CC BY
108
УДК 657
особенности сегментарного учета
и отчетности в отечественной и международной практике
Н. А. ЕРМАКОВА,
доктор экономических наук, профессор кафедры финансов
и бухгалтерского учета E-mail: naermakova@yandex.ru Камская государственная инженерно-экономическая академия
Л. И ШАРИПОВА,
ведущий специалист Финансово-бюджетной палаты E-mail: nuriahmetovali@mail.ru
В статье раскрывается понятие сегмента как объекта бухгалтерского учета и определяется место сегментарного учета в учетной системе предприятия, рассматривается отечественная и международная практика сегментарного учета и формирования сегментарной отчетности, проводится сравнительный анализ основных положений стандартов, регламентирующих раскрытие в бухгалтерской отчетности информации по сегментам, даются предложения по совершенствованию учетной политики предприятия.
Ключевые слова: сегментарный учет, отчетность по сегментам, операционный сегмент, географический сегмент, международная, учетная политика.
В настоящее время в теории и практике бухгалтерского учета большое значение придается проблеме изучения и построения системы сегментарного учета и отчетности коммерческих организаций. Понимание содержания, предметно-целевого аспекта и значения сегментарного учета и отчетности в современной практике учета невозможно без определения
базовых понятий, их экономической природы и сущности. Применительно к экономическим наукам термин «сегмент» и соответствующие ему словообразования используются как в теории бухгалтерского учета и отчетности, так и в теории менеджмента и маркетинга.
Теория менеджмента рассматривает понятие «сегмент» при анализе и выборе стратегической позиции организации. Исследователи отмечают, что начиная с 1960 г. объектом стратегического планирования становится диверсифицированная деятельность компании. При этом объектом изучения менеджмента становится не диверсификация сама по себе, а возможность манипулирования набором видов деятельности компании. Это было обусловлено тем, что различные виды деятельности, которые фирма осваивала постепенно, стали все больше расходиться между собой по следующим показателям: перспективы дальнейшего роста, рентабельность и стратегические «угрозы» фирмы. В то же время несколько подразделений компании могли действовать на одном
рынке, в одной и той же области спроса и могли обслуживать группу рынков с самыми разными условиями и перспективами развития. Экстраполяция прежних результатов деятельности потеряла свою актуальность и надежность, не позволяла оценить все возможные изменения внешней среды во всем их многообразии. Поэтому возникла потребность изучать окружение организации с точки зрения отдельных тенденций, опасностей, возможностей, которые вытекают из состояния этого окружения. В маркетинге «сегмент» рассматривается как часть потребительского рынка со схожими потребностями и мотивациями потребителей, изучение которого необходимо для увеличения текущих продаж и выстраивания маркетинговой политики в будущем.
Понятие «сегмент» в теории бухгалтерского учета связано с появлением внешней сегментарной отчетности. По мнению профессора А. А. Соколова, установить точную дату возникновения сегментарной отчетности (или отчетности по сегментам) достаточно сложно. Понятие «сегментарная отчетность» формировалось постепенно, ему предшествовали «отчетность многоотраслевых компаний», «отчетность о диверсифицированной деятельности компаний», «отчетность транснациональных корпораций». Наметившийся в середине XX в. в экономике крупнейших промышленно развитых стран процесс усиленного слияния и поглощения капиталов в отраслях, не связанных по своей природе и структуре, способствовал появлению в 1967 г. в США документа «О необходимости приложения финансовой информации по диверсифицированным компаниям». Однако в нем еще не фигурировало официальное понятие «сегмент» и не были определены принципы сегментации. Под «сегментом» тогда понималась отрасль, однако именно этот документ стал основной будущего стандарта по сегментарной отчетности. В 1976 г. в США появился первый структурированный и упорядоченный стандарт по сегментарной отчетности («Финансовая отчетность для сегментов коммерческой организации»). Он был разработан и принят Комиссией по разработке стандартов финансового учета США, и его появлению способствовали все те же события в экономике 1960-1970-х гг., описанные ранее с точки зрения теории менеджмента.
