Муниципальные бюджетные учреждения здравоохранения: раскрытие информации о готовой продукции в бухгалтерской отчетности Текст научной статьи по специальности «Экономика и бизнес»

pISSN 2079-6714 eISSN 2311-9411

Проблемы учета

МУНИЦИПАЛЬНЫЕ БЮДЖЕТНЫЕ УЧРЕЖДЕНИЯ ЗДРАВООХРАНЕНИЯ: РАСКРЫТИЕ ИНФОРМАЦИИ О ГОТОВОЙ ПРОДУКЦИИ В БУХГАЛТЕРСКОЙ ОТЧЕТНОСТИ

Светлана Вячеславовна КОЗМЕНКОВА3", Татьяна Степановна МАСЛОВАь, Татьяна Владимировна САБОВАе

а доктор экономических наук, профессор кафедры судебной экспертизы,

Национальный исследовательский Нижегородский государственный университет им. Н.И. Лобачевского, Нижний Новгород, Российская Федерация

ь кандидат экономических наук, доцент кафедры бухгалтерского учета,

Национальный исследовательский Нижегородский государственный университет им. Н.И. Лобачевского, Нижний Новгород, Российская Федерация

с бухгалтер, муниципальное бюджетное учреждение здравоохранения «Молочная кухня», Нижний Новгород, Российская Федерация

• Ответственный автор

История статьи:

Получена 19.12.2017 Одобрена 25.01.2017

Ключевые слова:

муниципальное бюджетное учреждение здравоохранения, бухгалтерский учет, готовая продукция и ее продажи, отчетность

Аннотация

Предмет и тема. Бухгалтерская отчетность как в коммерческих организациях, так и в бюджетных учреждениях, является завершающей стадией учетного процесса и предоставляет важнейшую информацию для руководства и контроля. Между тем в таких учреждениях здравоохранения, как молочные кухни, занимающихся производством детской молочной продукции, необходима отчетная информация не только в стоимостном, но и в натуральных измерителях по видам продукции, центрам возникновения затрат и продаж.

Цели и задачи. Анализ бухгалтерской отчетности, а также формирование внутренней отчетности в муниципальном бюджетном учреждении здравоохранения. Методология. При написании статьи использованы: сравнительный анализ, систематизация, индукция, дедукция.

Результаты. Проведенное исследование позволило разработать и предложить к внедрению на практике формы внутренней отчетности для муниципальных бюджетных учреждений здравоохранения.

Область применения. Результаты данной статьи могут применяться в теории бухгалтерского бюджетного учета и практике организации бухгалтерского учета и отчетности в муниципальных бюджетных учреждениях здравоохранения. Выводы и значимость. Сделан вывод, что бюджетным учреждениям здравоохранения, занимающимся производством молочной продукции для детей первых лет жизни, необходимо раскрывать информацию о производстве, затратах, себестоимости готовой продукции и ее продажах для повышения эффективности управления производством.

© Издательский дом ФИНАНСЫ и КРЕДИТ, 2017

Целью и завершающим этапом бухгалтерской процедуры является формирование полной и достоверной информации о деятельности государственного (муниципального) учреждения и его имущественном положении, необходимой как внутренним, так и внешним пользователям.

Ранее нами в журнале «Бухгалтерский учет в бюджетных и некоммерческих

учреждениях» рассматривались методика и организация бухгалтерского учета готовой продукции и ее продажи на примере муниципального бюджетного учреждения здравоохранения «Молочная кухня» Нижегородской области [1].

Проанализируем порядок проведения инвентаризации и состав бухгалтерской

финансовой отчетности на примере материалов данного учреждения.

Для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета учреждения должны проводить инвентаризацию имущества и обязательств перед составлением годовой финансовой отчетности.

В ходе инвентаризации проверяются и документально подтверждаются наличие имущества и обязательств, их состояние и оценка [2].

