CC BY
219
12. Beskorovaynaya, S.A., Standardization of Accounting and Financial Reporting: A Training Manual / S.A. Beskorovaynaya - M.: SIC INFRA-M, 2016 .-- 277 p.
13. Zonova A.V. Accounting and Analysis: Textbook / Pod. ed. A.V. Zonova, L.A. Adamaitis. - M.: Master: INFRA-M, 2014. -576 p.
И.Н. Калинина - доцент кафедры аудита, к.э.н., Кубанский государственный аграрный университет (kalininaf@mail.ru),
I.N. Kalinina - Associate professor of the audit department, Candidate of Economic Sciences, Kuban state agrarian University;
О.В. Борода - cтудентка, Кубанский государственный аграрный университет (boroda.olya98@mail.ru),
0.V. Boroda - student, Kuban state agrarian University.
МЕТОДЫ, ИСПОЛЬЗУЕМЫЕ ПРИ БУХГАЛТЕРСКОЙ ЭКСПЕРТИЗЕ ДЕНЕЖНЫХ СРЕДСТВ METHODS USED IN THE ACCOUNTING EXAMINATION OF FUNDS
Аннотация. В статье рассмотрена актуальность применяемых на практике методов бухгалтерской экспертизы движения денежных средств в организации с целью выявления правонарушений. Установлено разграничение бухгалтерских экспертиз денежных средств в зависимости от исследуемого объекта, а также представлен перечень документов, являющийся предметом бухгалтерской экспертизы при проверке денежных средств. Наиболее широко применяемыми на практике выделены методы документальной проверки движения денежных средств. С целью разработки актуального методического инструментария экспертных бухгалтерских исследований был систематизирован и обобщен опыт применения существующих контрольных стандартов, оценены возможности использования специальных бухгалтерских знаний при выявлении, доказывании, исследовании и противодействии правонарушениям и злоупотреблениям, совершаемым в системе бухгалтерского учета денежных средств для определения эффективности совершения финансовых операций.
Annotation. The article considers the relevance of practical methods of accounting examination of cash flows in the organization in order to identify violations. The differentiation of accounting expertise of funds depending on the object under study is established, as well as a list of documents that are the subject of accounting expertise when checking funds is presented. The most widely used in practice are the methods of documentary verification of cash flows. To develop relevant methodological tools expert accounting studies were systematized and generalized experience of applying existing control standards, evaluated the possibility of using the special accounting knowledge in identifying, proving, study, and responding to violations and abuses committed in the accounting system of funds to determine the effectiveness of financial transactions.
Ключевые слова: касса, расчетный счет, бухгалтерская экспертиза, лимит, документальные методы и экспертное заключение
Keywords: cash desk, current account, accounting expertise, limit, documentary methods and expert opinion
Применение на практике методов бухгалтерской экспертизы при проверке денежных средств представляет особый интерес для изучения. Так как с помощью известных ранее разработанных организационно -методических подходов, а также без применения современных эффективных методик, не всегда удается на качественном уровне назначать и проводить бухгалтерские экспертизы по фактам противоправной деятельности хозяйствующими субъектами с денежными средствами.
С целью разработки актуального методического инструментария экспертных бухгалтерских исследований необходимо систематизировать и обобщить опыт применения существующих контрольных стандартов, оценить возможности использования специальных бухгалтерских знаний при выявлении, доказывании, исследовании и противодействии правонарушениям и злоупотреблениям, совершаемым в системе бухгалтерского учета денежных средств.
Бухгалтерская экспертиза денежных средств анализирует учетную бухгалтерскую документацию, оценивает полученные результаты ведения хозяйственно-экономической деятельности, определяя эффективность совершения финансовых операций. Необходимость обращения за помощью судебных экспертов зачастую обусловлена расследованием уголовных преступлений, связанных с присвоением чужого имущества либо неправомочных действий должностных лиц. В гражданском судопроизводстве потребность в судебном исследовании обусловлена выполнением анализа бухгалтерской учетной документации, отображающей сведения, касающиеся проведения финансовых сделок, общехозяйственных операций.
