CC BY
23
Ю. Г. Мишучкова, старший преподаватель Оренбургского филиала РГТЭУ e-mail: mishuchkova@mail.ru
ОСОБЕННОСТИ УЧЕТА ЗАТРАТ И ИСЧИСЛЕНИЯ ФАКТИЧЕСКОЙ СЕБЕСТОИМОСТИ ПРОДУКЦИИ В МУКОМОЛЬНЫХ ПРОИЗВОДСТВАХ
В статье рассмотрены проблемы учета затрат и исчисления фактической себестоимости в комплексных производствах на примере мукомольной промышленности.
Ключевые слова: бухгалтерский учет, затраты, себестоимость, калькулирование продукции, мукомольное производство.
Для осуществления производственной деятельности зерноперерабатывающим предприятиям необходимы материальные ресурсы, а именно зерно и продукты его переработки, работа с которыми невозможна без налаженной системы учета и контроля. Стоимость такого сырья оценивается миллионами рублей. В процессе движения сырья - поступления, хранения, переработки происходят биологические, химические и механические изменения, которые могут приводить к порче, потерям, как в пределах нормы, так и сверх отраслевого норматива, что усложняет и без того непростой учет затрат.
В 2003 году Министерством сельского хозяйства были утверждены «Методические рекомендации по бухгалтерскому учету и отчетности на хлебоприемных и зерноперерабатывающих предприятиях» (далее Методические рекомендации), которые и по сегодняшний день фактически регулируют бухгалтерский учет в организациях по переработке зерна. В этих рекомендациях определены цели и задачи учета производственных затрат: «Целью учета себестоимости является своевременное, полное и достоверное определение фактических затрат, связанных с производством и реализацией продукции, исчисление фактической себестоимости отдельных видов и всей продукции, а также контроль за использованием материальных ресурсов и денежных средств. Важнейшей задачей учета производственных затрат является контроль за их уровнем как одно из основных условий управления производством» [1].
Методическими рекомендациями определен состав затрат на производство продукции, которые включают затраты на сырье и материалы, начисленную заработную плату персоналу, амортизационные отчисления. Для определения цены продукции и доходности ее производства составляются калькуляции. В процессе калькулирования происходит распределение производственных затрат по видам продукции, рассчитывается себестоимость продукции.
Учет затрат в мукомольном производстве осуществляется по передельному методу с элемен-
тами нормативного учета в части расходования сырья. Сам процесс производства муки называют помолом. В зависимости от целевого назначения муки составляется помольная партия, то есть специальным образом подбираются и смешиваются партии зерна разных типов и качества в пропорциях, обеспечивающих достижение оптимального качества муки. Составлением помольной партии обычно занимается заведующий лабораторией. Объектом бухгалтерского учета затрат является помол и учет осуществляется по видам производства и по статьям калькуляции. От того как будет составлена помольная партия, напрямую зависит и качество муки и ее себестоимость. При смешивании более качественного зерна с менее качественным стоимость сырья будет чуть дешевле, но при этом необходимо соблюдать условие — пшеница должна соответствовать государственному стандарту. Несоответствие стандартам пшеницы повлечет несоответствие муки, и мука не может быть квалифицирована как готовая продукция. В условиях жесткой конкуренции на рынке каждое предприятие заинтересовано в том, чтобы его мука обладала наилучшими качественными характеристиками. Только в таком случае ее можно будет выгодно продать.
Использование элемента нормативного учета предполагает составление плановых и отчетных калькуляций. Нормой расхода сырья может служить плановая себестоимость одной тонны зерна. Зерно, поступающее на склад для дальнейшей его переработки, отражается в учете по покупным ценам. По этим же ценам производится и списание его в производство. Затраты на оплату труда определяются как прямые, если их можно отнести к конкретному виду работ. Общепроизводственные расходы учитываются по каждому цеху отдельно, а общехозяйственные — в целом по предприятию.
