CC BY
19
24 Вестник Нижегородского университета им. Н.И. Лобачевского. Сер ия: Социальные науки, 2017, № 2 (46), с. 24-30
УДК 657.47
МЕТОДИКА УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА ПРОИЗВОДСТВЕННЫХ ПОТЕРЬ ПРЕДПРИЯТИЙ ОБРАБАТЫВАЮЩИХ ОТРАСЛЕЙ
© 2017 г. И.Е. Мизиковский
Мизиковский Игорь Ефимович, д.э.н., проф.; заведующий кафедрой бухгалтерского учета Института экономики и предпринимательства Нижегородского государственного университета им. Н.И. Лобачевского e-mail: core090913@gmail.com
Статья поступила в редакцию 01.04.2017 Статья принята к публикации 24.04.2017
Исследован процесс выявления, видовой и количественной идентификации потерь производственных ресурсов, возникающих в ходе экономической деятельности хозяйствующего субъекта обрабатывающей отрасли. Автором разработаны методика отражения потерь в учетных регистрах и способы оперативного осведомления о них лиц, принимающих управленческие решения. Изложены пути дальнейшего совершенствования данного процесса в рамках информационного пространства принятия управленческих решений в производственной сфере.
Ключевые слова: потери, затраты; производственный учет; учетный регистр; производственные ресурсы.
Нарастание кризисных явлений в экономике, турбулентность и неопределенность пространства принятия экономических решений, возникновение непрогнозируемых ситуаций в хозяйственной жизни предприятия обрабатывающей отрасли требуют глубокого переосмысления действующих инструментов решения управленческих задач, решительного отказа от неэффективных учетных моделей и, при необходимости, инкорпорирования в сложную ткань управления новых, эффективных технологий. В сложившихся экономических условиях вполне закономерно имеет место отрицательная динамика показателей обрабатывающих производств, что, в свою очередь, становится мотива-ционным фактором поиска адекватных моделей управления, направленных прежде всего на обеспечение устойчивости и развития экономики организации.
Придание экономической среде предприятия свойства устойчивости предполагает выявление и рациональное использование внутренних факторов стабилизации производства, упрочение конструкции продуктивных бизнес-процессов, повышение их качества. В число наиболее значимых факторов входит комплекс действий, предполагающих идентификацию потерь, их отражение в учетных регистрах, их устранение или снижение в ходе экономической деятельности хозяйствующего субъекта.
Проведенные автором исследования на ряде предприятий обрабатывающих отраслей Нижнего Новгорода и Нижегородской области показали, что возникновение потерь в сложившихся экономических условиях, к сожалению, носит
перманентный, довольно устойчивый характер, охватывает практически все сегменты пространства деловой активности. Необходимо отметить, что в ходе исследований применялись как теоретические (системный и ситуационный виды анализа, синтез, сравнение, классификация, обобщение), так и практические методы (наблюдение, описание, измерение). Автором в [1], а также в совместной работе с А.Н. Мило-сердовой и А.А. Софьиным [2] формирование потерь исследовано в разрезе применяемых на предприятиях моделей управления производственными процессами, что позволило изучить их динамику в сложной ткани производственной сферы деятельности. Результатом стало выявление того факта, что исследуемые модели зачастую не включают в себя приемы и способы систематического поиска, идентификации и отражения сведений о производственных потерях в информационных регистрах, что сводит «на нет» попытки своевременной «нейтрализации» их последствий и предотвращения возникновения.
Достаточно отметить, что укоренившаяся в управленческой практике методология планирования, базирующаяся на основе значений системы хозяйственных показателей предыдущего периода, имманентно предполагает включение величины нелокализованных и не идентифицированных в учетном пространстве потерь в плановые показатели и, следовательно, в ключевые показатели эффективности. Такая ситуация напрямую противоречит принципам не только эффективного производственного учета, но и системы бережливого производства. Очевидно и то, что причины возникновения
производственных потерь имеют отраслевой характер, причем удельный вес причин, характерных для конкретного хозяйствующего субъекта, играет ведущую роль. В настоящее время возникла объективная необходимость решения комплекса задач реализации поиска, идентификации и отражения потерь в учетных регистрах, решение которых создаст информационные предпосылки локализации и устранения производственных потерь в масштабах отрасли или региона. Анализ терминологической структуры исследуемой предметной области показал отсутствие однозначной трактовки термина «потери» в контексте производственной деятельности хозяйствующего субъекта.
