Научная статья на тему 'Особенности и проблемы налогообложения лизинговых операций'

Особенности и проблемы налогообложения лизинговых операций Текст научной статьи по специальности «Экономика и бизнес»

CC BY
200
24
Поделиться
Ключевые слова
НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ / ЛИЗИНГОВЫЕ ОПЕРАЦИИ / НАЛОГ НА ПРИБЫЛЬ / НДС / LEASING (OPERATIONS) / TAXATION / PROFIT TAX / VAT

Аннотация научной статьи по экономике и бизнесу, автор научной работы — Конюхов Владимир Юрьевич, Ли Сянь

Подробно представлены существующие особенности и проблемы налогообложения лизинговых операций. Это касается таких налогов, как налог на прибыль и налог на имущество.

Похожие темы научных работ по экономике и бизнесу , автор научной работы — Конюхов Владимир Юрьевич, Ли Сянь

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

FEATURES AND UNCERTAINTY OF TAXATION OF LEASING OPERATIONS

The authors present in detail the existing features and taxation problems of leasing operations. This applies to such taxes as profit tax and property tax.

Текст научной работы на тему «Особенности и проблемы налогообложения лизинговых операций»

сылки всего федерального округа. Ими могут служить: активные действия по достижению роста валового регионального продукта, инвестиций, совершенствованию регионального инвестиционного законодательства.

Результат проведенного анализа говорит о том, что регионы Дальневосточного федерального округа готовы к осуществлению инвестиционного взаимодей-

ствия, так как существующая в регионах инвестиционная база отвечает заданным требованиям. Проблемным вопросам на данном этапе станет поиск наиболее эффективной формы межрегионального инвестиционного сотрудничества. И как показывает практика, нужное нам направление - это программно-целевое планирование.

Библиографический список

1. Конституция Российской Федерации. М.: ООО «Издательство АСТ», 2002. 64 с.

2. Черкасов К.В. Федеральные округа в Российской Федерации: состояние и тенденции развития. 2009. http://www.juristlib.ru/book_3829.html

3. Инвестиции: системный анализ и управление / под ред.

К.В. Балдина. 2-е изд. М.: Издательско-торговая корпорация «Дашков и Ко», 2007. 288 с.

4. Об инвестиционной деятельности, осуществляемой в форме капитальных вложений: ФЗ РФ от 25.02.1999 г. № 39-ФЗ (в ред. от 24.07.2007 № 215-ФЗ). http://www.consultant.ru/online/base/?req=doc;base=LAW;n=70 033

5. Федеральная служба государственной статистики. http://www.gks.ru/dbscripts/Cbsd/DBInet.cgi

6. Федеральная служба государственной статистики. http://www.gks.ru/dbscripts/Cbsd/DBInet.cgi

7. Об инвестиционной деятельности в Республике Саха (Якутия): Закон Республики Саха (Якутия) от 30.05.2006 347-З № 709-111 (с изменениями на 07.10.09). http://www.economy.ykt.ru/index.php?option=com_content&view =article&id=78%3A-30-2006-347-n-709-iii-&catid=25%3A2009-09-17-04-39-01 &^т^=13

8. О государственной поддержке инвестиционной деятельности в Приморском крае: Закон Приморского края от 10.05.2006 № 354-КЗ (в ред. от 10.12.2008 № 362 -КЗ). http://www.vvlaws.ru/index.php?ds=745455

9. Об инвестиционной деятельности в Хабаровском крае: Закон Хабаровского края от 31.05.2000 № 219 (в ред. от 25.06.2008 № 194).

http://www.adm.khv.ru/invest2.nsf/invlawru/E45163257C6AA152 CA256FA3003014F2?OpenDocument

10. Об инвестиционной деятельности в Амурской области: Закон Амурской области от 05.09.2007 № 374-ОЗ (в ред. от 30.06.2008 № 72-ОЗ).

http://www.pravoteka.ru/docs/amurskaya_oblast/218.html

11. О государственной поддержке инвестиционной деятельности в Камчатском крае: Закон Камчатского края от 22.09.2008 № 129 (в ред. от 11.06.2009). http://www.fpa.su/docs/stat/33647_stat.html

