CC BY
56
УДК 338
ОПТИМАЛЬНОЕ УПРАВЛЕНИЕ ЗАТРАТАМИ НА ПРОИЗВОДСТВО ВОЕННОЙ ПРОДУКЦИИ
Довгучиц Сергей Иванович
директор ФГУП "ЦНИИ "Центр", кандидат экономических наук, Заслуженный экономист Российской Федерации, член Морской коллегии при Правительстве Российской Федерации, член-корреспондент Российской академии ракетных и артиллерийских наук
Кохно Павел Антонович
профессор Аспирантуры ФГУП "ЦНИИ "Центр", доктор экономических наук, профессор
Косарев Алексей Сергеевич
заместитель руководителя Межотраслевого центра обеспечения ценообразования в сфере государственного оборонного заказа ФГУП "ЦНИИ "Центр"
В статье описывается затратный метод расчёта стоимости военной продукции, который определяется аналитическим и синтетическим учётом на предприятиях оборонно-промышленного комплекса. Обосновывается влияние объемов производства на затраты, так как результатом работы предприятия является
выпуск продукции, размер которого в денежных единицах измерения складывается из затрат и прибыли. Положительное (прирост) или отрицательное (уменьшение) изменение объемов производства должно приводить к изменению затрат предприятия. Эти изменения должны анализироваться с целью опре-
деления причин вызванных отклонении и выработки управленческих решений.
Ключевые слова:
• оборонно-промышленный комплекс,
• предприятие,
• управленческий учёт,
• цена военной продукции.
Dovguchits Sergey Ivanovich, director of the Central Shipbuilding Research Institute "Centre", candidate of economic sciences, Honored economist of the Russian Federation, Moscow, Russian Federation.
Kokhno Pavel Antonovich, professor of Postgraduate studies Central Shipbuilding Research Institute "Centre", doctor of economics, professor, Moscow, Russian Federation.
Kosarev Alexey Sergeyevich, deputy head of the Interdisciplinary centre for security pricing in the sphere of the state defense order of the Central Shipbuilding Research Institute "Centre", Moscow, Russian Federation.
Optimum control of costs of production of military production
In article the expensive method of calculation of cost of military production which is defined by the analytical and synthetic account at the enterprises of defense industry complex is described. Influence of outputs on expenses as production which size in monetary units of measurement consists of expenses and profit is result of work of the enterprise locates. Positive has to lead (gain) or negative (reduction) change of outputs to change of expenses of the enterprise. And, respectively, these changes have to be analyzed for the purpose of definition of the reasons of the caused deviations and development of administrative decisions.
Keywords:
• defense industry complex,
• enterprise,
• management accounting,
• price of military production.
Затратный метод определения стоимости военной продукции. При
определении и обосновании стоимости (цены) военной продукции затратным методом устанавливается перечень калькуляционных статей расходов, который определяется учетной политикой хозяйствующего субъекта на основании и в соответствии с требованиями положений по бухгалтерскому учету. При формировании цены продукции, поставляемой по ГОЗ, необходимо учитывать требования Порядка определения состава затрат на производство продукции оборонного назначения.* В общем виде цена продукции, определяемая затратным методом (P), имеет следующую аналитическую зависимость:
Р _ См+Сфот+Сстрах+СНР+Спроч+П, (1)
где: См - затраты на материалы, руб.; СФОТ - затраты на оплату труда, руб.; Сстрах - страховые взносы на обязательное социальное страхование, руб.; СНР - накладные расходы, руб.; Спроч - прочие затраты (затраты на подготовку и освоение производства, затраты на специальную технологическую оснастку, специальные затраты, проч.), руб.; П - прибыль, руб.
Статья "Затраты на материалы". Себестоимость материальных затрат рассчитывается по формуле:
С = С +С +С +С +С +С +
^м ^с ^Е ^ПП ^стор ^тзр ^топз
+ Сэ + Ст -Своз
(2),
* Порядок определения состава затрат на производство продукции оборонного назначения, поставляемой по государственному оборонному заказу, утвержденный приказом Минпромэнерго России от 23.08.2006 № 200.
где См - совокупность затрат на материалы; Сс - затраты на приобретение основных материалов и сырья, используемых при производстве продукции в соответствии с технологией и образующих ее основу, с учетом технологических потерь в пределах норм;
Св - затраты на приобретение вспомогательных материалов, используемых при производстве на технологические цели, которые являются необходимым компонентом в процессе производства, относящиеся на себестоимость изделий по соответствующим нормам и нормативам;
Спп - затраты на приобретение покупных полуфабрикатов - заготовок и деталей в необработанном виде с учетом неизбежных технологических потерь, порядок нормирования которых регламентируется нормативными документами. При этом организации, имеющие собственные заготовительные производства, в отдельных случаях могут калькулировать и показывать эти затраты отдельно как полуфабрикаты собственного производства;
Сстор - затраты на оплату работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями/ собственными обслуживающими производствами, которые могут быть прямо отнесены на себестоимость продукции.
Стзр - транспортно-заготовительные расходы - ввозные таможенные пошлины и сборы, провозную плату, стоимость услуг по доставке и разгрузке, содержание заготовительных цехов и складов, расходы на оплату командировок, непосредственно связанные с заготовкой материалов, потери сырья и материалов в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном Правительством Российской Федерации;
Стоп - затраты на все виды получаемого и непосредственно вырабатываемого топлива на технологические цели. Расчет расходов на топливо осуществляет-
ся на основе региональных цен;
Сэ - затраты на приобретаемую и вырабатываемую электрическую, тепловую и другие виды энергии на технологические цели, в состав которых включаются также расходы на трансформацию и передачу энергии, относимую на стоимость изделий прямым способом или по нормативам. Расчет затрат на покупную энергию осуществляется исходя из действующих в регионе цен на электроэнергию на розничном рынке для промышленных потребителей или на оптовом рынке в зависимости от их статуса как субъектов рынка электрической энергии (мощности) и тарифов на тепловую энергию;
Ст - затраты по оплате невозвратной (включая восстановление) тары и упаковки , полученных от поставщиков материальных ресурсов.
