CC BY
10
ЗАРУБЕЖНЫЙ ОПЫТ
ОСНОВНЫЕ ИЗМЕНЕНИЯ И КОРРЕКТИРОВКИ, ВНЕСЕННЫЕ СОВЕТОМ ПО МСФО В МЕЖДУНАРОДНЫЙ СТАНДАРТ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ «ФИНАНСОВЫЕ ИНСТРУМЕНТЫ: РАСКРЫТИЕ И ПРЕДСТАВЛЕНИЕ ИНФОРМАЦИИ» (МСФО 32)
М.Б. Балашова
Международный университет, Москва
Совет по МСФО в рамках выполнения проекта по внесению изменений в МСФО 32 «Финансовые инструменты: представление и раскрытие информации» наряду с МСФО 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка» в декабре 2003 г. опубликовал новую редакцию МСФО 32, который будет применяться с 1 января 2005 г.
Причины пересмотра МСФО 32 и внесения в него значительных дополнений и корректировок вызваны серьезными критическими замечаниями в сложности и нечеткости его концепции, формулировок ряда определений и трудностей его практической реализации.
Новая структура МСФО 32 значительно отличается от предыдущей версии. Внесены изменения и дополнения практически во все его разделы: «Определения», «Представление информации», «Раскрытие информации». Ранее действовавшее Приложение заменено «Руководством по применению» (Application Guidance — AG). Стандарт дополнен «Основой для заключений» (Basic for Conclusions — ВС) и иллюстративными примерами (Illustrative Examples — IE), не являющимися его неотъемлемой частью, а также введен отдельный раздел «Отменадругих положений».
Следует отметить, что структура пересмотренных МСФО 32 и 39 стала практически идентичной, что позволило тем самым снять многие ранее существовавшие в этих стандартах противоречия концептуального и методологического характера, но при этом фундаментальный подход к раскры-
тию и представлению информации по финансовым инструментам, содержащийся в предыдущей версии МСФО 32, пересмотрен не был.
Основной целью Совета при работе над внесением изменений в МСФО 32 было включение руководства по использованию отдельных положений стандарта на практике, например, таким как оценка составляющих сложных финансовых инструментов при первоначальном признании, классификации производных финансовых инструментов, а также включение в один стандарт требований по раскрытию информации, имеющей отношение к финансовым инструментам, приведение содержания МСФО 32 и 39 в соответствие с их названием, с этой целью в МСФО 32 был включены все пункты МСФО 39, относящиеся к раскрытию информации (пп. 167 — 170), а из МСФО 32 исключены пп. 80 — 82 по методам признания и оценки финансовых активов и финансовых обязательств по справедливой стоимости, которые вошли в Руководство по применению МСФО 39.
Основные дополнения и корректировки, внесенные Советом по МСФО в новую редакцию МСФО 32
Цели стандарта
Содержание этого раздела МСФО в целом осталось прежним, но внесены конкретные поправки в его структуризацию, и в тексте выделены три подраздела:
1. Цель данного стандарта состоит в том, чтобы помочь пользователям финансовой отчетности понять важность и значимость финансовых инструментов при определении финансового положения компании, результатов ее деятельности и движения денежных средств.
2.Выделенный во второй подраздел текст цели стандарта остался практически в прежнем варианте.
3. В этой части раздела указывается на то, что принципы МСФО 32 дополняют принципы по признанию и оценке финансовых инструментов, сформулированных в МСФО 39.
Определения МСФО 32
В определения финансового актива и финансового обязательства, а также долевого инструмента внесены некоторые изменения. Рассмотрим определения новой редакции МСФО 32.
Финансовым инструментом является любой договор, в результате которого у одной компании возникает финансовый актив, а у другой компании — финансовое обязательство или долевой инструмент (редакция прежняя, однако последующая часть определения финансового инструмента, имеющего отношение к контрактам, в основе которых лежит поставка товара, из определения исключена).
Финансовым активом является любой актив, представляющий собой:
a) денежные средства;
b) долевой инструмент другой компании;
c) договорное право на:
— получение денежных средств или другого финансового актива от другой компании;
— обмен финансовых активов или финансовых обязательств с другой компанией на потенциально выгодных для компании условиях.
