CC BY
157
УДК 657
КОНЦЕПТУАЛЬНЫЕ ПОДХОДЫ К ФОРМИРОВАНИЮ СИСТЕМ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА В ОРГАНИЗАЦИЯХ*
А. Х. КУРМАНОВА,
кандидат экономических наук, доцент кафедры бухгалтерского учета, анализа и аудита Е-mail: aleka_k@mail. ru Оренбургский государственный университет
Исходя из целей и задач менеджмента, на основе исследования концептуальных основ и современных тенденций управленческого учета в мировой учетной практике выделены его структурные элементы. Уточнение классификационных признаков систем управленческого учета, отвечающих требованиям менеджмента, позволило раскрыть цели, задачи, функции и объекты по выделенным структурным элементам, определить методологические подходы к организации управленческого учета и варианты реализации в коммерческих организациях.
Ключевые слова: управленческий учет, менеджмент, структурный элемент, система учета.
В научных работах отечественных и зарубежных ученых глубоко исследована методология учетно-аналитического обеспечения проце ссов управления в организациях разных видов экономической деятельности. Они неоценимы в решении задач менеджмента. Однако в современных экономических условиях наблюдаются тенденции повышения рисков финансовой несостоятельности организаций, стремительный рост инструментов
* Статья публикуется по материалам журнала «Экономический анализ: теория и практика». 2013. № 22 (325).
Статья предоставлена Информационным центром Издательского дома «ФИНАНСЫ и КРЕДИТ» при Оренбургском государственном аграрном университете.
завуалированной недобросовестной конкуренции, недружественного поглощения бизнеса. Поэтому сохраняется необходимость продолжения исследований и разработки научных и методических положений по формированию эффективных систем управленческого учета, ориентированных на решение проблем ресурсосбережения, повышения доходности бизнеса и экономической безопасности коммерческих организаций.
Профессор И. Е. Мизиковский среди недостатков определения предметной области управленческого учета выделяет его отождествление с системой управления предприятием, наделение его функциями, реализацию которых он лишь информационно поддерживает. Отсутствие объективизации и указания предметной области управленческих воздействий, пространство которых многообразно и разнородно, часто затрудняет выбор методов управленческого учета и однозначное формулирование его концепции. Он отмечает, что при всех универсальных свойствах и широких информационных возможностях управленческий учет как элемент системы не может заменить собой ни систему управления, ни систему информационных массивов экономической, технологической, организационно-правовой, кадровой и иной информации экономического
субъекта, он лишь использует данную инфраструктуру для выполнения поставленных перед ним задач [5].
В работах Н. А. Ермаковой информационная система управленческого учета представлена, с одной стороны, в виде совокупности базовых элементов: объектов (затраты, носители затрат, результаты, центры анализа, трансфертные цены); методов (прогноза и анализа, учета затрат, калькулирования) и форм учета (автономная и интегрированная). С другой стороны, в виде отдельных учетно-информационных модулей или подсистем, обусловленных разными целевыми запросами пользователей и вариативностью использования систем [3].
По мнению автора, система управленческого учета - это совокупность элементов сбора, обработки, интерпретации и использования полезной информации, необходимой для реализации функций управления, основными из которых являются планирование, организация деятельности, мотивация, контроль, анализ и принятие рациональных управленческих решений. Система управленческого учета для коммерческой организации индивидуальна, поэтому каждая организация самостоятельно определяет объекты, цели, критерии и средства достижения целей, методы сбора, обработки и интерпретации информации, а также системообразующие элементы исходя из собственных нужд менеджмента, разрабатывает коммуникативные связи между элементами с учетом ее организационных и производственных структур. Эффективность системы управленческого учета как информационной базы для обоснования рациональных управленческих решений определяется достижением поставленных целей, а это зависит от множества факторов как эндогенного, так и экзогенного характера.
При построении системы управленческого учета исследование классификации систем учета помогает руководству организации принимать взвешенные решения о выборе модели информационно-аналитического обеспечения процессов принятия управленческих решений. В связи с этим раскрытие сущности и всесторонняя характеристика систем управленческого учета, используемых в отечественной и мировой науке и практике, имеют большое значение. В научных подходах к класси-
фикации систем управленческого учета основными признаками выступают:
- объемность или широта охвата информацией;
- степень взаимосвязи финансового и управленческого учета;
- характер и целевое назначение данных;
- степень оперативности получения информации о затратах на производство;
- полнота включения затрат в себестоимость продукции [1-4, 7].
