CC BY
10экономика и Финансы
УДК 657.1
Ирина Владимировна Куликова, доцент кафедры экономики и финансов Алтайского филиала ФГБОУ ВО «Российская академия народного хозяйства и государственной службы при Президенте Российской Федерации» (Барнаул, Россия), кандидат экономических наук
В современных условиях все большую актуальность приобретают операции по аренде движимого и недвижимого имущества. В данной статье представлены особенности бухгалтерского учета операций аренды у арендатора в соответствии с требованиями отечественных стандартов и МСФО.
Ключевые слова: имущество, арендные платежи, аренда, налогообложение, договор аренды, арендатор, арендодатель, забалансовый счет, субаренда, затраты, расходы.
ОСОБЕННОСТИ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА АРЕНДОВАННЫХ ОБЪЕКТОВ У АРЕНДАТОРА
PECULIARITIES OF ACCOUNTING OF THE RENTED OBJECTS AT THE TENANT
В целях размещения офисов, осуществления предпринимательской или торговой деятельности значительное число хозяйствующих субъектов используют здания, помещения, а также земельные участки в качестве арендованного имущества. Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01) относит арендованные объекты к основным средствам, однако не устанавливает способ их оценки и порядок начисления амортизации.
Особое внимание следует обратить на содержание договора аренды, так как оно предопределяет содержание учетной политики организации-арендатора. Согласно п. 1 ст. 651 ГК РФ договор аренды здания заключается в письменной форме посредством составления одного документа, подписанного сторонами. В договоре аренды должны быть прописаны сведения, позволяющие достоверно определить имущество, подлежащее передаче арендатору в качестве объекта аренды. Несоблюдение указанного правила порождает проблемы в части признания арендной платы в качестве прочих расходов, связанных с производством и реализацией, для целей обложения налогом на прибыль [3]. Так, в соответствии со п. 1 ст. 252 НК РФ затратами признаются расходы, под-
твержденные документами, содержание которых не противоречит законодательству Российской Федерации.
Сдавать имущество в аренду может собственник, но арендодателями также могут выступать лица, наделенные собственником подобным правом (ст. 608 ГК РФ). Тем не менее несение расходов на содержание арендованного имущества возлагается на арендатора, если иное не установлено в договоре (п. 2 ст. 616 ГК РФ). Стоит отметить, что договор аренды действует в течение срока, установленного в договоре.
Договор аренды здания может быть признан недействительным при отсутствии согласованного сторонами в письменной форме пункта о размере арендной платы (п. 1 ст. 654 ГК РФ). Арендная плата обычно состоит из двух частей: фиксированной и переменной.
Фиксированная часть - это непосредственно оплата площади полученных в аренду помещений. Переменная часть представляет собой расходы арендатора на коммунальные платежи и эксплуатационные услуги, определяется арендодателем пропорционально арендуемой площади [2].
Заключение договора аренды приводит к возникновению следующих фактов хозяйственной жизни, подлежащих
отражению в системе бухгалтерского учета арендатора: поступление объекта аренды; расчетные операции с арендодателем; операции, связанные с использованием объектов аренды (например, ремонт); операции, связанные с возвратом объектов аренды.
В составе затрат, связанных с арендованными объектами, можно выделить следующие: текущий ремонт, капитальный ремонт, отделимые улучшения, неотделимые улучшения (ст. 616, ст. 623 ГК РФ).
В целях налогообложения прибыли документами, подтверждающими расходы хозяйствующего субъекта по аренде, признаются: оформленный в соответствии с гражданским законодательством договор аренды имущества, акт передачи имущества арендатору, акт приемки оказанных услуг по аренде, платежные поручения на оплату арендных платежей.
Как мы отмечали ранее, арендованное имущество может быть признано в бухгалтерском учете арендатора в качестве объектов основных средств (ПБУ 6/01). Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств (Приказ Минфина России от 13.10.2003 № 91н) также предусматривают такую возможность, но в то же время из п. 14 и п.
вТи 80 \ 1. % - (1РРЯ JBH fej гТгЧгтТНгЭ^^И Щ
BhkTr TSSH KL- i I л f& ]
HIf Г N ^
Ш ——
алтайский вестник государственной и муниципальном службы
21-7ШШ
2019
82 Методических указаний следует, что арендованное имущество необходимо отражать на специальном забалансовом счете 001 «Арендованные основные средства».