Эти пункты определения финансового актива остались без изменений, но дополнительно в определение включен следующий пункт:
с!) договор, предстоящий или возможный к погашению собственными долевыми инструментами компании и являющийся:
— непроизводным финансовым инструментом, по которому компания обязана или будет иметь обязательство получить переменное количество собственных долевых инструментов; или
— производным финансовым инструментом, который будет или может быть погашен не посредством обмена фиксированной сум-
мы денежных средств или другого финансового актива на определенное количество собственных долевых инструментов компании. В этих целях в собственные долевые инструменты компании не включаются инструменты, являющиеся договорами на будущее получение или предоставление собственных долевых инструментов компании. Аналогичные изменения были внесены в определение финансового обязательства.
Финансовым обязательством является любое обязательство, представляющее собой:
a) договорное обязательство:
- по предоставлению денежных средств или другого финансового актива другой компании;или
— по обмену финансовых активов или финансовых обязательств с другой компанией на потенциально не выгодных для компании условиях; или
b) договор, предстоящий или возможный к погашению собственными долевыми инструментами компании и являющийся:
— непроизводным финансовым инструментом, по которому компания обязана или будет иметь обязательство предоставить переменное количество собственных долевых инструментов; или
— производным финансовым инструментом, который будет или может быть погашен не посредством обмена фиксированной суммы денежных средств или другого финансового актива на определенное количество собственных долевых инструментов компании. В этих целях в собственные долевые инструменты компании не включаются инструменты, являющиеся договорами на будущее получение или предоставление собственных долевых инструментов компании.
Долевым инструментом является любой договор, подтверждающий право на долю активов компании, оставшихся после вычета всех ее обязательств.
Справедливой стоимостью является сумма денежных средств, по которой может быть обменен актив или погашено обязательство при совершении сделки между хорошо осведомленными, желающими совершить такую сделку, независимыми друг от друга сторонами (редакция прежняя, однако понятие рыночной стоимости из стандарта исключено).
Разъяснения по пп.8 — 15 раздела «Определения» МСФО 32, претерпев несколько смысловых и редакционных правок, в новой редакции стандарта включены в Руководство по применению.
Расширительное толкование договорного права и погашения собственными долевыми инструментам внесено во многие ранее существовавшие в Приложении параграфы по толкованию отдельных аспектов применения того или иного определения. Например, наличные денежные средства являются финансовым активом, поскольку они представляют собой средство обмена и поэтому являются основой оценки всех сделок и признания в финансовой отчетности. Депозит, размещенный в банке или аналогичном финансовом институте, является финансовым активом, поскольку он представляет договорные права вкладчика на получение денежных средств. Примерами финансовых активов, представляющих собой договорные права на получение денежных средств в будущем и соответствующих финансовых обязательств, представляющих договорное обязательство на поставку денежных средств в будущем могут служить: счета расчетов с поставщиками и покупателями, счета к получению и оплате; получаемые и оплачиваемые займы, облигации. Следует отметить, что в каждом случае при возникновении у одной стороны договорного права на получение (или обязательства по оплате) денежных средств у другой стороны возникает соответствующее обязательство по их оплате (или права на их получение).
Другим видом финансового инструмента является инструмент, по которому получаемые или предоставляемые экономические выгоды не выражены финансовым активом. Например, вексель к получению по государственным облигациям дает держателю договорное право на получение, а эмитенту договорное обязательство на предоставление государственных облигаций, а не денежных средств. Облигации являются финансовыми активами, поскольку они представляют обязательство государства выплатить денежные средства. А вексель, таким образом, является финансовым активом для его держателя и финансовым обязательством для выписавшей его стороны.
Примерами долевых инструментов могут служить обыкновенные акции, некоторые виды привилегированных акций, а также варранты или проданные «опционы на покупку», предоставля-
ющие держателю право приобрести фиксированное количество обыкновенных акций в обмен на фиксированную сумму денежных средств или другой финансовый актив. Обязательство компании по выпуску или покупке фиксированного количества собственных долевых инструментов при обмене на фиксированную сумму денежных средств или другого финансового актива, является долевым инструментом компании.
