CC BY
156
ПРОБЛЕМЫ УЧЕТА
ОРГАНИЗАЦИЯ СКЛАДСКОГО УЧЕТА
МАТЕРИАЛЬНО-ПРОИЗВОДСТВЕННЫХ
ЗАПАСОВ
М.В. БЕЛОУСОВА,
методолог аудиторской компании «ВКЯ-Интерком-Аудит»
Бухгалтерский учет материально-производственных запасов (далее — МПЗ) организации, являющиеся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации (за исключением бюджетных и кредитных организаций), должны осуществлять в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденным приказом Минфина России от 09.06.2001 №44н (далее - ПБУ 5/01).
В качестве материально-производственных запасов к бухгалтерскому учету в соответствии с п. 2 ПБУ 5/01 принимаются:
• сырье, материалы, и другие активы, используемые при производстве продукции, предназначенной для продажи (выполнения работ, оказания услуг);
• активы, предназначенные для продажи (готовая продукция и товары);
• активы, используемые для управленческих нужд организации.
В полиграфическом производстве в составе МПЗ учитываются, например, бумага для наклейки на переплетные крышки, картон, переплетные материалы, типографский сплав (гарт), металлизированные краски, краски печатные и добавки к ним, клей и т. д.
В состав МПЗ входят также:
- материалы, используемые в процессе выполнения полиграфических работ для обеспечения нормального технологического процесса и для упаковки продукции или расходуемые на другие производственные и хозяйственные нужды (проведение испытаний, контроль, содержание, ремонт и эксплуатацию оборудования, зданий, сооружений, других основных средств и прочее);
— запасные части для ремонта оборудования, инструментов, приспособлений, инвентаря, приборов, лабораторного оборудования и другие ма-
териальные ценности, не относимые к основным средствам (т. е. со сроком полезного использования менее 12 мес.);
— покупные комплектующие изделия и полуфабрикаты, подвергающиеся дополнительной обработке или сборке на предприятии;
— работы и услуги производственного характера сторонних предприятий;
— природное сырье (плата за воду, забираемую из водохозяйственных систем в пределах установленных лимитов);
— топливо всех видов, расходуемое на технологические цели, выработку всех видов энергии (электрической, тепловой, сжатого воздуха, холода и других видов), отопление зданий;
— энергия всех видов (электрическая, тепловая, пневматическая и другие виды), расходуемая на технологические, энергетические, двигательные и другие производственные и хозяйственные нужды предприятия.
Обратите внимание, ПБУ 5/01 на основании п. 4 данного документа не применяется в отношении следующих активов:
^ используемых при производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации в течение периода, превышающего 12 мес., или обычный операционный цикл, если он превышает 12 мес. Если актив предназначен для использования в течение длительного времени, т. е. срока, продолжительностью свыше 12 мес., или обычного операционного цикла, превышающего 12 мес., для его учета можно применять Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденное приказом Минфина России от 30.03.2001 №26н (далее — ПБУ 6/01). Но названное положение можно применять только в том случае, если одновременно выпол-
няются и другие условия для принятия актива к учету в качестве объекта основных средств, установленные п. 4 ПБУ 6/01. ^ характеризуемых как незавершенное производство. Определение незавершенного производства в целях бухгалтерского учета дано в п. 63 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н. Согласно данному определению к незавершенному производству относится продукция (работы), не прошедшая всех стадий (фаз, переделов), предусмотренных технологическим процессом, а также изделия неукомплектованные, не прошедшие испытания и технической приемки. Каждая организация в процессе осуществления деятельности сталкивается с необходимостью хранения различных видов МПЗ.
Для обеспечения действенного контроля за сохранностью ценностей в каждой организации должны быть оборудованы склады или кладовые.
В крупных издательских или полиграфических организациях, в организациях для хранения материальных ценностей создаются центральные (базисные) склады, находящиеся в ведении непосредственно руководителя организации или отделов снабжения и сбыта. Нередко хранящиеся на складах МПЗ ценности требуют различных условий хранения, поэтому центральные склады, как правило, создаются специализированными. На этих складах должны соблюдаться соответствующие режимы хранения, что позволит не допустить порчи материальных ценностей и потери их свойств. Отдельные склады создаются для хранения готовой продукции. Если же условиями хранения определенного вида запасов допускается их открытое хранение, для этих целей должны использоваться специально приспособленные площадки.
Помимо центральных (базисных) складов в организациях создаются склады и кладовые в цехах, филиалах и других подразделениях.
Складские помещения можно подразделить на складские помещения основного производственного и подсобного назначения.
