки связаны с риском неопределенности, неполучения предусмотренных инновационным проектом доходов (несистематический риск) [1, с. 233]. Данный тип риска обусловлен, прежде всего, техническими, технологическими и организационными решениями
инновационного проекта, а также случайными колебаниями объема производства и цен на продукцию и ресурсы. Такой риск возрастает, если право собственности на сооружаемый объект может быть оспорено. В случае, когда доходы по проекту оказываются меньше запроектированных, участникам проекта может оказаться невыгодным его предложение, а при еще меньших доходах их вложения в проект оказываются менее выгодными по сравнению с альтернативными направлениями вложений. С другой стороны, в этой ситуации может оказаться невозможным погасить займы полностью и вовремя. Таким образом, неполучение запроектированных доходов сопряжено с рисками не только для участников проекта, но и для кредиторов, которые учитывают этот риск, повышая ставку кредитного процента (причем тем больше, чем меньше ликвидность создаваемых по проекту активов).
Риск неопределенности при разработке инноваций особенно ярко проявляется в аграрной отрасли, так как на данный тип научно-исследовательских разработок оказывают существенное влияние длительный период разработки и внедрения НИОКР; значительное колебание цен на сельскохозяйственную продукцию (аграрный бизнес существенно зависит от сложившегося ценового паритета, государственной политики и поддержки); погодно-кли-матические условия и т. д.
Принимая во внимание все вышеизложенные аргументы, понятно, что риск получения отрицательного результата по НИОКР в аграрной сфере очень высок, и в этом случаи все затраты, связанные с инновационной деятельностью аг-рохолдингов, должны быть учтены как прочие расходы организации, что окажет существенное влияние на конечный финансовый результат агро-формирования. Более того, активные внешние и внутренние пользователи заинтересованы в раскрытии информации об осуществляемых научных разработках корпорации и о величине потенциального убытка в случае отсутствия положительного результата инновационной деятельности.
В этой связи представляется целесообразным в системе финансового учета агрохолдинга создавать резервы по научно-исследовательским работам, которые можно классифицировать как оценочные резервы, позволяющие оценить уро-
вень риска и величину потенциального убытка по НИОКР.
Существуют различные модели оценки рисков, которые основаны на моделях экстраполяции ретроспективных данных, статистических показателей по аналогичным компаниям. Такие модели позволяют прогнозировать будущие значения факторов риска, однако их реализация доступна лишь крупным компаниям или специализированным финансовым организациям. По мнению экспертов, источниками максимального риска считаются ошибки персонала (человеческий фактор) — 70 %; недобросовестность деловых партнеров — 30 %; стихийные бедствия — 10 %. Финансовые руководители основными рисками называют рыночные и кредитные риски [2, а 141].
Одно из основных положений теории оценки эффективности инвестиционных проектов состоит в необходимости учета фактора времени. Однако проявления этого фактора могут быть различны:
— динамичность технико-экономических показателей предприятия (динамичность этих показателей учитывается при формировании исходной информации по шагам расчетного периода инновационного проекта);
— сезонность производства и (или) реализации продукции (целесообразно учитывать, устанавливая начало расчетного периода);
— изменение во времени цен на производимую продукцию и потребляемые ресурсы (учитывается непосредственно при формировании исходной информации по НИОКР);
— изменение во времени параметров внешней среды: цен, ставок налогов, пошлин, акцизов, размеров минимальной месячной оплаты труда, налогового и иного законодательства (учитывается непосредственно при формировании исходной информации по инновационной деятельности);
— разрывы во времени (лаги) между производством и реализацией продукции и между оплатой и потреблением ресурсов; разновременность затрат, результатов и эффектов (этот аспект фактора риска учитывается в расчетах путем дисконтирования денежных потоков).