12. Об инвестиционной деятельности в Магаданской области: Закон Магаданской области от 04.03.2008 № 980-ОЗ (в ред. от 05.06.2008 № 1001-ОЗ). http://www.minjustmag.ru/files_finans/980_oz.doc

13. О государственной поддержке инвестиционной деятельности в Сахалинской области: Закон Сахалинской области от 31.03.2010 № 16-ЗО. http://www.regionz.ru/index.php?ds=601471

14. О государственной поддержке инвестиционной деятельности, осуществляемой в форме капитальных вложений, на территории Еврейской автономной области: Закон Еврейской автономной области от 20.07.2005 № 523-ОЗ (в ред. от 26.02.2010 № 701-ОЗ).

http://npa.eao.ru/noframe/law?d&nd=642201055&prevDoc=6422 16019

15. О развитии предпринимательства в Чукотском автономном округе: Закон Чукотского автономного округа от 29.06 2001 № 24-ОЗ (в ред. от 24.02.2009 № 04-ОЗ). http://duma.anadyr.org/documents/2001040924

УДК 339.187.62

ОСОБЕННОСТИ И ПРОБЛЕМЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ЛИЗИНГОВЫХ ОПЕРАЦИЙ

В. Ю. Конюхов1, Ли Сянь2

Национальный исследовательский Иркутский государственный технический университет, 664074, г. Иркутск, ул. Лермонтова, 83.

Подробно представлены существующие особенности и проблемы налогообложения лизинговых операций. Это касается таких налогов, как налог на прибыль и налог на имущество. Библиогр. 3 назв.

Ключевые слова: налогообложение; лизинговые операции; налог на прибыль; НДС.

FEATURES AND UNCERTAINTY OF TAXATION OF LEASING OPERATIONS V.Yu. Konyuhov, Lee Syan

National Research Irkutsk State Technical University, 83, Lermontov St., Irkutsk, 664074.

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

1Конюхов Владимир Юрьевич, кандидат технических наук, профессор, зав. кафедрой управления промышленными предприятиями, тел.: (3952) 405095.

Konyuhov Vladimir, Candidate of technical sciences, Professor, Head of the chair of Management of Industrial Enterprises, tel.: (3952) 405095.

2Ли Сянь, аспирант, тел.: (3952) 405097, e-mail: c12@istu.edu Li Syan, postgraduate student, tel.: (3952) 405097, e-mail: c12@istu.edu

The authors present in detail the existing features and taxation problems of leasing operations. This applies to such taxes as profit tax and property tax. 3 sources.

Key words: taxation; leasing (operations); profit tax; VAT.

На сегодняшний день существует целый ряд проблем в области бухгалтерского учета и налогообложения лизинговых операций, тормозящих развитие лизинговой отрасли как за счет создания конфронтации по спорным вопросам между участниками лизинговых правоотношений и фискальными органами, так и за счет снижения спроса на лизинговые услуги со стороны потенциальных лизингополучателей, опасающихся проблем, которые возникают из-за неадекватной законодательной базы в области бухгалтерского учета и налогообложения лизинговых операций. Кратко остановимся на наиболее острых проблемах налогообложения лизинга и предложим пути их решения.

Первая проблема заключается в расчете налог на прибыль по лизинговым договорам.

Так, вначале рассмотрим проблему налогового учета лизинговых платежей по договорам, предусматривающим переход права собственности на лизинговое имущество к лизингополучателю.

Эти договоры можно условно разделить на две основные группы:

1. Договоры лизинга с переходом права собственности на лизинговое имущество к лизингополучателю по окончании договора лизинга, при условии полного расчета по договору, в котором не выделена выкупная стоимость лизингового имущества.

2. Договоры лизинга с переходом права собственности на лизинговое имущество к лизингополучателю по окончании договора лизинга, при условии полного расчета по договору, в том числе после уплаты «символической» выкупной стоимости, выделенной в договоре.