Бухгалтерская экспертиза назначается либо судом, либо ее заказывает заинтересованное лицо на договорной основе. От того, кто инициировал экспертизу, зависит и порядок установления сроков ее проведения
Детальный разбор финансово-хозяйственной деятельности организаций, различных правовых форм, касающийся финансов и ведения хозяйства, позволяет иметь представление о величине убытков и потерь, а также:
1. выявить факты хищения материальных ценных ресурсов;
2. установить случаи бесхозяйственного отношения к выполнению непосредственных служебных обязанностей;
3. определить сумму ущерба при наступлении правовых последствий в случаях причинения материального вреда [1].
Проводят бухгалтерскую экспертизу представители экспертных организаций, располагающие достаточным уровнем специализированных познаний, касающихся финансово-экономического учета.
Во время проведения бухгалтерской экспертизы денежных средств предоставляются для осмотра первичные и распорядительные бумаги, которые являются главными, на данном этапе проверки. При этом предоставляются сведения обо всех проведенных финансовых операциях, отображающих приход денежных знаков, а также их расход.
Денежные средства компании, в отношении которых проводится экспертиза, находятся в кассе, в виде наличных средств, также они могут быть в денежных документах, т. е. в акциях. Еще финансы компании могут находиться на банковских счетах, чековой книжке, в аккредитивах и особых счетах, к которым относится текущий и ссудный счет.
При проведении бухгалтерской экспертизы движения денежных средств в организации необходимо руководствоваться нормами Гражданского кодекса РФ, Указаниями Банка России, Приказами Министерства финансов, Постановлениями Правительства РФ, регламентирующими учет денежных средств в кассе и на расчетном счете. Все наличные денежные средства хранятся в кассе по специально установленным правилам Центрального банка России.
Документы бухгалтерской экспертизы, являющиеся предметами изучения, представлены следующим перечнем.
1. Учетные, с изучением:
a) первичных документов, к которым относится:
- наряды, учитывающие движение материальных ценностей;
- платежное поручение;
- ордер приходный;
- ордер расходный;
- денежный документ, оформляющий кассовые операции;
- акты списания потери товара;
- опись проведения переоценки товарных изделий;
прочие документы.
b) сводных документов, с анализом:
- книжек учета отпуска товаров;
- учетных регистров записи результатов единовременной систематизации сведений;
- электронных таблиц заказов-нарядов;
- счетов ведения расчетов с физическими, юридическими лицами;
- ордеров;
- других документов.
c) материалов, содержащих сведения, обработанные вычислительной техникой.
2. Счетные таблицы учетных регистров.
3. Документация ведения текущих отчетов бухгалтером - отчеты с приложениями оправдательных документов работников, касающихся выдачи авансовых средств, товарные отчетные документы, составленные материально ответственными лицами.
4. Материалы, содержащие результаты проведения инвентаризационного учета.
5. Другие материалы, содержащие сведения, представляющие интерес для изучения в рамках проведения бухгалтерского исследования:
- аудиторское заключение;
- акт проведения ревизии;
- экспертные заключения, составленные по результатам проведения других судебных исследований [1].
Бухгалтерская экспертиза денежных средств, дает возможность эффективно разрешать ряд вопросов:
• определять случаи недостачи производственных запасов, устанавливая объемы убытков, величину сумм, требуемых на возмещение материальных потерь;
• устанавливать правильность оформления документации, касающейся операций, хранения, реализации, приема товаров, материальных ценностей, денежных сумм;
• выяснять соответствие учетной бухгалтерской документации и проведения операций, касающихся финансово-хозяйственной деятельности предприятия в отношении действующих требований ведения бухгалтерского учета и нормативных актов;
• обосновывать факты отпуска-списания товарных изделий, готовой продукции, денежных сумм;
• документально обосновывать объемы денежных средств, являющихся выплатой по исковым заявлениям на возмещение материального ущерба в отношении материально ответственных лиц.
По мнению Голиковой В. В. методика исследования при производстве бухгалтерской экспертизы денежных средств должна основываться, в первую очередь, на выборе правильного направления исследования и достаточности исследуемых документов для составления заключения, заключающегося в использовании частно-
научных и специальных методов, а также отдельных норм законодательства. Следует подчеркнуть, что достаточность объектов исследования предполагает, наличие документов, содержащих сведения, относящиеся к предмету судебной бухгалтерской экспертизы денежных средств, при безналичных платежах [2].