Однако, если в необходимости стратегического анализа посредством сегментации рынка
были заинтересованы прежде всего менеджеры, то на появлении внешней сегментарной отчетности настояли финансовые аналитики. Диверсификация деятельности организаций, вложения средств в различные отрасли, расширение ассортимента продукции, работа по производству и реализации продукции на различных рынках многих коммерческих компаний не позволяли инвесторам, кредиторам и прочим аналитикам проследить и оценить результаты деятельности фирмы по совокупным данным финансовой отчетности. Поэтому сегментарная отчетность была создана для того, чтобы получить информацию о видах деятельности коммерческого предприятия и экономической среде, в которой эта деятельность осуществляется.
Исследователи считают, что понятие «сегментарный учет» в практике зарубежных компаний связано с появлением понятия «управленческий учет». Однако термин «сегментарный учет» в зарубежной литературе упоминается редко и, как правило, он полностью соответствует термину «учет по центрам ответственности». В отечественной и зарубежной литературе учет по центрам ответственности в основном трактуется как бухгалтерская система, которая обеспечивает отражение, накопление, анализ и представление информации о затратах и результатах и позволяет оценивать и контролировать результаты деятельности структурных единиц и конкретных менеджеров. При таком подходе понятие «сегментарный учет» является синонимом понятия «учет по центрам ответственности». Российскими учеными и специалистами отчетность по сегментам рассматривалась как часть внутренней отчетности организации, поэтому сегментарный учет определялся как система сбора, отражения и обобщения информации о деятельности отдельных структурных подразделений организации. Сегментарный учет, являясь важнейшей составляющей управленческого учета, функционировал параллельно с системой финансового учета.
Таким образом, в бухгалтерской отчетности (как и в менеджменте и маркетинге) понятие «внешняя сегментарная отчетность» явилось следствием диверсификации организации и выделением различных секторов ее деятельности. В отличие от внешней сегментарной отчетности понятие «сегментарный учет», наоборот, исторически соответствовало функциям внутрен-
них процессов, проходящих в организации, и было связано с децентрализацией управления и возникновением центров ответственности. В современных условиях системно-ситуационный подход к управлению экономическим субъектом диктует объективную потребность взаимодействия всех функций организации в единую систему и соответственно объединения внешнего и внутреннего круга проблем сегментарного учета и отчетности в единую информационную систему, обеспечивающую всех заинтересованных пользователей информацией о деятельности организации в разрезе различных ее сегментов. В соответствии с современным представлением место сегментарного учета и отчетности в учет-но-отчетной системе предприятия выглядит следующим образом (рис. 1).
По мнению авторов, сегментарный учет, исторически являясь подсистемой управленческого учета, обеспечивал формирование внутренней сегментарной отчетности. В то же время взаимодействие сегментарного и финансового учетов обеспечивало формирование и представление внешней сегментарной отчетности, которая является частью финансовой отчетности организации. Создание Положения по бухгалтерскому учету «Информация по сегментам» (ПБУ 12/2000), утвержденного приказом Минфина России от 27.01.2000 № 11н, продемонстрировало актуальность представления дополнительной информации по сегментам деятельности организации для инвесторов и кредиторов. Данное положение по бухгалтерскому учету применяется организациями при составлении сводной и консолидированной бухгалтерской отчетности в случае наличия
у нее дочерних и зависимых обществ, если на нее учредительными документами объединений юридических лиц (ассоциаций, союзов и др.), созданных на добровольных началах, возложено составление сводной бухгалтерской отчетности. Применение ПБУ 12/2000 должно обеспечивать заинтересованных пользователей информацией, позволяющей лучше оценивать деятельность организации, перспективы развития, подверженность рискам и получения прибыли.
Согласно ПБУ 12/2000 информация по сегменту — это информация, раскрывающая часть деятельности организации в определенных хозяйственных условиях посредством представления установленного перечня показателей бухгалтерской отчетности организации. Положением предусматриваются два вида отчетных сегментов: операционные и географические. Операционный или географический сегмент считается отчетным, если значительная величина его выручки получена от продажи внешним покупателям. Выручка от продажи внешним покупателям и от операций с другими сегментами данной организации составляет не менее 10 % общей суммы выручки (внешней и внутренней) всех сегментов. Существуют и другие условия выделения операционного или географического сегмента: финансовый результат деятельности данного сегмента составляет не менее 10 % суммарной прибыли (суммарного убытка) всех сегментов (в зависимости от того, какая величина больше в абсолютном значении), если активы данного сегмента составляют не менее 10 % суммарных активов всех сегментов. На отчетные сегменты, выделенные при подготовке бухгалтерской отчетности организации, должно
Рис. 1. Место сегментарного учета и отчетности в интегрированной системе учета и отчетности предприятия
приходиться не менее 75 % выручки организации. Характеристика данных сегментов приведена на рис. 2.