Позиция фискальных органов на практике сводится к тому, что под выкупной стоимостью лизингового имущества понимается стоимость приобретения лизингодателем соответствующего имущества. Соответственно, в случае учета лизингового имущества на балансе лизингодателя, часть лизингового платежа, приходящаяся на выкупную стоимость лизингового имущества, не может быть отнесена к текущим расходам лизингополучателя в целях налогообложения прибыли, а НДС, относящийся к выкупной стоимости, не может быть предъявлен к возмещению из бюджета до момента перехода права собственности на имущество к лизингополучателю [1].

На наш взгляд, стороны договора лизинга вправе не выделять в составе общей суммы лизинговых платежей выкупную стоимость. Условие договора о переходе права собственности на лизинговое имущество к лизингополучателю по окончании договора лизинга без дополнительной оплаты свидетельствует о том, что указанная выкупная цена включена в общую сумму лизинговых платежей. Обязанность расшифровывать состав лизинговых платежей для сторон договора лизинга не установлена ни гражданским, ни налоговым, ни бухгалтерским законодательством. Согласно

пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ, к прочим расходам налогоплательщика, связанным с производством и реализацией, относятся арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество. В случае, если имущество, полученное по договору лизинга, учитывается у лизингополучателя, арендные (лизинговые) платежи признаются расходом за вычетом сумм начисленной по этому имуществу амортизации. Действующее налоговое законодательство не содержит определения понятия «лизинговые платежи». В соответствии с п. 1 ст. 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства РФ, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК. Согласно п.1 ст. 28 ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)» под лизинговыми платежами понимается общая сумма платежей по договору лизинга за весь срок действия договора лизинга, в которую входит возмещение затрат лизингодателя, связанных с приобретением и передачей предмета лизинга лизингополучателю, возмещение затрат, связанных с оказанием других предусмотренных договором лизинга услуг, а также доход лизингодателя. В общую сумму договора лизинга может включаться выкупная цена предмета лизинга, если договором лизинга предусмотрен переход права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю. Таким образом, любые платежи, выплачиваемые по договору лизинга, являются лизинговыми платежами независимо от их экономической составляющей и могут учитываться в качестве расходов по налогу на прибыль.

Что касается позиции налоговых органов, выражающейся в отказе возмещать лизингополучателю НДС по текущим лизинговым платежам в части выкупной стоимости, то неправомерность указанного подхода подтверждает и судебная практика. Например, в Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 25.04.2005 г. по делу № А52/6733/2004/2 сказано следующее:

«... лизинговый платеж является единым платежом, производимым в рамках единого договора лизинга. Несмотря на то что в расчет лизингового платежа входят несколько составляющих, нельзя рассматривать этот платеж как несколько самостоятельных платежей» (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 25.04.2005 г. по делу № А52/6733/2004/2).

Аналогичные решения с идентичными формулировками относительно незаконности требования налоговых органов о разделении лизингового платежа на составляющие вынесены Постановлениями ФАС Северо-Кавказского округа от 17.05.2005 г. по делу № Ф08-2017/2005-839А, ФАС Западно-Сибирского округа от 11.09.2002 г. по делу № Ф04/3420-356/А67-2002, ФАС Северо-Западного округа от 15.05.2002 г. по делу № А56-32337/01 и др., что может свидетельствовать о

наличии сложившейся положительной арбитражной практики по рассматриваемому вопросу.

Теперь рассмотрим вопрос о безвозмездности передачи лизингового имущества по окончании договора лизинга в собственность лизингополучателя при отсутствии выделения выкупной стоимости в составе лизинговых платежей.

Согласно п. 2 ст. 423 ГК РФ безвозмездным признается договор, по которому одна сторона обязуется предоставить что-либо другой стороне без получения от нее оплаты или иного встречного предоставления (см. также п. 2 ст. 248 НК РФ). Согласно условиям договоров лизинга, обычно заключаемых лизинговыми компаниями с условием перехода права собственности к лизингополучателю, но без выделения выкупной стоимости, лизингодатель передает в собственность лизингополучателю лизинговое имущество в случае уплаты лизинговых платежей, предусмотренных договором. Таким образом, предоставление лизингодателем права собственности на имущество обусловлено встречным предоставлением лизингополучателем лизинговых платежей. Основанем для признания передачи имущества безвозмездной в рассматриваемой ситуации, по нашему мнению, нет.