Выбор методов, применяемых при бухгалтерской экспертизе денежных средств, зависит от поставленных задач. Для того, чтобы определить достаточный перечень объектов для производства бухгалтерской экспертизы, эксперту необходимо знать какие вопросы ставятся на его разрешение. Следовательно, установить конкретный перечень документов, который может понадобиться при производстве бухгалтерской экспертизы, не представляется возможным. Эксперт уже на подготовительной стадии исследования определяет, в достаточном ли объеме представлены материалы или нет. В случае отсутствия необходимых материалов, эксперт может ходатайствовать о предоставлении дополнительных объектов исследования. Объекты рассматриваемого вида бухгалтерской экспертизы целесообразно разделить на несколько групп:
1 группа объектов: расчетно-платежные документы (платежные поручения, банковские ордера, платежные требования, инкассовые поручения, платежные ордера);
2 группа объектов: документы, относящиеся к порядку осуществления операций с использованием контрольно-кассовой техники (отчет об открытии смены; отчет о закрытии смены; кассовый чек; кассовый чек коррекции и др.);
3 группа объектов: регистры бухгалтерского учета (регистры синтетического и аналитического учета по счетам 50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета», 55 «Специальные счета в банках», 57 «Переводы в пути»; выписка банка и др.);
4 группа объектов: бухгалтерская отчетность («Бухгалтерский баланс»; «Отчет о движении денежных средств»).
В качестве отдельной группы объектов можно выделить объекты при осуществлении безналичных расчетов в форме перевода электронных денежных средств (агентское соглашение (договор); отчеты оператора (агента) о движения электронных денег на корпоративном кошельке (полученными от оператора платежной системы по цифровым каналам связи и заверенными цифровой подписью или в бумажном виде); выписки с банковского счета клиента и платежно-расчетные документы; договоры купли-продажи, оказания услуг, акты выполненных работ, на основании которых организация оплачивала или получала оплату в форме перевода электронных денежных средств; регистры по счетам 51 «Расчетные счета», 55 «Специальные счета в банках», субсчет 55.04 «Электронный кошелек»; 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами») [2].
При проверке денежных средств перед экспертом могут быть поставлены следующие вопросы:
1. В соответствии ли с требованиями законодательства и правил ведения бухгалтерского учета осуществлялись расчеты в форме перевода денежных средств организацией в исследуемый период?
2. Каковы источники поступления и направления расходования денежных средств организации за исследуемый период?
3. Какая сумма денежных средств была перечислена на расчетный счет организацией за исследуемый
период?
4. Подтверждены ли документально операции по поступлению и выбытию денежных средств на счет организации?
5. Соответствует ли Правилам ведения бухгалтерского учета оформление операций по расходованию денежных средств со счетов организации?
Методы бухгалтерской экспертизы движения денежный средств делятся на основании классификации, предложенной Таусовой И. Ф. и Чич Н. И.:
1) общенаучные методы исследования (базируются на общепринятых подходах) — не являются предметом исследования данной работы;
2) частные (специальные) методы исследования (охватывают расчетно-аналитические и документальные, которые рассматриваются, как правило, в сочетании) [3].
В свою очередь, они подразделяются на подгруппы в зависимости от способа осуществления:
- методы исследования документов (документальной проверки);
- расчетные (расчетно-аналитические) методы;
- учетные методы (бухгалтерского анализа);
- методы обобщения и реализации результатов экспертизы [3].
К специальным методам судебной бухгалтерии относятся способы и приемы, выявляющие учетные документальные и экономические несоответствия финансово-хозяйственной деятельности экономического субъекта. В группу расчетно-аналитических приемов входят экономический анализ, статистические расчеты, экономико-математические методы.
Экономический анализ — это система приемов, всесторонне оценивающих деятельность организации, раскрывающих причинные связи, обусловившие конфликтные ситуации в фактах хозяйственной жизни и хозяйственных процессах, ставших стали объектами внимания правоохранительных органов.
Статистические расчеты — приемы, определяющие величины и качественные характеристики фактов хозяйственной жизни и хозяйственных процессов, которые не содержатся в исходной экономической информации, бухгалтерской отчетности, первичных документах по заработной плате и др.
Экономико-математические методы применяются при установлении влияния управленческих и производственных факторов на результаты финансово-хозяйственной деятельности с целью оптимизации деятельности экономического субъекта, системы управления производственной структуры, финансового результата и объема выпуска продукции, с дальнейшим прогнозированием производственных возможностей на краткосредне- и долгосрочную перспективу. Применяются эти методы в случаях, когда другими способами определить тесноту связей факторов невозможно.
