CC BY
170
Всё для бухгалтера
ОРГАНИЗАЦИЯ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА В БЮДЖЕТНЫХ МЕДИЦИНСКИХ УЧРЕЖДЕНИЯХ
м. в. белоусова,
консультант по налогам ЗАо «BKR-Интерком-Aудит»
В соответствии с положениями ст. 161 Бюджетного кодекса Российской Федерации (далее — БК РФ): «Бюджетное учреждение — организация, созданная органами государственной власти Российской Федерации, органами государственной власти субъектов Российской Федерации, органами местного самоуправления для осуществления управленческих, социально-культурных, научно-технических или иных функций некоммерческого характера, деятельность которой финансируется из соответствующего бюджета или бюджета государственного внебюджетного фонда на основе сметы доходов и расходов».
Бюджетные медицинские учреждения ведут бухгалтерский учет в соответствии с Инструкцией по бюджетному учету, утвержденной приказом Минфина России от 10.02.2006 № 25н «Об утверждении инструкции по бюджетному учету» (далее — Инструкция № 25н).
Инструкция № 25н устанавливает единый порядок ведения бухгалтерского учета в органах государственной власти, органах управления государственных внебюджетных фондов, органов управления территориальных государственных внебюджетных фондов, органов местного самоуправления, бюджетных учреждениях.
Бюджетный учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении о состоянии финансовых и нефинансовых активов и обязательств Российской Федерации, субъектов РФ и муниципальных образований (органов государственной власти, органов управления государственных внебюджетных фондов, органов управления территориальных государственных внебюджетных фондов, органов местного самоуправления и со-
зданных ими бюджетных учреждений и об операциях, приводящих к изменению вышеуказанных активов и обязательств.
Бухгалтерский учет бюджетных медицинских учреждений осуществляется в соответствии с Федеральным законом от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее — Закон № 129-ФЗ), бюджетным законодательством, Инструкцией № 25н и иными нормативными правовыми актами Российской Федерации.
Отражение операций при ведении бухгалтерского учета бюджетными медицинскими учреждениями осуществляется в соответствии с Планом счетом, установленным Инструкцией № 25н.
Отметим, что бухгалтерский учет в бюджетных учреждениях широко известен под названием бюджетный учет. В соответствии с Инструкцией № 25н номер счета Плана счетов бюджетного учета состоит из 26 разрядов.
При формировании номера счета Плана счетов бюджетного учета используется следующая структура:
• 1—17-й разряд — код классификации доходов, ведомственной, функциональной классификации расходов бюджетов, классификации источников финансирования дефицита бюджетов;
• 18-й разряд — код вида деятельности: бюджетная деятельность — 1; приносящая доход деятельность — 2; деятельность по средствам, находящимся во временном распоряжении, — 3;
• 19 — 21-й разряд — код синтетического счета Плана счетов бюджетного учета;
• 22 — 23-й разряд — код аналитического счета Плана счетов бюджетного учета;
• 24 — 26-й разряд — код Классификации опе-
раций сектора государственного управления.
Разряды 18 — 23 образуют Код счета бюджетного учета.
Так как в Инструкции № 25н не раскрыты особенности учета медицинскими учреждениями, то п. 9 Инструкции № 25н установлено, что органам государственной власти, органам управления государственных внебюджетных фондов, органам управления территориальных государственных внебюджетных фондов, органам местного самоуправления разрешается введение в код аналитического счета Плана счетов разрядов для получения дополнительной информации, необходимой внутренним пользователям.
Кроме того, при отсутствии в корреспонденции счетов бюджетного учета операций, отражающих деятельность медицинских учреждений, главные распорядители средств бюджета имеют право определять необходимую для отражения в бюджетном учете корреспонденцию счетов в части, не противоречащей Инструкции № 25н.
В соответствии с п. 2 Инструкции № 25н необходимо в виде приложения к учетной политике составить рабочий план счетов бюджетного учета, а также их корреспонденцию.
Согласно Инструкции № 25н План счетов бюджетного учета состоит из 5 разделов:
1. Нефинансовые активы.
2. Финансовые активы.
3. Обязательства.
4. Финансовый результат.
5. Санкционирование расходов бюджета.
Забалансовые счета.
Все операции, проводимые медицинскими учреждениями, оформляются первичными документами. Эти документы приведены в приложении № 2 к Инструкции № 25н.
Для ведения бюджетного учета в медицинских учреждениях применяются регистры. Перечень рекомендуемых регистров бюджетного учета с указанием обязательных реквизитов и показателей приведен в приложении № 3 к Инструкции №25н.