Н.К. Моисеева [3] определяет производственные потери через призму клиенто-ориентированности технологического процесса, т.е. как «лишние» операции... которые добавляют стоимость, но не добавляют ценность для конечного потребителя». Сходный подход позиционируется Ч. Марчвински и Дж. Шуком, рассматривающими потери в [4] в качестве «любого действия, которое потребляет ресурсы, но не создает ценности для клиента». В этом источнике приводится следующая классификация (номенклатура) потерь:
• «производство на опережение (перепроизводство);
• ожидание (простои);
• перемещение (передвижение деталей и узлов без необходимости);
• излишняя обработка (обработка, не соответствующая технологическим нормам и правилам);
• запасы;
• движения (непроизводительные операции);
• исправление брака (включая технический контроль)» [4].
Клиенто-ориентированный подход к определению производственных потерь используют О.В. Ефимова и Б.В. Игольников [5]. Профессор О.В. Ефимова и ее соавтор в [6] предлагают позиционировать потери как «любую деятельность, которая потребляет ресурсы, но не создает ценности потребителю продукции». Аналогичные профессиональные суждения изложены в работе Д. Вумека и Д. Джонса [7].
Заслуживает внимания мнение Н.Л. Зайцева [8], отмечающего «потери, возникающие в результате отклонений в организации производства, приводящие к нерациональному использованию средств производства, например сверхплановые простои оборудования, увеличение материальных затрат на производство единицы продукции и т.п.». В материалах интернет-ресурса «Бухгалтерский учет в РФ» отмечается, что потери возникают «от простоев, от порчи и
недостач материальных ресурсов, от брака продукции» [9]. Нельзя не отметить определенные методологические сходства изложенных в [811] мнений с принятой в системе бережливого производства классификацией потерь. Некоторые сходства с рассмотренной выше классификацией потерь имеют место в нормативно-правовом обеспечении отечественного бухгалтерского учета и в распространенных учетных практиках.
Систематизируя вышеизложенные научные суждения, можно условно выделить два подхода: клиенто-ориентированный [3-5, 7, 12] и позитивистский [8, 9, 13]. «Слабым» местом в результатах применения второго из них является отсутствие непосредственно самого определения понятия «потери», что создает очевидные трудности в объективизации потерь в учетное пространство. Безусловно, в условиях эффективного менеджмента и хорошо поставленного производственного учета такой пробел терминологического пространства недопустим. Вместе с тем очевидна необходимость дополнения состава потерь, приведенных в [4, 7, 13-15], еще одним классом, обусловленным порчей и недостачами материальных ресурсов. Наличие в классификации потерь данной группы в значительной степени приблизит ее к непростым условиям отечественного хозяйствования.
Своевременное выявление возникновения потерь предполагает перманентное отражение в соответствующих учетных регистрах всех этапов трансформации затрат на продукцию в производственные расходы. Приемы и способы организации поэтапного фиксирования данного процесса нашли свое отражение в работах Г.В. Бубновой [16], Т.Ю. Дружиловской и Т.Н. Коршуновой [17], Е.А. Мизиковского и Э.С. Дружи-ловской [18] и других исследователей. Поступление на предприятие выручки от продажи той продукции, на себестоимость которой они отнесены, мотивирует признание произведенных затрат на производство производственными расходами. Затраты данного класса, не признанные в качестве производственных расходов, в зависимости от их нахождения на той или иной стадии оборота оборотных средств предприятия, отражаются в одном из видов текущих производственных активов: в запасах незавершенного производства; готовой продукции; товаров отгруженных, но не оплаченных потребителем.
Необходимо отметить, что затраты на производство, не трансформировавшиеся в производственные расходы или в один из видов текущих производственных расходов, будет справедливым отнести к классу потерь или, другими словами, к затратам, признанным производствен-
26
И.Е. Мизикооский
ными потерями. Данный класс потерь не всегда влечет за собой убытки, поскольку их стоимость может компенсироваться прибылью, получаемой в иных сегментах деловой активности предприятия.
