CC BY
29
ОСОБЕННОСТИ ОТРАЖЕНИЯ В УЧЕТЕ ОПЕРАЦИЙ ПО АРЕНДЕ В СООТВЕТСТВИИ С МСФО
© Козлова М.Э.1
ФГБОУ ВО «Российский экономический университет им. Г.В. Плеханова»,
г. Москва
Данная статья посвящена вопросам бухгалтерского учета аренды в соответствии с МСФО. Изучены и рассмотрены процедуры, применяемые организацией для формирования учетной политики в отношении учета аренды.
Ключевые слова: операционная аренда, финансовая аренда, неанну-лируемая аренда, стандарт МСФО (IAS) 17, стандарт МСФО (IFRS) 16.
Применение МСФО в России в настоящее время стало очень актуальным, особенно организациями, составляющими и предоставляющими консолидированную финансовую отчетность. Приказом Минфина РФ от 25 ноября 2011 г. № 160 н МСФО и их Разъяснения официально были введены в действие на территории России [3]. Следовательно, отражение операций по аренде в отечественном учете и отчетности регламентируется, кроме национального законодательства, МСФО (IAS) 17 «Аренда».
Цель международного стандарта IAS 17 «Аренда» состоит в определении учетной политики в отношении учета аренды. Основной порядок учета аренды заключается в том, что актив отражается так, как если бы это приобретение актива происходило за счет заемных средств. При дальнейшем рассмотрении особенностей учета долгосрочной аренды будет проводиться параллель учета аренды с учетом долгосрочных займов.
Арендный договор (lease agreement) - это соглашение, при котором арендодатель передает арендатору (лицу, которое собирается использовать актив) в обмен на платёж или несколько платежей право использовать актив в течение согласованного периода времени.
Учёт арендных операций основывается на принципе преобладания экономической сущности этих операций над их юридической формой. С этой точки зрения договор аренды можно оценить, как предоставление права использования актива или фактически покупку актива арендатором с отсрочкой платежа, т.е. это покупка, профинансированная арендодателем.
Классификация аренды в качестве финансовой или операционной в большей степени зависит от содержания операции, нежели от формы договора. Поэтому для целей учёта договора аренды классифицируют как:
- операционную аренду;
- финансовую аренду.
1 Студент.
Финансовая аренда (finance lease) - это аренда, при которой арендатору передаются практически все риски и выгоды, связанные с владением активом. При этом право собственности на актив может и не передаваться.
Операционная аренда (operating lease) - это любой вид аренды, отличный от финансовой. Операционной признается аренда, при которой все риски и доходы, связанные с владением имуществом, остаются у арендодателя. При этом арендатор не отражает арендованный объект ни в активе, ни в пассиве балансового отчета. Арендную плату отражают как расходы отчетного периода. Арендодатель полученную арендную плату отражает как доход отчетного периода [1].
Арендаторы при операционной аренде обязаны раскрывать общую сумму будущих минимальных арендных платежей по неаннулируемым договорам операционной аренды для каждого из следующих периодов:
- не позднее одного года;
- после одного года, но не позже пяти лет;
- после пяти лет.
Неаннулируемая аренда - это аренда, которая может быть расторгнута только в следующих случаях:
- при наступлении условного события;
- с разрешения арендодателя или с заключением нового эквивалентного соглашения;
- при выплате арендатором достаточной суммы.
Арендные платежи при операционной аренде должны отражаться в отчете о совокупных доходах как расходы, распределенные равномерно в течение срока аренды.
Амортизируемая сумма арендованного актива систематически распределяется на каждый учетный период в течение срока предполагаемого использования с помощью метода, соответствующего политике начисления износа, принятой арендатором для начисления износа собственных активов [4].
Рассмотрим учет операционной аренды на примере.
Таблица 1
Учет операционной аренды у арендодателя и арендатора
Учет у арендатора Учет арендодателя
Название операции Корреспонденция счетов Сумма Название операции Корреспонденция счетов Сумма
Внесена арендная плата Д «Обязательство по операционной аренде» К «Денежные средства» 35 000 Начислена годовая амортизация здания Д «Расходы на амортизацию» К «Амортизация основных средств» 40 000
Начислены расходы! по операционной аренде Д «Расходы по аренде» К «Обязательство по операционной аренде» 35 000 Получена ежегодная арендная плата Д «Денежные средства» К «Задолженность арендатора по операционной аренде» 35 000
Отражен доход от операционной аренды! Д «Задолженность арендатора по операционной аренде» К «Доход от аренды» 35 000
Предположим, что компания Mercury сдает компании Saturn здание администрации на 2 года. Первоначальная стоимость составила 1 млн. $. СПИ -25 лет. Ежегодная арендная плата равняется 35 тыс. $. Отразить операции аренды в учете за первый год у арендатора и арендодателя (табл. 1).
Финансовую аренду можно классифицировать при следующих обстоятельствах:
- по окончании срока аренды имущество передается арендатору;
- арендатор имеет преимущественное право (опцион) на покупку имущества по справедливой цене;
- срок аренды совпадает со сроком экономической службы имущества;
- в начале срока аренды величина минимальных арендных платежей составляет практически всю справедливую стоимость имущества [1].