В применяемых подходах следует отметить общее сходство в том, что все они исходят из основного объекта наблюдения - затрат различных видов ресурсов. Выделяемые системы управленческого учета характеризуются особенностями, отличающими одну систему от другой. При этом многие системы управленческого учета многофункциональны и могут классифицироваться одновременно по различным признакам.
Исследование и обобщение теоретических положений и практики формирования информационно-аналитических систем управленческого учета позволили уточнить и систематизировать классификационные признаки в соответствии с требованиями менеджмента (см. рисунок).
Многообразие организаций с их разными организационно-правовыми формами, социально-экономическими, историческими, юридическими, технико-технологическими факторами их деятельности, корпоративными целями и задачами, компетентностью руководителей, потребностью в информации при решении оперативных и стратегических задач менеджмента обусловливает использование разных методологических подходов в организации сбора, накопления, систематизации и обработки управленческой информации. Разные подходы к организации учетного процесса порождают разнообразие вариантов построения систем управленческого учета.
В зависимости от степени взаимосвязи управленческого и финансового учета различают автономное ведение управленческого учета и ведение управленческого учета в единой интегрированной учетной системе [1-4, 7]. Автономная система предполагает обособленное функционирование финансового и управленческого учета и характерна для крупных, эффективно развиваю-
Классификация систем управленческого учета
щихся компаний. Данная система в наибольшей степени обеспечивает конфиденциальность управленческой информации, так как план счетов управленческого учета разрабатывается без привязки к счетам финансового учета, а весь учетный процесс организуется, изначально ориентируясь на потребности управления. Для согласования данных управленческого и финансового учета вводят «счета-экраны». В интегрированной учетной системе управленческий учет организуется во взаимодействии с финансовым учетом, обеспечивается прямая и обратная связь на счетах бухгалтерского учета, тем самым сохраняется единство системы счетов, обозримость и логическая взаимосвязь учетных данных. Возможности внедрения интегрированной системы учета порождают многочисленные ее инварианты.
По широте охвата видов деятельности, организационной структуры предприятия и набору
целевых установок системы управленческого учета могут быть полными и с определенным целевым направлением (достаточные). Полные системы управленческого учета охватывают всю производственную и коммерческую деятельность организации. Достаточные системы или системы с ограниченным набором целей распространяются на конкретные объекты управленческого учета или их совокупность, и нацелены на решение определенных задач менеджмента. На основе данной классификации Е. М. Дусаева разделяет системы управленческого учета на систематический и проблемный учет [2].
По объемам обработки, характеру и целевому назначению информации для управления, по мнению автора, следует различать систематизированный, дифференцированный, а также текущий и внешне ориентированный управленческий учет. В рамках систематизированного управленческого учета информация формируется по определенным аналитическим признакам на регулярной основе (например, учет затрат на производство по статьям калькуляции, учет доходов и расходов по обычным видам деятельности). Систематизированный учет включает измерение, оценку и контроль показателей в процессах снабжения, производства, сбыта; группировку затрат по статьям и элементам, местам возникновения, носителям затрат; составление управленческой отчетности. В дифференцированной системе осуществляется единовременное изучение, обобщение и интерпретация аналитических данных в процессе решения конкретной задачи (например, управленческий учет показателей конкретного инвестиционного проекта, реализуемого организацией). Текущий (внутренний)
управленческий учет предполагает регистрацию данных о процессах, происходящих в рамках организации, и обработку лишь информации, охватывающей эндогенные факторы и риски. Целевая направленность внешне ориентированного учета - отражение данных о факторах как эндогенного, так и экзогенного характера а также всех видов рисков, возникающих в процессе деятельности организации в условиях динамично меняющейся внешней среды. Внешне ориентированный учет предполагает непрерывный мониторинг внешней и внутренней бизнес-среды, использование инструментария стратегического планирования и прогнозирования, идентификации и позиционирования относительно конкурентов.
На современном этапе развития управленческий учет существенно расширил спектр решаемых на его основе задач управления и характеризуется активизацией прогностической и контрольно-аналитической (мониторинговой) функции. В эволюции управленческого учета в России исследователями выделены основные стадии и этапы развития. В работе [5] И. Е. Мизиковский выделяет две стадии эволюции:
1) эмпирическую, где имело место дискрип-тивное классифицирование, обобщение, систематизация и адаптивное применение в отечественной практике заимствованных из англо-американской модели приемов и способов;
2) теоретическую - развитие положений управленческого учета как отрасли знаний на основе прочной научно-практической платформы, сформировавшейся в 1930-1990-е гг., активную переработку эмпирической информации, концентрацию и обогащение инструментально-понятийного аппарата, применение обновленных и принципиально новых подходов.
