CC BY
332
3 (283) - 2015
УПРАВЛЕНЧЕСКИЙ УЧЕТ
МЕТОДИКА УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА ЗАТРАТ В РАМКАХ ПРИМЕНЕНИЯ ПОЗАКАЗНОГО МЕТОДА НА ПРОМЫШЛЕННОМ ПРЕДПРИЯТИИ
Е. А. ШАРОВАТОВА, доктор экономических наук, профессор кафедры бухгалтерского учета, Ростовский государственный экономический университет (РИНХ), Ростов-на-Дону, Российская Федерация
И. А. ОМЕЛЬЧЕНКО, кандидат экономических наук, доцент кафедры бухгалтерского учета, Ростовский государственный экономический университет (РИНХ), Ростов-на-Дону, Российская Федерация
В статье систематизированы основные направления организации управленческого учета в условиях позаказного метода учета затрат и калькулирования себестоимости продукции; предложены основные объекты учета затрат при этом методе; основные направления производственной и иной деятельности, в рамках которых целесообразна индивидуальная кодировка заказов; приведены особенности кодирования индивидуальных заказов для целей учета.
Ключевые слова: заказ, метод учета, управленческий учет, объекты учета, прямые затраты, система управления, себестоимость
Динамичное развитие отечественной экономики невозможно без внедрения новых методов управления. Особо это актуально для промышленных предприятий, большая часть которых, особенно в регионах, продолжает использовать управленческий механизм, полученный в наследие от экономики советского периода, базировавшейся на системе тотального вертикального планирования.
Современный механизм управления не всегда способен соответствовать современной экономической ситуации. Например, разразившийся в 2008 г. глобальный финансовый кризис как нельзя лучше продемонстрировал, что нестабильная стоимостная политика в части стратегических компонентов (кредиты, рынок коммунальных услуг, стоимость горюче-смазочных материалов, транспортные перевозки) обязывает предприятие иметь запас прочности на предстоящий период и гарантию выживаемости на случай экономических проблем. Даже решение такой задачи, как определение оптимальных размеров так называемой «подушки безопасности», в рамках традиционного механизма управления крайне проблематично. Это можно обеспечить только при условии совершенствования системы управления, заключающегося в расширении возможностей планирования и адаптации управленческого учета в рамках единого программного обеспечения.
Исходя из сложившейся ситуации, рынок кардинально изменил подходы к построению систем управления затратами. Только достоверная и оперативная информация обо всех производственно-хозяйственных процессах позволяет предприятию:
— определить степень риска, связанную с изменением спроса на продукцию;
— определить конкурентоспособную цену выпускаемых изделий;
— провести оперативный анализ безубыточности;
— обосновать альтернативные решения для успешного проведения финансовой и инвестиционной политики с учетом потенциальных и социальных выгод.
Особая актуальность этих проблем проявляется на машиностроительных предприятиях, использующих позаказный метод учета затрат. Сложность используемых технологий, длительность производственного цикла, необходимость постоянного совершенствования конструкторской документации приводят к существенной доле управленческих расходов, которые не имеют прямого отношения к тому или иному заказу. Возникают проблемы с их объективным распределением и формированием себестоимости заказа в целом. В связи с этим использование отечественной практики учета издержек производства и переориентация накопленного в этой области опыта на решение новых задач, обусловленных развитием рыночных отношений в России, является одной из наиболее важных задач. Исходя из этого возрастают требования к системе информационной поддержки менеджмента: она должна не только обеспечивать руководство достоверной информацией о текущем состоянии дел, но и прогнозировать, что произойдет при тех или иных изменениях внутренней или внешней среды. При этом необходимо наличие комплексной методологии и инструментария, которые способны оказать позитивное влияние на модернизацию организационной и информационной структуры организации в направлении заданных ориентиров ее развития. В качестве такого инструмента могут быть использованы приемы управленческого учета в части учета производственных издержек.
В данной статье представлена методика управленческого учета издержек в рамках применения позаказного метода учета затрат и калькулирования себестоимости продукции, являющегося широко распространенным среди отечественных
промышленных предприятий. Традиционно при этом методе калькуляционной единицей является производственный заказ, служащий базой для группировки прямых материальных и трудовых расходов. Косвенные расходы на отечественных предприятиях чаще всего распределяются пропорционально прямым трудовым затратам.