Формы регистров бюджетного учета, учитывающие специфику исполнения соответствующего бюджета бюджетной системы Российской Федерации, а также правила их ведения утверждаются органом, организующим исполнение соответствующего бюджета бюджетной системы Российской Федерации.
Данные проверенных и принятых к учету первичных учетных документов систематизируются по датам совершения операций (в хронологическом порядке) и отражаются накопительным способом в следующих регистрах бюджетного учета:
• журнал операций по счету «Касса»;
• журнал операций с безналичными денежными средствами;
• журнал операций расчетов с подотчетными лицами;
• журнал операций с поставщиками и подрядчиками;
• журнал операций расчетов с дебиторами по доходам;
• журнал операций расчетов по оплате труда;
• журнал операций по выбытию и перемещению нефинансовых активов;
• журнал по прочим операциям;
• Главная книга.
Записи в журналы операций осуществляются по мере совершения операций, но не позднее следующего дня после получения первичного учетного документа как на основании отдельных документов, так и на основании группы однородных документов.
Корреспонденция счетов в журнале операций записывается в зависимости от характера операций по дебету одного счета и кредиту другого счета.
Журналы операций подписываются главным бухгалтером и бухгалтером, составившим журнал операций.
По истечении месяца данные оборотов по счетам из журналов операций записываются в Главную книгу.
Сальдо на счетах, отраженное в Главной книге, является основанием для составления бухгалтерского баланса и другой бухгалтерской отчетности.
По истечении каждого отчетного месяца первичные учетные документы, относящиеся к соответствующим журналам операций, должны быть подобраны в хронологическом порядке и сброшюрованы. При незначительном количестве документов брошюровку в одну папку можно производить за несколько месяцев. На обложке папки (дела) следует указать наименование учреждения, название и порядковый номер папки (дела); отчетный период — год и месяц; начальный и последний номера журналов операций; количество листов в папке (деле).
В письме Минфина России от 01.02.2006 № 02-14-10а/187 указана периодичность, с которой необходимо обеспечить формирование на бумажных носителях регистров бюджетного учета, утвержденных приказом Минфина России от 23.09.2005 № 123н «Об утверждении регистров бюджетного учета», с целью обеспечения хранения информации в условиях комплексной автоматизации бюджетного учета.
При завершении отчетного финансового года обороты по счетам, отражающим увеличение и
уменьшение активов и обязательств, в регистры бюджетного учета следующего финансового года не переносятся.
В соответствии с п. 1 ст. 13 Федерального закона № 129-ФЗ все организации обязаны составлять на основе данных синтетического и аналитического учета бухгалтерскую отчетность.
Единый порядок ведения бухгалтерского учета и составления отчетности в бюджетных учреждениях и иных организациях определен приказом Минфина России от 21.01. 2005 № 5н «Об утверждении Инструкции о порядке составления и предоставления годовой, квартальной и месячной бюджетной отчетности» (далее — Приказ № 5н).
Бухгалтерская отчетность бюджетных организаций подразделяется на годовую, квартальную и месячную.
Бюджетная отчетность составляется главными распорядителями, распорядителями, получателями средств бюджетов; органами, организующими исполнение бюджетов, органами, осуществляющими кассовое обслуживание исполнения бюджетов, на следующие даты:
• квартальная — на 1 апреля, 1 июля и 1 октября текущего года;
• годовая — на 1 января года, следующего за отчетным;
• месячная — на первое число месяца, следующего за отчетным.
Бюджетная отчетность составляется в сброшюрованном виде с нумерацией страниц, оглавлением и сопроводительным письмом на бумажных и электронных носителях информации.
Бюджетная отчетность медицинских учреждений подписывается руководителем и главным бухгалтером главного распорядителя, распорядителя, получателя средств бюджетов; органа, организующего исполнение бюджетов, органа, осуществляющего кассовое обслуживание исполнения бюджетов.
При ведении бюджетного учета на договорных началах централизованной бухгалтерией либо специализированной организацией бухгалтерская отчетность подписывается руководителем главного распорядителя, распорядителя, получателя средств бюджетов; органа, организующего исполнение бюджетов, органа, осуществляющего кассовое обслуживание исполнения бюджетов, и руководителем централизованной бухгалтерии либо специализированной организации.
Бюджетная отчетность составляется на основе данных Главной книги. Показатели годовой бюджетной отчетности должны быть подтверждены данными инвентаризации, проведенной в общеустановленном порядке.
Бюджетная отчетность должна составляться нарастающим итогом с начала года в рублях с точностью до второго десятичного знака после запятой.
