НАЛОГОВЫЕ РИСКИ ГОСУДАРСТВА: РАЗВИТИЕ ТЕОРЕТИЧЕСКИХ ПОДХОДОВ В КОНТЕКСТЕ АКТУАЛЬНЫХ ПРОБЛЕМ НАЛОГОВОЙ ПОЛИТИКИ РОССИИ Текст научной статьи по специальности «Экономика и бизнес»

Налоги и налогообложение

Правильная ссылка на статью:

Пугачев А.А. — Налоговые риски государства: развитие теоретических подходов в контексте актуальных проблем налоговой политики России // Налоги и налогообложение. - 2021. - № 1. - С. 81 - 94. DOI: 10.7256/2454-065X.2021.1.35003 URL: https://nbpublish.com'llbrary_read_article.ptp?id=35003

Налоговые риски государства: развитие теоретических подходов в контексте актуальных проблем налоговой политики России

Пугачев Андрей Александрович

кандидат экономических наук

доцент, доцент кафедры финансов и кредита, Федеральное государственное бюджетное образовательное учреждение высшего образования Ярославский государственный университет им.

П.Г. Демидова

150000, Россия, Ярославская область, г. Ярославль, ул. Комсомольская, 3, оф. 304

И [email protected]

Статья из рубрики "Актуальный вопрос"

DOI:

10.7256/2454-065X.2021.1.35003

Дата направления статьи в редакцию:

07-02-2021

Дата публикации:

01-04-2021

Аннотация.

Предметом исследования являются налоговые риски государства, а в частности систематизация теоретических подходов к их сущности и исследование практических примеров их реализации на практике. В рамках настоящего исследования использованы методы теоретического и эмпирического познания. Теоретическое исследование нашло свое проявление посредством методов анализа и синтеза, индукции и дедукции, а также восхождения от абстрактного к конкретному. В частности, в рамках теоретического познания систематизированы подходы к определению налоговых рисков государства и причинам их возникновения. Эмпирическое исследование воплотилось в анализе российской налоговой политики в части идентификации ключевых налоговых рисков государства. Научная новизна исследования состоит в определении налоговых рисков государства в рамках современной концепции теории рисков, систематизации подходов к ис с ле до в а нию на ло г о в ых рис ков г о суда рс тв а и обос но в а нию ра з ра б о та нной их классификации. Анализ российской налоговой политики в части идентификации ключевых налоговых рисков государства показал, что ими являются риски недостижения заданного объема налоговых поступлений в бюджеты бюджетной системы,

неопределенности и нечеткости формулировок налогового законодательства, неэффективности налоговых льгот, снижения конкурентоспособности национальной / региональной налоговой системы. Соответственно, налоговая политика России должна быть ориентирована на минимизацию данных налоговых рисков.

Ключевые слова: налог, риск, налоговый риск, государство, налоговая политика, налоговая конкуренция, бюджет, налоговое законодательство, налоговые льготы, вероятность

Введение

Риск в современной экономической науке - одна из ключевых категорий. Условия неопределенности, непредсказуемость влияния множества факторов на результат обусловили развитие теории рисков, и ее положения получили широкое распространение в бизнесе и госуправлении. Согласно этимологии, слово «риск» происходит от итальянского risico или из греческого DiZikóv, что дословно переводится как утёс, или от греческого □ ¡Za - подножие горы. В русский язык оно пришло из французского risquе, как и рисковать - от французского risquer или итальянского risicare

- лавировать между скал -Ш. Эти слова употреблялись мореплавателями и получили распространение с развитием судоходства в средние века. Семантический анализ показывает дальнейшую эволюцию употребления этого термина. В толковом словаре живого великорусского языка В.И. Даля сказано, что рисковать - это «пускаться наудачу, на неверное дело, наудалую, отважиться, идти на авось, делать что без верного расчета, подвергаться случайности, действовать смело, предприимчиво,

надеясь на счастье, ставить на кон (от игры)» Такое понимание риска гораздо больше соответствует современному.

Экономическая наука сегодня рассматривает риск на основе вероятного подхода, то есть в риск понимается как вероятность наступления неблагоприятного исхода в условиях неопределенности. Главными характеристиками риска, помимо вероятности, являются сумма под риском или величина потерь и временной горизонт, на котором риск может реализоваться. Все это характеризует и налоговый риск. Исследование налоговых рисков в России началось относительно недавно - в 90-е - начале 2000-х гг.

В отечественной науке впервые налоговый риск стал предметом исследования юристов, наиболее серьезно здесь результаты исследований отражает труд Д.М. Щекина «Налоговые риски и тенденции развития налогового права» Фокусом внимания экономистов налоговые риски стали позднее, и в настоящее время одной из ключевых проблем в этой области становится управление налоговыми рисками или налоговым риск-менеджментом, что в зарубежной англоязычной литературе именуется «tax risk

management» i4!'!5!. При этом в основном, когда речь идет о налоговых рисках, имеют ввиду микроуровень, то есть налоговые риски хозяйствующих субъектов -

налогоплательщиков но налоговые риски проявляются и на макро- и мезоуровне -это налоговые риски государства.