Складское помещение основного производственного назначения представляет собой часть складского помещения, предназначенную для приема, сортировки, хранения, комплектации, отпуска и отгрузки материальных ценностей.
Складское помещение подсобного назначения предназначено для размещения подсобных служб и выполнения работ по обслуживанию технологического процесса. Складские помещения подсобного назначения — это помещения для хранения упаковочных
материалов, технологического оборудования, инвентаря, тары, уборочных машин, отходов упаковки.
Обратите внимание, каждому складу приказом по организации присваивается постоянный номер, который в дальнейшем указывается на всех документах, относящихся к операциям данного склада.
Складское хозяйство следует организовать таким образом, чтобы избежать создания излишних промежуточных складов и кладовых. Не должно допускаться перемещение материальных ценностей с одних складов в другие.
Целесообразно склады разделять на отдельные секции, внутри которых размещать запасы по группам, типам, сортам, укладывая их в штабели, на стеллажи, полки, в закрома, мешки, ящики и другую тару. Такое размещение запасов позволит обеспечить возможность их быстрой приемки, отпуска и проверки их наличия.
В местах хранения каждого вида запасов необходимо прикреплять ярлыки, на которых следует указывать данные о находящемся на хранении запасе: его наименовании, номенклатурном номере, единице измерения, цене и отличительных признаках, таких как марка, артикул, размер, сорт и др.
Места хранения, склады и кладовые должны быть оснащены необходимым весовым хозяйством, измерительными приборами, мерной тарой для обеспечения точного измерения количества запасов, их переосвидетельствования и клеймения.
Немаловажное значение имеет внедрение централизованной доставки материалов с базисных складов в подразделения организации по заранее согласованным графикам.
Для контроля за сохранностью запасов большое значение имеет определение в организации круга лиц, ответственных за приемку и отпуск запасов по каждому складу, за правильное и своевременное документальное оформление операций по движению запасов, а также за сохранностью запасов. С заведующими складами, кладовщиками, экспедиторами и другими работниками должны быть заключены в установленном порядке договора о материальной ответственности. Если в штате организации не предусмотрена должность заведующего складом, его обязанности могут возлагаться на другого работника с обязательным заключением договора о полной материальной ответственности.
Материальная ответственность
Принимая на работу физическое лицо, работодатель заключает с ним трудовой договор, и отношения, возникающие между работником и работодателем, регламентируются Трудовым кодексом РФ (далее - ТК РФ).
Статьей 232 ТК РФ установлено, что одна из сторон трудового договора обязана возместить другой стороне причиненный ущерб в порядке, определяемом ТК РФ и иными федеральными законами. Материальная ответственность стороны трудового договора наступает за ущерб, причиненный ею другой стороне договора в результате ее виновного противоправного поведения (действия или бездействия).
Работник обязан возместить работодателю только прямой действительный ущерб, под которым понимается реальное уменьшение наличного имущества работодателя или ухудшение состояния указанного имущества (в том числе имущества третьих лиц, находящегося у работодателя, если работодатель несет ответственность за сохранность этого имущества), а также необходимость для работодателя произвести затраты либо излишние выплаты на приобретение или восстановление имущества. Кроме того, возмещению подлежит ущерб, возникший у работодателя в результате возмещения им ущерба иным лицам. Не подлежит возмещению упущенная выгода.
Ограниченная материальная ответственность
Статьей 241 ТК РФ установлено, что за причиненный ущерб работник может нести материальную ответственность в размере, не превышающем его среднемесячный заработок. Этот вид материальной ответственности применяется во всех случаях, за которые ТК РФ не предусмотрены иные виды материальной ответственности.
Пример 1
В результате неосторожных действий работника были испорчены материалы, стоимость которых составляет 3 350 руб.:
а) среднемесячный заработок работника составляет 3 150 руб. В этом случае организация может взыскать с работника только 3 150 руб.;
б) среднемесячный заработок работника составляет 5 200 руб.. В этом случае организация может взыскать с работника всю сумму причиненного ущерба — 3 350 руб.
Полная материальная ответственность
Этот вид материальной ответственности предусматривает обязанность работника возместить причиненный работодателю прямой действительный ущерб в полном размере и в соответствии со ст. 242 ТК РФ может возлагаться на работника только в случаях, предусмотренных ТК РФ и иными федеральными законами. Работники в возрасте до 18 лет могут привлекаться к полной материальной ответственности только в случаях умышленного причинения ущерба, причинения
ущерба в состоянии алкогольного, наркотического или иного токсического опьянения, а также за ущерб, причиненный в результате совершения преступления или административного проступка.