Представление информации
Существенной переработке подвергся и раздел МСФО 32 по представлению информации. Обязательства и капитал Согласно п. 15 стандарта при первоначальном признании эмитент финансового инструмента должен классифицировать инструмент или составляющие его части как финансовое обязательство, финансовый актив или долевой инструмент в соответствии с содержанием договорного соглашения и определениями финансового обязательства, финансового актива и долевого инструмента.
В новой версии стандарта сформулирован важный принцип. При определении эмитентом, будет ли финансовый инструмент финансовым обязательством или долевым инструментом, этот инструмент является долевым только при выполнении следующих условий:
a) инструмент не содержит какого-либо договорного обязательства:
— по предоставлению денежных средств или другого финансового актива другой компании; или
— по обмену финансовых активов или финансовых обязательств с другой компанией на возможно неблагоприятных для эмитента условиях;
b) если инструмент будет или может быть погашен собственными долевыми инструментами, он является:
— непроизводным финансовым инструментом, не содержащим договорного обязательства эмитента предоставить переменное количество собственных долевых инструментов; или
— производным финансовым инструментом, который будет погашен эмитентом посредством обмена фиксированной суммы денежных средств или другого финансового
актива на определенное количество его собственных долевых инструментов. В этих целях собственные долевые инструменты не включают инструментов, являющихся договорами на будущее получение или предоставление собственных долевых инструментов эмитента. В новом стандарте указанный принцип в целях его разъяснения разделен на подразделы «отсутствие договорного обязательства на предоставление денежных средств или другого финансового актива» и «классификация договоров, установленных (погашаемых) собственными долевыми инструментами». Рассмотрим их более подробно. Отсутствие договорного обязательства на предоставление денежных средств
или другого финансового актива (пп. 17—21, ВС7— ВС9, Ав25- Ав26) При разделении финансового обязательства и долевого инструмента необходимым условием является существование договорного обязательства одной стороны (эмитента) либо предоставить денежные средства или другой финансовый инструмент другой стороне (держателю), либо обменять финансовые активы или финансовые обязательства на условиях, возможно, невыгодных для эмитента. Несмотря на то, что держатель долевого инструмента может иметь право на получение пропорциональной доли дивидендов от капитала, эмитент не несет обязательства по осуществлению таких выплат, в связи с отсутствием договорного требования о предоставлении денежных средств или другого финансового актива другой стороне.
Превалирование сущности над юридической формой по финансовому инструменту в целом влияет на его классификацию. Однако некоторые финансовые инструменты носят юридическую форму долевого инструмента, но, тем не менее, по сущности являются финансовыми обязательствами, а другие могут содержать смешанные характеристики как финансового обязательства, так и долевого инструмента. Например:
а) привилегированная акция является финансовым обязательством, если она обеспечивает обязательное погашение эмитентом за фиксированную или определяемую сумму на конкретную дату, или дает держателю право требовать от эмитента погашения инструмента на конкретную дату за фиксированную или определяемую сумму;
Ь) Финансовый инструмент, предоставляющий держателю право вернуть эмитенту инструмент обратно в обмен на денежные средства или другой финансовый актив (так называемый «инструмент, подлежащий возврату»), является финансовым обязательством для эмитента (данное положение заимствовано из проекта Интерпретации ПКИ-34 «Финансовые инструменты или права, выкупаемые держателем»). То же самое происходит при ситуации, когда сумма денежных средств или других финансовых активов определяется на основе индекса или другой переменной, имеющей потенциальную тенденцию к ее росту или снижению, или когда юридическая форма инструмента, подлежащего возврату, дает держателю право на остаточную долю в активах эмитента.
Существование права держателя предоставить инструмент обратно эмитенту за денежные средства или другой финансовый актив означает, что инструмент, подлежащий возврату, соответствует определению финансового обязательства. Например, открытые взаимные фонды, трасты, товарищества и некоторые кооперативы могут предоставлять участникам право выплачивать долю эмитенту в любое время в сумме денежных средств, эквивалентной их пропорциональной доле стоимости актива эмитента.