Актуальность исследования обусловлена необходимостью поиска и разработки инструментов минимизации налоговых рисков государства в условиях макроэкономической неопределенности.

Цель исследования состоит в систематизации теоретических основ налоговых рисков государства за счет формирования доктринального их определения и классификации.

В рамках настоящего исследования использованы методы теоретического и эмпирического познания. Теоретическое исследование нашло свое проявление посредством методов анализа и синтеза, индукции и дедукции, а также восхождения от абстрактного к конкретному. В частности, в рамках теоретического познания систематизированы подходы к определению налоговых рисков государства и причинам их возникновения.

Эмпирическое исследование воплотилось в анализе российской налоговой политики в части идентификации ключевых налоговых рисков государства.

Подходы к определению налоговых рисков государства

Так как субъектами налоговых отношений являются и налогоплательщики, и государство, то и налоговые риски проявляются для каждого из них. Единого определения налоговых рисков государства в настоящее время не существует, однако среди многообразия мнений можно выделить отдельные подходы: с позиций его вероятностного характера, как ущерб и через совокупность факторов, его определяющих. Обобщенная информация об указанных подходах представлена в таблице 1.

Таблица 1 - Подходы к определению категории налоговых рисков государства

Подход к определению налогового риска государства Определение Автор, источник

С позиции его вероятностного характера Вероятность (угроза) недополучения налогов в бюджет ... из-за задействования налогоплательщиками методов минимизации налогообложения, возможных в силу тех или иных недостатков в налоговом законодательстве М.Р. Пинская Г7. с. 431

Как ущерб Материальные потери вследствие снижения налоговых поступлений в бюджетную систему, системного сужения налоговой базы из-за сокращения объемов бизнеса и инвестиций, расширения теневого сектора экономики Л.И. Гончаренко Г8, с. 4-51

Как совокупность факторов, его определяющих Вероятность сокращения поступления налогов и сборов в связи с не до конца обоснованными изменениями налогового законодательства, неэффективной работой налоговых и таможенных органов по контролю за уплатой налогов и сборов, а также возвратом налогоплательщикам поступивших в распоряжение государства финансовых ресурсов вследствие неправомерных действий должностных лиц контролирующих органов В.Г. Пансков Г9, с. 761

Общая указанные позиции исследователей, а также учитывая современный вероятностный подход теории рисков, подчеркнем, что в определении налоговых рисков государства должны найти отражение следующие характеристики: вероятность, условия

неопределенности, ущерб - снижение налоговых доходов, временной горизонт бюджетного планирования. Таким образом, следует сформулировать определение налоговых рисков государства как вероятности снижения налоговых доходов бюджетов бюджетной системы в данном периоде по сравнению с запланированным уровнем в условиях неопределенности экономической деятельности.

Причина возникновения налоговых рисков обусловлена самой финансовой природой налога, и, в частности, реализацией его фискальной функции, успех которой обеспечивает достаточный объем налоговых доходов бюджета и приводит к налоговым рискам налогоплательщика, а недостатки ее реализации приводят к снижению на логов ого б ре ме ни и сокра ще нию на ло г о в ых до ходо в б юдж е тов , про я в ля я сь в налоговых рисках государства.

Факторы налоговых рисков государства можно достаточно условно разделить на две группы - внешние и внутренние, как это показано в таблице 2.

Таблица 2 - Факторы налоговых рисков государства

Внешние факторы Внутренние факторы

действие международных договоров в области налогообложения налоговая политика государства

формирование и функционирование международных оффшорных зон не с о в е рше нс тв о на л о г о в о г о законодательства, в т.ч. внутренние противоречия, несимметричность законодательства

использование налогоплательщиками схем минимизации и ухода от налогообложения некомпетентность работников налоговых органов

функционирование теневой экономики налоговая культура общества

мировая конъюнктура цен на отдельные товары (например, энергоносители) экономическая и политическая обстановка в стране

В целом, налоговый риск государства проявляется в сокращении налоговых поступлений в бюджет, в недостижении их планового уровня, однако в частности, в зависимости от факторов, он может быть выражен в: сокращении налоговой базы, усилении налогового бремени, уклонении от уплаты налогов и сборов, применении схем минимизации налоговых платежей налогоплательщиками, нечеткости и неопределенности формулировок налогового законодательства, злоупотреблении налогоплательщиков налоговыми льготами, неэффективности налоговых льгот, неэффективности и ошибках налогового контроля и администрирования, снижения конкурентоспособности налоговой

системы. [10' с- 517].

Классификация налоговых рисков государства

Классификация налоговых рисков государства, разработанная автором, представлена на рисунке 1.

