CC BY
34
1 1193) - 2011
финансовая устойчивость организации
КРЕДИТОРСКАЯ ЗАДОЛЖЕННОСТЬ БЮДЖЕТНЫХ УЧРЕЖДЕНИЙ: ПРИЧИНЫ ВОЗНИКНОВЕНИЯ И ПРАКТИКА ПОГАШЕНИЯ*
П. В. БЕСКРОВНЫЙ, начальник отдела методологии по развитию казначейских технологий исполнения бюджета Комитет бюджетно-финансовой политики и казначейства
администрации Волгоградской области
введение
До настоящего времени не было однозначного решения всех вопросов, связанных с учетом поступлений и зачислением арендной платы, расчетами за коммунальные услуги; с уплатой налога на добавленную стоимость (НДС), начисленного на сумму арендной платы, а также имущественного и земельного налогов, возникающих у главных распорядителей бюджетных средств и подведомственных им бюджетных организаций, являющихся балансодержателями, в процессе совместного использования помещений (оборудования) с учреждениями разных уровней бюджетной системы и различных форм собственности (далее — другими учреждениями) .
Достаточно много проблем возникало и при оптимизации ведения лицевых счетов по учету операций со средствами, поступающими в региональный и местные бюджеты от сдачи в аренду имущества, находящегося в государственной (муниципальной) собственности и переданного в оперативное управление бюджетным учреждениям, имеющим право на дополнительное бюджетное финансирование (далее —
* Статья подготовлена по материалам журнала «Финансовая аналитика: проблемы и решения» . 2011 . № 1 .
средства от сдачи в аренду имущества) Делается это, чтобы максимально исключить встречные финансовые потоки в виде перечислений с лицевого счета одного бюджетного учреждения на лицевой счет другого, с бюджетного счета на внебюджетный и т д
Для разрешения данных проблем регионального (далее — областного) бюджета на примере Волгоградской области был проведен мониторинг расходов по оплате арендной платы и возмещения коммунальных услуг бюджетными учреждениями и выработаны методические рекомендации участникам бюджетного процесса
1. исходные условия проведения мониторинга
Закон Волгоградской области от 06 .12.1999 № 335-ОД «О порядке управления и распоряжения государственной собственностью Волгоградской области» (ред . от 21. 04.2010) [5, гл . II] и другие нормативно-правовые документы регламентируют порядок сдачи в аренду имущества, находящегося в областной собственности, главными распорядителями и получателями бюджетных средств (далее — ГРБС и ПБС соответственно), являющимися балансодержателями либо занимающими на правах
безвозмездного пользования здания (помещения), которые находятся в хозяйственном ведении областных бюджетных учреждений . Там же определено, как арендаторам осуществлять арендную плату и возмещать коммунальные услуги
Наряду с этим ежегодно местным законом об областном бюджете на очередной финансовый год (далее — закон об областном бюджете) устанавливается порядок учета в доходах средств, полученных от сдачи в аренду имущества. При этом поступления должны отражаться на лицевых счетах бюджетных учреждений, открытых в комитете бюджетно-финансовой политики и казначейства администрации Волгоградской области (далее — КБФПиК), и направляться этим учреждениям в качестве дополнительного источника финансирования на содержание и развитие их материально-технической базы сверх сумм, установленных соответствующей статьей закона об областном бюджете
Кассовые операции со средствами, поступающими в этот бюджет от сдачи в аренду имущества, осуществлялись КБФПиК с единого бюджетного счета от имени и по поручению получателя средств на основании платежных документов, оформленных в соответствии с действующими нормативно-правовыми документами
2. Анализ основных проблемных вопросов, вскрытых в процессе мониторинга
На основании проведенного мониторинга основные проблемные вопросы можно классифицировать по следующим группам:
• зачисление и учет арендной платы на лицевом счете арендодателя (балансодержателя);
• уплата налоговым агентом НДС, начисленного на сумму арендной платы, имущественного и земельного налогов;
• компенсация расходов по оплате коммунальных услуг за аренду имущества арендодателю (балансодержателю);
• резервирование договором аренды всей суммы бюджетных ассигнований, предусмотренных бюджетополучателю на финансовый год;
• двойное (скрытое) финансирование балансодержателей при возмещении им коммунальных услуг арендаторами;
• порядок внесения арендной платы физическими лицами за наем помещений (общежитий) Зачисление и учет арендной платы на лицевом
счете арендодателя (балансодержателя). Установленным порядком определено, что арендная плата при сдаче в аренду недвижимого имущества состоит из двух частей:
• доходная часть бюджета, определяемая в соответствии с порядком установления арендной платы за нежилые здания (помещения), относящиеся к областной государственной собственности, утверждаемым комитетом по управлению государственным имуществом Волгоградской области (перечисляется в областной бюджет);
• затраты на содержание и эксплуатацию здания (помещения), включая стоимость коммунальных услуг, компенсацию налогов, имеющих непосредственное отношение к объекту недвижимости (перечисляются в доход областного бюджета) . Помимо этого установлено, что передача
государственного недвижимого имущества Волгоградской области в аренду проводится путем оформления трехстороннего договора аренды на срок не менее года, который подлежит государственной регистрации (рис . 1) .