В составе первичной информации по отчетному сегменту в бухгалтерской отчетности раскрываются показатели, относящиеся к отчетному сегменту:
— общая величина выручки, в том числе полученная от продажи внешним покупателям и от операций с другими сегментами;
— финансовый результат (прибыль или убыток);
— общая балансовая величина активов;
— общая величина обязательств;
— общая величина капитальных вложений в основные средства и нематериальные активы;
— общая величина амортизационных отчислений по основным средствам и нематериальным активам;
— совокупная доля в чистой прибыли (убытке) зависимых и дочерних обществ, совместной деятельности;
— общая величина вложений в зависимые общества и совместную деятельность.
Кроме того, стандарт вводит понятия «внутренняя сегментарная отчетность» и «внешняя сегментарная отчетность». Специалисты считают, что для формирования внутренней системы сегментарного учета и отчетности на предприятии необходимо:
— во-первых, формирование структуры управления с выделением учетно-отчетных сегментов;
— во-вторых, осуществление классификации статей затрат и доходов данных сегментов (организация системы сегментарной отчетности предполагает специальную классификацию затратных, доходных статей для их детального отражения в системе управленческого учета и последующего составлениясегментарной отчетности);
Определение информации _по сегменту_
Рис. 2. Характеристика видов отчетных сегментов в отечественной практике учета
— в-третьих, организацию плановой и отчетной работы по каждому сегменту.
С вводом в действие такой системы появляется возможность планировать расходы и доходы учетно-отчетных сегментов, разрабатывать ценовую политику сегментов бизнеса, выявлять отклонения фактических показателей от плановых, оценивать причины этих отклонений. В практике отечественных предприятий зачастую внешнюю информацию об отчетных сегментах формируют без организации внутреннего сегментного учета, методом «выборки» данных из общей системы бухгалтерского учета, что снижает степень достоверности представляемой информации и эффективность управления выделенными сегментами.
До недавнего времени единственным международным стандартом, регулирующим составление информации по сегментам, был МБС (IAS) 14 «Сегментная отчетность», который действовал без изменений с 01.01.1998. Новый виток изменений в порядке учета сегментной информации связан с работой Комитета по международным стандартам финансовой отчетности (КМСФО) и Совета по стандартам финансового учета США в рамках проекта краткосрочной конвергенции МСФО и US GAAP. Так, в результате сравнения МБС (IAS) 14 и подобного стандарта США SFAS 131 «Раскрытие информации о сегментах компании и связанной информации» был разработан МСФО
(IFRS) 8 «Операционные сегменты». Проект данного документа был опубликован 19.01.2006 для внесения предложений и комментариев по его совершенствованию. Окончательный вариант стандарта правление КМСФО опубликовало 30.11.2006. Международный стандарт финансовой отчетности IFRS 8 должен применяться компаниями, которые имеют листинг, с годовой финансовой отчетностью за периоды, начинающиеся с 01.01.2009 или позднее.
Авторами был проведен сравнительный анализ положений нового международного стандарта МСФО (IFRS) 8 и предшествовавшего ему МБС (IAS) 14. Основные различия стандартов приведены в табл. 1.
Из данных, представленных в табл. 1, вместо строгой регламентации примечаний о сегментах, ранее предлагаемой МБС (IAS) 14, МСФО (IFRS) 8 предусматривает так называемый управленческий подход. Примечания по сегментам должны составляться на основании данных управленческой отчетности и отражать логику принятия «операционные решения». Оценка последствий изменений, содержащихся в МСФО (IFRS) 8, приведена в табл. 2.