-Налоговыериски федерального бюджета -Налоговые риски бюджетов субъектов Федерации

-Налоговые риски местных бюджетов

-Низкие

-Допустимые, приемлемые -Критические - Катастр о фич е ские

\ По уровням 1 бюджетной системы

-Вне

шние

-Вн

утре

нние

По факт орам возни кнове ния

По величине возможных потерь

Г - -

Налоговые риски государства

По време ни дейс твия

1 По источникам возникновения <

-Ьре

менн

ые

(теку

щие)

-Пос

тоянн

ые

- Н е д о стижения з ад энного о бъ е ма налоговых по ступлений в бюд жеты бюд жетной систе мы

-Неопределенности и нечеткости формулировок налогового законодательства

-Злоупотребления налоговыми льготами

-Неэффективности налоговых льгот

-Налогового контроля и налогового администрирования

-Снижения конкурентоспособности национальной /региональной налоговой системы

Рисунок 1 - Классификация налоговых рисков государства

Дадим отдельную характеристику видам налоговых рисков государства по основному классификационному критерию - по источникам их возникновения.

Риски недостижения планируемого объема налоговых поступлений в бюджет являются наиболее критичными среди налоговых рисков государства. Они проявляются в том, что бюджет того или иного уровня бюджетной системы не исполнен по доходам в планируемом объеме. Эти риски обусловлены снижением налоговой базы, уклонением от уплаты налогов и сборов, усилением налогового бремени и пр. Например, риск сокращения налоговой базы реализуется вследствие экономической рецессии для НДС, налога на прибыль организаций, НДФЛ, масштабным списанием основных фондов крупнейших налогоплательщиков или снижением кадастровой стоимости недвижимости в рамках переоценки для налога на имущество организаций, выводом из оборота земель сельхозназначения для земельного налога и т.д. Риски уклонения от уплаты налогов выступают следствием неправомерных действий налогоплательщиков и низкой налоговой культуры общества. Риск усиления налогового бремени состоит в снижении налоговых поступлений вследствие повышения ставок налогов. В этой ситуации повышение ставок налогов не обеспечивает роста налоговых доходов, и приводит к их сокращению. Этот известный эффект описан в 1970-е гг. американским экономистом Артуром Лаффером

Он доказал, что высокие налоговые ставки сдерживают предложение труда и капитала, что приводит к сокращению совокупного предложения, замедлению экономики.

Риски неопределенности и нечеткости формулировок налогового законодательства связаны с недостатками проработки и внедрения планируемых изменений налоговой системы. Возможность двояких трактовок налогового законодательства является средством получения налоговой выгоды для налогоплательщиков за счет снижения налогового бремени, что является налоговым риском для государства. Этот риск проявляется также и при нестыковке отдельных положений налогового права с другими

отраслями законодательства, например, с гражданским или с законодательством о банкротстве.

Риски злоупотребления налоговыми льготами проявляются в их неправомерном использовании. Налоги стали важнейшим инструментом государственного стимулирования экономики, и это воплотилось в развитии налоговых льгот. К видам налоговых льгот относятся: понижение налоговой ставки, освобождение от уплаты налогов, налоговые вычеты, отсрочку уплаты налогов, налоговые каникулы, налоговый кредит. Риски злоупотребления налоговыми льготами состоят в сокращении налоговых доходов бюджета и выражаются, с одной стороны, в применении льгот налогоплательщиком, неподпадающим под льготные условия посредством предоставления несоответствующих действительности документов для подтверждения прав на льготу, а с другой стороны, и в превышении допустимых объемов льгот, в неправомерном повторном их использовании, распространении на деятельность организации в целом льгот, под действие которых подпадает только один из видов деятельности.

Внедрение налоговых льгот провоцирует снижение налоговых доходов государства, но государство расширяет налоговое стимулирование с расчетом на будущий прирост налоговой базы за счет экономического роста. Однако, расширение налоговой базы может быть не достигнуто и, напротив, налоговая база может быть сокращена. В данной ситуации проявляются риски неэффективности налоговых льгот, которые состоят в неполучении или недополучении запланированного дополнительного объема налоговых доходов бюджета, который мог быть получен в результате налогового стимулирования. Эти риски являются следствием невыполнениями своих функций налоговыми льготами. Оценка эффективности налоговых льгот является нетривиальным вопросом, и в условиях дефицита бюджета становится приоритетной для Министерства финансов и Правительства.

Выпадение налоговых доходов бюджетов вследствие ошибок сотрудников, отклонений в процессах налоговых органов являются следствием рисков налогового контроля и налогового администрирования. Они выступают как результат противоправных умышленных действиями сотрудников налоговой и таможенной службы, или как результат непредумышленных ошибок при выполнении ими служебных обязанностей.

