CC BY
69
НЕКОТОРЫЕ АСПЕКТЫ АНАЛИЗА ЗАРУБЕЖНОГО ОПЫТА УГОЛОВНОЙ ОТВЕТСТВЕННОСТИ ЗА НАЛОГОВЫЕ ПРЕСТУПЛЕНИЯ
И.Е. Милова, канд. юрид. наук, доцент К.К. Римша, магистрант П.А. Саяпина, магистрант
Самарский государственный экономический университет (Россия, г. Самара)
DOI: 10.24411/2500-1000-2021-1144
Аннотация. В статье анализируется законодательство ряда зарубежных стран, которые предусматривают ответственности за преступления в сфере налогообложения, а также особенности привлечения к ответственности. Обозреваются виды налоговых преступлений, анализируется, какие субъекты и кем они привлекаются к ответственности. Проводится сравнение превентивных мер и санкций в странах различных правовых систем и семей, а также изучается отношение различных стран к подобным видам преступлений и тенденции путей развития законодательства. Рассматривается вопрос о возможности применения цифровых технологий как способ проведения налоговых проверок.
Ключевые слова: ревизор, полномочия, налогообложение, сборы, уклонение, налоговое бремя, уголовные санкции, налоговые правонарушения, финансовые аферы, сокрытие налогов.
В подавляющем большинстве зарубежных стран законодатель до начала ХХ столетия расценивал нарушения против налогообложения, как административные и гражданские проступки. Редким исключением было отнесение привлечения за уклонение от уплаты подобных сборов к преступлениям. Наказывались подобные деяния, как правило, штрафом. После Первой мировой войны ситуация кардинально изменилась. Экстремальные условия привели к тому, что мирное население испытывало мощный налоговый гнет, выдержать который оказалось не в состоянии, найдя единственно возможный выход, не выплачивать соответствующие суммы.
Стремительно формировалось налоговое право в Германии, которая концентрировала свои силы для ведения военных действий. В этой стране постоянно принимались специальные законы в рассматриваемой сфере, в том числе, уголовно-правового характера. При этом был выбран путь ужесточения ответственности, с одновременным расширением круга уголовных налоговых посягательств.
В 30-40-ые годы прошлого века в США были принятые нормативные акты, со-
гласно которым за подобные нарушения следователи уголовные санкции. Их было достаточно сложно применять в силу отсутствия должной систематизации. Имеющийся пробел попытались восполнить во Внутреннем Налоговом кодексе.
Япония за налоговые нарушения привлекала к уголовной ответственности крупные корпорации.
В связи с ростом указанных нарушений большинство стран в конце ХХ столетия выбрали путь ужесточения наказаний за противоправные деяния в сфере налогов. Повсеместно в уголовный закон вводились новые составы преступлений. Объективно такой подход был связан с появлением крупных хозяйственных корпораций и колоссальным вредом, который причинялся их противоправной деятельностью в сфере налогообложения.
В западной уголовно-правовой доктрине наиболее распространены такие виды налоговых преступлений, как:
- ложное банкротство, выражающееся в кредитных злоупотреблениях, когда средства получает фиктивная фирма, либо они образуются результате финансовых афер в области сокрытия налогов;
- мошенничество в сфере субсидий, представляет собой вид криминальной деятельности получению субвенций от государства субъектами, которые не имеют право нас ответствующие выплаты. Достаточно распространены подобные махинации среди юридических лиц. Суды расценивают такого рода деяния, как двойное мошенничество. Здесь используется следующий алгоритм: вначале субсидии получают фирмы-фикции, затем используя их, как ширму, злоумышленники избегают уплаты налогов в области внешнеторговых сделок;
- мошенничество с балансовыми ведомостями. Данный вид криминального обмана рассчитан на подделку документов, чтобы попытаться скрыть следы растрат. Делается это с конкретной целью, чтобы не афишировать проблемы в финансовой сфере определенной компании;
- образование лже-фирм, которые уводят свою отчетность в страны с меньшим налоговым бременем (в так называемые оффшоры). Используется следующий алгоритм: по факту производство осуществляется в одной стране, а документация оформляется в другой, с более мягкими ставками.