Метод бухгалтерского анализа основан на использовании контрольных функций элементов метода бухгалтерского учета, к которым относятся: документация, счета бухгалтерского учета, двойная запись, инвентаризация, оценка, калькуляция, баланс, отчетность.
В экспертной и юридической практике широко используются методы документальной проверки движения денежных средств различных экономических субъектов. Данная группа методов помогает проверяющему лицу выявить финансовые нарушения и признаки противоправных деяний путем изучения документального оформления одной или нескольких хозяйственных операций [3].
Наиболее распространенными способами выявления документальных несоответствий и получения доказательств, с использованием документального материала, являются следующие приемы и способы документального анализа:
• Исследование документа, состоящее в формальной, нормативной и арифметической проверке.
Формальная проверка реализуется посредством внешнего осмотра документа и заключается в контроле соблюдения установленной формы документа, изучении и сопоставлении его реквизитов.
Нормативная проверка предполагает изучение хозяйственной операции, отраженной в документе с точки зрения ее соответствия нормам действующего законодательства, правилам, инструкциям, техническим условиям, нормам расхода сырья и материалов, размеру налогов и целесообразности ее проведения.
Арифметическая проверка состоит в установлении правильности подсчетов итоговых сумм, сделанных в документе. С ее помощью выявляются арифметические несоответствия частных и итоговых сумм в документах.
• Исследование документов, содержащих информацию об одном и том же, или взаимосвязанных фактах хозяйственной деятельности экономического субъекта. К таким методам относятся:
• встречная проверка предполагает сопоставление разных экземпляров одного документа, которые находятся в разных отделах, экономического субъекта, или в различных взаимосвязанных экономических субъектах (продавец и покупатель). Данный метод позволяет устанавливать признаки хищений и злоупотреблений, в случаях, когда исправления вносятся только в отдельные экземпляры документа или составляются подложные и документы;
• взаимный контроль предусматривает сопоставление нескольких документов прямо или косвенно отображающих проверяемый факт, операцию хозяйственной деятельности одного или нескольких взаимосвязанных экономических субъектов.
После проведения всех работ выдается экспертное заключение, в котором указываются этапы проделанной работы, заверенное подписью и печатью организации, выполнившей бухгалтерскую экспертизу денежных средств. Документ содержит обоснованные ответы на поставленные перед экспертом вопросы.
Итак, метод подразумевает способ, по которому проводится исследование и добывается необходимая информация. Метод бухгалтерской экспертизы движения денежных средств - совокупность различных приемов, которые могут быть использованы квалифицированным экспертом для исследования документов бухучета, а также данных статистики и записей регистров, других материалов проверки денежных средств. От объекта бухгалтерской экспертизы зависит выбор методов. В результате экспертизы с применением методов документальной проверки становится возможным выявить противоправные факты хозяйственной жизни или установить наличие иных признаков и правонарушения (преступления) при оформлении движения денежных средств.
Источники:
1. Судебно-бухгалтерская экспертиза денежных средств. URL: https://sudeksp.ru/ekspertizy/ekonomicheskie/sudebno-buhgalterskaya-ekspertiza-deneghnyh-sredstv.html (дата обращения 29.10.2019).
2. Голикова В.В. Предмет, объект и задачи судебной бухгалтерской экспертизы денежных средств, при безналичных платежах // Уголовное судопроизводство: проблемы теории и практики. 2019. № 1. С. 40-43.
3. Таусова И.Ф., Чич Н.И. Система методов бухгалтерской экспертизы // Проблемы и перспективы социально-экономического развития регионов Юга России. Сборник научных трудов по материалам IV Всероссийской научно-практической конференции.под науч. редакцией А.А. Тамова. 2018. С. 260-267.
Sources:
1. Forensic accounting examination of funds. URL: https://sudeksp.ru/ekspertizy/ekonomicheskie/sudebno-buhgalterskaya-ekspertiza-deneghnyh-sredstv.html (accessed 29.10.2019).
2. Golikova V. V. Subject, object and tasks of forensic accounting examination of cash, non-cash payments / / Criminal proceedings: problems of theory and practice. 2019. No. 1. Pp. 40-43.
3. Tausova I. F., Chich N. I. System of methods of accounting expertise / / Problems and prospects of social and economic development of regions of the South of Russia. Collection of scientific papers on the materials of the IV all-Russian scientific and practical conference. under water. edited by A. A. Tamov. 2018. Pp. 260-267.