Своз - стоимость остатков материальных ресурсов, образующихся во время процесса изготовления продукции и утративших частично потребительские качества исходного материала (возвратные отходы). При этом возвратные отходы должны оцениваться по пониженной цене исходного материального ресурса (по цене возможного использования) и по полной цене исходного материального ресурса, если отходы реализуются на сторону для использования в качестве полноценного ресурса.
Порядок проведения оценки затрат на материалы осуществляется в соответствии с требованиями Положения по бухгалтерскому учету ПБУ 5/01** и Методическими указаниями по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов.*** При этом необходимо учиты-
** Положение по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов "ПБУ 5/01", утвержденное приказом Минфина РФ от 09.06.2001 № 44н.
*** Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденные приказом Минфина России от 28.12.2001 № 119н.
вать, что стоимость материалов, относимых на данную статью, формируется исходя из цен их приобретения, наценок (надбавок), комиссионных вознаграждений, уплаченных снабженческим и внешнеэкономическим организациям, стоимости услуг товарных бирж, включая брокерские услуги, таможенных пошлин, платы за транспортировку, хранение и доставку, осуществляемые сторонними организациями.
Статья "Затраты на оплату труда". По данной статье отражаются затраты на оплату труда основных (непосредственных) исполнителей, включенные в две калькуляционные статьи: основная заработная плата основных (непосредственных) исполнителей (далее - ОЗП) и дополнительная заработная плата основных (непосредственных) исполнителей (далее - ДЗП).
Оценка затрат на оплату труда осуществляется в соответствии с действующей у хозяйствующего субъекта системой оплаты труда. Перечень расходов на оплату труда, подлежащих включению в ОЗП и ДЗП, определяется статьей 255 НК РФ. В состав ОЗП включаются:
1. Затраты на оплату труда рабочих-повременщиков, оплату труда, начисляемую за выполнение операций по сдельным нормам и расценкам и оплату труда других категорий работающих, непосредственно участвующих в процессе создания продукции. Размер затрат на оплату труда определяется исходя из расчетной (плановой) трудоемкости и оплаты труда работника определенной квалификации.
2. Начисления стимулирующего характера. В состав начислений стимулирующего характера включаются премии за производственные результаты, надбавки к должностным окладам и иные начисления, предусмотренные системой оплаты труда хозяйствующего субъекта.
3. Затраты на оплату труда за рабо-
ту в условиях, отклоняющихся от нормальных (расходы, связанные с особым режимом работы и условиями труда в соответствии с законодательством Российской Федерации).
В состав ДЗП (компенсации) включаются начисления за неотработанное время, установленные хозяйствующим субъектом в соответствии с трудовым законодательством, и относится на себестоимость продукции по согласованному с заказчиком нормативу к ОЗП.
Статья "Страховые взносы на обязательное социальное страхование». В состав данной статьи включаются суммы страховых взносов, уплаченных в Пенсионный фонд Российской Федерации на обязательное пенсионное страхование, в Фонд социального страхования Российской Федерации на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, а также на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования на обязательное медицинское страхование. Тарифы страховых взносов ежегодно определяются в соответствии с Федеральным законом о страховых взносах и Федеральным законом об обязательном социальном страховании.*****
Статья "Накладные расходы" включает затраты, связанные с организацией и управлением деятельностью хозяйствующего субъекта в целом (расходы общего назначения): ОЗП и ДЗП управленческо-
**** Федеральный закон от 24.07.2009 № 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования".
***** Федеральный закон от 24.07.1998 № 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний".
го персонала с учетом страховых взносов на обязательное социальное страхование, амортизация и содержание, а также ремонт имущества общего назначения. При этом необходимо исходить из того, что основным регулятором обоснованности отнесения затрат на данный вид расходов является 25 глава НК РФ, а именно следующие статьи: статья 253 "Расходы, связанные с производством и реализацией", статья 254 "Материальные расходы"; статья 255 "Расходы на оплату труда", статья 256 "Амортизируемое имущество", статья 257 "Порядок определения стоимости амортизируемого имущества", статья 258 "Амортизационные группы (подгруппы). Особенности включения амортизируемого имущества в состав амортизационных групп (подгрупп)", статья 259 "Методы и порядок расчета сумм амортизации", статья 260 "Расходы на ремонт основных средств", статья 263 "Расходы на обязательное и добровольное страхование имущества". Кроме того, при принятии решения об отнесении затрат на данную статью необходимо учитывать требования статьи 270 НК РФ. При оценке затрат следует учитывать то, что в состав накладных расходов не включаются расходы на работы, выполняемые для собственного капитального строительства или ремонта, а также услуги для непромышленных хозяйств.
Статья "Затраты на подготовку и освоение производства" включает пусковые расходы и затраты на подготовку и освоение производства новых видов продукции, а также продукции, объемы производства которой увеличились в два и более раза, относимые на себестоимость этой продукции в порядке, согласованном с заказчиком, если ранее такие расходы не были возмещены отдельным договором.
Статья "Затраты на специальную технологическую оснастку" включает затраты на создание, приобретение, ремонт и поддержание в рабочем состоянии спе-
циальной технологической оснастки целевого назначения. В процессе производства любого изделия применяются различные инструменты и приспособления. Они, так же как и основные средства, участвуют в производственном процессе многократно, а поэтому их стоимость переносится (включается) в себестоимость продукции постепенно по мере износа, т.е. частями.