Перед составлением годового баланса и в сроки, предусмотренные учетной политикой, предприятие проводит инвентаризацию готовой продукции. Несмотря на кажущуюся простоту организации проведения инвентаризации, тем не менее остается достаточно много проблемных вопросов ее проведения, оформления процесса инвентаризации, а также ее результатов учете и отчетности, что находит отражение в многочисленных научных работах [3, 4, 5, 6, 7]. Проверяется наличие остатков готовой продукции на складах, документальное оформление итогов и результатов инвентаризации.

В МБУЗ «Молочная кухня» создана постоянно действующая инвентаризационная комиссия. Персональный состав комиссии утверждается руководителем учреждения в начале отчетного года. Назначение комиссии оформляется в соответствии с унифицированной формой № ИНВ-22 «Приказ (постановление, распоряжение) о проведении инвентаризации».

Приказ является письменным заданием руководителя, в котором четко указываются:

• содержание;

• объем;

• порядок;

• сроки проведения инвентаризации готовой продукции;

• персональный состав инвентаризационной комиссии.

Подписанный приказ руководителем учреждения вручается председателю инвентаризационной комиссии.

Фактическое наличие готовой продукции при инвентаризации определяется путем обязательного подсчета, взвешивания, обмера. К началу инвентаризации материально ответственные лица дают расписки, что все расходные и приходные документы по учету готовой продукции сданы в бухгалтерию или переданы комиссии и все материальные ценности, поступившие и находящиеся под их ответственностью, оприходованы, а выбывшие списаны в расход.

Материально ответственное лицо перед началом инвентаризации составляет отчет о движении материальных ценностей и предоставляет его инвентаризационной комиссии.

Итоги инвентаризации отражаются в бухгалтерском учете и отчетности того месяца, в котором была закончена инвентаризация, а по годовой инвентаризации - в годовой отчетности учреждения.

Сведения о фактическом наличии готовой продукции отражаются в инвентаризационной описи (сличительной ведомости) по объектам нефинансовых активов (код формы 0504087). Не заполненных строк в описи не должно быть. Последняя страница описи должна содержать отметку о проверке цен, таксировке и подсчете итогов.

Опись подписывается всеми членами инвентаризационной комиссии и материально ответственным лицом. В обязательном порядке после завершения процедуры инвентаризации комиссия должна в з я т ь расписку у материально ответственного лица, подтверждающую проверку готовой продукции комиссией в присутствии материально ответственного лица, а также об отсутствии претензий к членам комиссии и что все имущество, перечисленное в описи, находится на его ответственном хранении. Сведения о результатах проведенной инвентаризации отражаются в ведомости расхождений по результатам инвентаризации

(код формы 0504092). Ведомость является основанием для составления акта о результатах инвентаризации (код формы 0504835)1.

Обращаем внимание, что приказом Минфина России от 17.11.2017 № 194н внесены изменения в Инвентаризационную опись (сличительную ведомость) по объектам нефинансовых активов (код формы 0504087) и Ведомость расхождений по результатам инвентаризации (код формы 0504092). Изменения применяются учреждениями по их организационно-технической готовности, но не позднее 01.01.2018.

Для учета расчетов по недостачам, потерям, причиненному ущербу имуществу учреждения Инструкцией № 157н предусмотрен счет 20900 «Расчеты по ущербу и иным доходам». Результатом инвентаризации готовой продукции является выявление излишков, недостачи либо соответствие фактических данных данным учета. Для отражения соответствующих результатов в бухгалтерском учете Инструкцией № 157н определены правила. В соответствии с п. 220 Инструкции № 157н «при определении размера ущерба, причиненного недостачами, хищениями, сл е д у е т и с х о д и т ь и з т е к у щ е й восстановительной стоимости материальных ценностей на день обнаружения ущерба.

Под текущей восстановительной стоимостью понимается сумма денежных средств, которая необходима для восстановления указанных активов. На суммы недостач, потерь от порчи, иных ущербов, не признанных виновными лицами, оформленные в установленном порядке материалы передаются для предъявления гражданского иска либо возбуждения уголовного дела.

При получении решения суда суммы предъявленного к возмещению ущерба

1 Приказ Минфина России «Об утверждении форм первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета, применяемых органами государственной власти (государственными органами), органами местного самоуправления, органами управления государственными внебюджетными фондами, государственными (муниципальными) учреждениями, и Методических указаний по их применению» от 30.03.2015 № 52н (ред. от 16.11.2016).