В целях обеспечения устойчивости инновационного проекта при формировании базового сценария рекомендуется предусматривать:
— резервы средств на дополнительные инвестиционные и операционные расходы, возникающие в связи с возможными ошибками проектной организации, пересмотром проектных решений в ходе строительства, непредвиденными задержками платежей за поставленную продукцию и т. п.;
— увеличение сроков выполнения отдельных видов строительных, монтажных и иных работ в связи с непредвиденными задержками строительства;
— уменьшение проектных объемов производства и реализации продукции в связи с возможным отказом технологического оборудования и потерями продукции при ее доставке потребителю;
— расходы на замену некачественной продукции и возмещение ущерба от ее потребителей.
При подобных расчетах устойчивости инновационного проекта рекомендуется увеличивать норму дисконта на величину премии за риск [2, с. 244].
Существующие методические подходы к установлению премии за риск можно разделить на две группы: кумулятивные и агрегированные. При кумулятивных методах во главу угла ставится задача возможно точнее оценить и отразить в величине премии за риск отдельные виды рисков (факторы риска). При агрегированных методах отдельным факторам риска внимание не уделяется, они направлены только на установление нормы дисконта исходя из минимальной дополнительной информации.
При использовании кумулятивного метода в величине премии за риск в общем случае учитываются три типа рисков, связанных с реализацией инвестиционного проекта:
— страновой риск;
— риск ненадежности участников проекта;
— риск неполучения предусмотренных проектом доходов [1, с. 244].
Страновой риск связан, прежде всего, с изменениями инвестиционного климата страны, государственного строя, финансовой политики государства и другими аналогичными факторами. Уровень странового риска определяется рейтингом стран мира по оценке инвестиционного климата, составленным и опубликованным ведущими рейтинговыми, аудиторскими компаниями.
При оценке региональной и бюджетной эффективности инновационных проектов страновой риск не учитывается, его принимают во внимание только по проектам, осуществляемым за рубежом или с иностранным участием.
Риск ненадежности участников проекта связан с недобросовестностью (неплатежеспособностью, юридической недееспособностью) других участников в создании инновационного продукта.
Риск неполучения предусмотренных проектом доходов обусловлен, прежде всего, техническими, технологическими и организационными решениями проекта.
Так как основным направлением инновационной деятельности агропродовольственных холдингов, занимающихся растениеводством, является селекция новых сортов зерновых культур, осуществляемая в рамках научно-исследовательского подразделения агрообъединения на территории РФ и без участия иностранных партнеров, то страновым риском и риском ненадежности участников проекта можно пренебречь. При этом премия за риск неполучения предусмотренных проектом доходов, по нашему мнению, должна лежать в основе расчета резерва по инновационной деятельности, создаваемого в бухгалтерском учете агропродовольственного холдинга.
Премия за этот вид риска определяется с учетом технической реализуемости и обоснованности проекта, деятельности по проработке проектных решений, наличия необходимого научного и опытно-конструкторского задела и представительности маркетинговых исследований. Назначение премии за несистематический риск зависит от новизны используемой техники и технологии, неизученности каких-либо процессов или явлений, погодных условий, изменения окружающей среды, экологических и климатических катаклизмов и подобных явлений.
С. И. Головань и М. А. Спиридонов предлагают для определения величины премии за несистематический риск проводить пофакторный расчет, суммируя влияние учитываемых факторов. При этом авторы данной методики предлагают минимальные и максимальные размеры премии за риск по каждому рассматриваемому фактору [1, с. 248].
На основе предложенной методики рассчитаем процентную сумму премии за риск по
инновационной деятельности агропродоволь-ственного холдинга (табл. 1), принимая для расчета максимальные значения премии по двум причинам:
1) сельскохозяйственное производство связано с высокой степенью предпринимательского риска;
2) основополагающим принципом бухгалтерского учета является принцип осмотрительности, в связи с чем целесообразнее в учетной системе организации увеличить сумму потенциальных убытков.
