CC BY
11
ПРОБЛЕМЫ ОБРАЗОВАНИЯ
ОБРАЗОВАТЕЛЬНАЯ ПРОГРАММА ПО ОСНОВАМ МЕЖДУНАРОДНОГО БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА
Л.А. Чалдаева,
доцент Финансовой академии при Правительстве РФ, аккредитованный преподаватель Международной ассоциации бухгалтеров
В рамках учебной программы обучения основам и правилам ведения бухгалтерского учета с использованием международных стандартов финансовой отчетности продолжаем публикацию курса лекций.
Тема 16. Организация учета в коммерческих организациях-товариществах
План лекции
1. Организационные аспекты товарищества
2. Финансовые аспекты организации товарищества
3. Особенности бухгалтерского учета в товариществах
Список рекомендуемой литературы
1. Дымова И.А. Международные стандарты бухгалтерского учета. М.: «Главбух», 2000.
2. Качалин В. В. Финансовый учет и отчетность в соответствии со стандартами GAAP. М.: «Дело», 2000.
3. Конспект лекций по курсу «Бухгалтерский учет». Основной курс. Международная ассоциация бухгалтеров. Лондон, 1997.
4. Мюллер Г., Гернон X., Миик Г. Учет: международная перспектива. М.: «Финансы и статистика», 1999.
5. Палий В. Ф. Международные стандарты финансовой отчетности. М.: ИНФРА-М, 2002.
6. Терехова В.А. Международные стандарты бухгалтерского учета в российской практике. М.: «Перспектива», 1999.
7. Стаханов А.Ю. Бухгалтерский баланс. Международные и российские стандарты. М.: «Бизнес-информ», 1999.
1. Организационные аспекты товарищества
Сущность товарищества как организационно-правовой формы регламентируется, в частности в Великобритании, Законом о партнерстве 1890 г., в котором понятие «товарищество» определяется как отношения между лицами, осуществляющими деловые операции совместно с целью получения прибыли.
Очевидно, основной целью создания товарищества является получение прибыли. Следовательно, данное определение исключает группу лиц, образующих товарищество, которое, по сути, является лишь клубом или некоммерческой организацией, создаваемой к их взаимной выгоде.
Количество партнеров в товариществе ограничено. В большинстве случаев число партнеров не должно превышать 20 человек, за исключением банковского товарищества, где их число не должно превышать 10. Однако из правила есть исключение, которое состоит в том, что в некоторых профессиональных товариществах количество партнеров может быть больше 20. Это является характерным, например для сообщества юристов, бухгалтеров.
Товарищества могут создаваться в двух видах: товарищества с неограниченной ответственнос-
тью и товарищества с ограниченной ответственностью.
Товарищества с неограниченной ответственностью. Это самый распространенный тип товарищества. В своем составе товарищество с неограниченной ответственностью имеет несколько главных партнеров, каждый из которых вносит согласованную сумму капитала и взамен этого вложения получает право на участие в бизнесе. Они не имеют права получать зарплату за свое участие в товариществе, если иное специально не оговорено в соглашении о партнерстве. В то же время все главные партнеры имеют право на определенную долю прибыли, отвечают по всем долгам товарищества и принимают участие в компенсировании убытков.
Товарищества с ограниченной ответственностью. В товариществе с ограниченной ответственностью должен присутствовать, по крайней мере, один главный (ведущий) партнер, который ведет дела предприятия и отвечает по долгам всем своим имуществом точно так же, как и в товариществе с неограниченной ответственностью.
Партнеры с ограниченной ответственностью могут не участвовать в бизнесе, и их ответственность по долгам товарищества ограничена суммой вложенного капитала. Товарищества с ограниченной ответственностью, так же, как и товарищества с неограниченной ответственностью,
Обязательственные права
ж
Хозяйственные общества и товарищества
Рис. 1. Характер собственности учредителей на имущество
должны быть зарегистрированы. В настоящее время в практике хозяйственных отношений все реже встречаются товарищества данного вида. Это объясняется возросшей деловой активностью и большим общественным востребованием товариществ с неограниченной ответственностью.