уточняются в соответствии с решением суда, исполнительным листом, либо по иным основаниям»2. Порядок определения текущей восстановительной стоимости Инструкцией № 157н не предусмотрен. Министерство финансов РФ рекомендует определять ее по аналогии с текущей оценочной стоимостью согласно п. 25 Инструкции № 157н. Решение об определении текущей восстановительной стоимости имущества может быть принято комиссией по поступлению и выбытию активов учреждения (см письмо Минфина России от 23.12.2016 № 02-07-10/77576).

В соответствии с п. 25, 31 Инструкции № 157н неучтенные объекты нефинансовых активов, выявленные при проведении проверок и (или) инвентаризации активов, принимаются к бухгалтерскому учету по их текущей оценочной стоимости, установленной на дату принятия к бухгалтерскому учету. Под текущей оценочной стоимостью понимается сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи указанных активов на дату принятия к учету.

Излишки готовой продукции, выявленные в процессе проведения инвентаризации, относятся на прочие доходы учреждения, что отражается в учете следующей бухгалтерской записью:

Дебет счета 105 37 340 «Увеличение стоимости готовой продукции - иного движимого имущества учреждения»;

Кредит счета 401 10 180 «Прочие доходы».

Рассмотрим на конкретном примере порядок отражения в учете недостачи материальных запасов в бюджетных учреждениях в рамках выполнения государственного задания.

Пример. Допустим, в ходе инвентаризации, проводимой бюджетным учреждением, выявлена недостача готовой продукции на

2 Приказ Минфина России «Об утверждении Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений и Инструкции по его применению» от 01.12.2010 № 157н (ред. от 16.11.2016).

сумму 20 000 руб. (оценочная и балансовая стоимости совпадают), а также на сумму 1500 руб. в пределах норм естественной убыли. Сумма недостачи взыскивается с материально ответственного лица путем удержания из заработной платы.

В случае списания с баланса сумм недостачи в соответствии с решением суда в связи с тем, что виновные лица не установлены, в учете делается следующая бухгалтерская проводка:

Дебет счета 401 10 172 «Доходы от операций с активами»;

Кредит счета 209 74 660 «Уменьшение дебиторской задолженности по ущербу материальных запасов».

Сп и с а н и е п р о и з в о д и т с я п о у ч е т н о й (балансовой) стоимости3.

Состав форм бухгалтерской отчетности для бюджетных государственных (муниципальных) учреждений установлен Инструкцией о порядке составления, представления годовой, квартальной бухгалтерской отчетности государственных (муниципальных) бюджетных и автономных учреждений, утвержденной приказом Минфина России № 33н4, а также приказом Минфина России № 260н5[12].

Состав бухгалтерской отчетности, в которой тем или иным образом отражается информация о наличии и движении готовой продукции в МБУЗ «Молочная кухня», характеризуется следующими формами:

- баланс государственного (муниципального) учреждения (форма по ОКУД 0503730);

3 Приказ Минфина России «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений

и Инструкции по его применению» от 16.12.2010 № 174н (ред. от 16.11.2016).

4 Приказ Минфина России «Об утверждении Инструкции о порядке составления, представления годовой, квартальной бухгалтерской отчетности государственных (муниципальных) бюджетных и автономных учреждений» от 25.03.2011 № 33н (ред. от 16.11.2016).

5 Приказ Минфина России от 31.12.2016 № 260н

«Об утверждении федерального стандарта бухгалтерского учета для организаций государственного сектора «Представление бухгалтерской (финансовой) отчетности». Вступил в силу 01.01.2018.

- отчет о финансовых результатах деятельности учреждения (форма по ОКУД 0503721);

- сведения по дебиторской и кредиторской задолженности учреждения по видам деятельности (форма по ОКУД 0503769);

- сведения о движении нефинансовых активов учреждения по видам деятельности (форма по ОКУД 0503768);

- сведения об остатках денежных средств учреждения (форма по ОКУД 0503779);

- пояснительная записка к балансу учреждения (форма по ОКУД 0503760).