Учет операций финансовой аренды у арендатора в соответствие с МСФО (IAS) 17 «Аренда» подлежит отражению бухгалтерскими записями, представленными в табл. 2.
Таблица 2
Корреспонденции счетов по учету финансовой аренды у арендатора
Операция Корреспонденции счетов
Дебет Кредит
Признание имущества, полученного по договору финансовой аренды по справедливой стоимости арендованного актива или приведенной стоимости минимальных арендных платежей (если эта сумма ниже) «Вложения во внеоборотные активы» «Обязательства по финансовой аренде»
«Основные средства» «Вложения во внеоборотные активы»
Оплата инвестиционной части платежа (периодичность оплаты определяется договором) «Обязательства по финансовой аренде» «Денежные средства»
Оплата финансовых расходов (периодичность оплаты определяется договором) «Обязательства по оплате финансовых расходов» «Денежные средства»
Признание финансовых расходов «Расходы по финансовой аренде» «Обязательства по оплате финансовых расходов»
Начисление амортизации по арендованному имуществу «Расходы организации» «Амортизация основных средств»
Однако с 1 января 2019 г. вступит в силу новый стандарт МСФО (IFRS) 16 (ранее его тоже можно применять, но при условии, если компания применяет стандарт МСФО (IFRS) 15 по учету выручки) [2].
Основным отличием нового стандарта является то, что должна будет произойти отмена определений финансовой и операционной аренды, то есть аренда больше не будет подразделяться на эти два вида. Однако если арендатор не желает применять данный стандарт, то он может продолжать использовать стандарт МСФО (IAS) 17, но любая аренда будет учитываться только как финансовая. Учет аренды будет схож с учетом финансовой аренды.
Внедрение нового стандарта подразумевает изменение для начала самого понятия аренда (рис. 1).
Договор в целом или его отдельные компоненты являются договором аренды, если по этому договору передается:
- право контролировать использование идентифицированного актива, а именно:
а) право получать практически все экономические выгоды от использования идентифицированного актива;
б) и безусловное право определять способ использования идентифицированного актива
- в течении определенного периода использования в обмен на возмещение.
Аренда - это договор, согласно которому арендодатель передает арендатору:
- право на использование актива. Финансовая аренда - аренда, предусматривающая передачу практически всех рисков и экономических выгод, связанных с владением активом. Право собственности может в конечном итоге как передаваться, так и не передаваться.
- в течение согласованного периода времени в обмен на платеж или ряд платежей.
Рис. 1. Отличия определений аренды
Основным вопросом для многих до сих пор остается тот, зачем же все-таки менять учет аренды. Разработчики КМСФО считают, что стандарт МСФО (IFRS) 16 принесет большую прозрачность в отношении активов, обязательств и рисков, связанных с арендой (табл. 3).
Таблица 3
Методы решения текущих проблем учета аренды с помощью нового стандарта
Текущие проблемы учета Как новый стандарт решает проблемы
Арендатор Многие активы и обязательства по аренде учитываются на забалансовых счетах Признание активов и обязательств по аренде для всех договоров аренды, кроме аренды со сроком менее 12 месяцев и аренды активов незначительной стоимости
Недостаточное раскрытие информации об операционной аренде Дополнительные требования к раскрытию информации
Арендодатель Отсутствие прозрачности в отношении остаточных рисков по активам, переданных в аренду Дополнительные требования к раскрытию информации относительно рисков, связанных с сохраненными арендодателем правами на активы, сдаваемыми в аренду
Подводя итог, можно сделать вывод о том, что на данном этапе, применяя стандарт МСФО (IAS) 17 нужно правильно изначально определить вид аренды, для дальнейшего корректного учета. Но также компаниям следует обратить внимание на новый стандарт МСФО (IFRS) 16, который скоро вступит в законную силу. Возможно для упрощения учета, некоторым фир-
мам следует начать применять его уже на данном этапе. Более того, компаниям следует подготовиться к дальнейшему переходу на новый стандарт, так как обычно внедрение нового стандарта может требовать не только понимания самого принципа учета, но и применения новых автоматизированных компьютерных программ учета.
Список литературы:
1. Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 17 «Аренда» [Электронный ресурс] // Справочно-правовая система «Консультант Плюс». (дата обращения: 09.03.2017).
2. Международный стандарт финансовой отчетности (IFRS) 16 «Аренда» [Электронный ресурс] // Справочно-правовая система «Консультант Плюс». (дата обращения: 09.03.2017).
3. О введении в действие Международных стандартов финансовой отчетности и Разъяснений Международных стандартов финансовой отчетности на территории РФ [Электронный ресурс]. Приказ Минфина РФ от 25 но-яб. 2011 г. № 160 н // Справочно-правовая система «Консультант Плюс» (дата обращения: 09.03.2017).
4. Куликова Л.И. Финансовая аренда в финансовой отчетности арендаторов в соответствии с IAS 17 «Аренда» / Л.И. Куликова // Международный бухгалтерский учет. - 2011. - № 25. - С. 7-11.