Статьей 243 ТК РФ установлено, в каких случаях на работника может налагаться полная материальная ответственность:
«Материальная ответственность в полном размере причиненного ущерба возлагается на работника в следующих случаях:
1) когда в соответствии с настоящим Кодексом или иными федеральными законами на работника возложена материальная ответственность в полном размере за ущерб, причиненный работодателю при исполнении работником трудовых обязанностей».
Материальная ответственность по данному основанию налагается, только если это установлено федеральным законодательством.
В отдельных случаях федеральным законодательством устанавливаются повышенные нормы возмещения ущерба. Например, ст. 59 Федерального закона от 08.01.1998 № 3-ФЗ «О наркотических средствах и психотропных веществах» установлено, что если неисполнение или ненадлежащее исполнение работником трудовых обязанностей повлекло хищение либо недостачу наркотических средств или психотропных веществ, материальная ответственность за ущерб, причиненный юридическому лицу, возлагается на работника в размере 100-кратного размера прямого действительного ущерба, причиненного юридическому лицу в результате хищения либо недостачи наркотических средств или психотропных веществ;
«2) недостачи ценностей, вверенных ему на основании специального письменного договора или полученных им по разовому документу».
Согласно ст. 244 ТК РФ письменные договоры о полной материальной ответственности заключаются с работниками, достигшими возраста 18 лет и непосредственно обслуживающими или использующими денежные, товарные ценности или иное имущество.
Перечень должностей и работ, замещаемых или выполняемых работниками, с которыми работодатель может заключать письменные договоры о полной индивидуальной материальной ответственности за недостачу вверенного имущества, утвержден постановлением Минтруда России от 31.12.2002 № 85 (далее — Постановление № 85).
В соответствии с этим перечнем договоры о полной материальной ответственности могут заключаться, в частности:
^ с кассирами, контролерами, а также другими работниками, выполняющими обязанности кассиров (контролеров);
^ с руководителями, их заместителями, специалистами и иными работниками, осуществляющими: депозитарную деятельность; экспертизу, проверку подлинности и иную проверку денежных знаков, ценных бумаг, эмитированных кредитной или иной финансовой организацией и (или) Минфином России; операции по купле, продаже и иным формам и видам оборотаденежных знаков, ценных бумаг, драгоценных металлов, монет из драгоценных металлов и иных валютных ценностей; операции с денежной наличностью при обслуживании банкоматов и обслуживание клиентов, имеющих индивидуальные сейфы в хранилище, учет и хранение ценностей и иного имущества клиентов в хранилище; операции по эмиссии, учету, хранению, выдаче и уничтожению банковских, кредитных, дисконтных карт, кассовому и иному финансовому обслуживанию клиентов, по подсчету, пересчету или формированию денежной наличности и валютных ценностей; инкассаторские функции и перевозку (транспортировку) денежных средств и иных ценностей (в том числе с водителями-инкассаторами), а также иными работниками, выполняющими аналогичные функции; ^ с директорами, заведующими, администраторами, другими руководителями организаций и подразделений (в том числе секций, приемных, пунктов, отделов, залов) торговли, общественного питания, бытового обслуживания, гостиниц (кемпингов, мотелей), их заместителями, помощниками, продавцами, товароведами всех специализаций (в том числе старшими, главными), а также иными работниками, выполняющими аналогичные функции; начальниками (руководителями) строительных и монтажных цехов, участков и иных строительно-монтажных подразделений, производителями работ и мастерами (в том числе старшими, главными) строительных и монтажных работ; ^ с заведующими, другими руководителями складов, кладовых (пунктов, отделений), ломбардов, камер хранения, других организаций и подразделений по заготовке, транспортировке, хранению, учету и выдаче материальных ценностей, их заместителями; ^ с заведующими хозяйством, комендантами зданий и иных сооружений, кладовщиками, кастеляншами; старшими медицинскими сестрами организаций здравоохранения; агентами по заготовке и (или) снабжению, экспедиторами по перевозке и другими работниками, осуществляющими получение, заготовку, хранение, учет, выдачу, транспортировку материальных ценностей;
^ с заведующими и иными руководителями аптечных и иных фармацевтических организаций, отделов, пунктов и иных подразделений, их заместителями, провизорами, технологами, фармацевтами; ^ с лаборантами, методистами кафедр, деканатов, заведующими секторами библиотек. Типовая форма договора о полной материальной ответственности утверждена Постановлением № 85.
В данном договоре должны быть конкретизированы обязанности работника и обязанности администрации организации по обеспечению сохранности ценностей.
Типовой договор содержит, в частности, следующие положения.