При этом сторонами по договору выступают комитет по управлению государственным имуществом Волгоградской области — арендодатель, организация-балансодержатель и арендатор
В связи с этим арендаторы перечисляли арендную плату платежным поручением на счет Управления федерального казначейства по Волгоградской области (далее — Управление федерального казначейства, УФК), открытый на балансовом счете 40101 «Доходы, распределяемые органами Федерального
Рис. 1. Схема зачисления и учета арендной платы и коммунальных платежей на лицевой счет арендодателей (балансодержателей)
казначейства между уровнями бюджетной системы Российской Федерации» в Государственном расчетно-кассовом центре Главного управления (ГРКЦ ГУ) Банка России по Волгоградской области в соответствии с бюджетным законодательством Российской Федерации (далее — счет 40101) с указанием в поле «Назначение платежа» — «Сумма арендной платы» по коду доходной классификации 000 1 11 05032 02 0000 120 «Доходы от сдачи в аренду имущества, находящегося в оперативном управлении органов государственной власти субъектов Российской Федерации и созданных ими учреждений (за исключением имущества автономных учреждений субъектов Российской Федерации)»
УФК по Волгоградской области не позднее трех рабочих дней, следующих за днем получения из банка выписки со счета 40101, перечисляло поступившую арендную плату с указанием кодов доходов на лицевой счет КБФПиК, открытый при расчетном счете УФК 40201810500000100008 в ГРКЦ ГУ Банка России по Волгоградской области (далее — счет 40201) .
Одновременно УФК направляло в электронном виде реестр поступивших сумм арендной платы в комитет по управлению городским имуществом (КУГИ) . Последний вел учет и базу областных бюджетных учреждений, получающих доходы от сдачи в аренду имущества, находящегося в областной собственности, обрабатывал полученный из УФК по Волгоградской области реестр
Комитет готовил реестр платежных документов на зачисление в областной бюджет доходов от сдачи в аренду имущества, переданного в оперативное управление бюджетным учреждениям, с разбивкой сумм арендной платы по лицевым счетам бюджетополучателей и передавал его в КБФПиК . А тот сверял поступления с данными реестра платежных документов из КУГИ и отражал на лицевых счетах бюджетополучателей суммы арендной платы, представляя арендодателю выписку с его лицевого счета с кодом 2
Арендодатель на основе полученной выписки осуществлял расходование средств по дополнительному бюджетному финансированию за счет арендных платежей, в том числе оплачивал НДС с полученной суммы и счета поставщиков за коммунальные услуги, оказанные ему
Операции по использованию средств, поступающих в областной бюджет от сдачи в аренду имущества, вносились в единый программный комплекс, осуществлялись и учитывались в КБФПиК
Недостатки сложившейся практики зачисления и учета арендной платы:
• длительный временной интервал прохождения денежных средств от момента перечисления арен-
датором сумм арендной платы до расходования арендодателем средств, полученных от арендах;
• использование финансовым органом (КБФПиК) в своей работе не первичной информации о поступлениях и их оперативного учета на лицевых счетах получателей средств областного бюджета, а вторичных данных, поступивших от КУГИ;
• несоответствие суммы перечислений УФК сумме реестров КУГИ (отчеты, присылаемые УФК о поступивших суммах арендной платы, не увязывались с информацией, присылаемой КУГИ о зачисленных суммах по лицевым счетам бюджетополучателей);
• значительная задержка информации от КУГИ (до 1 мес )
Уплата налоговым агентом НДС, начисленного на сумму арендной платы, налогов на имущество и землю. Арендаторы платежными поручениями на счет Управления федерального казначейства, открытый на счете 40101 в ГРКЦ ГУ Банка России, осуществляли перечисление арендной платы вместе с НДС, начисленным на ее сумму
Налоги на имущество и на землю (при необходимости их уплаты арендодателями на территориях муниципальных образований и городских округов) в установленных случаях включались в состав компенсационных расходов по оплате коммунальных услуг и перечислялись одним платежным поручением на лицевой счет арендодателя
Сложившийся механизм перечисления НДС, начисленного на сумму арендной платы, значительно затруднял учет последней, так как операция проводилась одной суммой, определенной в платежном поручении, с простым указанием в ней НДС Специалистам, занимающимся учетом, приходилось осуществлять выборку арендной платы вручную, а это отнимало значительное время, было подвержено и случайным, и систематическим ошибкам Похожие проблемы возникали и при включении в состав компенсационных расходов по оплате коммунальных услуг имущественного и земельного налогов
Компенсация расходов по оплате коммунальных услуг за аренду имущества арендодателю (балансодержателю). Анализ сложившихся схем компенсации расходов по оплате коммунальных услуг за аренду имущества, находящегося в областной собственности и переданного в оперативное управление областным бюджетным учреждениям (далее — компенсация расходов за коммунальные услуги), показал, что эти способы достаточно громоздки, запутаны, сложно укладываются в существующее программное обеспечение и не отражают сегодняшних реалий .
С одной стороны, объясняется это тем, что поставщиками коммунальных услуг являются, как правило, предприятия-монополисты, заключающие
договор на поставку соответствующей услуги только с учреждениями, являющимися балансодержателями, исходя из степени индивидуального потребления услуги каждым из них . С другой стороны, отсутствовал единый подход в компенсации расходов по оплате коммунальных услуг за аренду имущества .
В общем виде эти схемы можно представить следующим образом
1. В бюджетной смете расходов балансодержателя предусматриваются в полном объеме расходы за коммунальные услуги. Балансодержатель самостоятельно производит расчеты с поставщиками услуг по выставленным счетам (поз . 1, 4 на рис . 2) .
Для возмещения расходов по оплате коммунальных услуг за арендованное имущество в соответствии с условиями определенными в договоре (по приборам учета либо расчетным путем), арендатор оплачивает счета на арендный лицевой счет балансодержателя либо на внебюджетный лицевой счет (6) .