В соответствии с п. 8 Инструкции о порядке составления и представления годовой, квартальной и месячной бюджетной отчетности, утвержденной Приказом № 5н получатели средств бюджета, составляют бюджетную отчетность и предоставляют ее своему вышестоящему распорядителю бюджетных средств в установленные сроки.
Главные распорядители (распорядители) средств бюджета на основании представленной бюджетной отчетности составляют сводную бюджетную отчетность для представления ее органу, организующему исполнение соответствующего бюджета (главному распорядителю), в установленные им сроки.
Орган, организующий исполнение бюджета, на основании представленной сводной бюджетной отчетности главных распорядителей средств бюджета и отчета о кассовых поступлениях и выбытиях соответствующего бюджета составляет консолидированную отчетность об исполнении соответствующего бюджета.
Орган, организующий исполнение местного бюджета, представляет консолидированную отчетность в органы, организующие исполнение бюджета соответствующего субъекта Российской Федерации.
Органы, организующие исполнение бюджета соответствующего субъекта Российской Федерации, представляют консолидированную отчетность органу, уполномоченному на формирование консолидированной отчетности об исполнении бюджета по Российской Федерации.
В состав бюджетной отчетности включаются следующие формы документов (п. 9 Инструкции о порядке составления и представления годовой, квартальной и месячной бюджетной отчетности):
• Баланс исполнения бюджета главного распорядителя (распорядителя), получателя средств бюджета (ф. 0503130);
• Баланс по поступлениям и выбытиям средств бюджета (ф. 0503140);
• Баланс по операциям кассового обслуживания исполнения бюджета (ф. 0503150);
• Баланс исполнения бюджета (ф. 0503120);
• Пояснительная записка (ф. 0503160);
• Отчет о финансовых результатах деятельности (ф. 0503121);
• Отчет о кассовых поступлениях и выбытиях (ф. 0503123);
• Отчет об исполнении бюджета главного распорядителя (распорядителя), получателя средств бюджета (ф. 0503127);
• Отчет об исполнении бюджета (ф. 0503122);
• Месячный отчет об исполнении бюджета (ф. 0503128);
• Справка по некассовым операциям по исполнению бюджета (ф. 0503129);
• Справка по внутренним расчетам (ф. 0503125);
• Справка об остатках денежных средств на банковских счетах получателя средств бюджета (ф. 0503126).
Формы бюджетной отчетности составляются на отчетную дату и представляются соответствующему главному распорядителю (распорядителю) средств бюджета, органу, организующему исполнение бюджета.
Формы регистров бюджетного учета для органов государственной власти Российской Федерации, федеральных государственных учреждений, а также рекомендации по применению регистров бюджетного учета утверждены приказом Минфина России от 23.09.2005 № 123н «Об утверждении форм регистров бюджетного учета».
В отношении оказания платных медицинских услуг государственными и муниципальными учреждениями здравоохранения отметим следующее. В условиях рыночной экономики учреждения здравоохранения стали оказывать медицинские услуги на платной основе.
Постановлением Правительства РФ от 13.01.1996 №27 утверждены правила предоставления платных медицинских услуг населению медицинскими учреждениями (далее — Правила предоставления платных медицинских услуг). Согласно п. 4 Правил предоставления платных медицинских услуг государственные и муниципальные медицинские учреждения оказывают платные медицинские услуги по специальному разрешению соответствующего органа управления здравоохранения. Предоставление платных медицинских услуг оформляется договором, которым регламентируются условия и сроки их получения, порядок расчетов, права, обязанности и ответственность сторон. При этом оказание государственными и муниципальными учреждениями медицинских услуг на платной основе не должно осуществляться в ущерб объему оказываемой бесплатной медицинской помощи, так как в соответствии со ст. 41 Конституции РФ медицинская помощь в государственных и муниципальных учреждениях здравоохранения оказывается гражданам бесплатно за счет средств соответствующего бюджета, страховых взносов, других поступлений.
При оказании государственными и муниципальными учреждениями медицинских услуг на платной основе, перечень оказываемых услуг должен быть указан в соответствующем пункте устава учреждения.
Пунктом 7 Правил предоставления платных медицинских услуг установлено, что государственные и муниципальные медицинские учреждения, предоставляющие населению платные медицинские услуги, обязаны вести статистический и бухгалтерский учет и отчетность раздельно по основной деятельности и платным медицинским услугам.
Особенности использования вырученных за платные услуги денежных средств присутствуют в деятельности только государственных и муниципальных медицинских учреждений.