Размолу подлежит зерно только мельничных кондиций, то есть очищенное от примесей и отходов. После размольного отделения зерно подвергается анализу и в акте на очистку отражается ко-
личество и качество зерна до и после очистки, а также масса и качество побочных продуктов и отходов, полученных в результате очистки. Чтобы определить массу очищенного зерна, необходимо сравнить вес зерна до очистки и вес полученных побочных продуктов и отходов. Пшеница, соответствующая по своим параметрам требованиям ГОСТ-52554 «Пшеница», передается в размольное отделение. В полученных отходах определяется зерновая и сорная примесь. Полезными считаются зерна пшеницы и других зерновых, крупяных и бобовых культур, по характеру повреждений не относящихся к сорной примеси. Именно эти критерии положены в основы классификации зернопродуктов. Перевод веса в условные единицы и применение коэффициентов дает возможность предприятиям определить стоимость зерна, передаваемого в последующую переработку для отражения в бухгалтерском учете. Отходы же в виде зернового продукта оцениваются по существующей отраслевой методике. Согласно Методическим рекомендациям по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов стоимость возвратных отходов для целей бухгалтерского учета уменьшает материальные затраты.
Особенностью мукомольного производства является то, что из одного сырья получают несколько сортов основной и побочной продукции.
Такое производство принято называть комплексным. По мнению Н. Г. Чумаченко, «под комплексным подразумевается такое производство в результате которого получается одновременно несколько продуктов. Из одного продукта получают несколько главных продуктов или наряду с одним или несколькими главными — побочные продукты» [3].
Ряд авторов отмечают трудности в ведении такого учета. Так, в своем исследовании Чумаченко цитирует: «Когда продукты производят совместно, т.е. когда один не может быть произведен без других, обособленная правильная себестоимость для каждого не может быть найдена. В действительности, не существует обособленной себестоимости для нескольких продуктов. Правильная себестоимость комплексного процесса может быть собрана, но эта общая себестоимость не может быть точно распределена между несколькими продуктами. Если такое распределение требуется, оно может быть произвольным и настолько приемлемым, насколько это возможно» [4].
Для того чтобы определить себестоимость конкретного сорта готовой продукции, необходимо определить затраты на помол, а потом определяется себестоимость одной тонны калькулируемой продукции. Так, из сырья — партии зерна путем переработки получается, например,
мука высшего, первого, второго сорта и отруби. Если мукомольное предприятие осуществляет односортный помол пшеницы, то производственная себестоимость муки можно определить, разделив общую сумму затрат на количество произведенной продукции. Таким расчетом характеризуется метод определения средней себестоимости.
В отечественной учетной практике при производстве нескольких сортов муки производственная себестоимость каждого сорта определяется расчетным путем. Распределение затрат производится пропорционально коэффициентам, установленным для каждого вида продукции. Для этого в Методических рекомендациях приведен перечень коэффициентов, установленных на соответствующие сорта готовой продукции. В Методических рекомендациях имеется оговорка, что данный перечень является примерным, а предприятия могут устанавливать свои коэффициенты. Схема определения себестоимости продукции, следуя Методическим рекомендациям, представим на рисунке.
На наш взгляд, метод распределения по коэффициентам приемлем в условиях, когда коэффициенты постоянно пересматриваются и уточняются в зависимости от совершенствования технологии производства продукции, изменения компонентов сырья, используемого при изготовлении этой продукции или изменения цен на сырье и материалы.
Изучение опыта организации учета на мукомольных предприятиях города Оренбурга и Оренбургской области показало, что не все они пользуются коэффициентами, предложенными в Методических рекомендациях.