Балансодержатель при этом финансировался дважды: напрямую (3) по собственной бюджетной смете за счет средств областного бюджета и косвенно (6) — за счет внебюджетной либо арендной сметы
2. В бюджетной смете расходов балансодержателя предусматриваются расходы на коммунальные услуги только самого бюджетного учреждения. Балансодержатель эти траты частично оплачивает за счет бюджетной сметы (поз . 6а на рис . 2), другую часть — за счет арендной (6б), на которую перечисляются средства арендаторов на основании выставленных балансодержателем счетов (2) как возмещение расходов по оплате коммунальных услуг за аренду имущества (3)
При этом возможны два варианта .
Первый вариант: В составе арендаторов нет бюджетных учреждений одного уровня бюджета
Второй вариант: Наличие таковых в составе арендаторов
Если первый вариант особых вопросов не вызывает, то второй, при котором денежные средства с бюджетного лицевого счета перечисляются на арендный, создает дополнительные технические проблемы: перечисление с бюджетного счета арендатора на арендный (поз 3 на рис 3) балансодержателя и только после этого — на счет поставщика коммунальных услуг (6) . И это при том, что лицевые счета этих бюджетных уч-
реждений открыты в одном органе, исполняющем бюджет (КБФПиК), на едином счете бюджета .
Здесь уместно отметить, что до определенного времени некоторыми областными бюджетными учреждениями возмещение затрат за потребленные энергоресурсы осуществлялось и на бюджетные счета
3 . Наряду с рассмотренными схемами компенсации расходов по оплате коммунальных услуг за аренду имущества часто возникают еще и проблемы по учету (так называемое перепредъявление услуг) .
Получая от потребителей (арендаторов) платежи по возмещению произведенных в их интересах коммунальных затрат без согласования с организацией—монополистом, бюджетное учреждение как правило, не учитывает правовых и финансовых особенностей своей деятельности, вследствие чего постоянно возникают налоговые риски . Они определяются неоднозначным подходом к этому вопросу специалистов Министерства финансов РФ и Федеральной налоговой службы .
Позиция Минфина России относительно энергоснабжения заключается в том, что бюджетные учреждения не могут быть энергоснаб-жающими организациями и, следовательно, не могут самостоятельно оказывать коммунальные услуги сторонним организациям [2 . п . 1 ст. 539]. Другими словами, арендодатель не может являться энергоснабжающей организацией, поскольку сам в качестве абонента получает электроэнергию у аналогичного учреждения . Поэтому в случае оплаты бюджетным учреждением коммунальных услуг за счет бюджета с последующей частичной компенсацией (с учетом уплаченного учреждением НДС) их арендаторами возмещение коммунальных затрат учреждения не является реализацией и не подлежит обложению НДС
С точки зрения налоговых органов, получаемые учреждением платежи в возмещение арендаторами коммунальных расходов являются доходами учреждения от предпринимательской и
Рис. 2. Схема компенсации расходов по оплате коммунальных услуг за аренду имущества (вариант 1)
Рис. 3. Схема компенсации расходов по оплате коммунальных услуг за аренду имущества (вариант 2)
инои приносящей доход деятельности и подлежат обложению налогом на прибыль и НДС .
В части уменьшения данных доходов на суммы произведенных учреждением затрат на оплату потребленных арендаторами коммунальных услуг позиция специалистов налоговых органов состоит в следующем:
• расчеты учреждения с энергоснабжающими организациями за коммунальные услуги, осуществляемые за счет бюджета [4, подп . 14 . п . 1 . ст. 251], не относятся на уменьшение облагаемой базы по налогу на прибыль;
• если расчеты осуществлялись как за счет бюджета, так и за счет внебюджетных средств, то затраты учреждения на оплату коммунальных услуг относятся на уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль только в части коммерческой доли данных затрат, определенной пропорционально объему поступлений из бюджетных и внебюджетных источников [4, п . 3 . ст. 321 .1] . Кроме того, если принять во внимание, что
электроэнергия, тепло, коммунальные услуги отпускаются бюджетным учреждениям, как правило, по льготным тарифам, станет ясно: реализация этих благ сторонним организациям по тем же ценам подпадает под действие ст. 40 и 154 Налогового кодекса РФ (НК РФ), согласно которым налоговая база по НДС определяется как стоимость реализованных товаров (работ, услуг), исчисленная из фактических цен их реализации . То есть полученные учреждением доходы будут уменьшены на произведенные затраты учреждения исходя из фактической цены реализации коммунальных услуг арендатору [3, ст 40, 154;4] .
Бюджетное учреждение первоначально оплачивает коммунальные затраты как собственные, несмотря на то что часть из них была предоставлена сторонним организациям . Поэтому при утверждении ему повышенных норм обеспечения коммуналь-
ными услугами и оплаты их за счет выделенных в соответствии с этими нормами бюджетных ассигнований фактически происходит возмещение затрат сторонних организаций за счет бюджетных средств
Резервирование договором аренды всей суммы бюджетных ассигнований, предусмотренных бюджетополучателю на финансовый год. В связи с принятием Федерального закона от 21 . 07.2005 № 94-ФЗ «О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных или муниципальных нужд» и переходом исполнения областного бюджета на новый программный продукт «АЦК-финансы» поставлены жесткие рамки проверок заключаемых бюджетными учреждениями договоров на поставку товаров, работ и услуг. При этом технически при занесении всей необходимой информации по любому договору в систему «АЦК-финансы» требуется точное указание суммы, на которую заключен договор, и других реквизитов
Законом о бюджете, как и ранее, годовые объемы бюджетных ассигнований и лимитов бюджетных обязательств для бюджетных учреждений-балансодержателей на коммунальные расходы установлены без учета прочих потребителей . Договора же, как правило, заключаются между учреждением-балансодержателем и поставщиками услуг с учетом расходов всех потребителей (это жесткое требование предприятий-монополистов)
Таким образом, занесенный в систему «АЦК-финансы» договор резервирует на себя по соответствующей строке бюджетной классификации расходов учреждения-балансодержателя всю сумму бюджетных ассигнований и лимитов бюджетных обязательств, определенных договором, где кроме бюджетных ассигнований и лимитов бюджетных обязательств, предусмотренных этому учреждению на год, определены суммы ассигнований, проходящие по сметам других организаций
Это приводит к тому, что балансодержатель не может использовать свои свободные от этого договора бюджетные ассигнования на другие цели и становится в какой-то степени заложником своих арендаторов
Порядок внесения арендной платы физическими лицами за наем помещений (общежитий). Наряду с поставленными вопросами учета арендной платы
при взаимоотношениях с юридическими лицами существует аналогичный вопрос, требующий разрешения, и с физическими лицами . Проблема возникает при сдаче балансодержателями — бюджетными учреждениями жилых помещений в наем .