Среди этапов развития важно отметить следующие периоды:
1) до 1950-х гг. - развитие производственного учета и его трансформация в управленческий;
2) 1950-1980-е гг. - развитие традиционной модели управленческого учета;
3) с 1980-х гг. - развитие концепции современного (стратегического) управленческого учета.
В создании системы управленческого учета в коммерческой организации важным моментом, по мнению автора, является выделение объектов управленческого учета в соответствии с целями и задачами менеджмента организации. По временным целям руководства В. Б. Ивашкевич, Е. М. Ду-саева и Н. А. Ермакова выделяют стратегический и текущий (оперативный) управленческий учет [2-4]. Для целей стратегического управления затратами Дж. Шанк, В. Говиндараджан разделяют систему управленческого учета на структурные элементы: производственный, традиционный управленческий и стратегический [8]. Структурные элементы управленческого учета отражают многогранный и динамичный характер объектов управления. Функции и объекты производственного, управленческого и стратегического учета обобщены в табл. 1.
Производственный учет как элемент системы управленческого учета, охватывая все аспекты процесса сбора, обработки и систематизации информации о затратах и результатах процесса производства, обеспечивает решение задач оперативного характера:
- контроль за использованием производственных ресурсов;
- регулирование потребления ресурсов и выявление причин отклонений от норм в ходе технологического процесса;
- своевременное полное и достоверное отражение фактических затрат на производство по объектам учета, элементам и статьям затрат;
- обеспечение достоверного калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг). Задачами производственного учета как основы построения системы управленческого учета являются:
- информационное обеспечение процесса принятия решений;
- обеспечение базы для ценообразования;
- формирование данных о результатах и контроль за экономической эффективностью деятельности организации. Традиционный управленческий учет сосредоточен на внутренних аспектах деятельности организации и призван обеспечить руководителей всех уровней управления информацией, необходимой для текущего планирования, контроля и
Таблица 1
Содержание элементов системы бухгалтерского управленческого учета
Элемент Функция Объект
Производственный учет (оперативный уровень) Оперативный контроль за количеством и качеством потребления ресурсов и технологических операций в процессе производства по видам ресурсов и выпускаемой продукции. Оперативное сравнение норм и фактических затрат по потребляемым в производстве ресурсам, выявление отклонений, их причин и регулирование в ходе технологических операций. Накопление затрат по двум объектам: продукту и центрам ответственности. Исчисление фактической себестоимости продукции Центры ответственности, центры затрат, места возникновения затрат, виды продукции, виды ресурсов, экономические элементы и статьи затрат
Традиционный управленческий учет (тактический уровень) Нормирование затрат. Планирование и составление смет, бюджетов, общих затрат на производство без исчисления себестоимости продукции. Исчисление себестоимости единицы продукции: по прямым основным затратам, переменным затратам, полным затратам. Оценка запасов и прибыли. Анализ затрат и прибыли. Оценка эффективности деятельности структурных подразделений, видов деятельности и организации в целом. Контроль за исполнением смет и бюджетов. Обоснование принятия управленческих решений: расчеты вмененных (приростных и предельных) затрат и доходов по вариантам курсов действий. Определение методов ценообразования и ценовых стратегий. Прогнозирование результатов по вариантам управленческих решений. Планирование тактики в рамках стратегии развития организации Виды деятельности организации. Центры затрат и центры ответственности: - структурные подразделения, виды производств, отдельные технологические операции, комплексы технологических операций, виды работ; - виды продукции, виды используемых ресурсов
Стратегический управленческий учет (стратегический уровень) Планирование будущей стратегии деятельности. Стратегический анализ слабых и сильных сторон организации. Разработка моделей производственной и организационной структуры предприятия. Изучение конъюнктуры рынка, изменений спроса на продукцию. Поиск новых возможностей дифференциации продукта или новых способов его использования. Расчеты вмененных затрат и доходов от участия в деятельности интеграционных структур и вложений в другие сферы деятельности. Долгосрочное планирование деятельности организации. Разработка показателей - индикаторов оценки деятельности структурных подразделений и в целом организации. Прогнозирование результатов будущей деятельности по вариантам альтернативных решений Все виды деятельности организации по цепочке ценностей в настоящем и будущем времени. Структурные подразделения организации. Новые технологии, новые материалы и потенциальные поставщики. Новые направления использования продукции и потребители. Новые виды продукции
принятия оперативных управленческих решений по управления и различными подразделениями
оптимизации потребления ресурсов и снижению се- посредством составления управленческой
бестоимости, повышению качества и ассортименту отчетности;
выпускаемых изделий, повышению доходности и - оперативный контроль и оценка результатов
уровня рентабельности производства. В традици- деятельности подразделений в достижении
онной модели управленческого учета реализация поставленной цели;
планово-аналитической, коммуникационной и кон- - перспективное планирование и координация
трольной функций учета является приоритетной. В развития организации в будущем на основе
ее задачи входят: анализа и оценки фактических результатов;
- формирование внутренней информационно- - трансфертное ценообразование, определение
коммуникационной связи между уровнями ценовых стратегий организации.