Глобализация и устойчивость принципов рыночной экономики предопределили распространение конкуренции во все сферы жизни общества, и в том числе на налоговые отношения. Риск снижения конкурентоспособности налоговой системы проявляется в падении налоговых доходов вследствие того, что уровень налогового бремени в сочетании с набором предоставляемых налогоплательщику благ в одном публичном образовании становится неконкурентными по отношению к другим публичным образованиям. Этот вид налогового риска присущ как национальным налоговым системам, так и субфедеральным налоговым системам в федеративных государствах, и налоговом системам местного уровня, если органы региональной власти и местного самоуправления наделены полномочиями по введению налогов и установлению

налоговых ставок. Г10, с—5181 С риском снижения конкурентоспособности налоговой системы тесно связана налоговая конкуренция, то есть процесс конкуренции за мобильные налоговые базы, представляющий собой отношения публичных образований по поводу привлечения налогоплательщиков для регистрации на своей территории посредством снижения налогового бремени и формирования благоприятного налогового климата.

Иллюстрации налоговых рисков в рамках реализации налоговой политики России

Ключевым документом с позиции анализа налоговых рисков государства являются Основные направления бюджетной, налоговой и таможенно-тарифной политики. Однако, в последние годы Основные направления не стали отвечать требованиям системного подхода в определении налоговой политики. Исследователями уже отмечались

ориентация на тактические, а не стратегические цели Г12, с1 26], а также отсутствие единого подхода и повторяемость набора мер от года к году Г13, с- 12], с чем несомненно следует согласиться. Главные изменения налоговой политики последних лет -повышение НДС, введение прогрессивной шкалы НДФЛ, повышение и расширение налоговой базы НДФЛ по банковским вкладам - в Основных направлениях не отражались. Так и Основные направления бюджетной, налоговой и таможенно-тарифной политики на 2021 год и плановый период 2022-2023 годов не содержат системной оценки этих наиболее значимых изменений, как и планов по ключевым аспектам

реформирования налоговой системы I141. Они содержат спектр налоговых инициатив, которые к моменту их публикации на сайте Министерства финансов РФ 01.10.2020 уже были озвучены Президентом и Правительством и даже реализованы. Это приводит к утрате значимости Основных направлений как документа, фиксирующего параметры налоговой политики на среднесрочную перспективу, налоговая политика государства становится неопределенной. Это приводит к неопределенности в трактовании государственной налоговой политики как для налогоплательщиков и инвесторов, так и для субфедеральных и местных органов власти. Последние раньше формировали свою налоговую политику, отталкиваясь от посыла федерального центра, а в новых условиях они также не могут качественно определить перспективы налоговой политики в рамках своих налоговых полномочий. Соответственно, риск изменений налогового законодательства может быть существенным в настоящее время.

С 2021 года в России спустя 20 лет вновь введена прогрессивная шкала НДФЛ. Она представлена двухступенчатой прогрессией 13% и 15%. Для доходов до 5 млн руб. в год сохраняется ставка 13%, а для доходов более 5 млн руб. в год налог будет составлять 650 тыс. руб. и 15% с доходов более 5 млн руб. Страховые выплаты, доходы от продажи и дарения имущества, а также продажи ценных бумаг не подпадают под прогрессивную ставку независимо от величины. Дополнительные доходы бюджетной системы по прогнозам составят 60 млрд руб. в 2021 г., 64,1 млрд руб. в 2022 г., 68,6 млрд руб. в

2023 г. Г15 Отметим, что ставка НДФЛ повышена для доходов, в 8,7 раза превышающих среднюю заработную плату, и дополнительные доходы бюджетной системы будут направлены на лечение детей с редкими и жизнеугрожающими заболеваниями, а страховые выплаты не подпадают под повышенную ставку независимо от их суммы, поэтому считаем, что введение двухступенчатой прогрессивной шкалы направлено на обеспечение социальной справедливости. В целом, компенсация дополнительных бюджетных расходов за счет частичного смещения налоговой нагрузки с оплаты труда на доходы рентного характера заслуживает положительной оценки.

Повышение ставки НДС с 18% до 20% в условиях профицита бюджета с 2019 г. не привело к однозначно положительному эффекту, поскольку способствовало увеличению инфляции, росту налоговой нагрузки на конечных потребителей, снижению реальных доходов населения, падению экономической активности. Кроме того, возможно негативное влияние повышения НДС на объемы экспорта, поскольку, например, во многих европейских странах ставка НДС ниже 22 % (Германия - 19 %, Австрия, Великобритания, Франция - 20 % ———3481). Это провоцирует риск снижения

конкурентоспособности национальной налоговой системы. Также повышение НДС не способствовало решению задачи повышению сбалансированности региональных бюджетов, поскольку НДС зачисляется в федеральный бюджет. Вместе с тем, в условиях коронакризиса сформированный вследствие повышения НДС запас финансовой прочности бюджета ( + 1,1 млрд руб. в 2019 г.) позволил Правительству принять более широкую программу антикризисных мер.