Однако при классификации финансового обязательства не исключается возможность использования таких наименований статей, как «чистая стоимость актива, относящегося к участникам» и «изменение чистой стоимости актива, относящегося к участникам» в финансовой отчетности компании, капитал которой равен нулю. Также возможно использование дополнительного раскрытия информации для отражения того факта, что общая доля участников включает статью «фонды», что соответствует определению капитала, и статью «инструменты, подлежащие возврату», что не соответствует данному определению. В стандарте также содержится дополнительное руководство и иллюстративные примеры для представления отчета о прибылях и убытках и балансового отчета компаний, капитал которых в соответствии с данным требованием равен нулю или акционерный капитал которых не является капиталом в соответствии с определениями МСФО 32 (1Е 32-1Е 33).
Если компанией не оговорено условие об исключении возможности погашения договорного обязательства денежными средствами или другим финансовым активом, то такое обязательство отвечает определению финансового обязательства. Например:
a) невозможность компании удовлетворить договорное обязательство из-за ограниченного доступа к рынкам иностранных валют или необходимость получения разрешения на оплату у регулирующих органов не отменяет договорного обязательства или контрактного права держателя инструмента;
b) договорное обязательство, содержащее условие о праве получения выплаты встречной стороной, является финансовым обязательством, если компанией не оговорено ее безусловное право о невозможности осуществления оплаты договорного обязательства денежными средствами или другим финансовым активом.
Финансовый инструмент, не содержащий явного договорного обязательства по предоставлению денежных средств или другого финансового актива, может включать обязательства косвенным образом посредством установления конкретных сроков и определенных условий. Например:
a) финансовый инструмент может содержать нефинансовое обязательство, необходимое к погашению только в том случае, если компания не в состоянии выплатить инструмент. Если компания может избежать предоставления денежных средств или другого финансового актива только посредством погашения нефинансового обязательства, финансовый инструмент будет классифицироваться как финансовое обязательство.
b) финансовый инструмент является финансовым обязательством, если он содержит положения о погашении посредством предоставления:
— денежных средств или другого финансового актива; либо
— собственными акциями, стоимость которых должна существенно превышать величину денежных средств или другого финансового актива.
Несмотря на то, что компания не имеет явного договорного обязательства по предоставлению денежных средств или другого финансового актива, альтернатива по погашению ценными бумагами будет приводить к тому, что компании будет выгоднее погашать обязательство именно денежными средствами, а не акциями.
Классификация контрактов, установленных (погашаемых) собственными долевыми инструментами (пп. 21 - 24,ВСЮ - ВС15, AG27)
Классификация производных и непроизводных контрактов, установленных (погашаемых) собственными долевыми инструментами компании, уточнена в соответствии с вышеизложенным принципом.
Если компания имеет обязательство по приобретению собственных акций за денежные средства (например, форвард на покупку собственных акций), то его следует классифицировать как финансовое обязательство в размере тех денежных средств, по которым компания имеет обязательство по оплате.
Если компания использует собственные долевые инструменты в качестве средства платежа по договору на получение или продажу переменного (нефиксированного) количества акций, стоимость которых равна фиксированной сумме или сумме, основанной на изменениях в базисной переменной (например, цене товара), то договор является не долевым инструментом, а финансовым активом или финансовым обязательством. Другими словами, когда договор погашается переменным количеством собственных долевых инструментов компании или погашение осуществляется посредством обмена компанией фиксированного количества собственных долевых инструментов по переменной сумме денежных средств или другого финансового актива, договор является не долевым инструментом, а финансовым активом или финансовым обязательством.
В том случае, если договор погашается посредством предоставления или получения компанией фиксированного количества собственных долевых инструментов в обмен на фиксированное количество денежных средств или другого финансового актива, то он является долевым инструментом.
Резервы на условное погашение (п. 25, ВС16 - ВС19, AG28)
В МСФО 32 включено положение, ранее содержавшееся в ПКИ-5 «Классификация финансовых инструментов — резервы на условное погашение», в соответствии с которым финансовый инструмент является финансовым обязательством, когда порядок оплаты зависит от наступления или ненаступления неопределенных будущих событий
или от результата (исхода) неопределенных обстоятельств, неподконтрольных ни эмитенту, ни держателю. Такими обстоятельствами могут быть изменения биржевого индекса, индекса потребительских цен, процентной ставки, налоговых ставок, будущего дохода эмитента, чистой прибыли или изменения соотношения задолженности к собственному капиталу.