Сущность традиционных систем управленческого учета затрат раскрыта в работах зарубежных ученых Р. Энтони, Дж. Риса, Ч. Т. Хорнгрена, Дж. Фостера, К. Друри [1, 7]. К ним относят системы учета полных и переменных затрат, нормативных (стандартных) затрат, а также учет затрат по местам возникновения и центрам ответственности. В настоящее время наряду с технологией бюджетирования, технологии традиционных систем учета затрат являются наиболее востребованными и распространенными на отечественных предприятиях. Среди недостатков традиционных систем Р. Каплан и Т. Джонс отмечают полную сосредоточенность на внутренних операциях, отсутствие анализа внешних аспектов производственной и конкурентной среды, искажение информации о реальной стоимости продукта, необходимой для принятия управленческих решений.
Современные или стратегические системы управленческого учета затрат исправляют недостатки традиционных систем. Термин «стратегический управленческий учет» появился в США и странах Западной Европы в 1980-х гг. В информационной системе стратегического управленческого учета интегрируются принципы стратегического менеджмента и управленческого учета. Информация стратегического учета предназначена для высшего руководства организации, его задачи нацелены на коренные преобразования и перспективы развития - освоение новых продуктов и технологий, расширение рынков сбыта, обновление основных фондов, повышение производительности труда на основе применения более совершенных технологий и форм мотивации труда. Решение этих задач требует концептуальной, организационной и технологической проработки программы действий на основе достоверной и достаточной информации о внешней и внутренней бизнес-среде, а также постоянного контроля за целевыми параметрами.
К технологиям стратегического управленческого учета затрат исследователи относят системы учета затрат по методу ABC (Activity Based Costing), организации производства и учета «Justin-time» (JIT), калькуляции на базе жизненного цикла (Lifecycle costing), целевых затрат («Тар-гет-костинг»), сбалансированных показателей (Balanced Scorecard). Следует отметить, что не все из них находят практическое применение на
отечественных предприятиях. По оценкам CIMA (The Chartered Institute of Management Accountants), наиболее востребованными технологиями современного учета являются инструменты распределения накладных расходов АВС, финансового прогнозирования, прогнозирования денежных средств, SWOT-анализа, стратегического планирования и анализа отклонений. Распространение принципов процессного управления способствует развитию технологий процессно ориентированного бюджетирования (Activity Based Budgeting) и процессно ориентированного управления (Activity Based Management). Стратегический управленческий учет может эффективно функционировать лишь при высоком уровне менеджмента и организации производственного и оперативного учета.
В зависимости от задач менеджмента и вариативности целевого использования Н. А. Ермакова выделяет одноцелевые и многоцелевые системы управленческого учета, контрольно-информационные системы, системы аналитического управленческого учета [3]. Одноцелевые системы, или системы одноцелевой направленности предназначены для решения определенных задач управленческого учета (например, система калькуляционного учета, система бюджетирования). Системы многоцелевого использования применимы для решения комплекса стоящих задач одновременно (например, система АВС, «Just-in-time», «таргет-костинг»). Контрольно-информационные системы формируют контрольно-учетную информацию, необходимую для оценки достигнутого уровня запланированных показателей при решении задач менеджмента (например, системы нормативного учета, «стандарт-кост», сбалансированных показателей). В системах аналитического управленческого учета формируется аналитическая информация, используемая в качестве основы для обоснования и разработки рациональных оперативных и тактических управленческих решений. К ним могут быть отнесены системы учета по местам возникновения и центрам ответственности, учета себестоимости на базе полных и переменных затрат.