1. Обязанности работника, в соответствии с которыми работник обязуется:
- бережно относиться к переданному ему для осуществления возложенных на него обязанностей имуществу;
- своевременно сообщать администрации обо всех обстоятельствах, угрожающих сохранности имущества;
- вести учет, составлять и представлять в установленном порядке соответствующие отчеты;
- участвовать в инвентаризации имущества.
2. Обязанности администрации, в соответствии с которыми администрация обязуется:
- создать работнику условия, необходимые для нормальной работы и обеспечения полной сохранности вверенного ему имущества;
- знакомить работника с законодательными актами, устанавливающими правила работы с материальными ценностями;
- проводить в установленном порядке инвентаризацию.
Если администрация не выполнит своих обязанностей и это приведет к возникновению ущерба, работник вправе требовать уменьшения суммы ущерба, которая будет с него взыскана, и даже полного освобождения от его возмещения; «3) умышленного причинения ущерба». Доказать то, что работник причинил ущерб умышленно, довольно сложно. В постановлении пленума Верховного Суда РФ от 16.11.2006 № 52 «О применении судами законодательства, регулирующего материальную ответственность работников за ущерб, причиненный работодателю» сказано следующее:
«К обстоятельствам, имеющим существенное значение для правильного разрешения дела о возмещении ущерба работником, обязанность доказать которые возлагается на работодателя, в частности, относятся: отсутствие обстоятельств, исключающих материальную ответственность работника; проти-
воправность поведения (действие или бездействие) причинителя вреда; вина работника в причинении ущерба; причинная связь между поведением работника и наступившим ущербом; наличие прямого действительного ущерба; размер причиненного ущерба; соблюдение правил заключения договора о полной материальной ответственности»;
«4) причинения ущерба в состоянии алкогольного, наркотического или иного токсического опьянения».
Для того чтобы применить данное основание для привлечения работника к материальной ответственности, нужно документальное подтверждение того, что работник находился в состоянии алкогольного, наркотического или иного токсического опьянения — медицинское заключение, акт об отстранении от работы и т. д.
«5) причинения ущерба в результате преступных действий работника, установленных приговором суда».
Для привлечения работника к материальной ответственности по данному основанию необходимо наличие приговора суда;
«6) причинения ущерба в результате административного проступка, если таковой установлен соответствующим государственным органом;
7)разглашения сведений, составляющих охраняемую законом тайну (служебную, коммерческую или иную), в случаях, предусмотренных федеральными законами».
Согласно ст. 139 Гражданского кодекса РФ информация составляет служебную или коммерческую тайну в случае, когда она имеет действительную или потенциальную коммерческую ценность в силу неизвестности ее третьим лицам, к ней нет свободного доступа на законном основании, и обладатель информации принимает меры к охране ее конфиденциальности. Лица, незаконными методами получившие информацию, которая составляет служебную или коммерческую тайну, а также работники, разгласившие служебную или коммерческую тайну вопреки трудовому договору, в том числе контракту, и контрагенты, сделавшие это вопреки гражданско-правовому договору, обязаны возместить причиненные убытки.
Коммерческая тайна, согласно ст. 3 Федерального закона от 29.07.2004 № 98-ФЗ «О коммерческой тайне», — это конфиденциальность информации, позволяющая ее обладателю при существующих или возможных обстоятельствах увеличить доходы, избежать неоправданных расходов, сохранить положение на рынке товаров, работ, услуг или получить иную коммерческую выгоду. Коммерческую тайну может составлять научно-техническая, технологическая, производственная, финансово-экономическая или иная информация (в том числе составляющая секреты производства (ноу-хау)), которая имеет действительную или потенциальную коммерческую
ценность в силу неизвестности ее третьим лицам, к которой нет свободного доступа на законном основании и в отношении которой обладателем такой информации введен режим коммерческой тайны.
Перечень сведений, которые не могут составлять коммерческой тайны, приведен в ст. 5 Федерального закона от 29.07.2004 № 98-ФЗ «О коммерческой тайне». До принятия названного закона Перечень сведений, которые не могут составлять коммерческой тайны, был утвержден постановлением Правительства РФ от 05.12.1991 № 35.
Перечень сведений конфиденциального характера утвержден Указом Президента РФ от
06.03.1997 № 188;
«8) причинения ущерба не при исполнении работ -ником трудовых обязанностей.
Материальная ответственность в полном размере причиненного работодателю ущерба может быть установлена трудовым договором, заключаемым с заместителями руководителя, главным бухгалтером».