В этом случае физические лица на основании договора найма платят за проживание с учетом платежей за аренду и коммунальные услуги .
Причем следует отметить, что у одних балансодержателей вся оплата вносится в кассу учреждения, другие требуют осуществлять расчеты физическим лицам самостоятельно через кредитные учреждения поставщикам коммунальных услуг Ввиду отсутствия единой методики зачисления указанных средств балансодержатели самостоятельно решали эти вопросы, причем не всегда с учетом соблюдения интересов областного бюджета При этом имели место практически все схемы зачисления арендной платы и возмещения коммунальных услуг, описанные выше
3. Рекомендации главным распорядителям и получателям
бюджетных средств по взаимным расчетам между бюджетополучателями
Заключение договоров аренды. Основным законодательным актом, регулирующим правоотношения, возникающие между хозяйствующими субъектами в результате заключения и исполнения договоров аренды зданий или сооружений, является Гражданский кодекс РФ [2, ст. 650—655].
Так, установленная в договоре плата за пользование зданием или сооружением включает плату за пользование земельным участком, на котором оно расположено, или передаваемой вместе с ним соответствующей части участка, если иное не предусмотрено законом или договором [2, п . 2 ст. 654]. Исходя из этого, в расчете месячной арендной платы балансодержатель вправе предусматривать расчет доли налога на землю и налога на имущество по каждому арендатору
Передача государственного недвижимого имущества в аренду должна осуществляться путем оформления в письменной форме договора аренды, который подлежит обязательной государственной регистрации, при условии заключения документа на срок не менее года [2, п . 2 ст. 651].
Сдача в аренду государственного имущества должна определяться соответствующим нормативно-правовым актом публично правового образования
Уполномоченный орган исполнительной власти публично-правового образования (далее — уполномоченный орган) должен выступать арендодателем при сдаче в аренду недвижимого имущества, находя-
щегося в казне публично-правового образования (не закрепленного на праве оперативного управления или праве хозяйственного ведения за какими-либо областными учреждениями, предприятиями)
Бюджетные учреждения выступают арендодателями при сдаче в аренду недвижимого имущества, закрепленного за ними на праве оперативного управления При этом договор аренды подлежит обязательному согласованию с уполномоченным органом и главным распорядителем бюджетных средств, которому подведомственно данное бюджетное учреждение
Предоставление в аренду государственного недвижимого имущества публично-правового образования проводится путем проведения торгов на право заключения договора аренды либо целевым назначением при предоставлении имущества в аренду:
— для обеспечения деятельности органов государственной власти публично-правового образования;
— для поддержки и развития организаций здравоохранения и медицинского обслуживания, образования и просвещения, науки и культуры;
— для размещения некоммерческих и благотворительных организаций;
— при переоформлении уже действующих договоров аренды;
— при оформлении краткосрочных договоров аренды на время организации и проведения конкурса по сдаче в аренду государственного имущества публично-правового образования, но не более чем на три месяца
Главный распорядитель бюджетных средств при этом должен представлять в соответствующие сроки и в установленном порядке в финансовый орган, организующий исполнение бюджета, информацию о планируемых суммах поступлений в бюджет публично правового образования
Схема зачисления и учета средств на лицевых счетах арендодателей (балансодержателей).
Порядок расчетов при сдаче в аренду государственного недвижимого имущества, переданного в оперативное управление учреждениям здравоохранения, образования, культуры и искусства, государственным архивным учреждениям
Арендаторы перечисляют:
— сумму арендной платы (с учетом НДС, налогов на землю, имущество) на лицевой счет балансодержателя, открытый для учета операций со средствами, полученными от сдачи в аренду государственного недвижимого имущества, переданного в оперативное управление областным бюджетным учреждениям, на балансовом счете 40603 «Счета предприятий, находящихся в государственной
(кроме федеральной) собственности . Некоммерческие организации» КБФПиК в ГРКЦ ГУ Банка России двумя платежными поручениями:
• первое (в части арендной платы без учета налогов) по коду классификации доходов . Пример для учреждений образования: 813 1 11 05032 02 0000 120 «Доходы от сдачи в аренду имущества, находящегося в оперативном управлении органов государственной власти субъектов Российской Федерации и созданных ими учреждений (за исключением имущества автономных учреждений субъектов Российской Федерации)»;
• второе (в части уплаты НДС, налога на землю, имущество) по коду классификации доходов Пример для учреждений образования:
813 1 11 05032 02 0000 120 «Доходы от сдачи в аренду имущества, находящегося в оперативном управлении органов государственной власти субъектов Российской Федерации и созданных ими учреждений (за исключением имущества автономных учреждений субъектов Российской Федерации)»;
— стоимость коммунальных услуг — в соответствии с порядком, о котором речь впереди
Арендодатель в соответствии с положениями налогового законодательства сумму НДС, начисленного на сумму арендной платы, налога на землю и на имущество отдельными платежными поручениями перечисляет на счет 40101 областного УФК по коду классификации доходов:
182 1 03 01000 01 0000 110 «Налог на добавленную стоимость на товары (работы, услуги), реализуемые на территории Российской Федерации»;
182 1 06 02000 02 0000 110 «Налог на имущество организаций»;
182 1 06 06012 04 0000 110 «Земельный налог, взимаемый по ставкам, установленным в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 394 Налогового кодекса Российской Федерации и применяемым к объектам налогообложения, расположенным в границах городских округов»;
182 1 06 06013 10 0000 110 «Земельный налог, взимаемый по ставкам, установленным в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 394 Налогового кодекса Российской Федерации и применяемым к объектам налогообложения, расположенным в границах поселений»;
182 1 06 06022 04 0000 110 «Земельный налог, взимаемый по ставкам, установленным в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 394 Налогового кодекса Российской Федерации и применяемым к объектам налогообложения, расположенным в границах городских округов»;
182 1 06 06023 10 0000 110 «Земельный налог, взимаемый по ставкам, установленным в соответс-
твии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 394 Налогового кодекса Российской Федерации и применяемым к объектам налогообложения, расположенным в границах поселений» .