Одним из значимых налоговых рисков для России является риск, связанный с введением специального налогового режима для самозанятых граждан. Эти риски проявляются в сохранении высокой доли неформальной занятости, недопоступлении в бюджет налогов вследствие снижения налоговых доходов по патентной системе налогообложения и НДФЛ на фоне низкой фискальной отдачи введенного режима, низкая популярность и престижность статуса налогоплательщика-самозанятого вследствие недостаточной

налоговой культуры общества В настоящее время эти налоговые риски сохраняются, и государству необходимо предпринимать дальнейшие шаги по вовлечению налогоплательщиков в соответствующее правовое поле и одновременному совершенствованию самого налогового режима для самозанятых граждан. При этом, Основные направления не содержат никаких инструментов по совершенствованию налога на профессиональный доход.

В Основных направлениях недостаточное внимание уделено и вопросу совершенствования налогового федерализма в части формирования налоговых доходов субъектов Федерации и сглаживания нарастающего дисбаланса в доходах федерального и региональных бюджетов. Очевидно, что каждый уровень власти должен быть наделен достаточными налоговыми полномочиями для исполнения своих обязательств. В настоящее время только 5 субъектов РФ имеют достаточный (более 90%) уровень доходов для исполнения расходных полномочий (Сахалинская, Тюменская и

Ленинградская области, Москва и Ямало-Ненецкий автономный округ).Такой дисбаланс приводит к существенным налоговым рискам для региональных бюджетов.

Основные направления не содержат мер, направленных на поддержку налогоплательщиков в условиях рецессии экономики, вызванной последствиями коронакризиса. Вместе с тем, очевидная оценка эффективности реализованных в 2020 году антикризисных мер для того, чтобы наиболее востребованные распространить далее. Это ключевой налоговый риск - снижение налоговых доходов в условиях экономической рецессии. И такой подход - на основе оценки результативности реализованных антикризисных налоговых мер - позволил бы добиться максимального эффекта при оптимизации бюджетных расходов.

Правительство и ФНС РФ в настоящее время также занимаются вопросами эффективности налоговых льгот. Минфин запустил электронную систему мониторинга налоговых льгот в России. Алгоритмизированный комплекс систематизирует и анализирует налоговые декларации для оценки использования налогоплательщиками, положенных им льгот. Очевидно, что огромное число налоговых льгот, существующих сегодня, необходимо систематизировать и определить эффективные как с экономической точки зрения, так и с социальной. Важно, что сегодня критерий оптимальности налоговой системы объединяет требования одновременно и максимизации налоговых

доходов, и обеспечения социальной справедливости. ———121 Кроме того, исследователями Института экономики РАН доказано, что динамика инвестиций в России в большей мере следовала за динамикой ВВП, чем за масштабами предлагаемых налоговым законодательством налоговых льгот. Г20, с- 781 Все это свидетельствует о

необходимой работе ФНС РФ, Министерства финансов и Правительства над минимизацией риска неэффективности налоговых льгот. Эта работа позволит выявить льготы, которые не приносят эффекта, ожидаемого при их введении и со временем их исключить или модернизировать для обеспечения бюджетной, экономической или социальной эффективности.

Относительно риска налогового контроля и налогового администрирования, отметим, что с развитием цифровых алгоритмов ФНС эти риски для России снижаются. Позитивными являются следующие меры, отмеченные в Основных направлениях. Это развитие налогового мониторинга, как альтернативной налоговым проверкам формы налогового контроля, и установление порядка налогообложения цифровой валюты и осуществления налогового контроля за ней. Последнее также может быть дополнительным источником бюджетных доходов.

Таким образом, Основные направления бюджетной, налоговой и таможенно-тарифной политики на 2021 год и плановый период 2022 и 2023 годов не стали программным и системным документом в части определения налоговой политики на среднесрочную перспективу. Вместе с тем, перечень реализованных налоговых мер и ориентиры на будущее, позволяют сделать вывод, что для России остаются существенными такие налоговые риски (классификация по источникам возникновения):

- недостижения заданного объема налоговых поступлений в бюджеты бюджетной системы вследствие экономической рецессии в условиях продолжающегося коронакризиса,

- неопределенности и нечеткости формулировок налогового законодательства вследствие неопределенности налоговой политики в целом,

- неэффективности налоговых льгот вследствие их огромного количества и отсутствия единой системной оценки с экономической и социальной точки зрения,

- снижения конкурентоспособности национальной / региональной налоговой системы вследствие отсутствия межстранового и межрегионального сопоставления планируемых изменений, а также неопределенности налоговой политики в целом.

Все это приводит к необходимости совершенствования налоговой политики на федеральном уровне с ориентацией на определенность и предсказуемость изменений для всех заинтересованных пользователей: налогоплательщиков, инвесторов, органов государственной власти регионального уровня и местного самоуправления, а также с учетом минимизации налоговых рисков государства.