Вторая проблема заключается в учете первоначальной стоимости лизингового имущества в составе расходов лизингодателя для целей налогообложения прибыли, если лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя.

Согласно письму Минфина России от 10.06.04 № 03-02-05/2/35 (и ряду других писем Минфина и МНС РФ): «...если условиями договора лизинга предусмотрено, что амортизацию начисляет лизингополучатель, то у лизингодателя в составе расходов не могут быть учтены суммы амортизации по объекту лизинга» [2].

В ст. 28 Федерального закона о финансовой аренде (лизинге) определено, что в общую сумму договора лизинга может включаться выкупная цена предмета лизинга, если договором лизинга предусмотрен переход права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю. Сумма выкупной стоимости имущества отражается в составе доходов лизингодателя по мере поступления платежей, а в составе расходов - его первоначальная стоимость при переходе права собственности на объект лизинга.

При этом, поскольку производится реализация имущества, не являющегося для лизингодателя амортизируемым, сумма полученного убытка учитывается в составе расходов организации единовременно независимо от соотношения срока нахождения имущества в лизинге и срока эксплуатации объекта в рамках сроков эксплуатации, установленных для соответствующей амортизационной группы.

Таким образом, по мнению фискальных органов, лизингодатель не вправе учитывать в составе расходов для целей налогообложения прибыли стоимость переданного на баланс лизингополучателя лизингового имущества до момента перехода права собственности на такое имущество к лизингополучателю, т. е. до момента перехода права собственности на лизинговое имущество к лизингополучателю лизингодатель

будет получать в налоговом учете завышенные доходы, а в момент перехода права собственности получит соразмерный ранее учтенным в налоговом учете доходам убыток в размере стоимости лизингового имущества.

Очевидно, что лизингодатель, если будет руководствоваться вышеприведенной позицией фискальных органов, не сможет заключать договоры лизинга с условием об учете лизингового имущества на балансе лизингополучателя ввиду экономической нецелесообразности таких договоров.

В то же время в соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Таким образом, затраты лизингодателя по приобретению имущества для последующей передачи его в лизинг подпадают под определение расходов, содержащееся в НК РФ. В ст. 270 НК РФ приведен исчерпывающий перечень расходов, не учитываемых в целях налогообложения, в том числе расходы на приобретение амортизируемого имущества.

Согласно п. 1 ст. 256 НК РФ амортизируемым имуществом в целях гл. 25 НК РФ признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено гл. 25 НК РФ), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации.

В случае учета предмета лизинга на балансе лизингополучателя, в соответствии с нормами гл. 25 НК РФ ему же принадлежит право начисления амортизации. Следовательно, стоимость предмета лизинга не погашается у лизингодателя путем начисления амортизации, а сам предмет лизинга не является амортизируемым имуществом в целях исчисления налога на прибыль организаций (что признается и в вышеприведенном письме Минфина России). Это означает, что порядок признания расходов на приобретение лизингового имущества определяется абз. 3 п. 1 ст. 272 НК РФ, согласно которому расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

Летом 2005 г. появилась единичная положительная арбитражная практика по данному вопросу, а именно Постановление ФАС Северо-Западного округа от 28.06.2005 г. по делу № А56-41623/04: «.в соответствии с договором лизинга лизинговое имущество, приобретенное ЗАО "СЕБ Русский Лизинг», учитывалось на балансе у лизингополучателя. Следователь-

но, в силу приведенных норм именно лизингополучатель должен был начислять амортизацию на лизинговое имущество. Общество же вправе включать затраты на приобретение лизингового имущества в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, иным образом. Поскольку договором лизинга предусмотрено получение доходов от сдачи имущества в лизинг в течение более чем одного отчетного периода, ЗАО "СЕБ Русский Лизинг" обоснованно включало в состав расходов, учитываемых при налогообложении прибыли, затраты на приобретение лизингового имущества по мере получения лизинговых платежей».

Необходимо отметить, что начиная с 2006 г. в соответствии с поправками, внесенными в главу 25 НК РФ, в налоговом учете лизингодателя в случае балан-содержания лизингополучателя применяется изложенный в указанном Постановлении порядок.