Перечисление НДС арендодателями проводится электронным документом, формируемым в разделе «Заявка на списание специальных средств» комплекса «АЦК-финансы» путем уменьшения полученных доходов
Уплата налогов на землю и на имущество предусматривается в составе расходной части сметы бюджетополучателя . Их перечисление арендодатель проводит путем оформления электронного документа «Заявка на оплату расходов»
После перечисления НДС, налогов на землю и на имущество в соответствии с налоговым законодательством арендодатель вправе в программном комплексе «АЦК-финансы» осуществлять расходование поступивших сумм арендной платы по смете расходов в качестве дополнительного источника финансирования на содержание и развитие материально-технической базы .
Порядок оформления платежных документов при сдаче в аренду государственного недвижимого имущества, переданного в оперативное управление учреждениям здравоохранения, образования, культуры и искусства, государственным архивным учреждениям
Платежные поручения, оформляемые арендаторами для перечисления сумм арендной платы, заполняются в соответствии с установленным порядком [6, 7] с учетом следующих особенностей .
В поле «Получатель» (16) указывается финансовый орган публично правового образования, организующий исполнение соответствующего бюджета, и далее в скобках — краткое наименование получателя средств областного бюджета — арендодателя и номер его лицевого счета
В поле 104 должен указываться код классификации доходов бюджетной классификации РФ . При этом в разрядах 1—3 указывается код администратора доходов, соответствующий коду того главного распорядителя бюджетных средств, в ведении которого находится получатель средств областного бюджета — арендодатель .
В поле «Назначение платежа» (24) в обязательном порядке указывается информация о производимой оплате: за коммунальные услуги, арендную плату, НДС, налог на землю, налог на имущество (с указанием суммы оплаты по каждому налогу) со ссылкой на номер и дату договора аренды .
В платежных документах на перечисление арендной платы, предусмотренных предыдущим пунктом настоящих рекомендаций, в тексте назначения платежа первого платежного поручения ука-
зывается — «арендная плата без учета налогов», а во втором — «дополнительно
к пл . пор . от_№_
арендная плата в части НДС
_руб . , налога на землю
_руб . , налога на имущество _руб . » .
УФК
по Волгоградской области
Лицевой счет КБФПиК
02.827.00027.0
Информация
об уплате коммунальных услуг
Порядок расчетов при сдаче в аренду государственного недвижимого имущества Волгоградской области, переданного в оперативное управление органам государственной власти Волгоградской области и бюджетным учреждениям. Арендаторы перечисляют тремя отдельными платежными поручениями (рис . 4) на счет № 40101 УФК по Волгоградской области:
— сумму арендной платы — по коду классификации доходов:
818 1 11 05032 02 0000 120 «Доходы от сдачи в аренду имущества, находящегося в оперативном управлении органов государственной власти субъектов Российской Федерации и созданных ими учреждений (за исключением имущества автономных учреждений субъектов Российской Федерации)»;
— НДС, начисленный на сумму арендной платы, в соответствии с положениями налогового законодательства, являясь налоговым агентом, по коду классификации доходов:
182 1 03 01000 01 0000 110 «Налог на добавленную стоимость на товары (работы, услуги), реализуемые на территории Российской Федерации»;
— стоимость коммунальных услуг — по коду классификации доходов:
0001 1 13 03020 02 0100 130 «Прочие доходы от оказания платных услуг получателями средств бюджетов субъектов Российской Федерации и компенсации затрат бюджетов субъектов Российской Федерации (возмещение затрат на коммунальные услуги)»
Порядок оформления платежных документов при сдаче в аренду государственного недвижимого имущества Волгоградской области, переданного в
Выписка со счета 40101
Арендная плата за коммунальные услуги
Информация об арендной плате
Комитет по управлению государственным имуществом
(КУГИ)
Головной расчетно-кассовый центр
Счет в УФК по учету доходов, распределяемых органами УФК (на балансовом счете 40101)
Арендная плата, НДС, коммунальные услуги
Арендаторы
Рис. 4. Схема зачисления арендной платы при сдаче в аренду государственного недвижимого имущества, переданного в оперативное управление органам государственной власти Волгоградской области
1 В разрядах 1—3 указывается код администратора доходов, соответствующий коду того ГРБС, в ведении которого находится бюджетополучатель .
Рис. 5. Оплата коммунальных услуг за аренду имущества (первый вариант)
оперативное управление органам государственной власти Волгоградской области и бюджетным учреждениям.
Платежные поручения, оформляемые арендаторами, заполняются в соответствии с установленным порядком [6, 7] с учетом следующих особенностей .