Особенностью отражения информации о наличии и движении готовой продукции является разделение учета по видам деятельности.

В активе баланса учреждения готовая продукция отражается в составе материальных запасов по строке «080».

На начало и на конец года учет материальных запасов подразделяется по видам деятельности:

- графы «4» и «8» - деятельность по государственному заданию;

- графы «5» и «6» отражают учет по приносящей доход деятельности.

Информацию о выручке от продажи готовой продукции можно увидеть в отчете о финансовых результатах деятельности учреждения по строке «040» («Доходы от оказания платных услуг (работ)») также с разделением по видам деятельности:

- графа «5» - деятельность по государственному заданию;

- графа «6» - приносящая доход деятельность.

В форме «Сведения по дебиторской и кредиторской задолженности учреждения» по приносящей доход деятельности по счету 205.31 «Расчеты с плательщиками доходов от оказания платных работ, услуг» отражается

задолженность по выручке от продажи готовой продукции, если таковая имеется.

В форме «Сведения о движении нефинансовых активов учреждения» по строке «190» отражается движение материалов, и в их числе готовой продукции.

По графе «4» - отражается наличие на начало года, по графе «11» - наличие на конец года. По графам «5» и «9» можно видеть данные о движении материальных запасов: поступление всего и выбытие всего соответственно. Данная форма также составляется раздельно по видам деятельности.

Заинтересованным пользователям, в том числе внутренним пользователям -управленческому персоналу для успешного руководства предприятием необходимо иметь информацию, которая представлена в бухгалтерской отчетности юридического лица. Кроме того, бухгалтерская отчетность формируется как по отдельному юридическому лицу, так и консолидированная финансовая отчетность - по группе лиц (материнской компании, дочерним и зависимым обществам). Управленческая отчетность включает в себя показатели как по организации в целом, так и по отдельным структурным единицам и центрам ответственности [8, 9].

Состав, формы и показатели управленческой отчетности определяют исходя из потребностей управленческого персонала организации. Показатели отчетности формируются как по данным бухгалтерского, так и оперативного учета [8].

Для эффективной работы предприятия важно не только произвести качественную продукцию, но и реализовать ее с прибылью в наиболее короткие сроки. Это возможно только при тщательном изучении рынков сбыта по видам продукции и определения ее конкурентоспособности. Поэтому крайне важно не только своевременно получать информацию о выручке и себестоимости отдельных видов проданной продукции по данным бухгалтерского учета, но и формировать управленческую отчетность по

ее реализации в разрезе различных рынков сбыта и покупателей. Это делается для исследования рынка со стороны спроса и исходя из этого - согласованности производства. Поэтому предприятия проводят маркетинговые исследования, направленные на удовлетворение требований покупателей определенных сегментов рынка. Сегментирование производится по различным признакам: регионально-географическому, демографическому, уровню дохода, психологическому, готовности покупателя к восприятию и т.д. [8].

Считаем, что для повышения эффективности деятельности управленческому персоналу нужна информация о производстве продукции и ее продажам по центрам ответственности. Нами разработана на основе документации МБУЗ «Молочная кухня» и предлагается к внедрению сегментная отчетность по сегментам производства (производственным базам) и сегментам продаж (молочно-раздаточным пунктам):

• информация о производстве готовой продукции по сегментам производства (табл. 2).;

• информация о продажах продукции по сегментам продаж (табл. 3).

Целью формирования данной отчетности является осуществление контроля за работой производственных баз и молочно-раздаточных пунктов, сегментированием рынка и определением конкурентоспособности каждого вида продукции. Данные формы отчетности позволят учреждению составлять отчет по продажам продукции покупателям, по видам продукции и проводить эфф ективную политику продаж . Рекомендуемая частота составления данных видов отчетности - 1 раз в месяц.

Производственные базы и молочно раздаточные пункты являются структурными подразделениями МБУЗ «Молочная кухня», поэтому они должны составлять отчетность по собственным данным о производстве и продаже продукции, а также исходя из потребностей управленческого персонала

учреждения, передавать отчетность в головное учреждение.