На основе проведенной оценки полагаем, что благодаря требованиям нового стандарта внешние пользователи финансовой отчетности смогут оценить не только финансовое положение компании и показатели по сегментам, но и уви-
Таблица 1
Отличительные признаки стандартов МСФО (IFRS) 8 и МБС (IAS) 14
Признаки отличия МБС (IAS) 14 МСФО (IFRS) 8
Вид сегмента Применение терминов «хозяйственный сегмент» и «географический сегмент» Хозяйственные и географические сегменты заменены операционными сегментами
Обязательность раскрытия информации по сегментам, которые осуществляют свои операции, в основном, с другими операционными сегментами этой же компании, а сами сегменты будут признаваться отчетными Рекомендовано Обязательно
Объем информации, которую требуется раскрыть в отчетности Небольшой Требуется раскрыть больший объем информации качественного характера (факторы, на основе которых определяются операционные сегменты предприятия, и виды продукции и услуг, от продажи которых сегмент получает свою выручку)
Обязательность раскрытия информации о своей продукции и услугах, географических регионах и основных покупателях, если предприятие имеет всего один отчетный сегмент Требование отсутствует Обязательно
Таблица 2
Оценка последствий введения МСФО (IFRS) 8
Введенные изменения МСФО (IFRS) 8 Преимущества Недостатки
Замена двух применяемых методик учета сегментной информации (ГААП США и МСФО) одной В некоторых случаях упрощение учета сегментной информации и сокращение трудозатрат на подготовку отчетности Внедрение чужеродных методик учета без оценки последствий
Доступность управленческой информации Пользователи могут более объективно судить о деятельности компании Раскрытие информации, предназначенной для менеджеров и составляющей коммерческую тайну, что приведет к ее незащищенности
Построение части внешней отчетности на основе внутренней отчетности Упрощение учета сегментной информации и сокращение трудозатрат на подготовку отчетности в случае, если ранее внешняя и внутренняя отчетности значительно различались Усложнение процесса сверки сегментных данных с другими формами отчетности. Необходимость «перевести» пользователя на новый формат отчетности, который может быть сложным для восприятия
Возможность отразить во внешней отчетности специфику организационной и управленческой структур компании Разнообразие предлагаемых пользователю данных Отсутствие сопоставимости в данных, предлагаемых различными компаниями, что приведет к усложнению их сравнительного анализа
деть, какие показатели использованы руководством для принятия решений, получив тем самым представление о качестве управления.
Согласно МСФО (IFRS) 8 операционный сегмент — это компонент компании:
— осуществляющий хозяйственную деятельность, которая позволяет получать выручку и предусматривает возникновение расходов (включая выручку и расходы, связанные с совершением операций с другими компонентами одной и той же компании);
—результаты деятельности которого регулярно анализируются ответственным лицом компании, принимающим операционные решения, в целях принятия решений о выделении сегменту ресурсов и оценки эффективности его деятельности;
— по которому имеется отдельная финансовая информация.
Из данного определения видно, что не каждая часть компании непременно представляет собой операционный сегмент или часть операционного сегмента. Международная практика предполагает, что компания должна представлять отдельно информацию по каждому операционному сегменту, который:
— во-первых, был выделен или сформирован в результате объединения двух или более сегментов;
— во-вторых, превышает количественные пороговые значения.
Компания должна представлять информацию по операционному сегменту, если его показа-
тели превосходят одно из следующих пороговых значений:
— выручка от внешних покупателей и от внутренних операций с другими сегментами компании составляет не менее 10 % совокупной выручки всех сегментов;
— финансовый результат сегмента в абсолютном выражении составляет не менее 10 % от большей в абсолютном значении величины совокупной прибыли всех операционных сегментов или совокупного их убытка;
— на активы операционного сегмента приходится не менее 10 % общей величины активов всех операционных сегментов.
Если совокупная выручка от внешних покупателей по всем отчетным сегментам меньше 75 % общей выручки компании, следует выделять дополнительные отчетные сегменты, даже если они не удовлетворяют количественным пороговым показателям. Делать это нужно до тех пор, пока 75 % выручки не будет приходиться на отчетные сегменты. В случае если операционный сегмент не удовлетворяет количественным пороговым показателям, он может рассматриваться как отчетный: достаточно, чтобы руководство компании считало необходимым отдельно раскрыть информацию по нему. Информацию о других видах хозяйственной деятельности и сегментах, которые не являются отчетными, необходимо объединить. Раскрытия в этом случае будут сделаны по категории «Все прочие сегменты». При этом приводится описание
источников выручки, включенных в категорию «Все прочие сегменты».