Очевидно, что в условиях эффективного учетного процесса требуется формирование детальной информации о потерях в натуральном и стоимостном выражениях. При этом необходимо не только учитывать существенные потери, но и фиксировать незначительные потери, поскольку их возникновение может принять систематический характер и привести к заметным негативным последствиям. Вместе с тем простая констатация факта потерь, оторванная от процесса выработки управленческих воздействий, совершенно недостаточна, необходима разработка стратегий, ориентированных на радикальное снижение потерь. Налицо также цикличность и слабая про-гнозируемость их возникновения, что определяет требование перманентности поддержания информационной осведомленности лиц, принимающих управленческие решения на достаточно высоком уровне.
Методика выявления, идентификации, регистрации в учетных регистрах, локализации, устранения и профилактики потерь, предлагаемая автором, включает реализацию следующих этапов.
1. Подготовительный этап:
• системный анализ технологических процессов на предмет выявления возможных потерь;
• формирование (актуализация действующего) классификатора потерь с указанием типичных причин и центров потерь;
• разработка и реализация плана мероприятий по снижению или устранению потерь.
2. Реализация в текущем периоде производственной деятельности:
• мониторинг затрат на производство;
• выявление, локализация, идентификация и отражение в учетных регистрах сведений о возникающих потерях, причинах их возникновения и «виновниках».
3. Формирование отчетности:
• актуализация классификатора потерь с учетом результатов мониторинга;
• формирование отчета о потерях производственных ресурсов в отчетном периоде;
• предоставление отчетной информации лицам, принимающим управленческие решения.
4. Принятие и реализация управленческих решений:
• разработка управленческого решения, его согласование и утверждение;
• реализация управленческого решения и контроль его выполнения.
По аналогии с широко распространенным в теории и практике производственного учета понятием «место возникновения затрат», совершенно справедливым будет использование предлагаемого автором понятия «место возникновения потерь», в рамках которого потери объективируются в учетном пространстве. Четкое и однозначное определение в производственной сфере предприятия центров возникновения потерь, их включение в состав объектов производственного учета должны основываться на тщательном ситуационном анализе процесса производства, детализированного в разрезе операций и бизнес-единиц. В качестве инструмента решения данной задачи предлагается использовать разработанный автором «Справочник потерь производственных ресурсов» (табл. 1).
Очевидно, что структурирование данного классификатора должно осуществляться на основе системного охвата всего информационного пространства идентифицируемых потерь, отражения их причин и мест возникновения. Вполне обоснованно формирование и ведение «подчиненного» «Справочника причин возникновения потерь производственных ресурсов» с присвоением каждой из причин соответствующего идентификатора, необходимого для дальнейшей обработки.
Применение предлагаемой автором методики предполагает максимально точное представление выявленных потерь в заранее принятых и утвержденных единицах изменения. В разрезе каждого наименования потерь необходимо до начала процесса производства произвести расчет их возможной стоимости. Так, например, потери производственных затрат «Простой производственного оборудования» учитываются как произведение нормативной стоимости одного часа работы производственного оборудования и времени простоя; «Простой основных производственных рабочих» - соответственно той же логике, но вместо нормативной стоимости часа работы оборудования используется показатель «нормативный тариф оплаты труда основных производственных рабочих по предприятию».
Данные о стоимости возможных производственных потерь предлагается свести в «Справочник возможной стоимости потерь производственных ресурсов», утверждаемый руководством предприятия на определенный период (месяц, квартал) (табл. 2).