В российской практике хозяйственными товариществами и обществами признаются коммерческие организации с разделенным на доли (вклады) учредителей (участников) уставным (складочным) капиталом. При этом имущество, созданное за счет вкладов учредителей (участников), а также произведенное и приобретенное хозяйственным товариществом или обществом в процессе его деятельности, принадлежит ему на праве собственности (рис. 1).
Хозяйственные товарищества могут создаваться в форме:
1. Полного товарищества. Законодательством полным признается товарищество, участники которого (полные товарищи) в соответствии с заключенным между ними договором занимаются предпринимательской деятельностью от имени товарищества и несут ответственность по его обязательствам принадлежащим им имуществом.
Прибыль и убытки полного товарищества распределяются между его участниками пропорционально их долям в складочном капитале, если
Учредители
Право собственности и иные вещныеправа
Государственные и унитарные муниципальные предприятия
иное не предусмотрено учредительным договором или иным соглашением участников. Не допускается соглашение об устранении кого-либо из участников товарищества от участия в прибыли или в убытках. Если вследствие понесенных товариществом убытков стоимость его чистых активов станет меньше размера его складочного капитала, полученная товариществом прибыль не распределяется между участниками до тех пор пока стоимость чистых активов не превысит размер складочного капитала.
2. Товарищества на вере (коммандитные товарищества). Товариществом на вере (коммандитным товариществом) признается товарищество, в котором наряду с участниками, осуществляющими от имени товарищества предпринимательскую деятельность и отвечающими по обязательствам товарищества своим имуществом (полными товарищами), имеется один или несколько участников - вкладчиков (коммандитистов), которые несут риск убытков, связанных с деятельностью товарищества, в пределах сумм внесенных ими вкладов и не принимают участия в осуществлении товариществом предпринимательской деятельности.
Хозяйственные общества могут создаваться в форме акционерного общества, общества с ограниченной или с дополнительной ответственностью.
Акционерным обществом признается общество, уставный капитал которого разделен на определенное число акций; участники акционерного общества (акционеры) не отвечают по его обязательствам и несут риск убытков, связанных с деятельностью общества, в пределах стоимости принадлежащих им акций.
Обществом с ограниченной ответственностью признается учрежденное одним или несколькими лицами общество, уставный капитал которого разделен на доли определенных учредительными документами размеров; участники общества с ограниченной ответственностью не отвечают по его обязательствам и несут риск убытков, связанных с деятельностью общества, в пределах стоимости внесенных ими вкладов.
Участники общества, внесшие вклады не полностью, несут солидарную ответственность по его обязательствам в пределах стоимости неоплаченной части вклада каждого из участников.
Обществом с дополнительной ответственностью признается учрежденное одним или несколькими лицами общество, уставный капитал которого разделен на доли определенных учредительными документами размеров; участники такого общества солидарно несут субсидиарную ответственность по его обязательствам своим имуществом в одинаковом для всех кратном размере к стоимости их вкладов, определяемом учредительными документами общества. При банкротстве одного из участников его ответственность по обязательствам общества распределяется между остальными участниками пропорционально их вкладам, если иной порядок распределения ответственности не предусмотрен учредительными документами общества.
Вкладом в имущество хозяйственного товарищества или общества могут быть деньги, ценные бумаги, другие вещи или имущественные права либо иные права, имеющие денежную оценку.
Участники хозяйственного товарищества или общества имеют право:
• участвовать в управлении делами товарище -ства или общества;
• получать информацию о деятельности товарищества или общества и знакомиться с его бухгалтерскими книгами и иной документацией в установленном учредительными документами порядке;
• принимать участие в распределении прибыли;
• получать в случае ликвидации товарищества или общества часть имущества, оставшегося после расчетов с кредиторами, или его стоимость.
Участники хозяйственного товарищества обязаны:
• вносить вклады в порядке, размерах, способами и в сроки, которые предусмотрены учредительными документами;
• не разглашать конфиденциальную информацию о деятельности товарищества или общества.
В зарубежной практике в товариществах различают следующие типы партнеров: ведущий партнер, партнер-наблюдатель, кредит-партнер и партнер с ограниченной ответственностью.