Обратите внимание, руководитель организации несет полную материальную ответственность за прямой действительный ущерб, причиненный организации, независимо от того, содержит ли трудовой договор с ним такое положение или нет. Согласно ст. 277 ТК РФ:
«В случаях, предусмотренных федеральными законами, руководитель организации возмещает организации убытки, причиненные его виновными действиями. При этом расчет убытков осуществляется в соответствии с нормами, предусмотренными гражданским законодательством».
Согласно п. 2 ст. 44 Федерального закона от
08.02.1998 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью»:
«Члены совета директоров (наблюдательного совета) общества, единоличный исполнительный орган общества, члены коллегиального исполнительного органа общества, а равно управляющий несут ответственность перед обществом за убытки, причиненные обществу их виновными действиями (бездействием), если иные основания и размер ответственности не установлены федеральными законами. При этом не несут ответственности члены совета директоров (наблюдательного совета) общества, члены коллегиального исполнительного органа общества, голосовавшие против решения, которое повлекло причинение обществу убыт -ков, или не принимавшие участия в голосовании».
Согласно п. 2 ст. 71 Федерального закона от 26.12.1995 № 208-ФЗ «Об акционерных обществах»:
«Члены совета директоров (наблюдательного совета) общества, единоличный исполнительный орган общества (директор, генеральный директор), временный
единоличный исполнительный орган, члены коллегиального исполнительного органа общества (правления, дирекции), равно как и управляющая организация или управляющий, несут ответственность перед обществом за убытки, причиненные обществу их виновными действиями (бездействием), если иные основания ответственности не установлены федеральными законами.
Члены совета директоров (наблюдательного совета) общества, единоличный исполнительный орган общества (директор, генеральный директор), временный единоличный исполнительный орган, члены коллегиального исполнительного органа общества (правления, дирекции), равно как и управляющая организация или управляющий, несут ответственность перед обществом или акционерами за убытки, причиненные их виновными действиями (бездействием), нарушающими порядок приобретения акций открытого общества, предусмотренный главой XI. 1 настоящего Федерального закона.
При этом в совете директоров (наблюдательном совете) общества, коллегиальном исполнительном органе общества (правлении, дирекции) не несут ответственности члены, голосовавшие против решения, которое повлекло причинение обществу или акционеру убытков, или не принимавшие участия в голосовании».
Коллективная (бригадная) материальная ответственность
Статьей 245 ТК РФ предусмотрено введение коллективной материальной ответственности в тех случаях, когда работники выполняют совместно работы, связанные с хранением, обработкой, продажей (отпуском), перевозкой, применением или иным использованием переданных им ценностей, и невозможно разграничить ответственность каждого работника за причинение ущерба и заключить с ним договор о возмещении ущерба в полном размере.
Письменный договор о коллективной (бригадной) материальной ответственности за причинение ущерба заключается между работодателем и всеми членами коллектива (бригады).
По договору о коллективной (бригадной) материальной ответственности ценности вверяются заранее установленной группе лиц, на которую возлагается полная материальная ответственность за их недостачу. Для освобождения от материальной ответственности член коллектива (бригады) должен доказать отсутствие своей вины.
При добровольном возмещении ущерба степень вины каждого члена коллектива (бригады) определяется по соглашению между всеми членами коллектива (бригады) и работодателем. При взыскании ущерба в судебном порядке степень вины каждого члена коллектива (бригады) определяется судом.
Постановлением № 85 утвержден Перечень работ, при выполнении которых может вводиться коллективная материальная ответственность. В Перечень включены, в частности, следующие работы:
— по приему на хранение, обработке (изготовлению), хранению, учету, отпуску (выдаче) материальных ценностей на складах, базах, в кладовых, пунктах, отделениях, на участках, в других организациях и подразделениях; по экипировке пассажирских судов, вагонов и самолетов; по обслуживанию жилого сектора гостиниц (кемпингов, мотелей и прочее);
— по приему и обработке для доставки (сопровождения) груза, багажа, почтовых отправлений и других материальных и денежных ценностей, их доставке (сопровождению), выдаче (сдаче);
— по изготовлению (сборке, монтажу, регулировке) и ремонту машин и аппаратуры, приборов, систем и других изделий, выпускаемых для продажи населению, а также деталей и запасных частей.
Типовая форма договора о коллективной материальной ответственности утверждена Постановлением № 85.
Обратите внимание, в типовой форме не содержится положений о том, каким образом сумма ущерба, подлежащая возмещению, должна распределяться между членами бригады.
В соответствии с положениями ст. 246 ТК РФ размер ущерба, причиненного работодателю при утрате и порче имущества, определяется по фактическим потерям, исчисляемым исходя из рыночных цен, действующих в данной местности на день причинения ущерба, но не ниже стоимости имущества по данным бухгалтерского учета с учетом степени износа этого имущества.