Известно, что в ряде западных стран балансовые махинации подталкиваются совершением ревизий. В качестве примера приведем ФРГ, где у ревизора отсутствуют какие-либо полномочия для принятия мер по пресечению нарушений, выявленных в отчетной документации. Взаимоотношения с проверяемой организацией у такого аудитора выстроены на принципах взаимного доверия. Ревизору предписано: не сообщать никому о выявленных злоупотреблениях. Исключение сделано для уведомления Совету директоров.
Вместе с тем во Франции и Великобритании у ревизора в отмеченных случаях полномочия значительно шире. В первой из названных стран ревизору, как по факту, так и нормативно обеспечена полная независимость от юридического лица, в отношении которого он осуществляется проверку. В этой связи о выявленных при этом злоупотреблениях он вправе сообщить в прокуратуру. Во второй стране Де-
партамент торговли и промышленности наделен полномочиями по самостоятельному проведению расследования при наличии данных о фальсификации в документации. Основанием проверки могут стать обращения акционеров. Допускается опубликование полученных сведений, что считается эффективным способом противодействия финансовым аферам.
Глобальный экономический кризис подтолкнул многие корпорации к сокрытию реальной прибыли. В этих целях они используют свои филиалы, в том числе, в других государствах. По существу создаются криминальные синдикаты, занимающие поиском «налогового рая». Такие финансовые оазисы стали важными мировыми бизнес центрами.
Обращает на себя внимание своеобразная юридическая техника ряда зарубежных стран, когда нормы, регулирующие ответственность за уклонение от уплаты налогов, располагаются не только в уголовном законе, но и в специальном финансовом законодательстве. Такой подход применяется в США, где описание указанных нарушений с санкциями за них содержится, как в Уголовном кодексе, так во Внутреннем Налоговом кодексе. Составов налоговых преступлений в Америке несколько десятков. Следует отметить, что к ответственности привлекается не только сам виновник в сокрытии налогов, но и лицо, которое его к этому склоняло.
В смысле рецепции положительного опыта нам кажутся крайне интересными подходы немецкого законодателя. Они берут за основу общие налоговые правила, указывая, на возможность их применения в отсутствие специальных налоговых норм. В ФРГ налоговыми преступлениями считаются: подделка денежных знаков; незаконный провоз контрабандного товара, а также все деяния, перечисленные в законодательстве о налогах.
В центре находится состав уклонения от уплаты налога, совершаемый умышленно. Остальные злоупотребления концентрируются вокруг него, причем многие из них находятся на сложно различимой грани между обычными правонарушениями и преступлениями. Такое толкование позво-
ляет пресекать соответствующие посягательства на ранних стадиях, что позволяет минимизировать ущерб. В то же время выбор вида ответственности является сложным и сопровождается рядом процедур.
Анализ нормативных положений в этой сфере позволяет выделить два основных подхода.
Первый, назовем его условно американский, выстроен на системе постоянного ужесточения наказаний. Например, если субъект задерживает подачу декларация, то такое деяние квалифицируется, как преступление из разряда мисдиминор. На службе внутренних государственных доходов лежит обязанность доказать, что подозреваемый намеренно не представил налоговую декларацию или сделал это с нарушением установленных сроков. Суд может наложить крупный штраф и даже применить лишение свободы.
Если фигурант пытается избежать уплаты налогов путем представления декларации с ложными сведениями, это более тяжкое деяние, которое считается фелони-ей. В случае доказанности факта уклонения от уплаты налогов злоумышленнику может быть назначено наказание до пяти лет лишения свободы.
Американский законодатель сочетает длительные сроки тюремного заключения со штрафами, которые привязаны к банковским ставкам. Предотвращение подобных нарушений связано с созданием ситуации, когда размер санкции будет значительно превышать доход от сокрытых доходов. Законодатель должен так сбалансировать ответственность, чтобы налоговые нарушения перестали быть выгодными потенциальным злоумышленникам.