Для более правильного отражения суммы износа инструментов и приспособлений в себестоимости продукции они разделяются на две основные группы: специальные инструменты и приспособления, называемые в целом «спецоснастка» продукции; инструменты и приспособления общего пользования. Особенностью специальных инструментов и приспособлений является то, что они изготовляются по специальным чертежам и техническим условиям только для производства определенных изделий независимо от их стоимости и срока службы. К ним относятся модели, штампы, пресс-формы, а также специальный режущий и мерительный инструменты и специальные приспособления. Расходы по изготовлению и приобретению стандартных инструментов, контрольно-измерительной аппаратуры общего применения на данную статью не относятся.
При оценке затрат по статье "Затраты на специальную технологическую оснастку" необходимо иметь в виду, что бухгалтерский учет спецоснастки должен осуществляться в соответствии с Методическими указаниями по бухгалтерскому учету специального инструмента.****** Для определения стоимости комплекта спец****** Методические указания по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды, утвержденные приказом Минфина России от 26.12.2002 № 135н (ред. от 24.12.2010) "Об утверждении. Первоначальный текст документа опубликован в "РГ" № 30, 15.02.2003.
оснастки, изготовляемой непосредственно хозяйствующим субъектом, составляются калькуляции на каждое наименование спецоснастки в разрезе статей затрат (материалы и полуфабрикаты, заработная плата, цеховые расходы). Стоимость спецоснастки, изготовляемой непосредственно хозяйствующим субъектом, учитывается на внутризаводских (межцеховых) заказах по цеховой стоимости, т. е. без начисления общехозяйственных расходов:
С = С + С + С + С
^с ^м ^з ^опр ^имз
(3)
где: Сс - стоимость изготовленной спецоснастки (руб.); См - стоимость основных и вспомогательных материалов, полуфабрикатов (за минусом возвратных отходов), топлива и энергии на технологические нужды (руб.). Стоимость материалов определяется исходя из норм расхода на единицу спецоснастки; Сз - стоимость основной и дополнительной заработной платы производственных рабочих с учетом страховых взносов на обязательное социальное страхование (руб.). Заработная плата определяется исходя из трудоемкости изготовления конкретного вида спецоснастки и среднего разряда работ. Средний разряд определяется по данным цехов, занятых изготовлением этого вида оснастки; Сопр - стоимость общепроизводственных расходов, которая складывается из установленного процента к основной заработной плате по отделам-изготовителям данной оснастки (руб.), Сим - стоимость материальных ценностей, остающихся после списания спецоснастки в износ, по цене их возможного использования (руб.).
Статья "Специальные расходы" включает следующие затраты на содержание специальных служб хозяйствующего субъекта: оказание специальной технической помощи сторонними испол-
нителями, проведение в соответствии с техпроцессами различных видов испытаний, а также затрат, связанных с обеспечением этих испытаний (оплата труда участников испытаний, цена готовых изделий, амортизируемых при испытаниях; цена расходных материалов и других материальных ценностей, исключая стоимость их по цене возможного использования, и другие. К этой же статье относятся такие расходы, как платежи институтам или другим организациям за техническую помощь, оказываемую в связи с производством продукции; оплата экспертиз и консультаций, имеющих непосредственное отношение к изготовлению данной продукции; стоимость технической документации (технические описания, правила эксплуатации изделий и другие). При этом стоимость указанных работ и услуг относится к статье «Специальные расходы» лишь в случае, если при распределении расходов по обслуживанию производства и управлению по видам продукции последние будут уменьшены на ту же сумму.
К специальным расходам не могут быть отнесены следующие затраты: затраты, связанные с выполнением предусмотренных технологическим процессом работ по изготовлению и испытанию готовых изделий. Эти затраты включаются в соответствующие статьи калькуляции прямым путем; затраты по обслуживанию производства отдельных изделий в случае, если эти затраты возмещаются заказчиком сверх оптовой цены изделия или за счет специальных ассигнований; затраты по ремонту (включая стоимость готовых изделий, расходуемых у потребителей при производстве гарантийных работ) проданной с гарантией продукции, если последняя вышла из строя ранее установленного для нее гарантийного срока. Эти рас-
ходы не планируются, а только учитываются по статье "Потери от брака".
Для определения суммы затрат на специальные расходы для вновь осваиваемых изделий составляется смета в порядке, аналогичном для калькуляционной статьи "Затраты на специальную технологическую оснастку". При этом смета специальных расходов должна составляться по отдельным видам этих расходов с необходимыми обоснованиями и расчетами. В эти расходы также включаются стоимость изделий, подвергнутых испытаниям и пришедших в негодность (уничтоженных), исходя из заводской себестоимости этих изделий; стоимость полуфабрикатов и деталей, полностью использованных в результате испытаний по цеховой себестоимости этих деталей и полуфабрикатов; расходы по приведению в товарный вид изделий, подвергнутых испытаниям, передаваемых для эксплуатации в войска. В случае, если затраты на проведение специальных испытаний составляют большие суммы в себестоимости продукции, их расчет производится на основе согласованного между заказчиком и исполнителем количества всех типов испытаний, предусмотренных техническими условиями и подлежащих проведению в планируемом году. Согласованное количество испытаний должно быть оформлено специальным протоколом до рассмотрения проектов новых оптовых цен с указанием, что в случае сокращения количества испытаний или проведения их сверхсогласованного количества стороны производят соответствующий перерасчет путем установления доплат или скидок к действующим оптовым ценам.