Эмитент такого инструмента не обладает безусловным правом на избежание предоставления денежных средств или другого финансового актива. Однако при ликвидации эмитента или при невозможности наступления неопределенных событий условные резервы не влияют на классификацию финансового обязательства. Таким образом, если договор требует погашения денежными средствами или переменным (нефиксированным) количеством собственных акций компании только при наступлении крайне редкого чрезвычайного события или при ликвидации эмитента, то в этом случае он является долевым инструментом.
Совет по МСФО принял решение не включать исключение п. 6 интерпретации, имеющей отношение к обстоятельствам, когда способность эмитента, от которого требуется погашение финансового инструмента денежными средствами или другими финансовыми активами, является отдаленной по времени от эмиссии финансового инструмента. Интерпретацией разрешалось в таком случае игнорировать резерв на условное погашение при классификации и признавать инструмент долевым. Совет решил, что положение о существовании возможности погасить обязательство не соответствует определениям финансовых обязательств и долевых инструментов и не может оказывать влияния на классификацию финансовых инструментов.
Варианты погашения (пп. 26 - 27, ВС20, Ав 29)
Нововведением МСФО 32 является положение о том, что когда производный финансовый инструмент предоставляет одной из сторон право выбора его погашения (например, эмитент или держатель может выбрать погашение либо денежными средствами, либо посредством обмена акций на денежные средства), то данный инструмент является финансовым активом или финансовым обязательством, за исключением случаев, когда независимо от выбранной альтернативы его следует определять как «долевой инструмент».
Оценка составляющих сложного финансового инструмента при первоначальном признании {пп. 28 - 32, ВС22 - ВС31, АС,30 - АС35)
В новой редакции исключено ранее содержащееся в МСФО 32 положение по оценке составляющей (элемента) сложного финансового инструмента при первоначальном признании либо по остаточной стоимости после выделения составляющей капитала, либо посредством использования так называемого подхода по «справедливой стоимости». Теперь любые составляющие актива/обязательства сначала выделяются, а оставшаяся стоимость признается стоимостью составляющей капитала. Данные требования о выделении составляющих обязательства и капитала сложного финансового инструмента приведены в соответствие с определением долевого инструмента как оставшейся части и требованиями по оценке, содержащимися в МСФО 39.
Казначейские акции (вновь приобретенные акции) (ли. 33 - 34, ВС32, АС 36) В МСФО 32 включены положения, ранее содержащиеся в ПКИ-16 «Акционерный капитал -вновь приобретенные собственные долевые инструменты (казначейские акции)», о том, что приобретение компанией или последующая продажа собственных долевых инструментов не отражается в отчете о прибылях и убытках компании. Когда компания вновь приобретает собственные долевые инструменты, то их стоимость исключается из капитала.
Сумму выкупленных акций следует раскрывать отдельно либо непосредственно в балансовом отчете, либо в примечаниях в соответствии с требованиями МСФО 1 «Представление финансовой отчетности». Если собственные долевые инструменты приобретены у связанной стороны, то данная информация раскрывается в соответствии с МСФО 24 «Раскрытие информации о связанных сторонах».
Проценты, дивиденды, убытки и прибыли (пп. 35-41, ВС33, Ав 37) В пересмотренной версии МСФО 32 сохранено положение о том, что проценты, дивиденды, убытки и прибыли по финансовому инструменту (или его составляющей), являющемуся финансовым обязательством, отражаются в отчете о прибылях и убытках, а распределения по долевому инструменту представляются в отчете об изменениях в капитале. В стандарт включено также ру-
ководство из ПКИ-17 «Капитал-затраты по сделкам с собственными средствами». Затраты по сделкам с долевыми инструментами, за исключением расходов по выпуску этих инструментов при объединении бизнеса, вычитаются из капитала. Сумма затрат по сделкам раскрывается отдельно в соответствии с МСФО 1 «Представление финансовой отчетности».
Раскрытие информации (пп. 51 — 95, ВС 34 — 48, АС 40) — следующий важный раздел стандарта, в который были внесены существенные дополнения и корректировки.
Исключение из требований ранее действовавшей редакции МСФО 32 по раскрытию информации о справедливой стоимости финансовых активов и финансовых обязательств приведено в соответствие с МСФО 39, а именно с требованием оценки по справедливой стоимости некоторых инвестиций в некотируемые долевые инструменты и производные финансовые инструменты, связанные с такими долевыми инструментами.