Каким образом рассчитывается размер причиненного ущерба?
Если работник или бригада нарушит заключенный договор о полной материальной ответственности, то им придется возмещать причиненный ущерб. Как отмечалось выше, размер данного ущерба рассчитывается исходя из рыночных цен, действующих в данной местности на день причинения ущерба. Но он не может быть ниже остаточной стоимости утерянного или испорченного имущества по данным бухгалтерского учета. При определении ущерба не учитываются фактические потери в пределах норм естественной убыли.
По отдельным видам имущества ущерб от хищения, порчи, недостачи или утраты рассчитывается по особым правилам. Например, существует особый порядок определения размера ущерба в отношении
иностранной валюты. Ущерб от ее хищения или недостачи исчисляется исходя из официального курса валюты на день причинения ущерба.
Иначе обстоит дело с другими ценностями, например с драгоценными камнями или драгоценными металлами. Для драгоценных камней и драгоценных металлов такое исключение установлено Федеральным законом от 04.03.1998 № 41 -ФЗ «О драгоценных металлах и драгоценных камнях». Согласно этому нормативному документу при осуществлении разрешенных законодательством сделок оплата драгоценных металлов производится с учетом цен мирового рынка. А оплата драгоценных камней — по ценам, определенным экспертным путем на базе прейскурантов цен, аналогичных действующим на мировом рынке, с учетом конъюнктурных колебаний цен на день продажи. Аналогично должен определяться и размер ущерба, причиненного работодателю недостачей драгоценных металлов и драгоценных камней. Размер ущерба необходимо исчислять на день его причинения.
Если ущерб причинен не денежным валютным ценностям, балансовая оценка которых не соответствует их фактической стоимости, он рассчитывается на основе экспертного заключения, если иное не установлено специальными актами.
Обратите внимание, при удержании с работника сумм, причитающихся в возмещение материального ущерба, следует учитывать ограничения, налагаемые ТК РФ и другими федеральными законами.
Согласно ст. 138 ТК РФ общий размер всех удержаний при каждой выплате заработной платы не может превышать 20 %, а в случаях, предусмотренных федеральными законами, — 50 % заработной платы, причитающейся работнику.
При удержании из заработной платы по нескольким исполнительным документам за работником, во всяком случае, должно быть сохранено 50 % заработной платы.
Ограничения, установленные ст. 138 ТК РФ, не распространяются на удержания из заработной платы при отбывании исправительных работ, взыскании алиментов на несовершеннолетнихдетей, возмещении вреда, причиненного здоровью другого лица, возмещении вреда лицам, понесшим ущерб в связи со смертью кормильца, и возмещении ущерба, причиненного преступлением. Размер удержаний из заработной платы в этих случаях не может превышать 70 %.
Не допускаются удержания из выплат, на которые в соответствии с федеральным законом не обращается взыскание.
Статьей 66 Федерального закона от 21.07.1997 № 119-ФЗ «Об исполнительном производстве» установлено, что данные правила применяются также при обращении взыскания на причитающи-
еся должнику стипендии, пенсии, вознаграждения за использование автором своего авторского права, права на открытие, изобретение, на которые выданы авторские свидетельства, а также за рационализаторское предложение и промышленный образец, на которые выданы свидетельства.
Статьей 69 Федерального закона от 21.07.1997 № 119-ФЗ «Об исполнительном производстве» установлены виды доходов, на которые не может быть обращено взыскание:
«Взыскание не может быть обращено на денежные суммы, выплачиваемые:
1) в возмещение вреда, причиненного здоровью, а также в возмещение вреда лицам, понесшим ущерб в результате смерти кормильца;
2) лицам, получившим увечья (ранения, травмы, контузии) при исполнении ими служебных обязанностей, и членам их семей в случае гибели (смерти) указанных лиц;
3) в связи с рождением ребенка; многодетным матерям; одиноким отцу или матери; на содержание несовершеннолетних детей в период розыска их родителей; пенсионерам и инвалидам Iгруппы по уходу за ними; потерпевшим на дополнительное питание, санаторно-курортное лечение, протезирование и расходы по уходу за ними в случае причинения вреда здоровью; по алиментным обязательствам;
4) за работу с вредными условиями труда или в экстремальных ситуациях, а также гражданам, подвергшимся воздействию радиации вследствие катастроф или аварий на АЭС, и в иных случаях, установленных законодательством Российской Федерации;
5) организацией в связи с рождением ребенка, со смертью родных, с регистрацией брака, а также на выходное пособие, выплачиваемое при увольнении работника».