Расходы по оплате научно-исследовательским институтам или другим организациям за техническую помощь, оказываемую в связи с про-
изводством данного изделия, должны определяться исходя из заключенных договоров и стоимости работ, согласованной с военным представительством и другими ведомствами.
Статья «Прочие производственные затраты» включает все остальные затраты:
Сп _ Спр +Сс + Сдр (4)
где: Сп - совокупность прочих производственных затрат (руб); Спр - затраты, связанные с использованием заемных средств (руб.); Сс - размер страховых взносов по различным видам страхования рисков, возникающих при производстве, хранении и транспортировке продукции (руб.). Расходы по обязательным видам страхования включаются в пределах страховых тарифов, утвержденных в соответствии с законодательством Российской Федерации и требованиями международных конвенций, расходы по другим видам страхования включаются по нормативам, согласованным с заказчиком; Сдр - другие виды затрат в соответствии с установленным законодательством Российской Федерации порядком (руб.). Итогом данной статьи является принятие решения о цене продукции.
Таким образом, в результате определения цены продукции одним из двух или двумя методами, описанными в предлагаемых к использованию методических рекомендаций, составляется матрица принятия решения.
Следует отметить влияние объемов производства на затраты, так как результатом работы предприятия является выпуск продукции, размер которого в денежных единицах измерения складывается из затрат и прибыли. Положительное (прирост) или отрицательное (уменьшение) изменение объемов производства должно приводить к изменению затрат предприятия 123,4. При этом зависимые от объемов
выпуска условно-переменные затраты (затраты на материалы, затраты на оплату труда основных производственных рабочих) должны изменяться в большей степени, нежели условно-постоянные (общепроизводственные и общехозяйственные затраты). Все отклонения от указанной зависимости предприятием должны анализироваться с целью определения причин вызванных отклонений и выработки управленческих решений.
Анализ данных форм № 1-СР, предоставляемый предприятиями ОПК в 2015-2016 годах, позволяет рассмотреть общие закономерности в учете отдельных затрат предприятиями оборонных отраслей промышленности. Сравнение предоставленных данных в целом по ОПК и по отдельным отраслям промышленности показывает, что при общем росте выпуска военной продукции авиационной промышленности в 2016 году по отношению к 2015 году на 113,85%, рост общепроизводственных расходов составил 116,13%. То есть темп роста условно-постоянных затрат продукции военного назначения (ПНВ) авиационной промышленности превышает темп роста объемов ее выпуска. При этом темпы роста соответствующих показателей в целом по продукции авиационных предприятий не отклоняются от установленной зависимости. В целом по военной и гражданской продукции рост общехозяйственных затрат и затрат на материалы и заработную плату непосредственных исполнителей не превысил темпов роста выпуска продукции по всем отраслям.
Из Таблицы 1 также видно, что накладные (общепроизводственные и общехозяйственные) затраты по военной продукции растут быстрее соответствующих затрат по продукции в целом. И это с учетом того, что при формировании и учете косвенных затрат на ПВН
отдельные расходы не разрешено относить при их правомерности в целях определения стоимости гражданской продукции. Превышение темпов роста накладных расходов, в первую очередь общехозяйственных затрат, при производстве военной продукции (продукции ГОЗ) над аналогичными показателями по линейке гражданской продукции, т.е. в целом по предприятиям, является косвенным признаком, свидетельствующим о недостаточном контроле со стороны предприятий и заказчиков за ростом косвенных расходов и обоснованностью фактических затрат, связанных с организацией и управлением деятельностью организации в целом. Итого по организациям ОПК материальные затраты составляют 55% затрат. Из чего следует, что учету и анализу материальных затрат предприятия должны уделять повышенное внимание.
Пример управления затратами на военную продукцию. В качестве примера исследования оптимального управления затратами (расходами) на производство военной продукции рассмотрим предприятие авиационной промышленности АО "Авиастар-СП". АО "Авиастар-СП" - крупнейшее предприятие России по выпуску авиационной техники. Завод специализируется на производстве транспортных самолетов Ил-76МД-90А, пассажирских и грузовых самолетов семейства Ту-204, сервисном обслуживании транспортных самолетов Ан-124 "Руслан". Предприятие осуществляет гарантийное и послегарантийное обслуживание авиационной техники.