В требования по раскрытию информации включены следующие положения:
a) информация об использовании техники оценки (включая чувствительность оценок по справедливой стоимости к существенным допущениям);
b) информация об активах, оставшихся у компании в результате сделки, не отвечающей в целом требованиям прекращения признания (п. 94 (а));
c) балансовая стоимость финансовых активов, отражаемых как залог по полученным обязательствам, а также условным обязательствам (п. 94 (Ь));
(1) балансовая стоимость финансовых активов и финансовых обязательств (п. 94(е)), классифицируемых как предназначенные для торговли, а также определенных компанией при первоначальном признании как финансовые активы/ обязательства, переоцениваемые по справедливой стоимости с отражением возникающей разницы в отчете о прибылях и убытках;
е) сумма изменения справедливой стоимости финансового обязательства (п. 94 (1)), переоцениваемого по справедливой стоимости с отражением возникающей разницы в отчете о прибылях и убытках, не подвергаемого колебаниям процентных ставок (например, ЛИБОР);
О если компания пере классифицировала финансовый актив из категории, переоцениваемой по справедливой стоимости через отчет о прибы-
лях и убытках, в категорию, оцениваемую по фактической или амортизированной стоимости, она должна раскрыть причину данной переклассифи-кации(п. 94 ^));
ё) существование информации о выпущенных (эмитированных) сложных финансовых инструментах с характеристиками множественных встроенных финансовых инструментов, независимых друг от друга (п. 94 (<!)); и
Ь) информация о невыплатах компании по ссудам (займам) и другим нарушениям по кредитным соглашениям (п. 94(0).
Компании следует раскрывать информацию о природе и величине любого убытка от обесценения, признанного в отчете о прибылях и убытках по финансовому активу, отдельно по каждому существенному классу финансового актива.
Компания должна раскрывать информацию о всех существенных статьях доходов, расходов, прибылей и убытков, возникающих от финансовых активов и финансовых обязательств, содержащихся в отчете о прибылях и убытках и отчете об изменениях в капитале. В этих целях раскрытие информации должно включать как минимум следующие статьи:
a) общий процентный доход и общий процентный расход (рассчитанные с использованием метода эффективной процентной ставки) для финансовых активов и финансовых обязательств, не переоцениваемых по справедливой стоимости, с отражением возникающей разницы в отчете о прибылях и убытках;
b) для финансовых активов, имеющихся в наличии для продажи, сумму прибыли или убытка, признанного напрямую в отчете об изменениях в капитале в течение отчетного периода и сумму, исключенную из капитала и признанную в отчете о прибылях и убытках за период; и
c) сумму процентного дохода, начисленного по обесцененным финансовым активам в соответствии с МСФО 39.
Справедливая стоимость (пп. 86 - 93,ВС 35 - ВСЗ6)
В стандарте сохранилось требование о том, что для каждого класса финансовых активов и финансовых обязательств компания должна раскрывать их справедливую стоимость, сравнивая их с балансовой стоимостью. Однако теперь исключение составляют инвестиции в некотируемые долевые инструменты или производные фи-
нансовые инструменты, связанные с ними. Такие инструменты в соответствии с требованиями пересмотренной версии МСФО 39 оцениваются по фактической стоимости, поскольку их справедливую стоимость невозможно определить с достаточной степенью надежности. Тем не менее в финансовой отчетности данный факт следует раскрыть, отразив их балансовую стоимость, с объяснением причины невозможности дать надежные оценки по справедливой стоимости, а также, по возможности, указать ряд оценок, искажающих справедливую стоимость. Более того, если финансовые активы, справедливая стоимость которых ранее не могла быть надежно оценена, реализованы, следует раскрыть информацию о балансовой стоимости таких активов на момент реализации и величину признанной прибыли или убытка.
