CC BY
28
Всё для бухгалтера
НОВЫЕ ПРАВИЛА ВЕДЕНИЯ БЮДЖЕТНОГО УЧЕТА В 2009 г.
Г.М. ФЕДИНЛ, заведующая отделомметодологш Управления бухгалтерского учета и отчетности Министерства финансов Московской области
Министерством финансов РФ издан приказ от 30.12.2008 № 148н об утверждении Инструкции по бюджетному учету (далее по тексту — Инструкция № 148н). Данный приказ зарегистрирован в Минюсте России 12.02.2009 (регистрационный № 13309) и вступил в действие 17 марта 2009 г.
Действие Инструкции № 148н распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2009 г. С введением в действие Инструкции № 148н утрачивает силу ранее действовавшая Инструкция по бюджетному учету, утвержденная приказом Министерства финансов РФ от 10.02.2006 № 25н (Инструкция № 25н). Это означает, что учетная политика бюджетных учреждений для целей бухгалтерского учета должна быть соответствующим образом скорректирована, а все хозяйственные операции, начиная с 1 января 2009 г., следует отражать в бюджетном учете с учетом требований новой инструкции. При этом необходимо отметить, что Министерством финансов РФ пока не изданы рекомендации о порядке перехода на новую инструкцию.
Инструкция № 148н не содержит кардинальных изменений порядка организации и ведения учета по сравнению с требованиями, содержащимися в Инструкции № 25н. Учитывая большую загруженность бухгалтеров бюджетной сферы, автору данной статьи хотелось бы обратить внимание на наиболее существенные новации, содержащиеся в рассматриваемом документе.
Прежде всего, в тексте Инструкции № 148н нашли отражение многочисленные изменения, внесенные Федеральным законом от26.04.2007 № 63-Ф3 в Бюджетный кодекс РФ, касающиеся организации бюджетного учета в условиях среднесрочного плани-
рования бюджета. Кроме того, авторами исправлены неточности, имевшие место в прежней редакции, уточнены понятия и определения, содержание хозяйственных операций. Введены новые счета для ведения балансового и забалансового учета, в отдельных случаях изменена нумерация и наименования ранее действовавших счетов синтетического и аналитического учета. Изменения коснулись также порядка ведения учета нефинансовых активов, начисления амортизации, переоценки активов, учета санкционирования расходов и других вопросов организации и ведения бюджетного учета.
Организация бюджетного учета
В п. 1 Инструкции 148н уточнен состав участников бюджетного процесса. В разд. I Инструкции № 148н и в других ее разделах, включая приложения, вновь используются понятия «финансовые органы» и «органы казначейства» вместо громоздких словосочетаний «органы, организующие исполнение бюджетов» и «органы, осуществляющие кассовое исполнение бюджетов бюджетной системы Российской Федерации».
В Инструкции № 25н все субъекты учета были названы учреждениями, в п. 3 Инструкции № 148н содержится 3 категории субъектов учета:
• учреждения;
• финансовые органы;
• органы казначейства.
Эти изменения продиктованы изменениями, внесенными в бюджетное законодательство.
Представляется весьма важным, что в п. 9 Инструкции № 148н содержится уточнение, касающееся внесения дополнительных разрядов в код счета.
Пункт 9 Инструкции № 25н органам государственной власти, органам управления государственных внебюджетных фондов, органам управления территориальных государственных внебюджетных фондов, органам местного самоуправления было предоставлено право вводить в код аналитического счета Плана счетов бюджетного учета разряд для получения дополнительной информации, необходимой внутренним пользователям. Теперь такое право предоставлено только финансовым органам, органам казначейства и учреждениям.