Проведенные расчеты позволили нам определить сумму премии за риск неопределенности по инновационной деятельности агропродовольствен-ного холдинга в размере 37 % от плановой суммы затрат по инновационному проекту, при этом мы считаем необходимым принимать во внимание фактор времени. Для этой цели нам представляется возможным применение при расчете суммы резерва по инновационной деятельности множителя наращивания, учитывающего изменение во времени стоимости материальных, трудовых и финансовых ресурсов, в качестве нормы дисконта назначить прогнозируемый индекс инфляции.
Таким образом, расчет резерва по инновационной деятельности (РИ) можно представить в виде следующей формулы:
РИ= НСИ + ПР, (1) где НСИ — наращенная стоимость инноваций;
ПР — премия за риск неопределенности по
инновационной деятельности.
При этом НСИ = ПСИ • (1+г) » (2)
где ПСИ — планируемая стоимость инновационного проекта;
(1+г) п — множитель наращивания; г — прогнозируемый индекс инфляции; п — число стандартных периодов времени, в течение которых осуществляется разработка инновационного продукта. ПР = НСИ • 37%. (3)
В рамках реформирования бухгалтерского учета в РФ созданию резервов в учетной системе организаций уделяется большое внимание, об этом свидетельствует принятое Положение по бухгалтерскому учету «Изменения оценочных значений» (ПБУ 21/2008) (далее — ПБУ 21/2008), а также вступившее в силу с бухгалтерской отчетности 2011 г. Положение по бухгалтерскому учету «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы» (ПБУ 8/2010).
Предлагаемый резерв по инновационной деятельности в сущности представляет собой оценочный резерв. Порядок создания и отражения в учете и отчетности оценочных значений (резервов) регламентируется ПБУ 21/2008. В соответствии с ПБУ 21/2008 «оценочным значением является величина резерва по сомнительным долгам, резерва под снижение стоимости материально-производственных запасов, других оценочных резервов, сроки полезного использования основных средств, нематериальных активов и иных амортизируемых активов, оценка ожидаемого поступления будущих экономических выгод от использования амортизируемых активов и др.»
Таблица 1
Расчет интегрального показателя премии за риск неопределенности по инновационной деятельности агропродовольственного холдинга
Фактор риска по инновационной деятельности Прирост премии за риск, %
Необходимость проведения НИОКР с заранее неизвестными результатами силами одного специализированного научно-исследовательского подразделения агрохолдинга (продолжительность НИОКР свыше 1 года) 15
Характеристика применяемой технологии (традиционная) 5
Неопределенность объемов спроса и цен на производимую продукцию — новые сорта семян зерновых культур, рассматриваемые как, существующие, но улучшенные виды новой продукции 5
Нестабильность (цикличность, сезонность) производства и спроса 3
Неопределенность внешней среды при реализации проекта (климатические и иные природные условия, агрессивность внешней среды и т. п.) 5
Неопределенность процесса освоения применяемой технологии 4
Интегральный показатель премии за риск 37
[4, с. 238]. По сути, оценочными значениями называются те показатели учета и отчетности, которые формируют на основании поступившей информации, как внешней (например об уровне рыночных цен запасов или финансовом положении должника компании), так и внутренней, полученной в процессе анализа данных учета.
«...изменением оценочного значения признается корректировка стоимости актива (обязательства) или величины, отражающей погашение стоимости актива, обусловленная появлением новой информации, которая производится исходя из оценки существующего положения дел в организации, ожидаемых будущих выгод и обязательств и не является исправлением ошибки в бухгалтерской отчетности» [4, с. 239]. Таким образом, к оценочным относят и те показатели, с помощью которых корректируют (погашают) стоимость активов или обязательств компании.
В существующих положениях по бухгалтерскому учету достаточно подробно описаны порядок резервирования и отражения в учете двух видов оценочных резервов — резерва под обесценение финансовых вложений и резерва под снижение стоимости материальных ценностей. Учет этих резервов осуществляется на контрактивных синтетических счетах — 14 «Резерв под снижение стоимости материальных ценностей» и 59 «Резерв под обесценение финансовых вложений». Регулирующие контрактивные счета предназначены для уточнения оценки имущества и источников их формирования [3, с. 61]. Более того, подобные оценочные резервы позволяют не только уточнить стоимость активов, но и представить в бухгалтерской отчетности информацию о потенциальных убытках организации, связанных с определенными хозяйственными операциями.