В таблице 1 рассмотрим действующую практику на примере аренды офисного помещения. По договору аренды арендодатель предоставляет арендатору в аренду нежилое помещение общей
площадью 33 м2 без права субаренды. В соответствии с условиями договора арендная плата вносится арендатором ежемесячно на основании счета, выставленного арендодателем.
Таблица 1
Корреспонденция счетов по учету аренды помещения у арендатора
01 ^ к Содержание хозяйственной операции Сумма, руб. Корреспонденция счетов
дебет кредит
1 января 2019 г.
1 Принят на учет объект аренды 10 000 001 -
2 Авансовый платеж перечислен арендодателю 25 600 60.02 (расчеты по авансам выданным) 51
3 НДС с авансового платежа поставлен на возмещение 4 267 68 (расчеты по НДС) 76 (расчеты по авансам выданным)
31 января 2019 г.
4 Произведено начисление арендного платежа за месяц 21 333 26 60.01 (расчеты по арендным платежам)
5 Начислен НДС с фиксированной части арендного платежа 4 267 19 60.01 (расчеты по арендным платежам)
6 Произведено начисление переменной части арендного платежа 7 042 26 60.01 (расчеты по арендным платежам)
7 Начислен НДС с переменной части арендного платежа 1 408 19 60.01 (расчеты по арендным платежам)
8 НДС с арендного платежа поставлен на возмещение 4 267 68 (расчеты по НДС) 19
9 Восстановлен НДС с авансового платежа за аренду 4 267 76 (расчеты по авансам выданным) 68 (расчеты по НДС)
10 Произведен зачет аванса в счет арендного платежа за текущий месяц 25 600 60.01 (расчеты по арендным платежам) 60.02 (расчеты по авансам выданным)
1 марта 2019 г.
11 Переменная часть арендного платежа перечислена арендодателю 8 450 60.01 (расчеты по арендным платежам) 51
1 августа 2019 г.
12 Снят с забалансового учета арендованный объект 10 000 - 001
Другим возможным вариантом арендных отношений может быть аренда работодателем имущества, принадлежащего работнику, за плату: квартира, машина, компьютерная техника и т.п. Согласно условиям договора аренды арендодатель передает арендатору право на временное владение или пользование имуществом (ст. 606 ГК РФ). Арендатор, в свою очередь, обязан перечислять арендные платежи в сроки, установленные договором (ст. 614 ГК РФ).
Кроме того, арендатор несет обязанности по поддержанию имущества в состоянии, пригодном к эксплуатации (п. 2 ст. 616 ГК РФ). Если арендодателем выступает работник, то отношения между ним и хозяйствующим субъектом
регулируются не трудовым законодательством, а гражданским, следовательно, арендные платежи, причитающиеся работнику, не относятся к заработной плате последнего.
Размер арендных платежей определяется исходя из рыночной стоимости арендуемого объекта и срока его полезного использования. В договоре аренды ежемесячные арендные платежи устанавливаются, как правило, в фиксированной сумме. Факты хозяйственной жизни, связанные с получением или возвратом арендованных объектов, оформляются первичными учетными документами в соответствии с бухгалтерским законодательством РФ. Получение объектов аренды оформляют путем составления
и подписания в двустороннем порядке акта приема-передачи, форма которого разрабатывается и утверждается хозяйствующим субъектом [1].
Для отражения арендных отношений работодателя с работниками применяется счет 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» или счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». Причитающиеся к уплате суммы арендных платежей отражаются по дебету счетов учета затрат по соответствующим видам деятельности в которых предполагается использовать арендованные объекты имущества. Арендные платежи, выплачиваемые сотруднику, признаются его личным доходом и подлежат обложению НДФЛ
экономика и Финансы
по ставке 13% или 30% в зависимости от наличия статуса налогового резидента РФ. В сложившихся обстоятельствах хозяйствующий субъект выступает в роли налогового агента, то есть исчисляет, удерживает и перечисляет в бюджет сумму налога с арендной платы при ее фактической выплате сотруднику.