Ведущий партнер. Это тот партнер, который активно участвует в деловых операциях товарищества, несет ответственность по обязательствам
товарищества не только суммой паевого взноса, но и своим имуществом. Доход ведущего партнера пропорционален сумме паевого взноса, который начисляется и выплачивается ему ранее, чем партнеру-наблюдателю.
Партнер-наблюдатель. Если партнер, который отошел от активного участия в делах товарищества, однако оставил свой капитал в бизнесе и получает более низкую долю в прибылях, чем ведущий партнер. Сумма его дохода оговаривается в договоре о партнерстве и составляет определенный процент от дохода товарищества.
Кредит-партнер. Характеристика кредит-партнера подобна характеристике партнера-наблюдателя в том плане, что он предоставляет свой капитал товариществу, но в форме займа, который оформляется соответствующим образом. Кредит-партнер также активно не участвует в делах бизнеса, как и партнер-наблюдатель. Проценты по предоставленным товариществу денежным средствам аккумулируются на специальном счете и включаются в «Счет прибыли и убытки» до расчета прибыли и учитываются в ее распределении между членами товарищества.
Кредит-партнер по своему статусу имеет много общего с положением кредитора по отложенному обязательству. Он получает доход после всех кредиторов, в отличие от кредитора с предпочтительным правом требования, получающего его прежде всех других кредиторов.
Партнер с ограниченной ответственностью. Такой партнер не участвует, а фактически отстранен отдел товарищества. Его ответственность по долгам товарищества ограничена суммой вложенного капитала. Соответственно доход партнера с ограниченной ответственностью рассчитывается пропорционально вложенным средствам.
Основные положения законодательства о партнерстве. Если партнеры не составляют письменного или устного соглашения о товариществе, в котором устанавливается статус каждого, то они должны руководствоваться законодательством о партнерстве, регулирующем их отношения, права и обязанности.
Законодательно закреплены следующие положения:
1) все партнеры имеют право участвовать в равных долях в капитале и прибылях фирмы;
2) все партнеры должны в равной степени по-
крывать убытки и расходы, независимо от того, капитальные они или текущие;
3) если партнер предоставляет аванс (заем) фирме сверх суммы своей доли в складочном капитале, то он имеет право на получение процентного дохода по установленной процентной ставке (5%) с даты предоставления аванса или займа;
4) партнер не имеет права претендовать на процентный доход на вложенный капитал, прежде чем будет определена сумма прибыли;
5) никакой партнер не имеет права на вознаграждение в виде зарплаты за работу, связанную с бизнесом товарищества, если речь не идет о дополнительной работе, связанной с небрежностью другого партнера;
6) любой партнер, кроме партнера с ограниченной ответственностью, может принять участие в управлении предприятием;
7) никакое лицо не может быть представлено как партнер, если нет согласия всех главных (ведущих) партнеров;
8) никто не имеет права исключить кого-либо из партнеров без согласия большинства партнеров;
9) любые разногласия, которые могут возникнуть в ходе деловых операций фирмы, могут быть разрешены большинством партнеров;
10) запрещается изменять характер товарищества без согласия всех партнеров;
11) книги партнерства должны храниться вместе основного бизнеса, где любой партнер (или его агент) мог бы ознакомиться с ними и сделать копии;
12) любой партнер, осуществляющий личные платежи или принимающий на себя личные обязательства в ходе обычного и надлежащего ведения дел или в связи с сохранением собственности или бизнеса фирмы, имеет право на возмещение, компенсацию расходов со стороны партнерства.
2. Финансовые аспекты организации товарищества
Вопросы организации финансов товарищества наряду с общепризнанными, такими как установление сферы финансовых отношений, функций финансов, структуры финансовых ресур-
сов, определения доходов и расходов товарищества, планирования прибыли и ее распределения, включают основы формирования паевого (складочного или уставного) капитала, правила участия партнеров в распределении прибыли и убытков товарищества, порядка начисления процентов на капитал и сумму изымаемого капитала, а также начисления заработной платы партнерам.