В поле «Получатель» (16) указывается УФК по Волгоградской области и далее в скобках — наименование администратора доходов (КУГИ, ИМНС или ГРБС)
В поле «Назначение платежа» (24) в обязательном порядке указывается информация о производимой оплате: за коммунальные услуги, арендная плата, НДС со ссылкой на номер и дату договора аренды
Порядок расчетов за коммунальные услуги.
Первый вариант (рис . 5) . Оплата коммунальных услуг осуществляется бюджетным учреждением — арендодателем из разных источников финансирования (договоры аренды заключены после утвержде-
ния главным распорядителем бюджетных средств сметы учреждения — арендодателя на очередной финансовый год) .
Расчет оплаты по коммунальным платежам должен осуществляться на этапе планирования расходов Координатором этого процесса всегда должно выступать учреждение-арендодатель совместно с главным распорядителем бюджетных средств
Бюджетное учреждение — арендодатель производит соответствующие расчеты по каждому получателю коммунальных услуг для определения доли каждого в общем объеме потребления конкретной услуги .
Бюджетное учреждение — арендодатель оплачивает за счет своей бюджетной сметы (6) потребленные коммунальные услуги на собственные нужды, а арендаторы оплачивают коммунальные услуги на арендную смету (3) балансодержателя с дальнейшим перечислением последним на счета поставщиков коммунальных услуг (7)
Второй вариант. Оплата коммунальных услуг проводится бюджетным учреждением — арендодателем из одного источника финансирования за счет средств областного бюджета (договоры аренды заключены после утверждения главным распорядителем бюджетных средств сметы учреждения — арендодателя в течение финансового года)
При планировании расходов на очередной финансовый год в смету бюджетного учреждения закладывается вся сумма расходов на коммунальные услуги из расчета на год .
Бюджетное учреждение — арендодатель оплачивает все коммунальные услуги за счет своей бюджетной сметы, в том числе и за арендаторов другого уровня бюджета
Арендаторы (кроме случаев, когда ими являются учреждения одного уровня бюджета) должны осуществлять оплату своей доли потребленных коммунальных услуг ежемесячно на основании выставленных им бюджетным учреждением — арендодателем счетов-фактур напрямую в доход областного бюджета на счет № 40101 УФК по Волгоградской области .
Контроль за этим должен осуществляться постоянно, причем как со стороны главного распорядителя бюджетных средств, так и со стороны получателя бюджетных средств — арендодателя .
Арендодатель ведет учет своевременности и полноты оплаты возмещения расходов по коммунальным услугам на основании платежных поручений, представляемых ему арендаторами .
Возмещение расходов арендодателя по коммунальным услугам перечисляется арендаторами на счет областного УФК на балансовом счете № 40101 «Доходы, распределяемые органами Федерального
казначейства между уровнями бюджетной системы Российской Федерации» в ГРКЦ ГУ Банка России по Волгоградской области по коду классификации доходов:
000 1 13 03020 02 0100 130 «Прочие доходы от оказания платных услуг получателями средств бюджетов субъектов Российской Федерации и компенсации затрат бюджетов субъектов Российской Федерации (возмещение затрат на коммунальные услуги)»
Данный код указывается в поле 104 платежного поручения . В разрядах 1—3 указывается код администратора доходов (код главного распорядителя бюджетных средств, в ведении которого находится учреждение-арендодатель) .
Арендодатель формирует платежный документ на оплату потребленных коммунальных услуг с бюджетного счета только после полного перечисления всеми арендаторами денежных средств на возмещение расходов по коммунальным услугам
В поле «Основание» платежного документа при этом должна быть произведена соответствующая запись с указанием наименований всех арендаторов, осуществивших оплату, а также периода оплаты, номера, даты и суммы платежных документов
В случаях, когда при заполнении поля «Основание» количество символов будет превышать форматы, установленные Центральным банком Российской Федерации, бюджетополучатель вправе производить укороченную запись Однако при этом вместе с платежным документом в качестве подтверждения оплаты в отдел предварительного контроля КБФПиК должны представляться копии платежных поручений, оплаченных арендаторами .
Обработка таких платежных документов главным распорядителем бюджетных средств и отделом предварительного контроля КБФПиК по оплате расходов на коммунальные услуги учреждению-арендодателю должна осуществляться только после соответствующей проверки оплаты возмещения расходов по коммунальным услугам арендаторами в областной бюджет
В соответствии с бюджетным процессом в текущем финансовом году при формировании проекта областного закона о внесении изменений и дополнений в закон Волгоградской области о бюджете учреждение-арендодатель обязано представить соответствующие изменения главному распорядителю бюджетных средств для последующего их включения в закон При этом предлагаемая схема будет выглядеть следующим образом (рис . 6) .
Пример. Бюджетное учреждение — балансодержатель сдает в аренду помещения двум организациям
По счету за потребление газа для хозяйственных целей за март сумма, предъявленная к оплате
Оплата коммунальных услуг на 1 000 руб.
Поставщик коммунальных услуг
Счет на оплат коммунальнь на 1 000 руб.
Платежное поручение на возмещение коммунальных услуг на 250 руб.
Головной расчетно-кассовый центр
Счета УФК:
для кассового обслуживания областного бюджета (на балансовом счете 40201)
для учета доходов, распределяемых органами УФК (на балансовом счете 40101)
Счет КБФПиК
для учета внебюджетных средств (на балансовом счете 40603)
Платежное поручение на оплату коммунальных услуг
на 1 000 руб.
С
УФК
по Волгоградской области
Лицевой счет КБФПиК 02.827.00027.0
Балансодержатель
(потребление на собственные нужды — 600 руб.)
