Налоговые споры (некоторые аспекты их урегулирования в досудебном порядке) Текст научной статьи по специальности «Экономика и бизнес»

© 2019 г. С. C. Шишкин

налоговые споры (некоторые аспекты их урегулирования в досудебном порядке)

DOI: 10.24411/2226-6720-2019-10036

Шишкин Сергей Сергеевич - канд. юрид. наук, доцент, доцент кафедры «Гражданский и арбитражный процессы» Федерального государственного образовательного учреждения высшего образования «Всероссийский государственный университет юстиции (РПА Минюста России)» Ижевский институт (филиал)

(E-mail: shishkinsergey@mail.ru)

Мудрый человек всегда найдет способ, чтобы не начать войну.

Мсороко ямомото

Наравне с тем, что законодатель позволяет налогоплательщику обжаловать любые решения (действия, бездействия) налоговых органов в судебном порядке, налоговое законодательство РФ предусматривает досудебный порядок урегулирования спора.

Отношения, которые складываются между налогоплательщиками и налоговыми органами, изначально, носят конфликтный характер. Объясняется это тем, что налогоплательщики обязаны уплачивать налоги, сборы, страховые взносы в обязательном порядке, представлять налоговую отчетность. А налоговые органы вправе требовать этого, проводить налоговые проверки, за неуплату обязательных платежей привлекать к налоговой ответственности, начислять пени. Налоговые правоотношения основаны на властном подчинении одной стороны другой: «они предполагают субординацию сторон, одной из которых - налоговому органу, действующему от имени государства, - принадлежит властное полномочие, а с другой - налогоплательщику - обязанность повиновения»1.

Досудебный порядок урегулирования спора является некоей дополнительной гарантией защиты прав налогоплательщика.

И здесь интересен зарубежный опыт. Как указывают авторы, исследующие вопросы оспаривания актов налоговых органов на международной арене, «досудебное урегулирование налоговых споров, или досудебный аудит, - это универсальный правовой институт, которым обладают практически все развитые и развивающиеся государства, стремящиеся выстроить одновременно жесткую и гибкую систему налогового администрирования, отвечающую современным стандартам эффективной налоговой политики»2. Соглашаясь с данным мнением,

1 Постановление Конституционного Суда РФ от 17.12.1996 № 20-П «По делу о проверке конституционности пунктов 2 и 3 части первой статьи 11 Закона Российской Федерации от 24 июня 1993 г. «О федеральных органах налоговой полиции».

2 Казачкова З.М., Летавина Е.А. Досудебный порядок урегулирования налоговых споров // Административное право и процесс. 2014. № 5. С. 45 - 49.

отметим, что Российский законодатель, вводя обязательный досудебный аудит в нашей стране, бесспорно, учитывает опыт, складывающийся на международной арене.

В ряде зарубежных стран данный порядок существует уже давно. Например, в США, должностные лица апелляционного департамента Службы внутренних доходов США пользуются широкими полномочиями по урегулированию споров, включая заключение соглашений (например, когда существует высокая вероятность, что при судебном рассмотрении спор будет решен не в пользу налогового органа)3.

В России процедура досудебного урегулирования налогового спора в вышестоящем налоговом органе является обязательной, при этом законодатель не исключает обжалования решений (действий, бездействий) в последующем в судебном порядке (ст.138 НК РФ). Это позволяет авторам утверждать, что «досудебный порядок обжалования не заменяет правосудие и не лишает права на судебную защиту и при выборе удачных и эффективных правовых решений способен значительно снизить нагрузку на судебную систему при сохранении качества защиты прав и законных интересов налогоплательщиков»4. И с этим действительно следует согласиться, так как досудебный порядок урегулирования споров в вышестоящем налоговом органе является неким «фильтром», выявляющим ошибки нижестоящих налоговых органов, как материально-правового, так и процессуально-правового характера.

Суды, в свою очередь, рассматривая дела, строго следуют этим правовым положениям. В тех случаях, когда налогоплательщик обращается в суд, не обжаловав в соответствующей части решение налогового органа, суд оставляет заявление налогоплательщика в этой части без рассмотрения. Так, например, Арбитражный суд Курганской области оставил заявление общества в части возложения на инспекцию обязанности возвратить уплаченные по решению платежи без рассмотрения в связи с несоблюдением в этой части обязательного досудебного порядка урегулирования спора. Суд апелляционной инстанции подтвердил, что доказательств соблюдения установленного пунктом 2 статьи 138 НК РФ обязательного досудебного порядка урегулирования спора в этой части обществом в материалы дела не представлено, и поддержал судебный акт нижестоящего суда5.

Обратим внимание на официальную статистику региональных налоговых органов (Удмуртская Республика), показывающую положение дел в данной части. Для этого воспользуемся материалом, который размещен на официальном сайте Управления ФНС России по субъекту.

3 Белоусов А.В. Процедуры разрешения налоговых споров по законодательству США: автореф. дис. ... канд. юрид. наук. М., 2008. С. 23 - 26.

4 Хаванова И.А. Право налоговой (административной) жалобы: отдельные вопросы теории и практики // Финансовое право. 2010. № 7. С. 23 - 27.

5 Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 10.10.2019 N Ф09-6256/19 по делу № А34-13373/2018// www.arbitr.ru/

| Динамика количества рассмотренных жалоб, единиц

■ Поступило, ед. ■ Рассмотрено, ед.

