Особенности бухгалтерского учета и начисления НДС на строительные объекты, создаваемые хозяйственным способом Текст научной статьи по специальности «Экономика и бизнес»

1 2 ©

Акашева В.В. , Исайкина О.А.

1Кандидат экономических наук, доцент; 2студент,

ФГБОУ ВПО «Национальный исследовательский мордовский государственный университет

им. Н.П.ОГАРЕВА» (г.Саранск)

ОСОБЕННОСТИ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА И НАЧИСЛЕНИЯ НДС НА СТРОИТЕЛЬНЫЕ ОБЪЕКТЫ, СОЗДАВАЕМЫЕ ХОЗЯЙСТВЕННЫМ СПОСОБОМ

Аннотация

В статье рассматриваются особенности бухгалтерского учета строительных объектов, создаваемых хозяйственным способом и особенности начисления налога на добавленную стоимость. Рассматриваются ситуации возведения объекта для собственных нужд и для продажи, что и обусловливает различия в учете строительных объектов.

Ключевые слова: строительство, хозяйственный способ, бухгалтерский учет, налог на добавленную стоимость, затраты.

Keywords: construction, own-account construction, accounting, value added tax, costs.

Выполнение строительных работ хозяйственным способом осуществляют экономические субъекты, которые своими силами, без привлечения подрядчиков, занимаются строительством для собственных нужд.

Хозяйственный способ отличается от подрядного способа, главным образом, тем, что: во-первых, строительные работы ведутся без привлечения подрядной организации; во-вторых, инвестор является одновременно и заказчиком, и подрядчиком; в-третьих, предприятие (или инвестор) может создавать специальные структурные подразделения, занимающиеся строительством.

Чаще всего предприятие использует хозяйственный способ для создания небольших объектов, где не требуется больших затрат. Но некоторые экономические субъекты все же обладают финансовой и производственной мощностью, достаточной для создания крупных объектов, такие как жилые дома, торговые центры и другие помещения. И создают их, как правило, для продажи. Рассмотрим особенности осуществления данных операций.

Но для начала отметим, что предприятие должно сначала получить лицензию на осуществление СМР, что регламентировано законодательством. Также организация перед началом работ должна получить разрешение на строительство в администрации населенного пункта, оформив несколько документов, в первую очередь, документ, подтверждающий право собственности на землю.

В рассматриваемом нами случае, бухгалтерский учет затрат по строительству будет зависеть от того, планировалось ли изначально продать объект, или же решение о продаже было принято после строительства.

Если реализация объекта не была запланирована, то затраты на его возведение учитываются, как долгосрочные инвестиции, что подтверждается пунктом 1.2 Положения по бухгалтерскому учету "Учет долгосрочных инвестиций", утвержденным Письмом Минфина РФ от 30.12.1993 №160. В данном случае, синтетический учет затрат ведется на счете 08-затраты на капитальное строительство. После завершения строительства затраты списываются в дебет счета 01(основные средства) и составляется бухгалтерская запись: Д 01 К 08 - принято к учету основное средство [1].

Организация может вести учет затрат на строительство по нескольким методам, среди которых позаказный метод и метод накопления затрат наиболее часто встречающиеся. При первом варианте затраты группируются отдельно по проектам. Если организация строит ряд однотипных помещений, то целесообразнее вести учет затрат по второму варианту. Выбранный

© Акашева В.В., Исайкина О.А., 2015 г.

метод обязательно фиксируется в учетной политике. Каждый месяц в организации составляется акт о приемке выполненных работ, где указывается их физический объем. Акт подписывает руководитель организации и руководитель отдела капитального строительства. При составлении бухгалтерской отчетности используют такие первичные документы, как акт на списание строительных материалов, рапорт о работе строительных машин, акты за использованные энергетические ресурсы, табели учета рабочего времени строительных рабочих [2].

Все затраты, накопленные на счете 08 составляют незавершенное строительство до тех пор, пока не завершится строительство (затраты на покупку, оборудования, машин, транспорта, инвентаря, затраты на проведение буровых и геолого-разведочных работ ). Также, что примечательно, объекты, которые не прошли государственную регистрацию тоже трактуются как незавершенное строительство. Это справедливо для особых случаев, прописанных в законодательстве, например при совершении сделки купли-продажи объекта незавершенного строительства. Так, продавец обязан показать покупателю свидетельство о государственной регистрации.

В противном случае, когда строительство ведется для продажи, то вложения в объект не являются долгосрочными инвестициями, и объект нельзя признать вложениями во внеоборотные активы, а значит, организация не может использовать для учета затрат счет 08.

В таком случае организация использует счет 20 "Основное производство". Это объясняется тем, что создаваемый объект-- это не что иное, как готовая продукция. А готовая продукция, в свою очередь-- это часть материально-производственных запасов, предназначенных для продажи. В этом можно убедиться из пункта 2 ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов. Согласно пункту 5 ПБУ 5/01, МПЗ учитываются по фактической себестоимости, которая определяется исходя из фактических затрат на возведение объекта, что справедливо, если организация самостоятельно осуществляет строительство (пункт 7 ПБУ 5/01) [3].