ных услуг б.
КБФПиК
Заявка на оплату ком услуг на 1 000 руб.
Платежное поручение на возмещение коммунальных услуг на 150 руб.
■ 3
250 руб. Предъявление к оплате коммунальных услуг
Рис. 6. Оплата коммунальных услуг арендодателем после возмещения коммунальных услуг арендаторами
(второй вариант)
балансодержателю (поз . 1), составила 1 000 руб . По приборам учета либо расчетным путем балансодержателем определяются объемы потребленного каждым учреждением газа и предъявляются к оплате: от балансодержателя — 600 руб . ; от 1 -го учреждения — 150 руб . (2), от 2-го учреждения — 250 руб . (2) .
В установленном порядке арендаторы перечисляют денежные средства на возмещение коммунальных услуг (3) платежными документами в доход областного бюджета на общебюджетные расходы
После подтверждения оплаты каждого арендатора платежным поручением (4) балансодержатель формирует платежный документ на оплату потребленного газа в сумме 1 000 руб . (5) . При этом в поле «Назначение платежа» в обязательном порядке указывается информация о производимой оплате: за коммунальные услуги, со ссылкой на номера и даты платежных поручений арендаторов .
Хозяйственные операции бюджетного учета при оформлении договорных отношений между арендатором и арендодателем. Бухгалтерские записи расчетов по арендной плате и налогам: • начисление арендатором арендной платы (без
учета НДС):
Д-т 2 20502 560 «Увеличение дебиторской задолженности по доходам от собственности»
К-т 2 30305 730 «Увеличение кредиторской задолженности по прочим платежам в бюджет»;
• на сумму начисленной арендатором НДС, подлежащую перечислению арендодателем в бюджет:
Д-т 2 20510 560 «Увеличение дебиторской задолженности по прочим доходам»
К-т 2 30304 730 «Увеличение кредиторской задолженности по налогу на добавленную стоимость» либо К-т 2 40101 180 «Прочие доходы»;
• зачисление арендной платы на арендный лицевой счет арендодателя:
Д-т 2 30305 830 «Уменьшение кредиторской задолженности по прочим платежам в бюджет»
К-т 2 20502 660 «Уменьшение дебиторской задолженности по доходам от собственности»;
• зачисление суммы НДС, поступившей от арендатора, на арендный лицевой счет арендодателя: Д-т 2 20101 510 «Поступления денежных
средств учреждения на банковские счета»
К-т 2 20510 660 «Уменьшение дебиторской задолженности по прочим доходам»;
• перечисление суммы НДС в бюджет (выполнение учреждением обязанностей налогового агента): Д-т 2 21002 110 «Расчеты с органами, организующими исполнение бюджетов по поступившим в бюджет налоговым доходам»
К-т 2 20101 610 «Выбытия денежных средств учреждения с банковских счетов»;
• на сумму доведенных до учреждения лимитов дополнительного бюджетного финансирования за счет поступивших сумм арендной платы:
Д-т 2 50105 000 «Полученные лимиты бюджетных обязательств» — по соответствующим кодам операций сектора государственного управления (КОСГУ)
К-т 2 50103 000 «Лимиты бюджетных обязательств получателей бюджетных средств» — по соответствующим КОСГУ
При поступлении налога на добавленную стоимость с предварительной оплаты за услуги аренды имущества используются следующие бухгалтерские записи:
• налог на добавленную стоимость, начисленный по полученным предварительным оплатам: Д-т 2 21001 560 «Увеличение дебиторской задолженности по налогу на добавленную стоимость по приобретенным материальным ценностям, работам, услугам»
К-т 2 30304 730 «Увеличение кредиторской задолженности по налогу на добавленную стоимость»;
• списана сумма НДС с полученной предварительной оплаты:
Д-т 2 30304 830 «Уменьшение кредиторской задолженности по налогу на добавленную стоимость»
К-т 2 21001 660 «Уменьшение дебиторской задолженности по налогу на добавленную стоимость по приобретенным материальным ценностям, работам, услугам»
Расходы средств аренды осуществляются с лицевого счета в общеустановленном порядке
Доходы, получаемые учреждением от сдачи имущества в аренду, учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль . При этом применяется дополнительная корреспонденция счетов:
• начисление налога на прибыль:
Д-т 2 40101 130 «Доходы от рыночных продаж готовой продукции, работ, услуг»
К-т 2 30303 730 «Увеличение кредиторской задолженности по налогу на прибыль»;
• уплата (перечисление) налога на прибыль: Д-т 2 30303 830 «Уменьшение кредиторской
задолженности по налогу на прибыль»
К-т 2 20101 610 «Выбытие денежных средств учреждения с банковских счетов»
Как правило, учреждения строго следят за своевременным поступлением и расходованием средств от аренды имущества. Если все же доходы превышают расходы и возникает необходимость
уплачивать налог на прибыль, осуществляется перечисление налога за счет средств, полученных от аренды . Доходы и расходы по средствам от аренды помещений отражаются в налоговом учете .
Бухгалтерские записи возмещения коммунальных услуг
• Начисление по расходам за оказание коммунальных услуг по каждому арендатору: Д-т 1 40101 223 «Расходы на коммунальные платежи»
К-т 1 30206 730 «Увеличение кредиторской задолженности по расчетам с поставщиками и подрядчиками по оплате коммунальных услуг»
После подтверждения факта оплаты каждым арендатором платежным поручением балансодержатель списывает бюджетные денежные средства с лицевого счета в оплату счетов-фактур поставщиков коммунальных услуг:
Д-т 1 30206 830 «Уменьшение кредиторской задолженности по расчетам с поставщиками и подрядчиками по оплате коммунальных услуг»
К-т 1 30405 223 «Расчеты по платежам из бюджета органами, организующими исполнение бюджетов, по коммунальным платежам»
Полное использование бюджетных полномочий всеми участниками бюджетного процесса. В силу бюджетных полномочий, определенных ст. 158 Бюджетного кодекса РФ, главный распорядитель бюджетных средств должен постоянно работать с подведомственными получателями бюджетных средств, поставщиками товаров и услуг, чтобы раздельно заключались договоры каждой бюджетной организации, других учреждений с поставщиками коммунальных услуг в зависимости от степени индивидуального потребления [1].