Следуя логике открытия контрактивных счетов, предусмотренных в Плане счетов, утвержденном приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н, для учета резерва по инновационной деятельности необходимо предусмотреть код счета как минимум из того раздела Плана счетов, что и счет учета затрат по инновационной деятельности — активный синтетический счет 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 8 «Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ».
Это — первый раздел «Внеоборотные активы» Плана счетов, в этом разделе свободным является только один счет 06. Таким образом, предлагаем для учета оценочного резерва по инновационной деятельности ввести в План счетов счет 06 «Резерв по инновационной деятельности». Этот счет будет характеризоваться как пассивный по отношению к балансу, следовательно, по кредиту счета 06 будут отражаться операции по созданию резерва, по дебету счета 06 — операции по использованию или списанию резерва. Аналитический учет на счете 06 «Резерв по инновационной деятельности» должен быть организован по видам инновационной деятельности или в разрезе инновационных проектов (отдельным направлениям селекционной работы).
Для более детального отражения учета затрат предлагаем следующую конструкцию счета 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 8 «Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ» (рис. 2).
Сценарий отражения в учете операций по инновационной деятельности агропродовольствен-ного холдинга можно представить следующим образом (табл. 2).
Рассмотрим порядок расчета резерва по инновационной деятельности агропродовольственного холдинга и отражения данных операций в бухгалтерском учете на конкретном примере.
Пример. Руководство агрохолдинга принимает решение об открытии нового научного направления — выведение сорта озимой пшеницы «Волгоградская 23». Планируемая стоимость данного инновационного проекта составляет 10 млн руб., планируемый период селекционной работы — 7 лет, текущий индекс инфляции составляет 0,09.
Воспользуемся формулой (2) и определим наращенную стоимость инновации:
НСИ = ПСИ • (1+г) п = 10 млн руб. • (1+0,09) 7 =18,28 млн руб. По формуле (3) рассчитаем премию за риск неопределенности по селекционной работе: ПР = НСИ • 37 % = 18,28 млн руб. • 37 % = = 6,76 млн руб.
Сумма резерва по инновационной деятельности (формула (1)) составит:
08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 8 «Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ»
Субсчета второго
порядка
1
Аналитические счета
По видам инновационных проектов, например: 08-8-1 «Ячмень Медвидицкий 04», 08-8-2 — «Пшеница озимая Волгоградская 23»
По видам затрат, например, «Заработная плата», «Материалы», «Экспертиза селекционного
достижения», «Регистрация достижения, выдача патента, публикация» и т.п.
Рис. 2. Конструкция счета 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 8 «Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ»
РИ= НСИ + ПР= 18,28 млн руб. + 6,76 млн руб. =25,04 млн руб.
В бухгалтерском учете создание резерва по инновации будет отражено проводкой: Д-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы»
К-т сч. 06 «Резерв по инновационной деятельности», субсчет «Озимая пшеница «Волгоградская 23» — на сумму 25 млн 40 тыс. руб.
Предположим, что по истечении 7 лет с начала селекционной работы положительные результаты не были достигнуты, при этом сумма фактических затрат по данной инновационной работе составила 20 млн руб. В этом случае в учете будет составлена следующая корреспонденция счетов:
1) Д-т сч. 06 «Резерв по инновационной деятельности», субсчет «Озимая пшеница «Волгоградская 23»
К-т сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 8 «Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ», аналитический счет ««Озимая пшеница «Волгоградская 23» — на сумму 20 млн руб.;
2) Д-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы»
К-т сч. 06 «Резерв по инновационной деятельности», субсчет «Озимая пшеница «Волгоградская 23» — на сумму 5 млн 40 тыс. руб. (методом «красное сторно» уменьшена сумма созданного резерва по инновационной деятельности).