По завершении строительных работ организации получает разрешение на ввод объекта в эксплуатацию, которое выдается бесплатно в соответствующем органе в течение 10 дней со дня подачи всех необходимых документов и регистрирует построенный объект. Организация принимает его на учет в качестве готовой продукции, используя одноименный счет 43. И составляется бухгалтерская запись Д 43 К 20 , что означает принятие к учету готовой продукции основного производства по фактической себестоимости. Выручка отражается на счете 90 субсчет 90/1 "Выручка", что подразумевает, что доход получен от обычного вида деятельности. Выручка отражается в бухгалтерском учете тогда, когда наступает дата перехода права собственности на помещения. И сразу же списывается фактическая себестоимость реализованной продукции ( в данном случае, помещений) проводкой Д 90/2 К 43.

Теперь рассмотрим вопросы, касающиеся налогообложения, в частности, НДС. Согласно статье 146.1.3. НК РФ, строительно-монтажные работы для собственного потребления являются объектом налогообложения НДС. В налоговую базу включаются фактические затраты организации на выполнение строительных работ, в том числе и затраты на подготовку проектно-сметной документации. Ставка налога составляет 18%. Но в НК нет точного определения, что следует считать СМР, выполненными для собственного потребления. Ведь, в рассматриваемом нами случае, организация строит объект своими силами, и по окончании строительства он становится ее собственностью. То есть, получается, что строительство осуществлялось для собственных нужд. Но что делать, если объект строился изначально на продажу? [4].

Этот вопрос был рассмотрен Президиумом Высшего Арбитражного Суда РФ, вследствие чего вышло постановление от 23.11.10 №3309/10. В данном постановлении указано, что, действительно, при осуществлении строительства с целью продажи объекта строительные работы не могут быть квалифицированы как работы для собственного потребления. Следовательно, строительные работы не являются объектом обложения НДС. Объект обложения возникает при реализации строительного объекта. После выхода постановления Федеральная Налоговая Служба опубликовала письмо от 12.08.11 № СА-4-7/13193, в котором

рекомендовала нижестоящим налоговым органам придерживаться позиции Президиума ВАС РФ.

Предположим, объект построен и принят в эксплуатацию. Далее обязательно оформляется договор купли-продажи имущества, который подлежит государственной регистрации. Итак, организация продает объект. Как начислить НДС? Определяющее значение имеет то, какой объект построен, жилой или нежилой. Так, в соответствии с Налоговым Кодексом, реализация недвижимости является объектом обложения НДС. Если построен объект, включающий в себя только нежилые помещения, то при реализации этого объекта налогообложение осуществляется в общем порядке. То есть в бухгалтерии делаются следующие бухгалтерские записи:

Д19 К60 -выделен НДС по работам и услугам, приобретенным для строительства.

Д19 К68- начислен НДС к уплате в бюджет со стоимости выполненных работ

Д 68 К19- отнесена на возмещение из бюджета разница между суммой налога, начисленной на выполнение строительных работ и суммой налога, уплаченной поставщикам за приобретенные материалы, услуги.

То есть, напомним, что организация во время строительства приобретала инструменты, материалы, оборудование, транспорт и т.д. Следовательно, уплачивала НДС, в соответствии со счетами-фактурами, полученными от продавцов. Эти документы хранятся в журнале учета счетов-фактур. Далее происходит регистрация счетов-фактур в книге покупок, опираясь на которую, налогоплательщик определяет сумму налога, предъявляемую к вычету.

Однако, что касается жилых помещений, то операции по их реализации не облагаются налогом. Это указано в статье 149.3.22 НК РФ. Счет фактура оформляется без обозначения суммы НДС, с проставлением надписи "Без налога". Поэтому суммы НДС со стоимости строительных материалов, инструментов и других товаров, приобретенных для строительства, не могут быть приняты к вычету и должны учитываться в стоимости квартир или домов [4].

Часто бывает так, что построенный объект включает в себя и жилые, и нежилые помещения. И если компания продает эти объекты, то она осуществляет операции как подлежащие налогообложению НДС, так и не подлежащие. В таком случае, организация должна вести раздельный учет операций подлежащих и неподлежащих налогообложению.

Литература

1. Строительство хозяйственным способом [Электронный ресурс].- Режим доступа: http://www.audh-it.ru/articles/account/assets/a8/42570.html

2. Бухгалтерский учет в строительстве [Электронный ресурс].- Режим доступа: http:// www.finanalis.ru/litra/318/2358.html

3. Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ( ПБУ 5/01) Приказ Минфина РФ от 9.06.2001 г. N 44н

4. Налоговый кодекс Российской Федерации (Часть вторая) от 05.08.2000 № 117-ФЗ : (принят ГД ФС РФ 19.07.2000) : (ред. от 24.11.2014) : // раздел VIII, глава 21: //КонсультантПлюс [Электронный ресурс]. - Режим доступа: http://www.consultant.ru/popular/nalog2/3_1.html#p285