По мнению автора, придерживаясь данного подхода, наряду с представленными системами управленческого учета могут быть выделены и прогностические системы. Целевая направленность
таких систем - разработка вариантов развития и обоснование управленческих решений с учетом условий внешней среды и конъюнктуры рынка (например, система калькуляции на базе жизненного цикла (Lifecycle costing), технологии процессно ориентированного бюджетирования (Activity Based Budgeting).
На основе сочетания классификационных признаков систем автором выделены основные методологические подходы к организации уп-
равленческого учета, реализуемые в различных инвариантах (табл. 2).
Методологическая основа монистического и дуалистического подходов допускает использование действующего плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации как в полной интегрированной, так и в автономной системе [6]. Это предполагает, что счета в составе разд. III «Затраты на производство», предусмотренные как резервные (с номера 30 по
Таблица 2
Основные методологические подходы к организации управленческого учета
Тип системы
Подход
Характеристика
Вариант организации
Взаимодействие системы бухгалтерских счетов
Монистичес-
кий
Предполагает использование в финансовой и управленческой бухгалтерии единой (монистической) системы счетов и бухгалтерских записей
Полная интегрированная система управленческого и финансового учета
Дуалистический
Опирается на двухкруговую систему учета, в которой каждое направление учета имеет самостоятельную систему счетов и бухгалтерских записей
Автономная система управленческого учета в обособленном плане счетов
Формирование информации для управления на основе синтеза методов сбора и ее обработки
Системный
В предметную область включена вся финансово-хозяйственная деятельность экономического субъекта. Базовые принципы:
- делимость и целостность системы, функционирующей как совокупность взаимосвязанных и взаимодополняющих элементов;
- интеграция информации планирования, учета, анализа и контроля;
- гибкость и индивидуальная организация;
- использование элементов метода бухгалтерского учета в сочетании с иными приемами и способами сбора и обработки управленческой информации.
Управленческая отчетность дает полное представление о затратах и результатах деятельности, позволяет осуществлять оперативное регулирование и принятие управленческих решений
Автономная либо интегрированная система учета
Внесистемный
В предметную область включены отдельные объекты управления, выделенные в соответствии с корпоративными целями и задачами, информационными запросами менеджмента.
Базовые принципы: возможность независимого использования учетных модулей, гибкость, ориентация на решение конкретных задач, адресность
Автономная система без использования системы счетов либо с использованием контрольных счетов и простой записи
Форма организации учетно-аналитической системы
Централизо-
Организация учета регламентируется и контролируется единой учетно-аналитической службой, возглавляемой ответственным лицом (лицами) за его внедрение и ведение
Интегрированная либо автономная система учета
Децентрализо-
Функции управленческого учета и обеспечения руководства управленческой отчетностью возлагаются на специалистов любого структурного подразделения -планово-экономического, финансового отделов, бухгалтерской службы, стратегического планирования, иных функциональных подразделений
Автономная система учета
номер 39), могут быть выделены в самостоятельный раздел и использованы для организации учета по элементам затрат либо кодирования объектов бухгалтерского управленческого учета, если такой учет ведется совместно с бухгалтерским финансовым учетом. Эти же счета могут быть самостоятельными в автономной системе. Состав и методика ведения счетов каждой организацией устанавливаются самостоятельно с учетом особенностей деятельности, организационной и производственной структуры, специфичности в создании систем внутреннего контроля и регулирования.
Формирование учетных данных в подсистемах финансового и управленческого учета может происходить как обособленно, так и на основе их взаимодействия как внутри единой системы бухгалтерского учета, так и без использования бухгалтерских процедур сбора и обобщения информации. Различие в целях управленческого и финансового учета, разнообразие методов сбора и обработки информации для управления не исключают необходимости установления информационной связи между видами учета по формируемым показателям о затратах и результатах деятельности предприятия. Степень взаимосвязи может быть различной в зависимости от особенностей структуры плана счетов, применяемого на предприятии. В мировой учетной практике при формировании плана счетов экономических субъектов выделяют три основных направления: матричный, линейный, иерархический. Применяемый в отечественной практике учета иерархический подход основан на использовании номенклатуры синтетических счетов, субсчетов и аналитических счетов, позволяющих организовать учет объектов бухгалтерского наблюдения в необходимых аналитических разрезах.
В отечественной теории и практике формирования учетно-аналитических систем наиболее распространенными являются два подхода к установлению правил постановки бухгалтерского управленческого учета в организации - централизованный и децентрализованный, а по формированию информации для управления, широте объектов управленческого учета и методов обработки информации для принятия управленческих решений существуют системный и внесистемные подходы.