Размер удержаний из заработной платы и иных видов доходов работника исчисляется из суммы, оставшейся после удержания налогов.
Пример 2
По решению администрации организации с работника подлежит удержанию сумма причиненного ущерба в размере 1 200 руб.
Сумма начисленной заработной платы составляет 4 000 руб.
Сумма удержанного налога на доходы физических лиц (далее — НДФЛ):
(4 000 — 400) х 13 % = 468 руб. (400 руб. — сумма стандартного вычета).
Сумма удержаний в возмещение ущерба:
(4 000 — 468) х 20 % = 706 руб.
Сумма к выдаче работнику:
4 000 — 468 — 706 = 2 826 руб.
Остаток суммы к взысканию: 1 200 — 706 = 494 руб.
В следующем месяце сумма начисленной заработной платы составляет 3 800 руб. Сумма удержанного НДФЛ: (3 800 — 400) х 13 % = 442 руб. Максимальная сумма, которая может быть удержана:
(3 800 — 442) х 20 % = 672 руб. Так как остаток суммы, подлежащей удержанию (494 руб.), меньше этой суммы, она удерживается полностью.
Сумма к выдаче работнику: 3 800 — 442 — 494 = 2 864 руб. Обратите внимание, взыскание может быть произведено только в том случае, если работник не оспаривает данного взыскания. Приведем выдержку из ст. 248 ТК РФ:
«Взыскание с виновного работника суммы причиненного ущерба, не превышающей среднего месячного заработка, производится по распоряжению работодателя. Распоряжение может быть сделано не позднее одного месяца со дня окончательного установления работодателем размера причиненного работником ущерба.
Если месячный срок истек или работник не согласен добровольно возместить причиненный работодателю ущерб, а сумма причиненного ущерба, подлежащая взысканию с работника, превышает его средний месячный заработок, то взыскание может осуществляться только судом».
Размер среднемесячного заработка для сравнения с суммой причиненного ущерба рассчитывается в порядке, установленном ст. 139 ТК РФ.
Для расчета средней заработной платы учитываются все предусмотренные системой оплаты труда виды выплат, применяемые у соответствующего работодателя независимо от источников этих выплат. При любом режиме работы расчет средней заработной платы работника производится исходя из фактически начисленной ему заработной платы и фактически отработанного им времени за 12 календарных месяцев, предшествующих периоду, в течение которого за работником сохраняется средняя заработная плата. При этом календарным месяцем считается период с 1-го по 30-е (31-е) число соответствующего месяца включительно (в феврале — 28-е (29-е) число включительно).
В бухгалтерском учете операции по возмещению ущерба отражаются следующими записями:
Д-т сч. 50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»
К-т сч. 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям».
Обратите внимание, нужно ли восстанавливать суммы «входного» налога на добавленную стоимость (далее — НДС) при списании МПЗ в результате порчи или недостачи?
Отметим, что ранее (до 01.01.2006), несмотря на отсутствие в гл. 21 «Налог на добавленную стоимость» Налогового кодекса РФ (далее — НК РФ) такого требования, налоговые органы занимали однозначную позицию: НДС подлежит восстановлению и уплате в бюджет. В качестве довода налоговики использовали подп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ, а именно: к вычету могут быть предъявлены суммы НДС, уплаченные при приобретении имущества, используемого для осуществления операций, являющихся объектом налогообложения НДС. Списание недостающего или испорченного имущества такой операцией не является, поэтому НДС подлежит восстановлению. Например, такая точка зрения была высказана в письме Минфина России от 20.09.2004 № 03-04-11/155 «О восстановлении налога на добавленную стоимость при обнаружении недостачи товарно-материальных ценностей».
После внесения изменений в гл. 21 НК РФ Федеральным законом от 22.07.2005 № 119-ФЗ «О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах» все случаи, когда НДС подлежит восстановлению, теперь перечислены в п. 3 ст. 170 НК РФ, и этот случай также там не значится. А так как п. 3 ст. 170 НК РФ содержит закрытый перечень операций, когда налогоплательщик обязан восстановить сумму налога, то из этого следует, что НДС восстановлению не подлежит.
Правда, не исключен вариант, что работники налогового ведомства могут попытаться заставить налогоплательщика НДС восстановить суммы налога по основанию, указанному в подп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ, однако следует заметить, что в данном подпункте речь идет об использовании имущества, что вряд ли применимо к операциям по списанию испорченного или недостающего имущества.
