CC BY
162
ТВОРЧЕСТВО МОЛОДЫХ УЧЕНЫХ
139
К.А. ТЕРЕШЕНКО
Карина Александровна ТЕРЕШЕНКО — аспирантка кафедры бухгалтерского учета и аудита СПбГЭУ.
В 2008 г. окончила СПбГУЭФ.
Автор 10 публикаций.
Область научной специализации — международные стандарты финансовой отчетности и аудита.
^ ^ ^
МЕТОДОЛОГИЧЕСКИЕ ПОДХОДЫ К АУДИТУ КОНСОЛИДИРОВАННОЙ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ *
Аудит является своеобразным механизмом по обеспечению достоверности консолидированной финансовой отчетности (далее — КФО). С одной стороны, внутренний аудит позволяет дать оценку эффективности системы управления группы взаимосвязанных компаний (далее — ГВК) с целью обеспечения и повышения уровня достоверности бухгалтерского учета. С другой стороны, основная цель внешнего аудита сводится к оценке достоверности КФО [3].
Для аудита КФО характерен этап, на котором осуществляется предварительное изучение объекта проверки. На данном этапе аудитором оценивается возможность проведения аудита, а также формируется информационная база для последующих этапов аудиторской проверки. Сложность данного этапа заключается в том, что отношения между клиентом и аудиторской организацией не имеют юридической силы, а потому и доступ аудитора к клиентской информации носит ограниченный характер. Информация, которую аудитор получает в ходе предварительного изучения объекта проверки, крайне важна, поскольку позволяет определить существенные условия договора на проведение аудита, в том числе сроки проведения проверки и стоимость услуг [2].
После сбора информации о ГВК следует основная стадия планирования проверки, конечной целью которой является составление общего плана и программы аудита КФО, а также определение стратегии и тактики аудита, объема аудиторской проверки. Очевидно, что качественное планирование аудита является одним из основополагающих факторов эффективной проверки в целом. Для оптимизации процесса планирования следует обратить внимание на следующие особенности, связанные с консолидацией:
• в КФО содержится информация о ГВК, отношения в которой основаны на контроле;
• в основе КФО находятся индивидуальные финансовые отчетности компаний, входящих в ГВК;
• в ходе процесса формирования КФО осуществляются консолидированные корректировки;
• в состав КФО включены показатели, отсутствующие в индивидуальных отчетностях компаний, входящих в ГВК.
Указанные особенности необходимо принимать во внимание на стадии планирования аудиторской проверки. В отношении самого процесса планирования аудита КФО не существует четкой регламентации процедур.
Процесс планирования аудита консолидированной финансовой отчетности можно представить с помощью следующей схемы (см. рис. 1):
ГРНТИ 06.81.85 © К.А. Терешенко, 2014
Публикуется по рекомендации д-ра экон. наук, проф. Ж.Г. Леонтьевой.
140
ТВОРЧЕСТВО МОЛОДЫХ УЧЕНЫХ
Рис. 1. Процесс планирования аудита консолидированной финансовой отчетности
Из представленной схемы видно, что процесс планирования аудита КФО в целом незначительно отличается от такого же процесса в ходе стандартной аудиторской проверки. Так, процедуры, связанные с оценкой рисков, расчетом уровня существенности, анализом учетной политики и системы внутреннего контроля, являются стандартными при проведении любой аудиторской проверки. Однако вследствие того, что КФО характеризует финансовое положение и финансовые результаты ГВК, масштабы необходимой информации о клиенте значительно расширяются, поэтому аудитору следует получить информацию обо всех компаниях, входящих в ГВК, поскольку необоснованное включение либо исключение компаний из ГВК может значительно повлиять на результаты КФО и исказить их.
Таким образом, на этапе планирования аудита КФО следует провести анализ состава ГВК, призванный решить следующие задачи:
1) определить факт наличия контроля между компаниями группы, на основе данных которых формируется КФО;
2) выявить компании, не вошедшие в консолидацию, но подпадающие под формат контроля.
В целях оптимизации процесса аудита аудиторская компания может сформировать в отношении компаний группы информационные запросы, позволяющие повысить эффективность аудиторской проверки [1].
Итогом этапа планирования аудиторской проверки является формирование окончательных данных, позволяющих сделать выводы по следующим направлениям:
1) стоимость услуг по оказанию аудита КФО;
2) необходимость привлечения сторонних организаций в целях проведения аудита;
3) трудовые затраты как для аудиторской организации, так и для сторонней организации (в случае принятия решения о ее привлечении);
4) сроки проведения аудита КФО.