Трудно спорить с целесообразностью учета прямых затрат в разрезе заказов. Иная ситуация обстоит с распределением косвенных расходов. Следует отметить, что до конца 60-х гг. XX в. в отечественной и зарубежной учетной практике базой распределения накладных расходов, как правило, являлись прямые трудозатраты на производство единицы продукции. Это объяснялось двумя причинами. Во-первых, прямые затраты труда легко планировались и учитывались (чему способствовало применение почасовых ставок). Во-вторых, они доминировали в структуре себестоимости продукции благодаря низкому уровню автоматизации производственных процессов.
К концу 1980-х гг. в странах с рыночной экономикой назрели предпосылки к изменению методов распределения накладных расходов, что обусловлено следующими факторами:
— многократным увеличением ассортимента выпускаемой продукции в результате развития производственных возможностей;
— снижением доли прямых трудовых затрат в структуре себестоимости продукции и ростом накладных расходов вследствие автоматизации производственных процессов и роста стоимости ресурсов, не связанных напрямую с производственной деятельностью предприятий: расходы на логистику, наладку и переналадку оборудования, технический контроль продукции, расходы на продажу и т. д. В результате нарушилась корреляция между накладными расходами и прямыми трудозатратами;
— автоматизацией учетных процессов, которая позволила применять более сложные методы обработки первичной информации.
Описанные факторы предопределили по-явление метода учета затрат по функциям, или АВС-метода, базирующегося на группировке накладных расходов по бизнес-процессам и их последующем распределении на основе драйверов затрат. Данный метод очень редко встречается на отечественных предприятиях. Основной проблемой в его внедрении является отсутствие необходимого программного обеспечения и квалифицированных управленческих кадров.
По мнению авторов, наиболее оптимальным вариантом учета затрат в условиях применения позаказного метода может стать его модификация, базирующаяся на расширенном понимании «заказа». В качестве объектов калькулирования будут выступать не только внешние индивидуальные заказы на производство конкретной продукции, но и внутрифирменные заказы на осуществление конкретного вида работ, услуг.
Объектами учета для предприятия могут являться:
1. Виды продукции: отдельный заказ на производство уникальной продукции и иная аналогичная продукция;
2. Виды услуг (работ): заказ на ремонт изделий, заказ на осуществление конкретного вида работ, услуги по производству пара, тепла и иные виды услуг;
3. Виды деятельности: производство основной продукции, производство услуг на сторону, производство товаров народного потребления, торговля, аренда, транспортные услуги на сторону и др.;
4. Центры затрат (подразделения предприятия): производственные, обслуживающие и непроизводственные центры затрат.
Часть объектов учета совпадает с объектами калькулирования. Часть объектов учета не имеет калькуляционных единиц, например, подразделения, отделы, участки.
Все заказы — и внешние, и внутрифирменные подлежат кодированию. Каждому вновь открываемому заказу присваивается индивидуальный номер. Номер заказа может состоять из шести знаков, при этом первые две цифры означают индекс, определяющий вид заказа как направление внутрихозяйственной деятельности. Последующие четыре цифры означают индекс как порядковый номер заказа по данному направлению внутрихозяйственной деятельности. Шестизначный шифр является обязательным реквизитом, который указывается на всех первичных документах по оформлению затрат в рамках внутрихозяйственной деятельности.
К некоторым заказам открываются дополнительные уровни аналитического учета затрат по заказу, которые не имеют самостоятельных шифров на уровне официального заказа, т. е. не расширяют шестизначный шифр, но присутствуют в программном продукте. Данные уровни аналитического учета используются бухгалтерами при вводе первичных документов по учету затрат.
На предприятии могут применяться следующие виды заказов:
а) индивидуальный заказ (отдельный заказ на каждую единицу изделия) — по наиболее крупным и дорогостоящим изделиям;
б) групповой заказ (один заказ на группу однородных изделий);
в) разовый заказ — на выпуск заранее определенного количества изделий и выполнение отдельных определенных работ.
г) постоянно действующие заказы на внутрихозяйственную деятельность по обслуживанию производства и управлению предприятием.