Для этого ГРБС (ПБС) необходимо организовать во всех учреждениях, являющихся балансодержателями, количественный учет потребления арендаторами коммунальных услуг, установив соответствующие приборы учета После этого необходимо вызвать специалиста из организации — поставщика коммунальных услуг для оформления разделения лицевого счета по коммунальным платежам Задача арендодателя при этом заключается в том, чтобы арендатор самостоятельно заключил договор с поставщиком коммунальных услуг на их предоставление в индивидуальном порядке
Следует отметить, что организации-монополисты (поставщики различного рода коммунальных услуг) идут на разделение лицевых счетов неохотно, и это понятно Гораздо удобнее получать совокупную плату за свои услуги с финансируемого за счет бюджета учреждения, а не с подверженных различным коммерческим рискам организаций других форм собственности
Тем не менее надо исходить из того, что финансово-экономическое обоснование к бюджетной смете по бюджетным расходам на коммунальные услуги основывается на действующих ГОСТах, санитарных нормах и правилах, и никакие отговорки экономистов бюджетных учреждений, что невозможно разделить и реально просчитать потребление каждым сотрудником питьевой воды, горячего водоснабжения, стоков, тепла и т. п . , приниматься во внимание не должны Учет необходимо вести раздельно, это доказывает практика
Сложившийся обычай диктовки поставщиками услуг — монополистами условий, в том числе и бюджетным учреждениям, включая то, кто и как должен заключать договор, должен корректироваться и развиваться в правовом поле законодательства, вплоть до судебного разбирательства
В связи с тем, что договоры с поставщиками жилищно-коммунальных услуг заключаются порой вразрез с действующим законодательством, их необходимо перезаключать для определения оплаты расходов за услуги только в части потребления соответствующим ПБС и производить оплату в установленном порядке
Расчеты за коммунальные услуги между бюджетными учреждениями одного уровня бюджетной системы. Во всех случаях при планировании содержания бюджетных учреждений на очередной финансовый год расходы на коммунальные услуги должны закладываться только в смете одного бюджетного учреждения — балансодержателя . Именно он заключает договоры с поставщиками услуг с учетом расходов всех прочих учреждений, занимающих наряду с ним данное здание (помещение), но не являющихся балансодержателями Другими словами, источник оплаты для всех областных бюджетных учреждений один — областной бюджет.
Если расходы на коммунальные услуги уже предусмотрены в текущем году разным бюджетным учреждениям, подведомственным одному главному распорядителю бюджетных средств, либо эти расходы рассчитаны бюджетным учреждениям, подведомственным разным ГРБС одного уровня бюджетной системы, то в соответствии с полномочиями, предусмотренными Бюджетным кодексом РФ, необходимо осуществить соответствующее перемещение объемов бюджетных ассигнований и лимитов бюджетных обязательств с прочих бюджетных учреждений исключительно на балансодержателя
Взаимные расчеты между получателями средств одного уровня бюджетной системы. Для исключения перечислений средств с лицевого бюджетного счета одного получателя средств областного бюджета на
внебюджетный (арендный) счет другого, а также двойного финансирования и отвлечения на эти цели бюджетных средств взаимные расчеты между получателями средств одного уровня бюджетной системы необходимо осуществлять:
• на очередной финансовый год — обоснованным планированием ассигнований каждым бюджетополучателем (каждая строка бюджетной сметы должна рассчитываться исходя из обеспечения результативности и целевого характера использования предусмотренных получателю бюджетных ассигнований);
• в текущем финансовом году — только перемещением соответствующих плановых объемов бюджетных ассигнований и лимитов бюджетных обязательств (увеличением и соответствующим уменьшением плановых назначений между получателями бюджетных средств, в том числе и разных главных распорядителей) . Анализ выявленных проблем учета арендной
платы и возмещения коммунальных услуг, возможно, не является исчерпывающим Но даже реализация найденных решений должна позволить значительно оптимизировать ведение лицевых счетов по учету операций с поступающими в бюджеты разных уровней средствами от сдачи в аренду имущества и разрешить вопросы, связанные с оплатой коммунальных услуг, максимально исключить встречные финансовые потоки в виде перечислений с лицевого счета одного бюджетного учреждения на лицевой (внебюджетный, арендный) счет другого и т. п .
Список литературы 1. Бюджетный кодекс Российской Федерации от 31. 07.1998 № 145-ФЗ .
2 . Гражданский кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 26. 01.1996 № 14-ФЗ .
3 . Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) от 31. 07.1998 № 146-ФЗ .
4 . Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 05 . 08 .2000 № 117-ФЗ .
5. О порядке управления и распоряжения государственной собственностью Волгоградской области: закон Волгоградской области от 06. 12.1999 № 335-ОД (ред. от 21. 04.2010) .
6 Об утверждении правил указания информации в полях расчетных документов на перечисление налогов, сборов и иных платежей в бюджетную систему Российской Федерации: приказ Минфина России от 24.11.2004 № 106н (ред. от 01.10.2009) .
7 Положение о безналичных расчетах в Российской Федерации: утв . Центральным банком РФ 03 .10.2002 № 2-П (ред . от 22. 01.2008) .