В Таблице 2 представлена стоимость выпуска продукции АО "Авиастар-СП" в 2016 году как в целом по предприятию, так и по военной продукции, в том числе отдельно по восстановлению, продлению, модернизации самолета
>
№ э
СО И
о н
X
*
о
я
*
о
о §
к»
Показатель Всего по отраслям Авиационная промышленность Судостроительная промышленность Радиоэлектронная промышленность Промышленность обычных вооружений Промышленность боеприпасов и спецхимии
Всего Военная продукция Всего Военная продукция Всего Военная продукция Всего Военная продукция Всего Военная продукция Всего Военная продукция
1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13
Выпуск продукции 120,07 117,50 121,15 113,85 116,23 118,59 122,70 121,76 113,13 118,21 128,20 133,17
Затраты на материалы 113,36 121,28 106,73 123,75 112,12 113,26 125,37 121,50 119,24 119,97 125,59 129,49
Затраты на оплату труда основных производственных рабочих 112,09 115,92 110,25 111,02 108,53 117,30 117,79 122,29 113,43 113,71 115,03 119,50
Общепроизводственные затраты 114,13 117,31 112,95 116,13 116,08 122,61 114,82 114,73 116,19 117,58 114,86 122,74
Общехозяйственные затраты 109,08 111,00 108,34 110,24 108,94 112,86 107,26 109,01 111,42 107,61 116,39 122,21
Таблгща 1. Темпы роста стоимости продукции по отраслям промышленности (2016 г. к 2015 г.), %
Я
к» к»
»
со и о н
X
*
о
я
*
ч о
о о
Показатель Всего по Военная Восстановление, продление, модернизация сам. Ан-124-100 Сам. Ил-76МД-90А
для ОАК для МО РФ н/д
Выпуск изделия 6 747 032,9 4 312 090,9 888 548,1 1 920 988,1 1 502 554,7
Себестоимость - всего 7 014 701,8 5 086 447,0 874 130,5 1 863 734,5 2 348 581,7
Затраты на материалы 2 929 813,9 2 239 487,4 680 067,7 961 182,8 597 236,7
затраты на материалы без учета работ и услуг сторонних организаций производственного характера Доля в себестоимости 2 238 551,5 31,9 1 656 012,4 32.6 399 107,9 45.7 676 021,0 36.3 579 883,3 24.7
покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия 1 919 619,0 1 517 915,7 389 951,3 637 106,4 490 858,1
Доля в затратах на материалы без учета сторонних 85.8 91.7 97.7 94.2 84.6
работы и услуги сторонних организаций производственного характера Доля в себестоимости 691 262,4 9,9 583 475,0 11.5 280 959,8 32.1 285 161,8 15.3 17 353,4 0.7
Затраты на оплату труда основных производственных рабочих - всего Доля в себестоимости 506 893,1 7.2 307 673,9 6.0 27 864,6 3.2 116 291,0 6.2 163 518,3 7.0
Страховые взносы 163 680,5 104 815,5 9 775,7 39 726,0 55 313,7
Доля в себестоимости 2,3 2.1 1.1 2.1 2.4
Затраты на подготовку и освоение производства - всего
Затраты на специальную технологическую оснастку - всего 1 149.6 0.0 0.0 0.0 0.0
Специальные затраты - всего 143 499,2 129 965,1 0,0 72 573,8 57 391,3
Накладные расходы, всего Доля в себестоимости % от затрат на оплату труда производственных рабочих % но смете разделов II и III формы 1-СР 3 085 887,6 44.0 608,8 547.7 2 153 874,6 42.3 700.1 523.0 143 502,6 16.4 515.0 617 196,5 33.1 530.7 1 393 175,6 59.3 852.0
Общепроизводственные затраты - всего Доля в себестоимости % от затрат на оплату труда производственных % по смете раздела IIформы 1-СР 1 663 273,0 23.7 328.1 296.8 1 157 073,1 22.7 376.1 269.1 79 692,7 9.1 286.0 341 548,2 18.3 293.7 735 832,2 31.3 450.0
Общехозяйственные затраты - всего 1 422 614,6 996 801,5 63 809,9 275 648,3 657 343,4
Доля в себестоимости 20.3 19.6 7.3 14.8 28.0
% от затрат на оплату труда производственных % по смете раздела III формы 1-СР 280.7 250.9 324.0 253.9 229.0 237.0 402.0
Прочие производственные затраты - всего 152 306,7 142 373,5 10 878,9 52 868,0 78 626,6
Внепроизводственные затраты 31 471,2 8 257,0 2 041,1 3 896,4 2 319,5
Прочие всего 328 426,7 280 595,6 12 920,0 129 338,2 138 337,4
Доля в себестоимости 4.7 5.5 1.5 6.9 5.9
Затраты на 1 рубль произведенной продукции 1.04 1.18 1.0 1.0 1.6
Прибыль (убыток) от продаж -267 668,9 -774 356,1 14 417,5 57 253,7 -846 027,0
Таблица 2. Стоимость продукции, выпускаемой АО "Авиастар-СП", по данным формы №1-СР в 2016 г.
70%
60%
50%
40%
30%
20%
10%
0%
31,9
9,9
7.2
2.3
23,7
20,3
4,7
32,6
11,5
6,0 2,1
22,7
19,6
5,5
45,7
32,1
3,2
ы
9,1
7,3
36,3
15,3
6,2 2Л
18,3
14,!
6,9
24,7
0,7 7,0
31,3
28,0
5,9
Организация Военная СО Ан-124-100для СО Ан-124-100для Ил-76МД-90А
продукция ОАК МО РФ
Затраты на материалы без учета работ и услуг сторонних организаций производственного характера
работы и услуги сторонних организаций производственного характера
Затраты на оплату труда основных
производственных
рабочих - всего
Страховые взносы на обязательное социальное страхование
Общепроизводственные затраты - всего
Общехозяйственные затраты - всего
Прочие всего
О и О ч О
к
X
о £
X X о-
§
Рисунок 1. Сравнение структур затрат в стоимости продукции, изготовляемой АО 'Авиастар - СП" в 2016 г.
Я
Ан-124-100 (для двух заказчиков - Минобороны России и ОАК) и изготовлению самолета Ил-76МД-90А. Анализ данных по АО "Авиастар-СП" показал значительное отличие структуры стоимости (доли затрат) отдельно взятой продукции предприятия от ее аналогичной продукции, поставляемой другому заказчику, так и от военной продукции и продукции, поставляемой предприятием в целом.
На Рисунке 1 представлены различные варианты (примеры) анализа структуры затрат продукции АО "Авиастар-СП" по организации и по военной продукции в целом, работы (сервисное обслуживание СО) по восстановлению, продлению, модернизации самолета Ан-124-100 для Минобороны России и ОАК в отдельности, а также по изготовлению самолета Ил-76МД-90А.
Как видно на Рисунке 1 в целом по организации и по военной продукции доли затрат отличаются несущественно. Что нельзя сказать при сопоставлении долей затрат по отдельно взятой продукции. В себестоимости обслуживания Ан-124-100 для заказчика в лице ОАК стоит выделить рост удельного веса материальных затрат (45,7%), в том числе работ и услуг сторонних организаций производственного характера (32,1%) относительно весов соответствующих затрат в стоимости всей поставляемой в 2016 году продукции.