Организация и ведение столь информационно емкого фонда нормативно-справочной информации позволяют перманентно поддерживать высокий уровень информационной осведомленности лиц, принимающих управленческие решения. В результате совместной обработ-
Таблица 2
Справочник возможной стоимости потерь производственных ресурсов на октябрь 2016 года по предприятию ННН (фрагмент)
Таблица 1
Справочник потерь производственных ресурсов на 01.01.2016 по предприятию ННН (фрагмент)
Наименование Код Причина Код Место возникно- Коды места возник-
потери потери возникновения причины вения потерь новения потерь
1 2 3 4 5 6
Простой про- 804 Задержка подачи 816 Производственные 607-00,
изводственно- деталей из смеж- подразделения 607-01,
го оборудова- ных цехов Склад товарно- 371-11,
ния материальных цен- 370-90,
ностей 519-88,
300-91
804 Отказы в работе 813 Ремонтная служба 390-98
оборудования Производственные 607-00,
подразделения 607-01,
371-11,
370-90,
519-88
804 Неготовность ра- 812 Производственные 607-00,
бочих мест подразделения 607-01,
371-11,
370-90,
519-88
804 Отсутствие персо- 802 Кадровая служба 327-00;
нала на рабочем Производственные 607-00,
месте подразделения 607-01,
371-11,
370-90,
519-88
804 Замена оборудова- 817 Производственные 607-00,
ния подразделения 607-01,
371-11,
370-90,
519-80
804 Отсутствие 839 Производственные 607-00,
подачи топлива подразделения 607-01,
и электроэнергии Обеспечивающие 371-11,
подразделения 370-90,
519-80,
842-09
804 Прочие 700 Производственно- 900-00
диспетчерское
бюро
Наименование Код Единица Стоимость Источник
потери потери измерения (руб0
1 2 3 4 5
Простой производ- 804 Машино-час 864 Нормативная стоимость маши-
ственного оборудо- но-часа по предприятию
вания
Простой основных 805 Чел.-час 50 Нормативный тариф оплаты
производственных рабочих труда основных производственных рабочих по предприятию
Исправление брака 862 Тыс. руб. Калькуляция индивидуальной себестоимости процесса исправления брака
Окончательный 813 Тыс. руб. - Калькуляция себестоимости
брак окончательно забракованного продукта
Неликвиды 865 Тыс. руб. - Отпускная цена неликвидного продукта
ки массивов нормативно-справочного фонда, затрат на производство в отчетном периоде, текущих производственных активов (рис.) по окончании отчетного периода формируется Ве-
домость потерь производственных ресурсов производства (за период) по предприятию (табл. 3).
Необходимо отметить, что информационное обеспечение процесса принятия управленческих
28
И.Е. Мизиковский
Рис. 1. Схема формирования Ведомости потерь производственных ресурсов производства по предприятию ННН (1 - справочник потерь производственных ресурсов, 2 - справочник причин возникновения потерь производственных ресурсов, 3 - справочник текущей стоимости потерь производственных ресурсов, 4 - массив данных о производственных затратах текущего периода, 5 - массив данных о текущих производственных активах, 6 - ведомость потерь производственных ресурсов производства за (период) по предприятию ННН)
Таблица 3
Ведомость потерь производственных ресурсов производства
за май 2016 года по предприятию ННН (фрагмент) __
При-
Наименование потери Код потери чина возник-нове-ния Код причины Место возникновения потерь Код места возникновения потери Смежный цех Код смежного цеха Стоимость потерь, руб.
1 2 3 4 5 6 7 8 9
Простой 804 За- 816 Цех орг- 607-01 Ремонтно- 370-90 1036.8
производ- держ- техосна- механиче-
ственного ка стки ский
оборудова- пода- и экспе- цех
ния чи деталей из смежных цехов римен- тальных работ
804 От-сутст-вие персона-ла на рабочем месте 802 Цех элек-тронагре-ва и печей 370-90 1728
Итого 2764.8
решений осуществляется не только по принятому и утвержденному регламенту, но и в запросном режиме по мере возникновения проблемных ситуаций. Применение метода PDCA [4, 7] позволит не только достаточно четко алгоритмизировать процесс принятия решения, но, что особенно важно при работе с «узкими местами» в экономиче-
ских системах (а таковым, безусловно, является возникновение потерь), обеспечить перманентность генерирования решений.
Применение предлагаемой автором базы оперативной информации о потерях производственных ресурсов целесообразно организовать в двух технологических направлениях:
а) структурирование кратко- и среднесрочных стратегий устранения потерь;
б) выработка оперативных управленческих воздействий в целях снижения (устранения) потерь.
Как уже отмечалось выше, общепринятая тенденция управления хозяйственной деятельностью предполагает существенное изменение не только набора приемов и способов управленческого учета, ресурсосберегающего планирования и использования производственно-ресурсной базы субъекта реального сектора экономики, но и, по существу, самой философии регулирования ресурсов в целом, центрированной на снижении и устранении потерь производственных ресурсов. Потери, как объект хозяйственного администрирования, по существу являются одним из главных направлений вектора принятия решений, обеспечиваемых учетной инструментально-информационной средой.