Основанием для открытия заказа является:
1) по основной продукции — план производства и отдельные задания на основании заключенных договоров на поставку продукции (выполнение работ);
2) по производству изделий (работ, услуг) на сторону, не предусмотренных планом и заданиями — договоры, соглашения, гарантийные письма;
3) по научно-исследовательским и опытно-конструкторским работам — утвержденный в установленном порядке план НИОКР, утвержденные с заказчиками договора, сметные расчеты в соответствии с внутренними стандартами;
4) по пусковым расходам и освоению производств новых видов продукции и новых технологических процессов — утвержденные планы и сметы затрат;
5) по совершенствованию технологии и организации производства, улучшению качества продукции, модернизации оборудования, внедрению новой техники — планы технического перевооружения, сметно-финансовые расчеты на проведение этих мероприятий;
6) по производству оборудования, других изделий, работ и услуг для собственного капитального строительства — утвержденные планы (титульные списки) капитального строительства, заявки строительного участка с указанием предельной сметной стоимости изделий, работ, услуг;
7) по ремонту оборудования, зданий и сооружений — дефектные ведомости, утвержденные сметы по объектам ремонта, а также заявки заказчиков (цехов, отделов, других подразделений, договора со сторонними предприятиями и организациями на выполнение работ и оказание услуг);
8) по изготовлению инструментов, штампов, приспособлений, моделей и прочей оснастки — утвержденные планы оснащения производства и
нормы расходов (затрат) в соответствии с нормативно-технической документацией.
При изготовлении сложных и дорогостоящих изделий необходимо отдельно учитывать затраты по изготовлению отдельных агрегатов или иных частей изделия, представляющих собой законченные конструкции. В этом случае на каждый отдельно учитываемый агрегат (конструкцию) открывается отдельный заказ с индивидуальным номером под нумерацией. При сборке основного изделия в целом затраты на изготовление отдельных агрегатов переносятся на основной заказ.
В целях получения точных, достоверных данных об уровне затрат на опытные образцы новой техники (продукции), по которым в процессе их освоения в производстве имеют место значительные изменения в конструкции, применяемых технологических процессах, объеме испытаний и т. п., на указанные образцы должны открываться отдельные заказы. Не допускается отнесение на основной производственный заказ затрат на опытные образцы изделий.
На вновь открываемый заказ в плановый отдел предоставляется служебная записка от имени заинтересованной службы с просьбой открыть постоянно действующий заказ или заказ на индивидуальное производство. К постоянно действующим заказам относятся:
— спецрасходы;
— содержание и эксплуатация оборудования;
— цеховые расходы;
— деятельность общезаводского характера;
— расходы на продажу;
— транспортные услуги;
— строительный участок и т. п.
По окончании месяца расходы с этих заказов распределяются пропорционально закрепленным базам распределения и относятся на основные производственные заказы.
К индивидуальным заказам относятся:
— производство основной продукции;
— производство услуг на сторону;
— производство товаров народного потребления;
— производство и ремонт зданий (сооружений);
— ремонт оборудования;
— расходы на продажу;
— модернизация основных средств;
— строительство объектов основных средств;
— монтаж объектов основных средств и т. д.
Расходы с этих заказов списываются по направлениям после окончания индивидуальных работ и при наличии акта выполненных работ.
Плановая служба открывает заказ при наличии служебной записки, подписанной руководителем по направлению, или мероприятий на проведение тех или иных работ. Кроме того, плановая служба определяет плановую себестоимость заказа. Открытие заказа оформляется «Карточкой заказа» и заносится в реестр выписанных карточек. Учет затрат по заказам в бухгалтерии ведется в разрезе элементов затрат.
По окончании календарного года по состоянию на 31 декабря проводится инвентаризация заказов в целях подтверждения остатков издержек на них. Оформление результатов инвентаризации незавершенного производства по всем заказам производится в общеустановленном порядке.
Таким образом, в результате применения данной методики все затраты предприятия станут прямыми для конкретного заказа (индивидуального или постоянно действующего). Поскольку все затраты предварительно планируются и за выполнение заказа отвечает определенное лицо, то это позволит не только повысить степень ответственности за выполнение заказа, но и определить по сути себестоимость содержания каждого бизнес-процесса.
Список литературы
1. Бланк И. А. Управление прибылью. Киев: Ника-Центр, Эльга. 1998. 543 с.
2. Гарисон Р. Управленческий учет, 12-е изд. Спб.: Питер, 2010. 592 с.
3. Ковалев В. В., Ковалев Вит. В. Корпоративные финансы и учет: понятия, алгоритмы, показатели. М. : Проспект, КноРус, 2010. 768 с.
4. Керимов В. Э. Бухгалтерский управленческий учет: учебник 5-е изд., изм. и доп. М. : Дашков и К, 2009. 477 с.