Таким образом, формируя учетную политику и как приложение к ней - план отчетности

учреждения, следует продумать оптимальный состав отчетности юридического лица, предназначенной для внутренних заинтересованных пользователей, в том числе и управленческого персонала учреждения.

Таблица 1

Журнал регистрации хозяйственных операций по результатам проведенной инвентаризации бюджетного учреждения

№ Содержание Сумма, Проводка

п/п хозяйственной операции руб. Дебет счета Кредит счета

1 Отражена недостача готовой 20 000 209 74 560 «Увеличение 401 10 172 «Доходы

продукции по оценочной дебиторской задолженности от операций с активами»

стоимости по ущербу материальных запасов»

2 Списана учетная (балансовая) 20 000 401 10 172 «Доходы 105 37 440 «Уменьшение

стоимость готовой продукции от операций с активами» стоимости готовой продукции - иного движимого имущества учреждения»

3 Списана недостача готовой 1 500 401 20 272 «Расходование 105 37 440 «Уменьшение

продукции в пределах норм материальных запасов» стоимости готовой

естественной убыли продукции - иного движимого имущества учреждения»

4 Начислено к удержанию 20 000 302 11 830 «Уменьшение 304 03 730 «Увеличение

в возмещение недостачи кредиторской кредиторской

виновным лицом задолженности по заработной плате» задолженности по удержаниям из выплат по оплате труда»

5 Удержана недостача готовой 20 000 304 03 830 «Уменьшение 209 74 660 «Уменьшение

продукции из заработной кредиторской дебиторской

платы материально задолженности задолженности

ответственного лица по удержаниям из выплат по оплате труда» по ущербу материальных запасов»

Источник: составлено на основе приказа Минфина № 174н

Таблица 2

Данные о производстве готовой продукции по сегментам производства МБУЗ «Молочная кухня» за месяц

Адрес Виды Объем Тип Себестоимость Количество Выпущено

производственной продукции 1 порции упаковки единицы произведенной на сумму,

базы, ФИО продукции, продукции, руб.

заведующей ру6- порций

Автозаводский р-н, Кефир 3,2% 0, 2 л бутылочка 15 334 694 5 020 410

ул. Алексеевская, жирности детская

д. 111, молочная

Иванова Д.Ю. 0,2 л пластиковый стакан 18,5 131 330 2 429 605

0,35 л пластиковый стакан 26,5 0 -

Творог 50 г пергамент 22 108880 2 395 360

«Детский» 10%

жирности

Лактобактерин 0,125 л пластиковый стакан 19 36 176 687 344

Сыворотка 1 л пластиковая 25 184 4 600

(творожная) бутылка

молочная

Нижегородский р-н, Кефир 3,2% 0, 2 л бутылочка 15 0 -

ул. Покровская, д. 22, жирности детская

Петрова Д.А. молочная

0,2 л пластиковый стакан 18,5 60 040 1 110 740

0,35 л пластиковый стакан 26,50 2 008 53 212

Творог 50 г пергамент 22 58 980 1 297 56

«Детский» 10%

жирности

Биолакт 0, 2 л пластиковый стакан 22,5 6 084 136 890

Бифилакт 0,2 л пластиковый стакан 21 7 430 156 030

Бифидумбактерин 0, 2 л пластиковый стакан 23,00 10445 240 235

Лактобактерин 0,125 л пластиковый стакан 19,00 0 -

Сыворотка 1 л пластиковая 25,00 295 7 375

(творожная) бутылка

молочная

По другим сегментам производства

Источник: составлено авторами на основе данных бухгалтерской финансовой отчетности МБУЗ «Молочная кухня» и источника [8]

Таблица 3

Сводные данные о продажах продукции на молочно-раздаточном пункте за месяц

Адрес молочно- раздаточного пункта, Вид продукции Производство, на базе которого произведена Объем порции Тип упаковки Цена за одну порцию, Продано продукции, всего

ФИО раздатчицы продукция руб. Кол-во, порций Сумма, руб.