Основной этап аудита КФО целесообразно начать с принятия решения о том, в отношении каких компаний ГВК будут проводиться аналитические процедуры, а в отношении каких — детальное тестирование. Следует отметить, что обзорная проверка отчетностей компаний — членов ГВК возможна только в случаях, если такая финансовая отчетность является несущественной в отношении КФО группы; ранее подвергалась аудиту за аналогичный отчетный период и имела положительное заключение.
Принимая решение о проведении обзорной проверки в отношении финансовой отчетности компаний — членов ГВК, аудитор должен помнить, что такая процедура не позволяет в полной мере оценить достоверность информации, представленной в отчетности [2]. В ходе выполнения обзорной проверки могут возникнуть обстоятельства, требующие уточнения и корректировки сформированных ранее плана и программы.
ТВОРЧЕСТВО МОЛОДЫХ УЧЕНЫХ
141
При осуществлении обзорной проверки целесообразно осуществить аудиторские процедуры в следующих направлениях:
1) запросы информации в отношении получения аудитором представления о деятельности компании, входящей в ГВК, ее связи с другими компаниями;
2) запросы в отношении информации, касающейся порядка ведения бухгалтерского учета, учетных принципов;
3) анализ формирования финансовой отчетности компании, входящей в ГВК, включая аналитические процедуры, определяющие увязку показателей отчетности;
4) анализ некорректных данных, отраженных в финансовой отчетности компании, входящей в ГВК.
Указанный перечень процедур обзорной проверки является минимальным и может быть уточнен и
отредактирован аудитором в соответствии с конкретной ситуацией и его профессиональным суждением. Выполнение указанных процедур имеет большое значение, поскольку вследствие возникновения новых обстоятельств бухгалтерские данные компаний, входящих в ГВК, могут быть подвергнуты детальному тестированию.
К основному этапу проведения аудита КФО можно отнести проведение процедур по следующим направлениям:
• проверка соответствия бухгалтерской отчетности требованиям законодательства;
• анализ событий после отчетной даты;
• анализ операций со связанными сторонами;
• проверка соблюдения принципа непрерывности и др.
Одной из наиболее важных процедур, проводимых аудитором на заключительном этапе аудиторской проверки с целью определения достоверности КФО, является оценка выявленных нарушений.
В целом, основные выводы в отношении достоверности КФО могут иметь следующие направления:
• при аудите КФО аудитором не выявлены существенные нарушения и отчетность признается достоверной;
• при аудите КФО аудитором установлены существенные нарушения, вследствие которых отчетность признать достоверной не представляется возможным.
При этом в случае выявления существенных нарушений, способных оказать влияние на достоверность КФО, аудитору необходимо оценить возможность внесения поправок в такую отчетность.
Разработан алгоритм оценки достоверности КФО, позволяющий установить зависимость между существенностью выявленных в ходе аудита нарушений и видом аудиторского заключения:
Представленный алгоритм оценки достоверности консолидированной отчетности имеет следующее практическое значение (см. рис. 2).
Представленный алгоритм оценки достоверности КФО имеет следующее практическое значение:
• определяет последовательность действий при оценке выявленных нарушений;
• устанавливает связь между существенностью выявленных в ходе аудита нарушений и достоверностью КФО;
• описывает возможность получения положительного аудиторского заключения в случае установления существенных нарушений.
На заключительном этапе аудита КФО происходит процесс формирования аудиторского отчета и заключения. Вследствие особенностей проведения аудита ГВК следует учесть, что аудиторский отчет, отражающий информацию для руководства, формируется исходя из нужд каждой компании, входящей в ГВК.
Таким образом, особенности аудита КФО непосредственно влияют на каждый этап аудиторской проверки. Разработанная методика аудита направлена на повышение эффективности и качества механизма проведения проверки на предварительном, основном и заключительном этапах аудита.
142
ТВОРЧЕСТВО МОЛОДЫХ УЧЕНЫХ
Рис. 2. Алгоритм оценки достоверности консолидированной финансовой отчетности
ЛИТЕРАТУРА
1. Правило (стандарт) № 30 «Выполнение согласованных процедур в отношении финансовой информации», введено постановлением Правительства РФ от 25.08.2006 № 523 // СПС «КонсультантПлюс».
2. Правило (стандарт) № 33 «Обзорная проверка финансовой (бухгалтерской) отчетности», введено постановлением Правительства РФ от 22.07.2008 № 557 // СПС «КонсультантПлюс».
3. Федеральный закон от 30.12.2008 № 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности» // СПС «КонсультантПлюс».