Другими составляющими себестоимости статьей калькуляции, требующими анализа, являются общепроизводственные и общехозяйственные расходы (вместе - накладные расходы). Накладные расходы распределяются на виды продукции в соответствии с принятой на предприятии учетной политикой. Это может быть либо прямой счет, либо в зависимости от специфики производимой продукции пропорционально заработ-
ной плате производственных рабочих, по нормо-часам, по сметным ставкам, пропорционально выпуску.
В связи с отсутствием в представленных формах информации по наименованию показателя, принятого АО "Авиастар-СП", в качестве базы распределения общепроизводственных расходов (стр.180 раздела II формы 1-СР) и общехозяйственных расходов (стр.229 раздела III формы 1-СР), невозможно в полной мере оценить обоснованность расчета и признания уровня накладных расходов в составе себестоимости продукции. Например, в себестоимости изготовления самолета ИЛ-76МД-90А доля накладных расходов составила всего 59,3% (31,3% - ОПР и 28,0% - ОХР), уровень ОПР - 450%, ОХР - 402% (в том случае, если базой распределения накладных расходов являются затраты на оплату труда производственных рабочих. При том, что доля накладных расходов за 2016 год по всей военной продукции ниже - всего 42,3%, из них 22,7% - ОПР и 19,6% - ОХР, уровень накладных расходов - всего 700,1%, из них 376,1% - ОПР, 324% - ОХР.
Указанный факт может свидетельствовать о непропорциональном отнесении накладных расходов на себестоимость отдельной продукции. В целом данный факт требует проведения дополнительных исследований заявленного уровня накладных расходов при формировании цены продукции, в том числе с учетом длительности и специфики производства данного образца ВВСТ, в том числе особенности определения ОПР (цеховых расходов) и изменения размера ОХР в различные периоды (года) выпуска в соответствии с технологическим циклом производства и показателей загруженности в данные периоды.
Одним из таких дополнительных исследований, которое необходимо про-
водить по данным форм 1-СР, является определение процентов накладных расходов к базе их распределения и сопоставления полученного показателя с аналогичным показателем при производстве данной продукции и по предприятию в целом, а также по отдельным изделиям (различным образцам). Предположив, что базой для распределения ОПР и ОХР на АО "Авиастар-СП" являются затраты на оплату труда основных производственных рабочих, можно сделать предварительный вывод о наличии признака завышения (непропорциональности отнесения) накладных расходов изготовления самолета Ил-76МД-90А, в целом размер которых 852% к ФОТ превышает уровень накладных расходов в целом по организации. Здесь стоит заметить, что для подтверждения обоснованности накладных расходов необходимо запрашивать у предприятия дополнительные материалы, поясняющие отклонения, которые могут быть вызваны объективными факторами -особенностями производства.
Следует подчеркнуть важную роль системы управленческого учета предприятий в части себестоимости продукции по ГОЗ. Действенные методы и подходы ее организации и учета позволяют избегать проблемных вопросов, которые могут возникнуть при реализации действующего нормативного регулирования процесса ценообразования на продукцию по ГОЗ.
Если в целом говорить о предприятиях любой отрасли ОПК, ее развитие сдерживается нерешенными до настоящего времени следующими проблемами5,6:
- опережающий рост цен на энергоносители, сырье, материалы, полуфабрикаты и покупные изделия при сдерживании роста цен на собственную продукцию в целях сохранения позиций на внутреннем и внешнем рынках;
- отсутствие учета в действующей
системе ценообразования по ГОЗ особенностей производства продукции. Не определены отраслевые особенности установления затрат, принимаемых в качестве основы при формировании цен на кардинально отличающуюся продукцию (поставка, ремонт, сервисное обслуживание, утилизация).******* Кроме того, не согласован дифференцированный подход к установлению нормы прибыли;
- сохраняющаяся зависимость производства ряда важнейших видов вооружения, военной и специальной техники (ВВСТ) от поставок, комплектующих по импорту, вследствие непрогнозируемого роста доллара США и евро, в которых происходят расчеты за поставки импортного сырья, материалов и комплектующих, а также по внешнеполитическим причинам у предприятий-потребителей импортной составляющей отсутствует возможность влиять на такие негативные сценарии развития отношений с иностранными поставщиками, как рост цен и изменения условий поставок;
- мелкосерийность производства и низкая загрузка мощностей;
- малая доступность кредитных средств и высокие проценты по кредитам и займам;
- высокий физический износ активной части основных фондов большинства промышленных предприятий ОПК;
- отсутствие действенных стимулов со стороны государства и инициатив со стороны руководства предприятий ОПК по диверсификации производства - при замедлении темпов производства
******* Основным документом, регламентирующим состав затрат на всех этапах жизненного цикла ВВТ, является Порядок определения состава затрат на производство продукции оборонного назначения, поставляемой по государственному оборонному заказу, утвержденный приказом Минпромэнерго РФ от 23.08.2006 №200, действие которого распространяется на все этапы жизненного цикла, кроме НИОКР. Однако особенности учета затрат не раскрываются, их регламентация возлагается на заказчиков.
оборонной продукции высвобождаемые средства производства необходимо загружать дополнительными гражданскими заказами.
Измерение уровня диверсификации и финансовой устойчивости. Для упрощённого измерения диверсификации промышленного производства используют два подхода. Первый - простое перечисление отраслей производства, в которые диверсифицировано предприятие. Этот подход может давать существенные искажения при разнообразии производств небольшого масштаба. Положительной стороной подхода является простота, быстрота вычисления. Он может использоваться для начальной оценки степени диверсификации.