При описании учета инновационных проектов в учетной политике агропродовольственного холдинга, по нашему мнению, необходимо раскрыть следующую информацию:
— классификацию затрат по инновационной деятельности;
— порядок признания положительных результатов НИОКР;
— способ списания расходов по НИОКР в случае положительного результата исследования, но не оформленного в соответствии с законодательством (отсутствие охранного документа);
— методику расчета резерва по инновационной деятельности.
Таблица 2
Корреспонденция счетов по учету инновационной деятельности в агропродовольственном холдинге
Дебет счета Кредит счета Содержание операции
08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 8 «Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ» 10 «Материалы», 70 «расчеты с персоналом по оплате труда», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», 02 «Амортизация основных средств», 05 «Амортизация нематериальных активов» и т. п. Отражены собственные затраты по селекционной работе
08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 8 «Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ» 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» Приняты к оплате счета поставщиков и подрядчиков за выполненные работы, оказанные услуги
19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» Принят к учету НДС по работам и услугам поставщиков и подрядчиков
Окончание табл. 2
Дебет счета Кредит счета Содержание операции
04 «Нематериальные активы» 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 8 «Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ» Принят к учету нематериальный актив в виде патента на селекционное достижение (в случае оформления результатов инновационной деятельности в установленном порядке)
68 «Расчеты с бюджетом по налогам и сборам» 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» Зачтен НДС к возмещению из бюджета
20 «Основное производство» 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 8 «Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ» Списаны затраты по положительному результату инновационной деятельности (в случае если селекционные достижения не были зарегистрированы в установленном порядке)
91 «Прочие доходы и расходы» 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 8 «Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ» Списаны затраты по селекционной работе в случае отсутствия положительного результата инновационной деятельности
Корреспонденция счетов по учету резерва по инновационной деятельности
91 «Прочие доходы и расходы» 06 «Резерв по инновационной деятельности» Создан резерв по инновационной деятельности
06 «Резерв по инновационной деятельности» 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 8 «Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ» Списаны затраты по селекционной работе в случае отсутствия положительного результата инновационной деятельности за счет резерва
91 «Прочие доходы и расходы» 06 «Резерв по инновационной деятельности» Уменьшена сумма созданного резерва в случае положительного результата по инновационной деятельности (методом «красное сторно»)
Предложенная методика учета расходов по научно-исследовательской деятельности агропродовольственного холдинга позволит не только качественно отражать хозяйственные операции по НИОКР, но формировать в учетной системе информацию о справедливой стоимости имущества и размере финансовых результатов агрообъединения.
Список литературы
1. Голованъ С. И. Бизнес-планирование и инвестирование: учебник / С. И. Головань, М. А. Спиридонов. Ростов н/Д: Феникс, 2009. 363 с. (Высшее образование).
2. Казакова Н. А. Экономический анализ в оценке бизнеса и управлении инвестиционной привлекательностью компании: учеб. пособие / Н. А. Казакова. М.: Финансы и статистика; ИНФРА-М, 2009. 240 с.: ил.
3. Кондраков Н. П. Бухгалтерский учет: учебник. М: ИНФРА-М, 2006. 592 с. (Высшее образование).
4. Об утверждении положений по бух -галтерскому учету: приказ Минфина России от 06.10.2008 № 106н / Реформа российского бухгалтерского учета. М.: Эксмо, 2009. 240 с. (Портфель бухгалтера).
5. Об утверждении положения по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» (ПБУ 14/2007): приказ Минфина России от 27.12.2007 № 153н / Реформа российского бухгалтерского учета. М.: Эксмо, 2009. 240 с. (Портфель бухгалтера).
6. Об утверждении положения по бухгалтерскому учету «Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы» ПБУ 17/02: приказ Минфина России от 19.11.2002 № 115н / Реформа российского бухгалтерского учета. М.: Эксмо, 2009. 240 с. (Портфель бухгалтера).