Кроме того, при отсутствии в корреспонденции счетов бюджетного учета операций, отражающих отраслевую деятельность учреждений, главные распорядители средств бюджета имеют право определять необходимую для отражения в их учете корреспонденцию счетов в части, не противоречащей Инструкции № 148н. В качестве Приложения № 1 к рассматриваемой Инструкции приведен перечень типовых корреспонденций счетов. Это означает, что данный перечень не является исчерпывающим, предусматривается возможность применять также иные, не содержащиеся в данном приложении, бухгалтерские записи по исполнению бюджета в рамках требований, предусмотренных Инструкцией. Такое право предоставлено Федеральному казначейству, финансовым органам, главным распорядителям средств бюджетов.
План счетов бюджетного учета
В План счетов бюджетного учета внесены изменения, как в части нумерации, так и в части названий счетов. Введены также новые балансовые и забалансовые счета. Рассмотрим эти изменения более подробно.
Балансовые счета
Счет 0 104 07 ООО «Амортизация библиотечного фонда». В соответствии с ранее действовавшими правилами амортизация данного актива в бюджетном учете не начислялась. В связи с этим последовательно изменилась нумерация других счетов, на которых отражались суммы начисленной амортизации. Так, счету «Амортизация прочих основных средств» присвоен номер 0 104 08 000 (был 0 104 07 000), счету «Амортизация нематериальных активов» — 0 104 09 000 (был 0 104 08 000).
Для учета имущества в составе казны в план счетов введены новые аналитические счета: 0 10801 000 «Недвижимое имущество в составе имущества казны»; 0108 02 000 «Движимое имущество в составе казны»; 0 108 03 000 «Нематериальные активы в составе имущества казны»; 0 108 04 000 «Непроизведенные активы в составе имущества казны»; 0 108 05 000 «Материальные запасы в составе имущества казны»
и соответствующие им счета амортизации: 0 104 10
000 «Амортизация недвижимого имущества в составе казны»; 0 10411 000 «Амортизациядвижимого имуществавсоставе имуществаказны»; 0 104 12 000 «Амортизация нематериальных активов в составе имущества казны» (амортизация непроизведенных активов и материальных запасов не начисляется).
Кроме того, появились следующие новые счета: 0 215 00 000 «Вложения в финансовые активы» (аналог счета 010600000 «Вложения в нефинансовые активы», применяемого для формирования стоимости объектов нефинансовых активов); 0 210 01 000 «Расчеты по поступлениям с органами казначейства»; 0 502 02 000 «Принятые обязательства по приносящей доход деятельности»; 0 504 00 000 «Сметные назначения по приносящей доход деятельности».
Забалансовые счета: 20 «Списанная задолженность, не востребованная кредиторами»; 22 «Материальные ценности, полученные по централизованному снабжению»; 23 «Периодические издания для пользования».
Рассмотрим некоторые изменения наименований счетов. Синтетический счетО 302 00 000 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» теперь называется «Расчеты по принятым обязательствам»; счет 0 304 04 000 «Внутренние расчеты между главными распорядителями (распорядителями) и получателями средств» переименован во «Внутриведомственные расчеты»; счет 1 304 05 000 «Расчеты по платежам из бюджета с органами, организующими исполнение бюджета» назван «Расчеты по платежам из бюджета с финансовыми органами»; счет 150201000 «Принятые обязательства» имеет теперь название «Принятые бюджетные обязательства» и т.д. Забалансовый счет
01 «Арендованные основные средства» переименован в «Основные средства в пользовании».
По мнению автора, для обеспечения сопоставимости показателей баланса на начало и конец 2009 г. в связи с введением новых счетов и изменением нумерации действующих счетов, изменением порядка начисления амортизации и др. изменениями следовало бы перенос остатков осуществить в межотчетный период, то есть в период реформации остатков по счетам баланса, аналогично порядку, который действовал при переходе к применению Инструкции № 70н. Тогда рекомендации по переносу остатков содержались в приказе Министерства финансов РФ от24.02.2005 № 26н «Об утверждении Методических указаний по внедрению Инструкции по бюджетному учету, утвержденной приказом Министерства финансов РФ от 26.08.2004 № 70н». На момент подготовки данного материала Министерством финансов РФ издан документ, регламентирующий порядок внедрения новой Инструкции.