Согласно теории международного сегментарного учета считается, что два или более операционных сегментов могут быть объединены в единый операционный сегмент, если такое объединение соответствует основному принципу МСФО (IFRS) 8: сегменты имеют схожие экономические характеристики, а также схожи по всем следующим факторам:
— характеру продукции или услуг, производственных процессов, виду или категории клиентов их продукции или услуг;
— способам распространения продукции или предоставления услуг;
— специфике нормативно-правовой базы в области банковской, страховой деятельности или коммунального хозяйства и др.
В каждом конкретном случае последовательность выделения отчетных сегментов будет примерно одинакова. Один из возможных вариантов алгоритма выделения отчетных сегментов приведен на рис. 3.
Помимо описания видов деятельности, производимых продуктов, экономической среды и географических регионов, в которых компания осуществляет свою деятельность, новый стандарт
предписывает раскрывать показатели прибыли (убытка) и общую сумму активов по каждому отчетному сегменту. Информация, подлежащая раскрытию в отчетности согласно этому стандарту, представлена на рис. 4.
Несмотря на отдельные рекомендации, стандарт все же требует раскрывать показатели отчетности так, как они представляются на рассмотрение руководству, ответственному за принятие решений. Например, рекомендуется раскрывать отдельно информацию о финансовых доходах и расходах по каждому из сегментов. Тем не менее, если в управленческой отчетности финансовые доходы и расходы показываются в свернутом виде, то и в сегментной информации должен использоваться тот же принцип.
Изучив требования отечественного и международного стандартов, регламентирующих порядок ведения сегментарного учета и составления отчетности, можно сказать, что современный отечественный стандарт ПБУ 12/2000 не в полной мере учитывает требования МСФО (IFRS) 8 «Операционные сегменты». В частности, имеются отличия по субъектам, применяющим стандарт, идентификации сегментов, наличию первичной и вторичной информации, составу раскрываемой информации и др. Однако следует учитывать, что
Шаг 2
Проанализировать возможность объединения операционных сегментов со сходными экономическими показателями. Например, сегменты могут быть однородны по производимым продуктам (услугам), производственным процессам, ориентированы на одинаковые типы или классы потребителей. Их могут сближать способы распространения продуктов или оказания услуг либо регулирующая среда
Шаг 3 - Изучить количественные пороговые значения, необходимые для признания сегмента отчетным. Из ранее объединенных по определенным признакам сегментов выделить те, показатели которых выше количественных пороговых значений
Шаг 4 - Проверить, приходится ли на выделенные таким способом сегменты 75% общей выручки. Если нет, проводите дальнейшее выделение, чтобы раскрыть по сегментам не менее 75% общей выручки. Данные сегменты являются отчетными сегментами
Шаг 5 - Те сегменты, которые не стали отчетными, объединить в категорию «прочие»
Рис. 3. Последовательность выделения отчетных сегментов
Рис. 4. Информация, подлежащая раскрытию согласно МСФО (IFRS) 8 «Операционные сегменты»
данные стандарты имеют и ряд сходных требований. Российский стандарт является упрощенной интерпретацией международного стандарта и включает в себя только общие требования по составлению сегментарной отчетности.
По мнению авторов, в настоящее время в период активных операций по реструктуризации бизнеса назрела необходимость коррекции отечественного стандарта по сегментарной отчетности и приведения его содержания в соответствие с МСФО, а также разработки методических рекомендаций по составлению сегментарной отчетности, что значительно облегчило бы работу по ее составлению бухгалтерским работникам.
Изучение авторами внутренней и внешней отчетности показало, что современным компаниям, имеющим разветвленную сеть видов деятельности, необходимо более детально раскрывать информацию по сегментам в своей бухгалтерской отчет-
ности. Для этого в учетную политику необходимо вводить дополнительные элементы и совершенствовать рабочий план счетов, что позволило бы формировать данную информацию более рациональным и менее трудоемким способом, делая ее более достоверной и значащей для пользователя.