Второй подход - комбинированный, исправляющий недостатки первого, основан на «энтропийном индексе диверсификации», который рассчитывается по формуле:
БТ Р, Юо
»=1
где DT - энтропийный индекс диверсификации; ^ - доля производства продукции или услуг вида 1 в общем объёме производства предприятия; N - общее число наименований номенклатуры разнородной продукции или услуг предприятия.
Энтропийный индекс связан со статистическим индексом энтропии распределения. По своей структуре они сходны, но первый определяется в явной, а второй в вероятностной форме. Энтропийный индекс диверсификации позволяет дать взвешенную оценку всех факторов, влияющих на этот процесс, а именно количества и размера деловых направлений. Имея количественные характеристики явления, можно приступить к методической разработке по нескольким направлениям. Все они сводятся
главным образом к определению оптимального распределения капитальных ресурсов и производства разных видов продукции в общем объёме производства при диверсификации. Разработанные модели отличаются по принципу определения такого оптимума. Кроме классических показателей при инвестировании могут существовать и особые, например оптимальная диверсификаци-онная структура. Под такой структурой понимается соотношение производств разных видов продукции в общем производстве всего предприятия в целом. При оптимальной диверсификационной структуре достигается максимальная стабилизация финансово-экономического положения всего предприятия оборонно-промышленного комплекса (ОПК).
Однако следует иметь в виду, что диверсификация имеет свои положительные и отрицательные стороны. И прежде чем принять решение по реализации той или иной программы диверсификации, следует произвести тщательный анализ и оптимизацию такой программы. Большинство предприятий ОПК, начинавших свою деятельность в качестве узкоспециализированных предприятий, с течением времени сталкивается с необходимостью принятия решения о диверсификации своей деятельности. Стремление к диверсификации может быть вызвано невозможностью достижения фирмой своих целей в рамках существующего бизнес-портфеля; недостаточностью для фирмы прибыли, остающейся в её распоряжении, для реализации планов по расширению текущей деятельности; соображениями престижа или возможностью получения большей прибыли, чем при простом наращивании объёмов производства. Также одной из важнейших причин диверсификации является попытка снизить предпринимательские риски, распределив их между
различными сферами деятельности.
Выделяют два крупных направления диверсификации для промышленных предприятий (фирм). Первое из них связано с использованием при диверсификации преимуществ, которых добилась фирма в традиционной для себя сфере: использование при диверсификации существующих технологий, возвратного сырья, каналов распределения, производственных мощностей и т. д. Данное направление получило название "си-нергическая диверсификация". Второе направление, называемое "конгломератной диверсификацией", выражается в переходе фирмы в область, не связанную с текущим бизнесом фирмы, к новым технологиям и потребностям рынка. Направлено на получение фирмой большей прибыли и минимизацию предпринимательских рисков. Фактически выбор варианта диверсификации для фирмы направлен на получение наибольшей прибыли в среднесрочном и долгосрочном периоде.
По нашему мнению, выбор направления диверсификации предприятий и организаций ОПК должен осуществляться по следующей схеме:
1. Диагностика финансового состояния и эффективности хозяйственной деятельности предприятия.
2. Определение вида диверсификации.
3. Определение потенциально возможных вариантов диверсификации (составление максимально полного списка).
4. Оценка экономической эффективности каждого варианта диверсификации: построение математической модели диверсификационного проекта; расчёт показателей эффективности диверсифи-кационногго проекта; определение риска диверсификационного проекта.
5. Формирование оптимальной ди-версификационной программы.
Выбор стратегии диверсификации
определяется в первую очередь финансовым положением предприятия. Платежеспособность и финансовая устойчивость являются важнейшими характеристиками финансово-экономической деятельности предприятия в условиях рыночной экономики. Если предприятие финансово устойчиво, платежеспособно, оно имеет преимущество перед другими предприятиями того же профиля в привлечении инвестиций, в получении кредитов, в выборе поставщиков и в подборе квалифицированных кадров. Финансовая устойчивость предприятия есть не что иное, как надёжно гарантированная платежеспособность, независимость от случайностей рыночной конъюнктуры и поведения партнёров. Платежеспособность в международной практике означает достаточность ликвидных активов для погашения в любой момент всех своих краткосрочных обязательств перед кредиторами. Превышение ликвидных активов над обязательствами данного вида означает финансовую устойчивость.
Методика анализа финансового состояния и оценки финансовой устойчивости включает следующие блоки: общая оценка динамики и структуры статей бухгалтерского баланса; анализ финансовых коэффициентов; определение типа финансовой устойчивости предприятия.
Главной целью установления типа финансовой устойчивости является определение близости или удалённости от угрозы банкротства. При недостаточных финансовых ресурсах и убыточности бизнеса перед предприятием стоит одна задача - выжить. При имеющихся значительных свободных средствах предприятие ставит перед собой задачу увеличения прибыли путём диверсификации. В первом случае предприятие вынуждено заниматься поиском варианта
диверсификации, дающим ему возможность максимально полно использовать имеющийся у него потенциал, в первую очередь производственный с минимальными дополнительными вложениями и достаточно высокой нормой прибыли. Во втором случае предприятие производит поиск вариантов диверсификации, дающих ему возможность вложения свободных средств в новые сферы для увеличения получаемой прибыли, в том числе в сферы, где норма прибыли на капитал ниже существующей, если дальнейшая экспансия в традиционной сфере ограничена. При этом барьеры для вступления в отрасль не играют для предприятия значительной роли.