Учет нефинансовых активов
В преамбуле к разд. 1 гл. III Инструкции № 148н в обобщенном виде изложены принципы формирования стоимости нефинансовых активов для отражения в бюджетном учете. В Инструкции № 25н эти принципы были приведены по каждому из активов в отдельности.
В п. 12 Инструкции № 148н предусмотрено дополнительное основание для изменения стоимости объекта нефинансовых активов — разуком-плектация. В связи с выделением имущества казны из состава основных средств отметим особенности учета основных средств в рамках новых требований. На балансовом счете 0 101 00 000 «Основные средства» учитываются с 1 января 2009 г. лишь объекты основных средств, которые в соответствии со ст. 296 ГК РФ закреплены за бюджетными учреждениями на праве оперативного управления.
Инвентарные номера не присваиваются теперь объектам основных средств стоимостью до 3 000 руб. включительно (п. 16 Инструкции № 148н).
В п. 21 Инструкции 148н содержится корреспонденция счетов по операциям принятия к учету объектов основных средств, поступивших в натуральной форме, которой не было в прежней инструкции. А в п. 60 Инструкции содержится аналогичная операция по материальным запасам, принятым в натуральной форме в возмещение ущерба. Объекты основных средств, находящиеся в пользовании (например, арендованные) следует, как и прежде, учитывать за балансом на счете 01, который назван «Основные средства в пользовании». Имущество казны следует перенести на соответствующие аналитические счета балансового счета 1 108 00 000 «Нефинансовые активы имущества казны».
Выдача в эксплуатацию объектов основных средств стоимостью до 3 000 руб. за единицу (вместо 1 000 руб. по прежнему порядку) оформляется Ведомостью выдачи материальных ценностей на нужды учреждения. Как и прежде, такие объекты списываются с баланса учреждения при выдаче в эксплуатацию.
Изменен порядок отражения в бюджетном учете операций по передаче объектов основных средств, по которым сформирована балансовая стоимость, между бюджетными учреждениями. Такие операции отражают теперь у принимающей стороны без отражения на счете 0 106 01 000 «Капитальные вложения в основные средства».
С 1 января 2009 г. изменился порядок начисления амортизации основных средств. Согласно п. 43 Инструкции № 148н, амортизация не начисляется по объектам стоимостью за единицу до 3 000 руб. вклю-
чительно, амортизация начисляется в размере 100% балансовой стоимости по объектам стоимостью свыше 3 000 до 20 000 руб. включительно, атакже по объектам библиотечного фонда стоимостью за единицу до 20 000 руб. (при выдаче книг в эксплуатацию). По объектам стоимостью свыше 20 000 руб. амортизация начисляется ежемесячно в соответствии с рассчитанными в установленном порядке нормами.
Поскольку библиотечный фонд отнесен к амортизируемому имуществу, следует учесть при расчете месячной нормы амортизации, что фонды библиотек относятся к седьмой амортизационной группе со сроком полезного использования от15до 20 лет (постановление Правительства РФ от 01.01.2002 № 1 в редакции последних изменений). Расчет производится, исходя из максимального срока 20 лет. Исключение составляют издания картографические, которые относятся к пятой амортизационной группе. При этом следует иметь в виду, что согласно подп. 6 п. 2ст. 256 НК РФ библиотечный фонд не амортизируется. То есть в налоговом учете амортизация библиотечного фонда не отражается.
Еще одна новация — правила начисления амортизации по имуществу, находящемуся в казне. Согласно п. 44 Инструкции № 148 не начисляется амортизация по имуществу, включенному в состав имущества казны (с даты включения). На счетах амортизации имущества казны (1 104 10 000, 1 104 11 000 и 1 104 12 000) отражаются суммы ранее начисленной амортизации нефинансовых активов. Аналитический учет амортизации имущества казны не ведется.