Второй подход в теории называется европейским, он считается более мягким. Для него характерно применением к налоговым посягательствам норм других отраслей законодательства [1]. Многие виды нелегальной деятельности существуют на сокрытые от налогообложения доходы. Доказать факт уклонения не так сложно, по сравнению с другими преступлениями рассматриваемого вида. Яркой иллюстрацией эффективного противодействия указанным деяниям на западе является про-
цесс, состоявшийся в 30-х годах прошлого века. Суд привлек к ответственности главу чикагских гангстеров Аль Капоне за нарушения налогового законодательства, назначив ему длительный срок тюремного заключения.
Своеобразный подход существует в Турции, где штрафы взыскиваются не по решению суда, а на основании распоряжения других государственных органов. Последние могут применить дополнительные сборы, которые по существу служат компенсацией за допущенные нарушения.
Среди санкций, которые чаще всего назначаются за подобные преступления штраф, лишение свободы и пробация [2]. Перечисленные меры носят характер основных; не исключено применение дополнительных, с направленностью против корпораций. Наиболее распространены именно штрафные санкции. Хотя справедливости ради для крупных объединений предпринимателей назначаемые суммы не столь существенны, они в разы меньше дохода, получаемого от сокрытия. Очевидно, что такой подход не может остановить потенциальных злоумышленников.
Исключительно нейтрально относятся к таким посягательствам в Швеции. Наказание там крайне мягкое, причем суды часто предоставляют отсрочку в исполнении приговора. В этой стране используется система зачета штрафа-дней, когда при назначении помещения в тюрьму можно внести денежную компенсацию за каждые сутки.
В России юридические лица не являются субъектами уголовного права, хотя причиняемый ими вред в большинстве случаев значительно выше, чем от аналогичных действий граждан. Вопрос о включении их в круг субъектов уголовной ответственности в настоящее время является предметом научной дискуссии. В западных странах именно привлечение организаций за налоговые посягательства вызывает серьезные вопросы и затруднения. Впервые наказывать организации за налоговые злоупотребления стали в США и Японии, то есть странах с жесткими подходами. Затем по этому пути пошли Великобритания и Канада. К ним присоедини-
лись Дания, Норвегия, Швеция и Финляндия [3]. ФРГ категорически против введения подобной ответственности, полагая, что это противоречит традициям римского права, на основании которых выстроена систематизация по отраслевому принципу.
Франция занимает компромиссную позицию. В целом отрицая, привлечение к уголовной ответственности юридических лиц, из общего правила делают исключения для наказания их за экономические преступления. Главный довод возражений связан с концепцией вины, которая относится к числу субъективных признаков. Очевидно, что любое преступление характеризуется конкретным психическим отношением, как к совершенному деянию, так и к наступившим в его результате негативным последствиям. Без установления этого признака невозможно определить наличие состава налогового посягательства. Не вызывает сомнений, что объективное вменение в уголовном праве исключено. Вместе с тем санкции в отношении юридических лиц являются намного более суровыми, чем в отношении физических лиц.
В Китае совершение налоговых преступлений постоянно растет, несмотря на жесткость нормативного регулирования. Должностные лица привлекаются за подобные действия наиболее часто, их ответственность регламентируются в отдельной главе уголовного закона. Есть отдельная статья, которая касается посягательств руководителей самих налоговых органов, при условии, что их действия наносят существенный ущерб. Некоторые нормы касаются банковских счетов, как обычных, так и специальных. За подобные посягательства может быть применена смертная казнь [4].
Обстоятельством, отягчающим ответственность, считается размер сокрытых сумм с похищенных специальных счетов. Недостатком юридической техники является неконкретность формулировок -«сравнительно и особо большие суммы». В их оценке присутствует субъективный фактор, который сопровождается идеологическими моментами.
Проанализируем подходы стран ближнего зарубежья к правовому регулированию ответственности за налоговые злоупотребления. В Республике Беларусь уклонение от уплаты налогов является уголовно-наказуемым деянием, только если это повлекло ущерб, в крупном или особо крупном размере.