Заключение

Резюмируя, подчеркнем, что налоговые риски государства - это вероятность снижения налоговых доходов бюджетов бюджетной системы в данном периоде по сравнению с запланированным уровнем в условиях неопределенности экономической деятельности. Налоговый риск государства проявляется в сокращении налоговых поступлений в бюджет, в недостижении их планового уровня, однако в частности, в зависимости от факторов, он может быть выражен в: сокращении налоговой базы, усилении налогового бремени, уклонении от уплаты налогов и сборов, применении схем минимизации налоговых платежей налогоплательщиками, нечеткости и неопределенности формулировок налогового законодательства, злоупотреблении налогоплательщиков налоговыми льготами, неэффективности налоговых льгот, неэффективности и ошибках

налогового контроля и администрирования, снижения конкурентоспособности налоговой системы. Указанный перечень факторов представляет собой основную классификацию налоговых рисков государствам - по источникам возникновения.

Иллюстрация актуальных налоговых рисков государства на примере российской налоговой политики показала, что ключевыми являются риски недостижения заданного объема налоговых поступлений в бюджеты бюджетной системы, неопределенности и нечеткости формулировок налогового законодательства, неэффективности налоговых льгот, снижения конкурентоспособности национальной / региональной налоговой системы. Соответственно, налоговая политика России должна быть ориентирована на минимизацию данных налоговых рисков. В частности, в настоящее время это оценка возможности возврата к ставке НДС 18%, совершенствование налога на профессиональный доход и патентной системы налогообложения с учетом отмены ЕНВД, оценка целесообразности дальнейшего распространения применения антикризисных налоговых мер 2020 года, разработка повышения прогрессивности шкалы НДФЛ для наиболее обеспеченных граждан, внедрение единого сквозного подхода к экономической и социальной оценке эффективности налоговых льгот и преференций.

Библиография

1. Фасмер, М. Этимологический словарь русского языка: В 4 т.: Пер. с нем. - 2-е изд., стереотип. - М.: Прогресс, 1987. - Т. 3. - 832 с.

2. Даль, В.И. Толковый словарь живого великорусского языка в 4 т.- М.: Русский язык, 2000. - Т. 2. - 779 с.

3. Щекин, Д.М. Налоговые риски и тенденции развития налогового права / Д.М. Щекин. - M.: Статут, 2007. - 236 с.

4. Tax Risk Management. The evolving го1е of tax directors. - EYGM, 2004.

5. Tax Risk Management in the Financial Sector. An International KPMG Survey. - KPMG, March 2004.

6. Corporate tax risk management / Grant Thornton. URL:

https ://www.grantthornton.com.au/services/tax/tax-governance-risk-management/ (дата обращения: 20.01.2021).

7. Пинская, М.Р. Налоговый риск государства: сущность и проявление // Финансы. -2009. - №2. - С. 43-46.

8. Гончаренко, Л.И. Налоговые риски: теория и практика управления // Финансы и кредит. - 2009. - №2. - С. 2-11.

9. Пансков, В.Г. Налоговые риски: проявление и возможные пути минимизации // Экономика. Налоги. Право. - 2013 - №4. - С. 74-80.

10. Pugachev, A.A. et al. Minimization of the Competitive Risk of the Tax System for Improving Public Administration at National and Regional Levels // European Research Studies Journal. - 2017. - №4A (ХХ). - C. 515-530.

11. Laffer, A., Meiselman, D. The Phenomenon of Worldwide Inflation // American Enterprise Institute for Public Policy Re. - 1975. - С. 218.

12. Пинская, М.Р. Основные направления как вектор развития российской экономики // Журнал Бюджет. - 2019. - №12 (204). - С. 26-27.

13. Цепилова, Е.С., Горобинская, В.И. Институциональный анализ Основных направлений налоговой политики Российской Федерации за период 2012-2021 гг. // Финансовые исследования. - 2018. - №3 (60). - С. 8-23.

14. Основные направления бюджетной, налоговой и таможенно-тарифной политики на

2021 год и плановый период 2022 и 2023 годов / Министерство финансов РФ // URL: https ://minfin.gov.ru/ru/document/?id_4=131644-osnovnye_napravleniya_byudzhetnoi_nalogovoi_i_tamozhenno-tarifnoi_politiki_na_2021_god_i_na_planovyi_period_2022_i_2023_godov.

15. Федеральный закон от 23.11.2020 №372-Ф3 «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации в части налогообложения доходов физических лиц, превышающих 5 миллионов рублей за налоговый период» / Система обеспечения законодательной деятельности - Режим доступа: https://sozd.duma.gov.rU/bill/1022669-7#bh_histras (дата обращения 23.01.2021).