Расчет и единовременное начисление амортизации за время нахождения имущества в казне осуществляет учреждение, получившее амортизируемый объект в оперативное управление.
Санкционирование расходов
Письмом Министерства финансов РФ от 12.02.2008 № 02-14-10а/282 (в редакции письма от 04.12.2008 № 02-06-10/3695) было рекомендовано начиная с 01.01.2008 финансовым органам, главным распорядителям, распорядителям, получателям средств бюджетов, главным администраторам, администраторам источников финансирования дефицита бюджета при ведении бюджетного учета сумм бюджетных ассигнований, лимитов бюджетных обязательств, принятых расходных обязательств в текущем финансовом году (текущем финансовом году и в плановом периоде) рекомендовано руководствоваться порядком организации учета санкционирования расходов бюджета с учетом положений, установленных положениями
новой редакции Бюджетного кодекса РФ, вступивших в силу с 1 января 2008 г.
Указанное Письмо по существу вносит изменения в План счетов бюджетного учета в части введения дополнительного кода в 22-м разряде счетов разд. 5 «Санкционирование расходов» Инструкции № 25н и порядок учета операций по санкционированию расходов.
В Письме отражены как общие правила учета операций по санкционированию расходов у всех участников бюджетного процесса, так и отдельные правила учета у финансовых органов и иных участников бюджетного процесса, а также (в приложении к письму) приведена схема корреспонденции счетов по санкционированию расходов бюджетов и корреспонденции счетов по операциям переноса показателей санкционирования расходов бюджета, сформированных по итогам отчетного финансового года.
Учитывая, что письмо не является нормативным правовым актом, разработчики Инструкции № 148н включили требования указанного Письма в рассматриваемую нами Инструкцию.
Следует также обратить внимание на новые требования по ведению учета санкционирования расходов по приносящей доход деятельности. Они касаются операций по отражению утвержденных сметных назначений и принятию бюджетным учреждением обязательств (в объеме утвержденных назначений по смете доходов и расходов), исполнение которых предусмотрено за счет средств от приносящей доход деятельности.
Приложения к Инструкции
В Приложении № 1 к Инструкции в приведенном перечне корреспонденции счетов приводятся не только номера счетов, но и коды бюджетной классификации к каждому аналитическому счету, а в ряде случаев — и коды вида деятельности, что позволяет бухгалтеру понять, как следует правильно форми-
ровать первые 18 разрядов аналитического счета в каждой из приведенных бухгалтерских записей.
В приложении № 4 к Инструкции № 148н приводится код бюджетной классификации, соответствующий каждому счету аналитического учета, что является большим подспорьем для начинающего бухгалтера-бюджетника. В качестве примера можно привести следующие счета из указанного приложения:
• КДБ 121002000 «Расчеты по поступлениям в бюджет с финансовыми органами»;
• КРБ 130405000 «Расчеты по платежам из бюд-жетас финансовыми органами»;
• КИФ 020105000 «Денежные документы»;
• гКБК 330401000 «Расчеты по средствам, полученным во временное распоряжение». Приведенные сокращения означают:
• КДБ — код главного администратора доходов бюджета;
• КРБ — код главного распорядителя бюджетных средств, код раздела, подраздела, целевой статьи и вида расходов бюджета;
• КИФ — код главного администратора источников финансирования дефицита бюджета;
• КБК — код главы по Бюджетному кодексу РФ, в 4-17 разрядах номера счета указываются нули.
Номера счетов в данном приложении в отдельных случаях приведены с указанием конкретного вида деятельности. Например, если указан код вида деятельности «1» , это означает, что данный счет может применяться исключительно для отражения операций по бюджетной деятельности. То же относится и к приложению № 1.
С 1 января 2009 г. введены в действие новые Указания о порядке применения бюджетной классификации, утвержденные приказом Министерства финансов РФ от 25.12.2008 № 145н, поэтому необходимо при формировании номера счета учесть изменения, содержащиеся в данном документе.