Сходные подходы у законодателя Республики Азербайджан, где также наказывается искажение данных в декларации. Помимо основного состава есть квалифицированный и особо квалифицированный.
В Казахстане число отдельных налоговых преступлений растет, других снижается. Подходы достаточно близки российским канонам.
На Украине налоговые преступления раскрываются, как правило, уже на стадии окончания, поэтому они причиняются значительный ущерб. Акцент делается на принятие репрессивных мер, при этом игнорируются возможности пропедевтики, что вряд ли можно считаться правильным. Научным сообществом этой страны обсуждается идея о возможности декриминализации целого ряда налоговых посягательств, с переводом их в административную плоскость.
В Уголовном кодексе Армении квалифицирующее значение уделяется предмету налоговых преступлений, который характеризуется количественными и качественными показателями. В него не входят штрафы и пени. Большинство подходов близки к российской доктрине, что в принципе присуще уголовному закону почти всех стран - бывших союзных республик. Научное сообщество этой страны озабочено вопросом употребления терминологии, полагая, что она должна носить универсальный и конкретный характер.
Нам кажется, что опыт, накопленный рядом стран, может быть имплементиро-ван в отечественное уголовное законодательство. В частности, вполне приживется на российской почве расположение составов налоговых преступлений не только в уголовном закона, но и в нормативных актах сферы налогообложения. Сочетание всей системы положений позволит сделать противодействий соответствующим нару-
шениям наиболее эффективным, с исполь- логии, как для ведения налогового учета, зованием мер разных отраслей права. Та- так и для систематизации результатов про-ким образом, начнет действовать меха- верок по конкретным субъектам налогооб-низм кумуляции [5]. При этом крайне вос- ложения, с анализом выявленных у них требованными окажутся цифровые техно- налоговых нарушений.
Библиографический список
1. Володина Н.В., Бурыкин А.Н., Иваненко К.В., Милов В.А. Некоторые особенности, проблемы и пути совершенствования налогообложения в Российской Федерации: правовой аспект // Вестник Московского университета (МГУ). Серия 26: Государственный аудит. - 2016. - №1. - С. 85-86.
2. Beck C.H. Redaktionelle Verantworfung: Verlag // Einfurung in das deutsche Recht. -München, 1990. - 391 p.
3. Дютин А.Н. Европейский опыт противодействия уклонению от уплаты налогов // Молодой ученый. - 2018. - №39 (225). - С. 113-116.
4. Киселева Д.С., Фоминых А.В. Уголовная ответственность за налоговые преступления по законодательству Российской Федерации и КНР // Сравнительное правоведение в странах Азиатско-Тихоокеанского региона - VIII Материалы международной научно-практической конференции молодых ученых, аспирантов, магистрантов и студентов: Бурятский государственный университет. - 2017. - С. 222-225.
5. Ершова Л.И. Уголовная ответственность за налоговые преступления // Бухгалтерский учет. - 2020. - №4. - С. 5-11.
SOME ASPECTS OF THE ANALYSIS OF FOREIGN EXPERIENCE OF CRIMINAL
LIABILITY FOR TAX CRIMES
I.E. Milova, Candidate of Legal Sciences, Associate Professor
K.K. Rimsha, Graduate Student
P.A. Sayapina, Graduate Student
Samara State University of Economics
(Russia, Samara)
Abstract. The article analyzes the legislation of a number offoreign countries, which provide for liability for crimes in the field of taxation, as well as the specifics of bringing to justice. The types of tax crimes are reviewed, and what subjects and by whom are brought to justice are analyzed. A comparison of preventive measures and sanctions in countries of different legal systems and families is carried out, as well as the attitude of different countries to such types of crimes and trends in the development of legislation are studied. The question of the possibility of using digital technologies as a way of conducting tax audits is considered.
Keywords: auditor, powers, taxation, fees, evasion, tax burden, criminal sanctions, tax offenses, financial fraud, tax concealment.