■■

1

1 316 277 1 322: 289 259

237 230

1 1 1 i

пг. 2016 nr. 2017 nr. 2018 nr. 2019

Статистические данные показывают, что решения налоговых органов обжалуются регулярно. При этом повышение наблюдалось в 2017-2018 годах, тогда как в 2019 году чуть больше поступило жалоб чем в 2016 г.

В литературе предлагаются идеи об урегулировании конфликта между налоговым органом и налогоплательщиком с учетом анализа опыта зарубежных стран. Более того, принят Федеральный закон № 193-Ф3 «Об альтернативной процедуре урегулирования споров с участием посредника (процедуре медиации)»6. Однако, анализ положений статьи 1 указанного Закона позволяет сделать вывод о том, что процедура медиации не применима к спорам, возникающим из публичных правоотношений. В тоже время, руководство налогового ведомства не исключает ее применение в налоговых правоотношениях, как это существует в ряде зарубежных стран7. В таком случае понадобятся изменения в действующее Российское законодательство, так как Федеральный закон № 193-Ф3 содержит запрет.

И.А. Хаванова отмечает, что налоговая служба Канады (Canadian Revenue Agency) вводила свою пилотную программу посредничества. В целом программа продемонстрировала достаточно низкую востребованность. Налогоплательщики и сотрудники налоговых органов в большей степени были ориентированы на достижение согласия без привлечения к разрешению спора третьего лица (посредника)8. Шередеко Е.В., анализируя зарубежное налоговое законодательство, отмечает, что в Соединенном Королевстве Великобритании и Северной Ирландии альтернативные государственному суду методы разрешения правовых конфликтов применяются уже более 120 лет. Однако специализированных налоговых медиаторов в Великобритании нет. В ряде ситуаций Служба внутренних доходов и таможен имеет право заключать с налогоплательщиком сделки, в которых роль медиаторов могут выполнять представитель налогоплательщика или налогового органа9.

6 Федеральный закон от 27.07.2010 № 193-Ф3 «Об альтернативной процедуре урегулирования споров с участием посредника (процедуре медиации)» // «Российская газета», № 168, 30.07.2010.

7 Мишустин М.В. IV Международная конференция «Медиация - инвестиция в будущее». URL: http:// www.nalog.ru/rub_mns_news/3856115/;

8 Хаванова И.А. К вопросу об альтернативных способах разрешения налоговых споров в США и Канаде. // Финансовое право. 2015. № 9. С. 30 - 35.

9 Шередеко Е.В. Медиация в налоговом споре: опыт зарубежных стран. // Финансовое право. 2012. № 8.

ФНС России стратегической целью ставит развитие внесудебных механизмов урегулирования налоговых споров, позволяющих добиваться разрешения налоговых споров без участия суда, в том числе развитие примирительных процедур, иных внесудебных процедур, позволяющих устранить конфликтные ситуации при обращении в Федеральную налоговую службу без необходимости подачи письменной жалобы, повышение прозрачности процедуры рассмотрения жалоб, упрощение способов взаимодействия, создание условий и стимулов для разрешения споров во внесудебном порядке10.

Все изложенное свидетельствует о том, что налоговое законодательство отличается особой сложностью. Вводя новые институты, Российскому законодателю следует учитывать опыт зарубежных стран. В целом Россия идет в данном направлении. В тоже время налоговым органам Российской Федерации действительно не следует принимать все процедуры урегулирования споров, которые применяют зарубежные коллеги, а обдуманно использовать некоторые из них, для решения конкретных спорных ситуаций.

Библиографический список

1. Постановление Конституционного Суда РФ от 17.12.1996 № 20-П «По делу о проверке конституционности пунктов 2 и 3 части первой статьи 11 Закона Российской Федерации от 24 июня 1993 г. «О федеральных органах налоговой полиции».

2. Казачкова З.М., Летавина Е.А. Досудебный порядок урегулирования налоговых споров // Административное право и процесс. 2014. № 5. С. 45 - 49.

3. Белоусов А.В. Процедуры разрешения налоговых споров по законодательству США: автореф. дис. ... канд. юрид. наук. М., 2008. С. 23 - 26.

4. Хаванова И.А. Право налоговой (административной) жалобы: отдельные вопросы теории и практики // Финансовое право. 2010. № 7. С. 23 - 27.

5. Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 10.10.2019 № Ф09-6256/19 по делу № А34-13373/2018// www.arbitr.ru.

6. Федеральный закон от 27.07.2010 № 193-ФЗ «Об альтернативной процедуре урегулирования споров с участием посредника (процедуре медиации)» // «Российская газета», № 168, 30.07.2010.

7. Мишустин М.В. IV Международная конференция «Медиация - инвестиция в будущее». URL: http://www.nalog.ru/rub_mns_news/3856115/

8. Хаванова И.А. К вопросу об альтернативных способах разрешения налоговых споров в США и Канаде. // Финансовое право. 2015. № 9. С. 30 - 35.

9. Шередеко Е.В. Медиация в налоговом споре: опыт зарубежных стран. // Финансовое право. 2012. № 8.

10. Приказ ФНС России от 13.02.2013 № ММВ-7-9/78@ «Об утверждении Концепции развития досудебного урегулирования налоговых споров в системе налоговых органов Российской Федерации на 2013-2018 годы» // https: // www.nalog.ru /rn18/ apply_ fts/ pretrial/ 4052937/

10 Приказ ФНС России от 13.02.2013 № ММВ-7-9/78 «Об утверждении Концепции развития досудебного урегулирования налоговых споров в системе налоговых органов Российской Федерации на 20132018 годы» // Ьйрз: // www.nalog.ru /гп18/ арр1у_ А^/ргеШа!/ 4052937/