16. Пугачев, А.А. Налоговый маневр в формировании конструкции новой налоговой системы: возможные параметры и оценка перспектив // Социальные и гуманитарные знания. - 2017. - Т.3, № 4. - С. 345-352.

17. Пинская, М.Р. - Самозанятые граждане: налоговые риски государства и способы управления // Налоги и налогообложение. - 2018. - № 6. - С. 16-30. DOI: 10.7256/2454-065X.2018.6.26024 URL: https://nbpublish.com/library_read_article.php? id = 26024.

18. Пинская, М.Р., Тихонова, А.В. Налогово-бюджетная политика Российской Федерации: ответы на главные вопросы // Международный бухгалтерский учет. -2020. - Т. 23. № 1 (463). - С. 45-65.

19. Перспективы налоговой политики. Существует ли «идеальная налоговая система» для России? / М.В. Алексеев, С.Г. Белев, В.В. Громов [и др.]. — М.: Издательский дом «Дело» РАНХиГС, 2019. — 126 с.

20. Лыкова, Л.Н. Налоговые льготы для поддержки инвестиций: российская история и современное состояние // Вестник Института экономики Российской академии наук. -2020. - № 6. - С. 66-79.

Результаты процедуры рецензирования статьи

В связи с политикой двойного слепого рецензирования личность рецензента не раскрывается.

Со списком рецензентов издательства можно ознакомиться здесь.

Представленная на рецензирование научная статья подготовлена на актуальную тему «Налоговые риски государства: развитие теоретических подходов и иллюстрации практических проявлений в новой конструкции налоговой системы России», релевантную специализации журнала «Налоги и налогообложение», поскольку целевые показатели, определяемые основными направлениями налоговой политики, могут быть не достигнуты или достигнуты не в полном объеме вследствие наличия факторов, обуславливающих риски при развитии такой политики, к числу которых могут быть отнесены факторы ухудшения макроэкономической ситуации в стране, снижения показателей финансово-хозяйственной деятельности хозяйствующих субъектов, изменения федерального бюджетного и налогового законодательства, нестабильность и неоднозначность налогового законодательства и т.п. В контексте сказанного особый интерес представляет иллюстрация практических проявлений налоговых рисков государства, оцениваемых в целом и в отдельных сферах управления, а равно теоретическое исследование таких вопросов, как факторы, влияющие на возникновение налоговых рисков государства, совокупность последствий проявления и научно обоснованный механизм регулирования указанных рисков. Содержание произведения соответствует заявленной в названии теме, хотя таковое и отличается излишним объемом и некоторой сложностью в контексте привлечения внимания читательской аудитории. Предмет

исследования, как следует полагать, включает в себя доктринальные предпосылки определения налоговых рисков государства и эмпирические данные соответствующего порядка. Для данного предмета предпочтительным является использование общих методов научного познания и статистического исследования, анализа теоретического и практического материала, факторного анализа, эконометрического исследования, что в целом успешно демонстрирует автор в настоящей работе. Одновременно с этим, в содержании научной статьи не оговорена гипотеза исследования, а обозначенная автором цель («состоит в систематизации теоретических основ налоговых рисков государства и эмпирическом их исследовании на российском опыте») сформулирована, на наш взгляд, излишне широко, не отделена от вспомогательных исследовательских задач (включая, например, задачу по общей характеристике налоговой политики России, классификации налоговых рисков, оценке налоговых рисков в контексте реализации существующей налоговой политики и пр.). Думается, автору целесообразно было бы сконцентрироваться на единой цели или гипотезе исследования, а вспомогательные исследовательские задачи сформулировать в контексте конкретных проблем развития теоретических подходов к определению налоговых рисков, «практические проявления» же последних «в новой конструкции налоговой системы России» рассматривать исключительно в контексте искомого результата исследования (им может быть итоговое доктринальное определение налогового риска государства, алгоритм оценки факторов, влияющих на их определение, в контексте современной налоговой политики и пр.). Такой подход помог бы избежать излишне витиеватого и уводящего от понимания сути исследования наименования статьи, помочь сконцентрироваться на принципиально новом научном результате. Несомненным достоинством исследования является систематизация и рельефное изложение ключевых подходов к определению категории налоговых рисков государства, к которым отнесены подходы с позиции вероятностного характера риска, отождествления такового с потенциально возможным ущербом, а также исходя из совокупности факторов, его определяющих. Наряду с этим, приводя справочно соответствующие позиции оппонентов, автор никак не аргументирует собственный промежуточный вывод о том, что налоговые риски государства представляют собой «вероятность снижения налоговых доходов бюджетов бюджетной системы в данном периоде по сравнению с запланированным уровнем в условиях неопределенности экономической деятельности», а причина их возникновения «обусловлена самой финансовой природой налога, и, в частности, реализацией его фискальной функции...». Иными словами, критический обзор приводимых позиций с обоснованием полученных результатов в тексте фактически не производится. Аналогичного подхода автор придерживается и при выведении перечня внешних и внутренних факторов развития налоговых рисков государства, отмечая лишь, что налоговый риск государства в зависимости от указанных факторов может проявляться «в сокращении налоговых поступлений в бюджет, в недостижении их планового уровня. сокращении налоговой базы, усилении налогового бремени, уклонении от уплаты налогов и сборов.» и т.п. Подобная широкая трактовка, безусловно, требует более внятных и последовательных пояснений и обоснования. В структуре произведения четко выделены необходимые элементы, посвященные актуальности темы исследования, анализу состояния вопроса, полученным результатам, выводам. Среди полученных результатов особый интерес представляет классификация на ло г о в ых рис ков г о с уд а рс тв а , ра з ра бота нна я а в то ро м, и ос но в а нна я на ба з о в о м классификационном критерии - источнике их возникновения. По данному основанию выделены и рассмотрены с приведением практических примеров риски недостижения планируемого объема налоговых поступлений в бюджет, риски неопределенности и нечеткости формулировок налогового законодательства, риски злоупотребления