Следует отметить, что арендные платежи, выплачиваемые физическим лицам, в том числе и сотрудникам, в рамках гражданско-правовых договоров не облагаются взносами на социальное страхование (п. 4 ст. 420 НК РФ). Согласно налоговому законодательству, арендные платежи относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализа-
цией, и учитываются в сумме фактически произведенных затрат (подп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ).
В таблице 2 рассмотрим порядок учета арендованного у сотрудника транспортного средства стоимостью 700 000 руб., ежемесячные арендные платежи составляют 15 000 руб.
Таблица 2
Корреспонденция счетов по учету аренды автомобиля у работника
№ п/п Содержание хозяйственной операции Сумма, руб. Корреспонденция счетов
дебет кредит
1 января 2019 г.
1 Отражен на забалансовом счете арендованный автомобиль 700 000 001 -
2 Произведено начисление арендного платежа 15 000 26 73
3 Арендатором удержан НДФЛ из арендного платежа 1 950 73 68
4 Выплачен арендодателю (работнику) арендный платеж 13 050 73 51
5 Перечислена сумма НДФЛ в бюджет 1 950 68 51
6 Поступил от поставщика бензин АИ-95 2 000 10 60
7 Отражен НДС по поступившему бензину АИ-95 400 19 60
8 НДС поставлен к зачету 400 68 19
9 Поставщику перечислена задолженность за бензин АИ-95 2 400 60 51
10 Стоимость бензина отнесена на общехозяйственные расходы 2 000 26 10
11 В составе прочих расходов учтены затраты на аренду автомобиля и на бензин 17 000 91.2 (расходы организации) 26
1 августа 2019 г.
12 Снят с забалансового учета арендованный автомобиль 700 000 - 001
Таким образом, можно заметить, что российские правила ведения бухгалтерского учета не обязывают и не запрещают учитывать арендованное имущество на балансе хозяйствующих субъектов. В сложившихся условиях Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008) напрямую отсылает нас к Международным стандартам финансовой отчетности (МСФО). В данной ситуации следует воспользоваться МСФО (¡БЯЗ) 16 «Аренда», однако отражать арендованные активы придется в составе основных средств хозяйствующего субъекта. Принятие подобного решения руководством хозяйствующего субъекта может привести к увеличению налоговой базы
по налогу на имущество организаций (п. 1 ст. 374 НК РФ).
Отметим, что в настоящее время утвержден Приказом Минфина РФ и подлежит обязательному применению с 2022 г. Федеральный стандарт по бухгалтерскому учету 25/2018 «Бухгалтерский учет аренды» положения, которого обязаны применять стороны договоров аренды и субаренды. Принятие данного стандарта сближает требования отечественных стандартов бухгалтерского учета с МСФО в части отражения арендных операций, что позволит существенно сократить затраты хозяйствующих субъектов на трансформацию отчетности.
1. Бурсулая Т. Аренда имущества у работника: учет и налоги // Новая бухгалтерия. - 2017. - № 11 // Справочно-правовая система «Консультант Плюс».
2. Диркова Е. Учет арендованной недвижимости // Практическая бухгалтерия. - 2017. - №11 // Справочно-пра-вовая система «Консультант Плюс».
3. Петров А.М., Мельникова Л.А. Особенности бухгалтерского учета арендованных объектов в учете арендатора // Экономические науки. - 2018. -№ 2. - С. 45-48.
Irina Vladimirovna Kulikova, Associate Professor of the Department of Economics and Finance of the Altai Branch of the Russian Presidential Academy of National Economy and Public Administration (Barnaul, Russia), Candidate of Economic Sciences
In modern conditions the increasing relevance is acquired by operations on rent of personal and real estate. Features of accounting of operations of rent at the tenant according to requirements of domestic standards and IFRS are presented in this article. Keywords: property, rent payments, rent, taxation, lease agreement, tenant, lessor, off-balance account, sublease, expenses.
82 \ ■ ^ч лш1 V t. Jfc щ
BhkTr TSSÜ ^HL. :: А я?"-— Ш^Шч^ ШтШш 1ШУ f& 1
HIf Г N ^ В Ж. ^Ярр .....—-"ч