Учетная политика, используемая при подготовке финансовой отчетности предприятия, является основой и для представления информации по сегментам деятельности. Сегментная учетная политика должна включать в себя и учетные приемы, которые относятся непосредственно к представлению информации по сегментам. К подобным приемам можно причислить выделение сегмента деятельности, базы распределения доходов и расходов по сегментам. По мнению авторов, учетная политика для целей сегментарного учета должна иметь следующий перечень элементов: — виды отчетных сегментов;
- принцип идентификации географических сегментов и их структура;
- принцип идентификации операционных сегментов и перечень товаров и услуг, включенных в отчетный операционный сегмент;
- принцип выделения первичной и вторичной информации по сегментам;
- способ распределения статей активов, обязательств, расходов по сегментам.
В качестве примера разработаем элементы учетной политики для целей сегментарного учета и принципы кодификации аналитических счетов рабочего плана счетов предприятия ОАО «Кама-хлеб», занимающегося производством хлебобулочных и кондитерских изделий в соответствии с требованиями ПБУ 12/2000. Для целей сегментарного учета и отчетности выделим операционные и географические отчетные сегменты. Полагаем, что фактором, используемым для идентификации отчетных операционных сегментов, следует признать вид продукции (предприятие производит различные по составу и назначению виды продукции: хлебобулочные изделия, кондитерские изделия, продукция из зерна). В этой связи операционные отчетные сегменты будут выглядеть следующим образом:
- хлебобулочные изделия (основные хлебобулочные изделия, социальные хлебобулочные изделия, булочные изделия, слоеные изделия, сухари сдобные, сушки, кукурузные палочки);
- кондитерские изделия и соответствующие виды продукции (торты заказные, торты бисквитные, торты «Сгущенное лакомство», низкокалорийные торты, печенье, восточные лакомства, конфеты);
- продукты из зерна (мука, зерно очищенное).
Согласно ПБУ 12/2000 информация по географическому сегменту может выделяться по местам расположения активов (ведения деятельности организации) или по местам расположения рынков сбыта (потребителей товаров, работ, услуг). Для исследуемого предприятия информация по географическим сегментам выделяется по местам расположения рынков сбыта.
Принцип выделения первичной и вторичной информации зависит от организационной и управленческой структуры организации, а также системы внутренней отчетности, источников и характера имеющихся рисков и полученных прибылей деятельности организации. Положение
по бухгалтерскому учету 12/2000 четко определяет условия выделения такой информации:
- если риски и прибыли организации определяются различиями в производимых товарах, работах, услугах, то первичной признается информация по операционным сегментам, а вторичной — по географическим сегментам;
- если риски и прибыли организации определяются различиями в географических регионах деятельности, то первичной признается информация по географическим сегментам, а вторичной — по операционным сегментам;
- если риски и прибыли организации определяются в равной мере различиями в производимых товарах и в географических регионах деятельности, то первичной считается информация по операционным сегментам;
- если организационная и управленческая структуры организации не основываются ни на производимых товарах, ни на географических регионах деятельности, то выделение первичной и вторичной информации по отчетным сегментам осуществляется на основе решения руководителя организации.
Для ОАО «Кама-хлеб» первичной считается информация по операционным сегментам, а вторичной — по географическим сегментам, так как организационная структура предприятия создана с учетом особенностей производственной деятельности организации и управленческие решения принимаются руководящими звеньями ориентировочно по видам и количеству реализованной продукции.
Способы распределения активов, обязательств, доходов и расходов между сегментами зависят от природы этих статей, деятельности, осуществляемой сегментом, и относительной автономности данного сегмента. Авторам представляется, что невозможно определить единый базис распределения по всем сегментам, который должен быть принят всеми предприятиями. Полагаем, что на ОАО «Кама-хлеб» для распределения активов, обязательств, доходов и расходов между сегментами базисом распределения следует принять сумму выручки от реализации. Активы, которые используются совместно двумя и более сегментами, должны быть распределены между ними только в том случае, если соответствующие доходы и расходы также распределены между данными сегментами.