налоговыми льготами. Вместе с тем, аргументация в поддержку приводимой классификации весьма голословна, а тезисы, раскрывающие содержание выделяемых видов налоговых рисков, часто носят общеизвестный характер и лишены необходимой конкретики. Так, например, отмечается, что «к видам налоговых льгот относятся: понижение налоговой ставки, освобождение от уплаты налогов, налоговые вычеты, отсрочку уплаты налогов, налоговые каникулы, налоговый кредит» (общеизвестный тезис), что «риски неопределенности и нечеткости формулировок налогового законодательства связаны с недостатками проработки и внедрения планируемых изменений налоговой системы» (нет необходимо конкретики, не сказано, какие именно «двоякие трактовки налогового законодательства» могут явиться «средством получения на ло г о в о й в ыг о ды для на логопла те льщико в з а с че т сниж е ния на логов ого б р е ме ни», а значит служить особым видом налогового риска для государства. Библиографические ссылки и список литературы оформлены согласно установленным требованиям, количество источников (всего 16 шт.) достаточно для работ подобного рода. Вместе с тем, нельзя не отметить отсутствие в библиографии актуальных научных источников последних пяти лет (2016-2021 гг.), а также обилие интернет-источников, не относящихся к научным (Налоговики выявят неэффективные льготы для бизнеса // Audit-it.ru. URL: https://www.audit-it.ru/news/account/1028528.html (дата обращения: 03.02.2021); VAT rates applied in the Member States of the European Union // European Commission. URL:

http://ec.europa.eu/taxation_customs/sites/taxation/files/resources/documents/taxation /vat/how_vat_works/rates/vat_rates_en.pdf (дата обращения: 12.01.2021) и т.п.). Итоговый вывод по результатам исследования не может не подвергаться критике с позиции логичности, обоснованности, достоверности, поскольку автор лишь констатирует «идентифицированные» им ключевые налоговые риски государства (риски недостижения заданного объема налоговых поступлений в бюджеты бюджетной системы, неопределенности и нечеткости формулировок налогового законодательства, неэффективности налоговых льгот, снижения конкурентоспособности национальной / региональной налоговой системы) и определяет в качестве вектора налоговой политики России ориентацию на их минимизацию. Отдельные и разрозненные практические примеры, приводимые по тексту статьи, не позволяют сформулировать конкретных экономико-правовых средств противодействия указанным рискам, в равной мере, остаются не до конца проясненными и отчасти бессодержательными предложения по «совершенствованию налога на профессиональный доход и патентной системы налогообложения с учетом отмены ЕНВД», «внедрению единого сквозного подхода к экономической и социальной оценке эффективности налоговых льгот и преференций» и т.п. Степень научной новизны произведения средняя. Научная статья может представлять интерес для научного сообщества с точки зрения вклада в развитие науки и в контексте дальнейших исследований, посвященных теоретическом исследованию факторов, влияющих на возникновение налоговых рисков государства, совокупности последствий их проявления и разработке научно обоснованного механизма регулирования. Автору рекомендуется скорректировать наименование научной статьи исходя из конкретных проблем развития теоретических подходов к определению налоговых рисков, «практические проявления» же последних «в новой конструкции налоговой системы России» рассматривать по тексту исключительно в контексте искомого результата исследования (варианты наименования: «Виды налоговых рисков в контексте современных проблем налоговой политики России», «Налоговые риски и факторы, влияющие на их развитие, в русле современной налоговой политики» и т.п.), дополнить содержание статьи критическим анализом актуальных научных источников (2016-2021 гг.) по рассматриваемой проблеме, усилить апелляцию к оппонентам (в

части выбора и аргументации собственной позиции). Замечания редактора от 15.03.2021: "Автор доработал рукопись. Материал рекомендуется к публикации".