Коммерческие учреждения вправе самостоятельно распоряжаться средствами.
Государственные и муниципальные учреждения в выборе направлений расходования относительно несамостоятельны.
Согласно п. 4 ст. 41 БК РФ к неналоговым доходам бюджета относятся доходы от оказания платных услуг, оказываемых бюджетными учреждениями, находящимися в ведении соответственно федеральных органов исполнительной власти, органов исполнительной власти субъектов РФ, органов местного самоуправления, после уплаты налогов и сборов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах.
Таким образом, в целях БК РФ средства, полученные бюджетными медицинскими учреждениями от предпринимательской и иной деятельности, приносящей доход, включаются в состав доходов соответствующих бюджетов после уплаты налогов и сборов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в качестве неналоговых доходов бюджета.
Согласно п. 2 ст. 42 БК РФ доходы бюджетного медицинского учреждения, полученные от предпринимательской и иной деятельности, приносящей доход, после уплаты налогов и сборов в полном объеме учитываются в смете доходов и расходов учреждения и отражаются в доходах соответствующего бюджета как доходы от оказания платных услуг.
Статьей 161 БК РФ определено, что в смете доходов и расходов должны быть отражены все доходы бюджетного учреждения, получаемые как из бюджета и государственных внебюджетных фондов, так и от осуществления предпринимательской деятельности, в том числе доходы от оказания платных услуг, другие доходы, получаемые от использования государственной и муниципальной собственности, закрепленной за бюджетным учреждением на праве оперативного управления, и иной деятельности.
Доходы бюджетного медицинского учреждения от оказания платных медицинских услуг пер-
воначально направляются на покрытие расходов, связанных с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода, и уплату налогов в соответствии с налоговым законодательством, а затем в оставшейся после налогообложения части полностью зачисляются в доход соответствующего бюджета и доводятся до бюджетного учреждения в качестве бюджетного финансирования.
Обратите внимание! Согласно подп. 2 п. 2 ст. 149 НК РФ на территории Российской Федерации освобождается от обложения НДС медицинские услуги, оказываемые медицинскими организациями и (или) учреждениями, врачами, занимающимися частной практикой, за исключением косметических, ветеринарных и санитарно-эпидемиологических услуг. Ограничение, установленное указанным подпунктом, не распространяется на ветеринарные и санитарно-эпидемиологические услуги, финансируемые из бюджета. В целях гл. 21 НК РФ к медицинским услугам относятся:
• услуги, определенные перечнем услуг, предоставляемых по обязательному медицинскому страхованию;
• услуги, оказываемые населению, по диагностике, профилактике и лечению независимо от формы и источника их оплаты по перечню, утвержденному Постановлением Правительства Российской Федерации от 20.02.2001 г. №132;
• услуги по сбору у населения крови, оказываемые по договорам со стационарными лечебными учреждениями и поликлиническими отделениями;
• услуги скорой медицинской помощи, оказываемой населению;
• услуги по дежурству медицинского персонала
у постели больного;
• услуги патолого-анатомические;
• услуги, оказываемые беременным женщинам,
новорожденным, инвалидам и наркологическим больным.
Литература
1. Бюджетный кодекс Российской Федерации (в ред. от 26.04.2007).
2. Налоговый кодекс Российской Федерации (в ред. от 24.07.2007).
3. Федеральный закон от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете».
4. Постановление Правительства РФ от 13.01.1996 № 27 «Об утверждении правил предоставления платных медицинских услуг населению медицинскими учреждениями».
5. Постановление Правительства РФ от 20.02.2001 № 132 «Об утверждении перечня медицинских услуг по диагностике, профилактике и лечению, оказываемых населению, реализация которых независимо от формы и источника их оплаты не подлежит обложению налогом на добавленную стоимость».
6. Приказ Минфина России от 10.02.2006 № 25н «Об утверждении Инструкции по бюджетному учету».
7. Приказ Минфина России от 23.09.2005 № 123н «Об утверждении регистров бюджетного учета».
8. Приказ Минфина России от 21.01. 2005 г. № 5н «Об утверждении Инструкции о порядке составления и предоставления годовой, квартальной и месячной бюджетной отчетности».
Подписка на электронную версию
Теперь журналы Издательского дома «Финансы и Кредит» стали доступны в электронном виде в Научной Электронной Библиотеке (eLIBRARY.RU).
• На сайте eLIBRARY.RU можно оформить годовую подписку на текущие и архивные выпуски журналов, приобрести отдельные номера изданий или статьи.
eLIBRARy.RU