Ул. Дьяконова, д. 18, Дружинина Р.М. кефир 3,2% жирности Автозавод 0, 2 л бутылочка детская молочная 15 4 016 60 240

0,2 л пластиковый стакан 18,5 0 -

0,35 л пластиковый стакан 26,5 0 -

творог «Детский» 10% жирности Автозавод 50 г пергамент 22 3 083 67 826

«Биолакт» Автозавод 0, 2 л пластиковый стакан 22,5 864 19 440

«Бифилакт» Автозавод 0,2 л пластиковый стакан 21 360 7 560

«Бифидумбактер ин» Сормово 0, 2 л пластиковый стакан 23 360 8 280

«Лактобактерин» Сормово 0,125 л пластиковый стакан 19 740 14 060

сыворотка (творожная) молочная Сормово 1 л пластиковая бутылка 25 0

ул. Бориса Панина, д. 10А, Емелина Л.Ф. кефир 3,2% жирности Нижегородский 0, 2 л бутылочка детская молочная 15 0

0,2 л пластиковый стакан 18,5 3 096 57 276

0,35 л пластиковый стакан 26,5 1 000 26 500

Творог Детский 10% жирности Нижегородский 50 г пергамент 22 3 867 85 074

Биолакт Нижегородский 0, 2 л пластиковый стакан 22,5 936 21 060

Бифилакт Нижегородский 0,2 л пластиковый стакан 21 1 200 25 200

Бифидумбактери н Нижегородский 0, 2 л пластиковый стакан 23 1 656 38 088

Лактобактерин Нижегородский 0,125 л пластиковый стакан 19 1 200 22 800

Сыворотка (творожная) молочная Нижегородский 1 л пластиковая бутылка 25 300 7 500

Другие пункты п родаж (молочные раздатки)

Источник: составлено авторами на основе учетных регистров МБУЗ «Молочная кухня» и источника [8]

Список литературы

1. Козменкова С.В. Методические особенности бухгалтерского учета выпуска готовой продукции и ее продажи в муниципальном бюджетном учреждении здравоохранения / С.В. Козменкова, Т.С. Маслова, Т.В. Сабова // Бухгалтерский учет в бюджетных

и некоммерческих организациях. 2018. № 2. С. 2-17.

2. Ходырева Е.С. Учет и реализация готовой продукции / Е.С. Ходырева Е.А. Жук // Новая наука: современное состояние и пути развития. 2016. № 86. С. 205-209.

3. Милосердова Н.В. Правила и проблемы учета готовой продукции // Ученые записки тамбовского отделения РОСМУ. 2014. № 1. С. 132-134.

4. Козменкова С.В. Содержание бухгалтерского баланса и пояснений к нему в зависимости от отраслевых особенностей и видов деятельности / С.В. Козменкова, Ю.М. Строкова // Бухгалтер и закон. № 4. 2016. С. 30-36.

5. Кемаева С.А. Учет удержаний суммы материального ущерба из заработной платы работников / С.А. Кемаева, Т.А. Семенчикова // Бухгалтерский учет в бюджетных и некоммерческих организациях. 2016. № 13. С. 22-30.

6. Маслова Т.С. Инвентаризация нефинансовых и финансовых активов и обязательств в бюджетных учреждениях нового типа // Бухгалтерский учет в бюджетных

и некоммерческих организациях. 2013. № 2. С. 14-19. № 3. С. 2-8.

7. Маслова Т.С. Бухгалтерский учет расчетов по недостаче, хищению и иным доходам бюджетного учреждения // Бухгалтерский учет в бюджетных и некоммерческих организациях. 2015. № 21. С. 7-12.

8. Козменкова С.В., Рачинский А.В. Особенности формирования бухгалтерской отчетности на перерабатывающих предприятиях АПК // Экономика сельскохозяйственных

и перерабатывающих предприятий. 2005. № 7. С. 34-36.

9. Алборов Р.А., Ливенская Г.Н. Управленческий учет затрат по центрам ответственности в производственных организациях: монография. Ижевск, Изд-во «Удмуртский университет», 2013. 108 с.