При представлении информации о справедливой стоимости компания должна раскрывать:
• методы и допущения, принятые при определении справедливой стоимости финансовых активов и финансовых обязательств отдельно по существенным классам финансовых активов и финансовых обязательств;
• определялась ли справедливая стоимость финансовых активов и финансовых обязательств непосредственно или со ссылкой на опубликованные ценовые котировки на активном рынке или оценивалась с применением методов оценки;
• определялась ли справедливая стоимость финансовых активов не на основе данных наблюдаемых активных рынков;
• общую сумму изменения в справедливой стоимости, определенной на основе техники оценки, признанной в отчете о прибылях и убытках за отчетный период. Требование о раскрытии отдельной информации о финансовых активах, отражаемых по стоимости, превышающей справедливую стоимость (ранее - п. 88 МСФО 32), исключено. Это связано с тем, что МСФО 32 содержит положение, разрешающее раскрытие информации о справедливой стоимости в сравнении с балансовой стоимостью финансовых активов.
Все требования по раскрытию информации, ранее содержащиеся в МСФО 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка» (хеджирование, учетная политика и др.), перенесены в МСФО 32 (пп. 56-66).
В раздел «Раскрытие информации» также включен новый подраздел «Формат, состав и класс финансовых инструментов» (пп. 53 — 55), где не содержится каких-либо требований по формату представления информации или ее размещению в финансовой отчетности. Если необходимая информация представлена в какой-либо форме отчетности, то нет необходимости в ее повторном раскрытии в примечаниях. Раскрытие информации может включать как сочетание повествовательных характеристик, так и количественных данных в соответствии с характером инструментов и их соответствующей важностью для компании.
При определении объема предоставления информации необходимо применение профессионального суждения, принимая во внимание принцип существенности для каждого финансового инструмента. Также необходимо учитывать тот факт, что перегруженная детализированной информацией финансовая отчетность может быть трудна для понимания пользователями, а также и то, что слишком обобщенная информация не будет достаточно прозрачной.
Например, когда компания владеет большим количеством финансовых инструментов с аналогичными характеристиками и каждый контракт по отдельности несущественен, то представление общей информации по классам инструментов будет наилучшим вариантом. В другом случае информация о каждом инструменте будет важной, если он является существенной составляющей в структуре капитала компании.
Руководство компании группирует финансовые инструменты в классы (группы), принимая во внимание характеристики инструментов и основу их оценки. В целом, классы выделяют статьи, оцениваемые по фактической или амортизированной стоимости, отдельно статьи, оцениваемые по справедливой стоимости, тем самым обеспечивается достаточная информация для сопоставления соответствующих статей в балансовом отчете. Если компания владеет финансовыми инструментами, не входящими в сферу применения МСФО 32, то они выделяются в отдельную группу финансовых активов или обязательств.
В последнем разделе МСФО 32 «Отмена других положений» указывается, что поскольку в стандарт были включены принципиальные
вопросы, содержащиеся в ряде интерпретаций, посвященных финансовым инструментам, то их действие отменяется. К ним относятся:
• ПКИ-5 «Классификация финансовых инструментов — резервы на условное погашение»;
• ГТКИ-16 «Акционерный капитал — вновь приобретенные собственные долевые инструменты (казначейские акции)»;
• ПКИ-17 «Капитал — затраты по сделкам с собственными средствами»; и
• проект ПКИ — 34 «Финансовые инструменты или права, выкупаемые держателем».
В целом следует отметить, что требования новых вариантов МСФО 32 и 39 не менее сложны, чем стандарты, действующие в настоящее время. Это относится к таким положениям стандартов, как классификация и оценка, прекращение признания, представление информации о финансовых инструментах.
Именно по этим причинам Совет планирует продолжить работу по совершенствованию стандартов по мере накопления в будущем критических замечаний и рекомендаций, поступающих от крупных компаний, аудиторских фирм, экспертов, государственных органов, пользователей финансовой информацией и др.
Издательский дом «Финансы и Кредит»
ПРИГЛАШАЕТ К СОТРУДНИЧЕСТВУ НА ВЗАИМОВЫГОДНЫХ УСЛОВИЯХ ОРГАНИЗАЦИИ, ЗАНИМАЮЩИЕСЯ РАСПРОСТРАНЕНИЕМ И РЕАЛИЗАЦИЕЙ ПЕЧАТНОЙ ПРОДУКЦИИ.
Тел./факс: 8(095) 237-86-57 Информация в Интернете:
8(095) 237-86-59 http:\\www.financepress.ru
8(095) 959-69-79 E-mail: [email protected]
РЕДАКЦИЯ