НДС. В настоящее время существует проблема возмещения НДС, уплаченного в составе цены товара (работы, услуги) за счет заемных средств.

Указанная проблема, касающаяся, прежде всего, лизингодателей, возникла после обнародования Определения Конституционного суда от 08.04.2004 г. № 169-О. На сегодняшний день имеется обширная практика по данному вопросу, свидетельствующая о разумном подходе судов на местах к применению указанного Определения. Основная задача суда в случае рассмотрения спора между налогоплательщиком и налоговым органом по рассматриваемому вопросу сводится к установлению «реального» характера затрат налогоплательщика на уплату спорных сумм НДС. К наиболее распространенным в лизинговой сфере кредитным отношениям суды подходят лояльно, особенно в случае своевременного исполнения заемщиком текущих обязательств перед банками (например, Постановления ФАС Северо-Западного округа от 19.08.2005 г. по делу № А56-48812/04, ФАС Московского округа от 15.08.2005 г. по делу № КА-А40/7442-05 и др.). На сегодняшний день нам не известно ни одного Постановления по вопросу возмещения НДС, уплаченного за счет кредитных средств, вынесенного в пользу налоговых органов.

НДС и выкупная стоимость. Налоговые органы, обращаясь в суд с требованиями о доначислении НДС и привлечении к ответственности лизингополучателей, считают, что Лизингополучатель имеет право на предъявление к вычету только НДС, уплаченного за оказанные услуги аренды. При этом, если выкупная цена предмета лизинга включена в лизинговые пла-

тежи, она должна выделяться, и на эту часть лизингового платежа вычет не предоставляется.

На этот счет у налоговых органов есть ответы уже не только от судебных органов:

• Письмо Минфина РФ от 7 июля 2006 г. № 0304-15/131: «по нашему мнению, устанавливать специальные порядки вычетов налога на добавленную стоимость у лизингополучателя по лизинговым платежам в зависимости от включения (невключения) в них выкупной стоимости лизингового имущества не следует по ряду причин. Так, для принятия решения об отказе в вычете налога на добавленную стоимость в части выкупной стоимости лизингового имущества, включенной в лизинговые платежи, достаточных оснований нет, поскольку определение для целей вычета налога на добавленную стоимость величины выкупной стоимости, включенной в лизинговые платежи, как авансового платежа по приобретаемому оборудованию, видимо, возможно только при наличии договора купли-продажи, которого до перехода права собственности на это оборудование не имеется».

Но и судебные органы по этому вопросу довольно чётко сформулировали своё мнение:

• Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 25 апреля 2005 г. № А52/6733/2004/2: «лизинговый платеж является единым платежом, производимым в рамках единого договора лизинга. Несмотря на то что в расчет лизингового платежа входят несколько составляющих, нельзя рассматривать этот платеж как несколько самостоятельных платежей. Следовательно, налоговая инспекция неправомерно выделила в лизинговом платеже часть, по которой не приняла к вычету налог на добавленную стоимость, уплаченный лизингодателю»;

• Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 19 марта 2007 г. № КА-А40/12633-06: «не выделение выкупной стоимости в составе платежей по договору лизинга отдельно от лизинговых платежей не лишает налогоплательщика права учесть лизинговые платежи в целях налогообложения в полном объеме в соответствии с п.п. 10 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку иного из данной нормы не следует» [3].

Таким образом, вне зависимости от того, включена ли выкупная стоимость предмета лизинга в лизинговые платежи, или не включена, Лизингополучатель имеет право на вычет НДС, уплаченного лизингодателю в полной сумме на основании счетов-фактур, оформленных лизингодателем по лизинговым платежам.

Библиографический список

1. Белоус А.П. Лизинг: мировая практика; значение для России: дис... канд. экон. наук. М., 2000. 145 с.

2. Горемыкин В.А.Основы технологии лизинговых операций. М.: Ось-89, 2000. 286 с.

3. Комаров В.В. Инвестиции и лизинг в СНГ. М.: Финансы и статистика, 2001. 424 с: ил.