Отметим, что и до 01.01.2006 судебная практика по этому вопросу складывалась в пользу налогоплательщиков, есть уже и примеры этого года, когда суды не соглашаются с мнением налоговых органов в части восстановления сумм налога по недостающим материальным ценностям. В качестве примера можно привести постановление ФАС Северо-Западного округа от 01.03.2006 по делу № 26-4963/2005-29 или постановление ФАС Северо-Западного округа от 21.04.2006 по делу № А56-8735/2005.
В бухгалтерском учете операции, связанные с возмещением ущерба, отражаются следующим
образом (табл. 1):
Таблица 1
Корреспонденция счетов Содержание операции
Дебет Кредит
94 10 Выявлены недостачи при инвентаризации
Отражение расчетов по возмещению ущерба
73 94 Отнесена на счет виновных лиц сумма причиненного ущерба (с учетом НДС)
70 73 Удержана из заработной платы работника сумма, предъявленная к взысканию
50 73 Внесена работником в кассу организации сумма, предъявленная к взысканию
Пример 3
В результате неосторожных действий работника была испорчена специальная оснастка. Первоначальная стоимость специальной оснастки составляет 8 500 руб. НДС, предъявленный к уплате поставщиком при ее приобретении, в сумме 1 530 руб. был предъявлен к вычету. В бухгалтерском учете стоимость специальной оснастки списывается не единовременно, остаточная стоимость составляет 4 000 руб. Работник не оспаривает причинения ущерба.
Расчетный период (12 мес.) отработан работником полностью. Месячный оклад работника составляет 5 000 руб., права на применение стандартного налогового вычета работник не имеет.
Так как сумма ущерба не превышает среднемесячного заработка работника, ущерб взыскивается на основании распоряжения работодателя.
В бухгалтерском учете организации будут сделаны следующие проводки (табл. 2):
Таблица 2
Корреспонденция счетов Сумма, руб. Содержание операции
Дебет Кредит
94 10-11 4 000 Списана остаточная стоимость спецоснастки
73 94 4 000 Отнесена за счет виновного лица сумма причиненного ущерба
20 70 5 000 Начислена заработная плата работнику за текущий месяц
70 68 650 Исчислен НДФЛ
70 73 870 Исчислена сумма удержания по взысканию ущерба ((5 000 — 650) х 20 %)
70 50 3 480 Выдана заработная плата работнику (5 000 — 650 — 870)
Аналогичным образом удержания по взысканию ущерба будут производиться до полного погашения задолженности работника перед работодателем.
Следует учесть, что увольнение или перемещение материально ответственных лиц производится только по согласованию с главным бухгалтером организации. Освобождению материально ответственных лиц от за-нимаемыхдолжностей должна предшествовать сплошная инвентаризация числящихся за ними материальных ценностей. Передача материальных ценностей другому
материально ответственному лицу осуществляется по акту, который подписывается главным бухгалтером и утверждается руководителем организации.
В организациях должен быть определен перечень должностных лиц, имеющих право подписывать первичные документы на получение и отпуск со складов материально-производственных запасов, а также выдавать разрешения на вывоз запасов из мест хранения. Данный перечень должен быть согласован с главным бухгалтером и утвержден руководителем организации, в нем должны быть указаны должность, фамилия, имя и отчество должностного лица, а также виды операций, по которым данное лицо имеет право принятия решений.
Итак, из вышесказанного можно сделать следующий вывод: контроль за движением и сохранностью материальных ценностей в организации осуществляется путем составления и утверждения:
• схемы документооборота. В рамках схемы документооборота утверждаются формы документов по учету материальных ценностей (в том числе, разработанные в организации), указываются должностные лица (утверждаются образцы их подписей), отвечающие за движение материальных ценностей на каждом этапе и за прохождение сопутствующих движению документов, а также сроки передачи документов в бухгалтерию организации. В рамках схемы утверждается также выбранный организацией метод учета ценностей на складах (количественный или количественно-суммовой);
• реестра мест хранения. Выше было отмечено, что каждому складу присваивается постоянный номер, который впоследствии указывается на всех документах, относящихся к операциям данного склада;
• единой для всех подразделений системы классификации и присвоения номенклатурного номера единице учета материальных ценностей;
• рабочего плана счетов (с необходимым количеством субсчетов и аналитических признаков) по учету материальных ценностей, позволяющего обособленно учитывать движение ценностей в разрезе мест хранения, поставщиков, видов, сортов, размеров и других аналитических признаков. Необходимое количество аналитических признаков определяется путем согласования с заинтересованными пользователями информации (специалистами по формированию регистров налогового учета, по анализу эффективности деятельности, по снабжению, по развитию, по маркетингу, по складскому учету и т. п.);
• порядка и сроков проведения инвентаризации МПЗ.