В зависимости от результатов, полученных в ходе анализа финансового положения предприятия, при определении вида диверсификации следует пользоваться заранее разработанной матрицей.
Многочисленные исследования связи между диверсификацией и эффективностью, проведённые отечественными и зарубежными экономистами, позволили сделать два основных вывода:
1. Если основное внимание уделяется таким показателям активности предприятий, как рост объёмов продаж, увеличение доли рынка, рост доходов от продаж, то более высокие оценки эффективности получают компании, которые проводят диверсификацию в направлениях, близких или непосредственно связанных с основной деятельностью, т. е. синерги-ческая диверсификация.
2. Если рассматриваются финансовые показатели - дивиденды, рост рыночной стоимости акций - то наиболее высокие оценки получают конгломераты.
В заключение статьи отметим, что к 2020 году ГПВ - 2020 будет выполнена, и Вооруженные Силы России должны получить более половины современных образцов ВВСТ. Благодаря принятому
федеральному закону от 05.04.2013 № 44-ФЗ и Постановлению Правительства Российской Федерации******** за предыдущие несколько лет достигнуты определенные успехи в сфере развития методологии ценообразования на продукцию, поставляемую по государственному оборонному заказу, усовершенствованы отдельные механизмы управления его формированием, размещением и исполнением, развивается межведомственное взаимодействие по обеспечению контроля в данной сфере.
Однако всех принятых мер в сфере формирования обоснованного состава и величины затрат на производство оборонной продукции пока явно недостаточно. Качественных изменений в деятельности органов исполнительной власти и в повышении степени вовлеченности экспертного сообщества и отраслевых институтов в полной мере достигнуть, к сожалению, пока не удалось. В этих условиях задача совершенствования организационно-экономического механизма формирования цен на продукцию, поставляемую по ГОЗ, представляется крайне актуальной.
В современных условиях возникает необходимость оценить возможности оптимизации различных затрат
******** Федеральный закон от 05.04.2013 № 44-ФЗ "О контрактной системе в сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд". Постановление Правительства РФ от 28.04.2015 № 407 (ред. от 04.09.2015) "О порядке определения начальной (максимальной) цены государственного контракта, а также цены государственного контракта, заключаемого с единственным поставщиком (подрядчиком, исполнителем), при осуществлении закупок товаров, работ, услуг по государственному оборонному заказу". Постановление Правительства РФ от 30.06.2004 № 331 (ред. от 25.12.2015) "Об утверждении Положения о Федеральной антимонопольной службе" (с изм. и доп., вступ. в силу с 10.01.2016). Постановление Правительства Российской Федерации от 05.12.2013 № 1119 "Об утверждении Положения о государственном регулировании цен на продукцию, поставляемую по государственному оборонному заказу".
на производство и реализацию ВВСТ, которые были бы ниже возможной рыночной цены, но обеспечивали оптимальный уровень рентабельности. Экономические трудности, возникшие в предыдущие годы: падение уровня промышленного производства, перебои в производственно-хозяйственной деятельности предприятий ОПК, вынужденные сокращения квалифицированных работников - не способствуют повышению качества оценки возможностей оптимизации различных затрат. Тем не менее все больше выявляется необходимость воздействия на величину издержек как весьма эффективного инструмента повышения эффективности использования бюджетных ассигнований для производства ВВСТ.
Необходимо особо отметить, что оценка возможностей оптимизации различных затрат - это непрерывный во времени процесс комплексного воздействия на издержки предприятия-изготовителя ГОЗ с целью обеспечения их оптимального уровня, структуры и динамики. Оценка возможностей оптимизации различных затрат требует не только анализа вопросов экономии при расходовании производственных ресурсов на производство ВВСТ, но и выявления затрат, возникновение которых связано с внешними, не зависящими от предприятия-изготовителя ВВСТ причинами.
Выявление и предотвращение таких затрат, связанных с организационными факторами, нормативно-правовыми, финансово-экономическими, является функцией не только предприятия-исполнителя ГОЗ, но и федеральных органов исполнительной власти, поскольку их деятельность во многом определяет
загрузку и эффективность использования специализированных мощностей военного производства. Для выявления возможностей оптимизации различных затрат необходимо определить какие отрицательные отклонения и какими факторами вызваны, установить виновного за произошедшее негативное отклонение, принять решения, позволяющие избежать нежелательных отклонений в будущем. Этому во многом способствует государственная автоматизированная система сопровождения государственного оборонного заказа7.
Литература
1. Кохно П.А. Ядро промышленности и доходности: монография. - М.: Граница, 2017. - 320 с.
2. Кохно П.А. Максимизация добавленной стоимости в продукции предприятий оборонно-промышленного комплекса // Научный вестник оборонно-промышленного комплекса России.-2016.-№ 3. -С. 7-20.
3. Кохно П.А. Экономическая стратегия предприятий оборонно-промышленного комплекса // Научный вестник оборонно-промышленного комплекса России. - 2016. - № 4. - С. 10-26.
4. Изгалиева К.С., Кохно П.А. Индикаторы управления качеством бизнес-процессов предприятий оборонно-промышленного комплекса // Управление экономическими системами: электронный научный журнал.-2017.- № 4 (98).
5. Кохно П.А. Конкурентный цикл вооружения // Военная мысль.- 2016.-№6. - С. 57-67.
6. Вейко А.В., Кохно П.А. Экономика ракетно-космической отрасли: монография. - Saarbrücken, Deutschland / Германия: LAP LAMBERT Academic Publishing RU,2017- 244 с.
7. Косарев А.С. Государственная автоматизированная система сопровождения государственного оборонного заказа: экономические инструменты // Научный вестник оборонно-промышленного комплекса России.- 2017.- № 2. - С. 19-26.