Полученные в ходе проведенного автором исследования результаты наглядно подтверждают актуальность и практическую возможность формирования инструментально-информационной среды, позволяющей качественно структурировать процесс выявления (поиска), идентификации и отражения в учетных регистрах данных, характеризующих потери производственных ресурсов предприятий обрабатывающих отраслей, ориентированной на поддержание высокого уровня информационной осведомленности лиц, принимающих решения по их устранению и/или минимизации. Имеется достаточно широкое пространство для ее дальнейшего совершенствования, в том числе в классификации потерь в отраслевом аспекте, структурировании информационного пространства и набора инструментария.
Список литературы
1. Мизиковский И.Е. Процессно-ориентированное моделирование трансформации затрат промышленного предприятия // Аудит и финансовый анализ. 2011. № 3. С. 150-151.
2. Мизиковский И.Е., Милосердова А.Н., Софьин А.А. Формирование процесса принятия решения об организации вспомогательных работ // Современные проблемы науки и образования. 2014. № 5. С. 297.
3. Моисеева Н.К. Экономические основы логистики: Учебник. М.: ИНФРА-М, 2014. 528 с.
4. Иллюстрированный глоссарий по бережливому производству / Под ред. Ч. Марчвински и Дж. Шука; пер. с англ. М.: Альпина Бизнес Букс, 2005. 123 с.
5. Ефимова О.В., Игольников Б.В. Формирование номенклатуры типовых потерь // Экономика железных дорог. 2016. № 1. С. 11-20.
6. Ефимова О.В., Морозов В.А. Технология непрерывного совершенствования бизнес-модели перевозочной деятельности по методу POP // Экономика железных дорог. 2011. № 4. С. 35-41.
7. Вумек Д., Джонс Д. Бережливое производство. Как избавиться от потерь и добиться процветания вашей компании. М.: Изд-во «Альпина Паблишер», 2013. 472 с.
8. Зайцев Н.Л. Краткий словарь экономиста. М.: Инфра-М, 2007. 224 с.
9. Бухгалтерский учет в РФ. URL: httpV/обух-учете.рф/mdex.php/articles/36-matcen (дата обращения: 19.02.2016).
10. Суйц В.П. Управленческий учет: Учебник. М.: Высшее образование, 2007. 370 с.
11. Трубочкина М.И. Управление затратами предприятия: Учебное пособие. 2-e изд., испр. и доп. М.: НИЦ «ИНФРА-М», 2013. 319 с.
12. Щиборщ К.В. Бюджетирование деятельности промышленных предприятий России. М.: Издательство «Дело и сервис», 2001. 544 с.
13. Соколов А.Ю. Управленческий учет накладных расходов. М.: Финансы и статистика, 2004. 443 с.
14. Пивкин С.А. Новые центры затрат и денежные потоки предприятия // Экономический анализ: теория и практика. 2012. № 30. С. 31-37.
15. Учет затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции (работ, услуг): Учеб.-практ. пос. / Под ред. Ю.А. Бабаева. 3-е изд., испр. и доп. М.: Вузов. учеб.: НИЦ «ИНФРА-М», 2017. 188 с.
16. Бубнова Г.В. Ресурсы поддержки текущего планирования // Железнодорожный транспорт. 2003. № 10. С. 68-71.
17. Дружиловская Т.Ю., Коршунова Т.Н. Концептуальные основы формирования учетной политики в системах российских и международных стандартов // Международный бухгалтерский учет. 2012. № 46. С. 2-10.
18. Мизиковский Е.А., Дружиловская Э.С. Требования к оценке активов в российском бухгалтерском учете // Аудиторские ведомости. 2007. № 11. С. 40-50.
19. Пивкин С.А. Косвенные расходы. Учет, распределение, прогноз. Саарбрюккен, Германия: Издательство Немецкой национальной библиотеки, 2014. 236 с.
METHODS OF MANAGEMENT ACCOUNTING OF PRODUCTION LOSSES OF COMPANIES
IN THE MANUFACTURING SECTORS
I.E. Mizikovsky
Lobachevsky State University of Nizhni Novgorod
The article explores the process of detecting and identifying (by type and quantity) the losses of production resources arising in the course of economic activity of an economic entity in the manufacturing sector. The author has developed a
30
H.E. MU3UKOBCKUÙ
methodology for reflecting losses in accounting registers and appropriate methods for promptly informing those who make managerial decisions about such losses. The ways for further improvement of this process in the framework of the information space for making managerial decisions in the manufacturing sector are outlined.
Keywords: losses, costs, production accounting, account register, production resources.