Системный подход предполагает, что при структурировании целей и задач менеджмента методологически неверно отделять какие-либо функции из общей системы управления, например, планирования и контроля, или учета и анализа. Организация управленческого учета на основе системного подхода возможна в виде создания полной учетно-аналитической системы, интегрированной с планированием и контролем, в которой объекты управленческого учета охватывают всю финансово-хозяйственную деятельность организации и ее подразделений. Сбор, обработка и подготовка управленческой информации систематизированы по ключевым показателям и осуществляются на регулярной основе. В рамках системного подхода управленческий и финансовый учет выступают в качестве важнейших подсистем единой системы бухгалтерского учета. Он реализуется в системе счетов с применением двойной записи и может быть реализован как с помощью введения специальных счетов управленческого учета, так и без их использования. В последнем случае управленческий учет можно рассматривать как аналитический учет затрат, который сводится к открытию к бухгалтерским синтетическим счетам различных субсчетов и аналитических счетов, необходимых для решения различных управленческих задач.
Внесистемный подход рассматривает управленческий учет как одну из подсистем информационной системы предприятия, ориентированную на осуществление определенных функций управления и решение конкретных задач менеджмента. В качестве объектов сбора и обобщения информации в данном подходе выделены лишь отдельные объекты управления. Внесистемный подход реализуется преимущественно без использования учетных процедур сбора, накопления и обобщения информации, путем формирования обособленной базы данных с использованием специальных контрольных счетов и разработанных форм управленческой отчетности. Как одна из функций управления управленческий учет содействует реализации деловой стратегии предприятия. Структурные элементы системы управленческого учета и содержание формируемой в ней информации подчинены стратегическим, административным и оперативным планам организации. Детализация объектов учета затрат и калькулирования себестоимости обеспечивает сбор и обработку
информации в соответствии с направлениями и задачами менеджмента.
Большинство отечественных предприятий используют традиционные простые варианты организации управленческого учета, основанные на методологии отражения учетных данных в общей системе бухгалтерских записей и имеющие, по нашему мнению, недостаточную информационную емкость. Для решения проблем менеджмента становится необходимостью разработка форм управленческой отчетности. Построение системы управленческого учета должно опираться на основополагающие принципы, быть ориентировано на удовлетворение конкретных информационных потребностей пользователей и решение стоящих перед ними управленческих задач, что предполагает определенную «гибкость» в его организации. Важно соблюдать модульный принцип организации учета, когда добавление какого-либо блока аналитических признаков сбора информации и направлений управленческого учета не нарушает общую систему учета. Кроме того, система управленческого учета обязательно должна иметь целенаправленные связи с планированием, организацией производства, контролем и анализом, что предполагает использование нестандартных приемов и способов сбора и обработки учетной информации для целей менеджмента.
Список литературы
1. Друри К. Введение в управленческий и производственный учет: пер. с англ. / под ред. Н. Д. Эриашвили. 3-е изд., перераб. и доп. М.: Аудит, ЮНИТИ, 1998.
2. Дусаева Е.М. Управленческий учет. М.: Агропрогресс, 2002. 252 с.
3. Ермакова Н. А. Контрольно-информационные системы управленческого учета. М.: Эконо-мистъ, 2005. 296 с.
4. Ивашкевич В. Б. Бухгалтерский управленческий учет. М.: Магистр, 2008. 574 с.
5. Мизиковский И. Е. Генезис управленческого учета на отечественных предприятиях. М.: Эко-номистъ, 2006. 199 с.
6. Об утверждении плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению (с изменениями и дополнениями): приказ Министерства финансов РФ от 31.10.2000 № 94н.
7. Хорнгрен Ч. Т. Управленческий учет / Ч. Хорнгрен, Дж. Фостер, Ш. Датар; пер. с англ. СПб: Питер, 2007.
8. Шанк Дж. Стратегическое управление затратами: пер. с англ. / Дж. Шанк, В. Говинда-раджан. СПб: Бизнес Микро, 1999.
«Поддерживай рекламу, и реклама поддержит тебя»
Томас Роберт Дьюар
РЕКЛАМНЫЙ БЛОК ТАКОГО РАЗМЕРА ОБОЙДЁТСЯ ВАМ ВСЕГО В 2 950 РУБ.
Тел./факс: (495) 721-8575, e-mail:[email protected]