Основы формирования паевого капитала товарищества и его фиксированной части Участники товарищества при его формировании или вступлении в уже функционирующее товарищество обязаны внести определенную сумму средств на определенных условиях, что в конечном итоге определит их статус и величину будущего дохода от результатов деятельности товарищества. Кроме того, соглашение о товариществе часто предусматривает условие постоянного присутствия на счете внесенного пая. Как следствие этого товариществу необходимо открыть отдельные текущие счета для каждого из партнеров, которые включают такие статьи:
1) зарплата партнеров;
2) проценты на капитал;
3) проценты на изымаемый капитал;
4) сумма изъятия капитала;
5) участие в прибыли и убытках. Основное правило практики учета фиксированного паевого капитала состоит в том, что, если нет распоряжения об ином, необходимо использовать текущие счета. В редких случаях вышеупомянутые статьи отражаются на счетах капитала партнеров.
В том случае, если используется фиксированный паевой капитал, то любые денежные средства, авансированные партнерами после оплаты капитала, должны рассматриваться как займы. Конечно, партнеры могут договориться о включении их в капитал. По этим займам выплачиваются процентные вознаграждения, которые заносятся на текущие счета партнеров.
Правила участия партнеров в распределении прибыли и убытков товарищества Соглашение о товариществе обычно устанавливает, в каких долях распределяется прибыль между участниками товарищества. Если это не отмечено в договоре товарищества с партнерами, то законодательство допускает распределение прибыли и убытков между ними поровну.
Соглашение о партнерстве может быть составлено в письменной форме.
Письменное соглашение обычно, хотя и не обязательно, составляется как официальный документ. Письменное соглашение о партнерстве, поскольку оно предпочтительнее, чем устное, в своей заключительной форме является результатом переговоров между предполагаемыми партнерами. Если соглашение скрепляется печатью, то этот документ приобретает силу договора о создании товарищества.
Соглашение о партнерстве включает следующие пункты: требования, предъявляемые к членам товарищества; сумма паевого взноса, которую вносит каждый партнер; способ и условия осуществления паевого взноса; величина процентной ставки, если взнос должен приносить доход; размер заработной платы в том случае, если кто-либо из партнеров должен ее получать; доля участия в прибыли и убытках; дата регистрации и начала функционирования товарищества; описание процедуры выхода из состава партнеров товарищества; сумма ежемесячного изъятия каждым партнером денежных средств из доходов товарищества; условия начисления процентного дохода на изымаемый капитал; величина процентной ставки на изъятый капитал; условия доступа к счетам капитала товарищества; условия открытия текущих счетов для каждого из партнеров; правила подготовки и проведения аудиторской проверки; правила подписания годовых отчетов; правила разрешения споров и назначения арбитра.
Порядок начисления процентов на капитал и сумму изымаемого капитала
Если прибыль по итогам года не распределяется пропорционально внесенным партнерами капиталам, то обычно разрешается начислять проценты на капитал, но это делается, только когда получено согласие всех партнеров. Проценты начисляются на дебет счета ассигнований и заносятся в кредит текущего счета соответствующего партнера.
Партнеры имеют право производить изъятия капитала, и с целью соблюдения равенства прав партнеров за пользование этими средствами необходимо взимать проценты. Сумма процентов на изъятия капитала заносится в дебет текущего счета и кредит счета ассигнований. Это правило,
очевидно, должно упорядочить намерения партнеров изымать из оборота товарищества денежные средства, что, безусловно, делается в его интересах.
Правила начисления заработной платы партнерам
Хотя в зарубежном законодательстве о партнерстве и установлено, что никакой партнер не имеет права на вознаграждение в виде зарплаты за работу, связанную с бизнесом товарищества, если речь не идет о дополнительной работе, связанной с небрежностью другого партнера, тем не менее правилами внутреннего распорядка товарищества может быть установлено следующее.
1. Тем партнерам, которые более других были заняты текущими делами товарищества или выполняли работу по устранению ошибок, допущенных другими партнерами, по взаимному соглашению партнеров такое положение признается узаконенным. Следовательно, им устанавливается отдельная зарплата за добровольно принятое на себя исполнение обязанностей.
2. Партнерам-наблюдателям и кредит-партне-рам допускается выплачивать заработную плату взамен предоставления им меньшей доли дохода в прибыли товарищества.
3. Выплата заработной платы партнерам дебетуется на счете ассигнований.
(Продолжение следует)