В феврале 2011 года Российский союз мукомольных и крупяных предприятий подписал соглашение «О принципах сотрудничества сельхозтоваропроизводителей, мукомольных и хлебопекарных предприятий в рамках Национального союза зернопроизводителей, Российского союза мукомольных и крупяных предприятий, Российского союза пекарей». Это соглашение указывает на «необходимость создания условий для расширенного высокотехнологичного производства продовольственного зерна на территории Российской Федерации, выработки и поставки населению высококачественной муки, хлеба и хлебобулочной продукции; необходимость выравнивания условий хозяйствования участников смежных рынков, путем снижения издержек по всей производственной цепочке: производство зерна — производство муки — производство хлеба и хлебобулочной продукции и их реализация конечным потребителям» [2]. В Соглашении рекомендовано всем его участникам применять индикаторы расчета прогнозных оптово-отпускных цен на пшеничную муку в период с 01.09.2010 — 01.07.2011 гг. В соглашении приведена формула расчета минимальной оптово-отпускной цены
III этап
определение производ-етвенной себестоимости каждого сорта продукции
затраты па одну условную единицу умножаются на условную единицу каждого сорта
Рис. 1. Схема определения себестоимости продукции
*Схема составлена на основе Методических рекомендаций по учету затрат на зерноперерабатывающих предприятиях.
мукомольного предприятия на усредненную по сортности муку.
где Цо - оптово-отпускная цена предприятия;
Цс - цена зерна, списываемого в переработку;
Зп - затраты предприятия на переработку одной тонны зерна;
Кв - коэффициент выхода готовой продукции (муки) из одной тонны зерна;
Р - коэффициент рентабельности.
Продажная цена муки по указанной формуле рассчитывается и увеличивается на размер НДС.
Эта формула демонстрирует, что на оптовоотпускную цену влияют внутренние и внешние факторы. Основной внешний фактор - это стоимость сырья, которая складывается на рынке. К внутреннему фактору относятся затраты на переработку зерна, которыми организация может управлять.
Но расчет оптово-отпускных цен не согласуется с коэффициентами, предложенным методи-
кой Министерством сельского хозяйства РФ.
В практике применяют такой метод, как распределение общих затрат пропорционально рыночной стоимости производимых продуктов. Распространенность этого способа объясняется тем, что при таком методе рентабельность произведенной продукции становится одинаковой. Суть метода такова: вся продукция комплексного производства оценивается по рыночным ценам, определяется удельный вес каждого продукта в рыночной стоимости, и общая сумма затрат распределяется пропорционально удельным весам. Затем сумма затрат по каждому продукту делится на количество произведенных единиц и получается стоимость единицы.
Для расчета распределения коэффициента затрат нужно определить размер товарной продукции, выпущенной за месяц. Для этого объем выпущенной продукции умножается на средние оптовые цены реализации в текущем месяце.
Затем суммы товарной продукции по каждой номенклатуре делится на общую сумму товарной продукции.
При этом можно столкнуться с тем, что себестоимость отдельных видов продукции при разных методах расчета отличается на 5—15%.
Методика определения себестоимости муки показывает прямую зависимость ее стоимости от качества сырья и его учетной стоимости. Однако стоимость пшеницы зависит от многих факторов, в том числе и от погодных условий.
Переход многих предприятий к стратегии ценообразования на основе рыночной цены явля-
ется важным показателем конкурентоспособности самого предприятия. В связи с этим каждое мукомольное предприятие должно четко определить свою ценовую стратегию и выбрать наиболее оптимальный способ определения стоимости конкретных продуктов комплексного производства. Решение этой проблемы во многом зависит от выбранного конкретной организацией способа расчета величины себестоимости готовой продукции.
Литература
1. Методические рекомендации по бухгалтерскому учету и отчетности на хлебоприемных и зерноперерабатывающих предприятиях, утверждены Минсельхозом РФ, Москва, 2003.
2. Соглашение «О принципах сотрудничества сельхозтоваропроизводителей мукомольных и хлебопекарных предприятий в рамках Национального союза зернопроизводителей, Российского союза мукомольных и крупяных предприятий, Российского союза пекарей г. Москва «15» февраля 2011 г. -режим доступа http://www.sojuzmuka.ru/
3. Чумаченко, Н. Г. Учет и анализ в промышленном производстве США. М., «Финансы», 1971. -240 с.
4. C. F. Schlatter, and W.J. Schlatter, Cost Accounting, 2d., New York, John Wiley and Sons, 1957 г.