Для формирования отчетной информации по сегментам более рациональным способом считаем
ее формирование непосредственно на счетах бухгалтерского учета. В этой связи предлагаем внести изменения в рабочий план счетов предприятия. Так как принципом идентификации отчетных сегментов являются виды хлебобулочной продукции, по которым каждый отчетный сегмент получает свой доход, разработаем ассортиментный перечень хлебобулочных изделий. Для шифрования учетной сегментной информации каждому ассортименту изделий присвоим код, первая цифра которого обозначает порядковый номер отчетного сегмента, а вторые две цифры — порядковый номер ассортимента изделий. Соответственно, для отражения выручки от реализации продукции каждым сегментом в рабочем плане счетов к субсчету 1 «Выручка» счета 90 «Продажи» предлагаем открыть следующие аналитические счета: 90-1 -Х. У, где Х — аналитический признак сегмента первого уровня, У—аналитический признак сегмента второго уровня. Для отражения финансового результата, полученного каждым сегментом от реализации готовой продукции, в рабочем плане счетов к счету 99-1 «Прибыли и убытки (за исключением налога на прибыль) предлагаем открыть следующий аналитический счет — 99-1-Х. У.
Активы сегмента включают в себя запасы, дебиторскую задолженность, денежные средства, основные средства, нематериальные активы, задолженность по займам, инвестиции и другие доходные статьи. Для сбора информации по данным объектам учета предлагаем открыть аналитику, подобную приведенной ранее, к следующим счетам: 10-01 «Сырье и материалы», 62-01 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 62-01 «Расчеты по авансам полученным» и др. Обязательства отчетного сегмента состоят из кредиторской задолженности поставщикам, авансовых поступлений, начисленных обязательств. Для отражения этой информации следует открыть аналитику к счетам 60-01 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 60-01 «Расчеты по авансам выданным» и др. Вложения во внеоборотные активы по каждому сегменту предлагаем учитывать на счетах 08-4-Х. У. Для сбора информации о величине амортизационных отчислений по основным средствам и нематериальным активам предлагаем открыть следующие аналитические счета: 02-01-Х. У — к счету 02-01 «Амортизация основных средств, учитываемых на счете 01»; 05-Х. У — к счету «Амортизация нематериальных активов».
Полагаем, что разработка такой учетной политики и соответствующего плана счетов должна быть ориентирована на то, чтобы сегментарная отчетность организации отвечала требованиям заинтересованных пользователей, обеспечивала их достоверной информацией, позволяющей лучше оценивать деятельность организации как в целом, так и по отдельным ее сегментам. Кроме того, данная информация должна соответствовать требованиям рациональности учета, что обеспечивает системный учет. Введение элементов в учетную политику для целей сегментарного учета, по мнению авторов, более целесообразно для учетной политики управленческого учета. В дальнейшем полученную учетную информацию целесообразно трансформировать в отчетную информацию с учетом ее конфиденциальности. Возможно, введение отдельных элементов сегментной учетной политики в учетную политику для целей бухгалтерского учета, так как она даст возможность наиболее полно представлять информацию внешним пользователям.
Таким образом, представленная отчетная информация по сегментам должна помочь заинтересованным пользователям в объективной оценке деятельности предприятия и принятии более взвешенных управленческих решений.
Список литературы
1. Вахрушина М. А. Международные стандарты финансовой отчетности / М. А. Вахрушина, Л. А. Мельникова, Н. С. Пласкова. 2-е изд., испр. и перераб. М.: Вузовский учебник, 2009. 432 с.
2. Кутепов А. С. Сегментарная отчетность в условиях рынка: сходства и различия требований ПБУ и МСФО // Управленческий учет. 2008. № 10. С. 103-112.
3. Положение по бухгалтерскому учету «Информация по сегментам» (ПБУ 12/2000): приказ Минфина России от 27.01.2000 № 11н.
4. Рожнова О. В., Чистов Д. В. Трансформация финансовой отчетности российских предприятий в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности // Бухгалтерский учет. 2007. № 12. С. 1-38.
5. Скушкарева О. Новые требования к сегментной отчетности: МСФО 8 «Операционные сегменты» // Финансовый директор. 2008. № 11. С. 62-70.
6. Соколов А. А. Особенности организации учета затрат и калькулирования себестоимости продукции операционных сегментов предприятия // Аудитор. 2005. № 8. С. 12-21.
7. Соколов А. А. Происхождение и сущность понятийного аппарата сегментарного учета и отчетности // Аудитор. 2003. № 9. С. 9-12.
