CC BY
528
НА ПУТИ К МЕЖДУНАРОДНЫМ СТАНДАРТАМ
УДК 657:336.717
КОНЦЕПТУАЛЬНЫЕ ОСНОВЫ ФОРМИРОВАНИЯ УЧЕТНОЙ ПОЛИТИКИ В СИСТЕМАХ РОССИЙСКИХ И МЕЖДУНАРОДНЫХ СТАНДАРТОВ
Т. Ю. ДРУЖИЛОВСКАЯ,
доктор экономических наук, профессор кафедры бухгалтерского учета и аудита E-mail: tdruzhilovskaya@yandex. ru Т. Н. КОРШУНОВА, аспирант кафедры бухгалтерского учета и аудита E-mail: tdruzhilovskaya@yandex. ru Нижегородский коммерческий институт
В статье рассматриваются вопросы, связанные с определением и экономическим содержанием понятия «учетная политика». На основе критического анализа регламентаций российских и международных стандартов, а также различных научных точек зрения авторами предлагается собственная трактовка формулировки определения понятия «учетная политика» в широком смысле и в сфере различных видов учета.
Ключевые слова: учетная политика, профессиональное суждение, бухгалтерский учет, финансовая отчетность, Международные стандарты финансовой отчетности.
Реформирование бухгалтерского учета в России, осуществляемое в течение последних лет, обеспечило значительную близость регламентаций отечественных бухгалтерских стандартов к требованиям Международных стандартов финансовой отчетности (МСФО) [7, 8]. Вместе с тем нельзя не признать, что степень соответствия
финансовых отчетностей российских организаций, составленных по российским и международным стандартам, зависит не только от адаптации к МСФО соответствующих российских стандартов бухгалтерского учета (РСБУ), но и в значительной степени — от выбора учетной политики. Учетной политике в системах российских и международных стандартов уделено немало внимания: есть отдельные стандарты, посвященные вопросам ее формирования. Полагаем, однако, что пока еще не все проблемы, связанные с учетной политикой организации, нашли свое отражение в нормативных документах по бухгалтерскому учету. В настоящей статье проанализируем концептуальные подходы к формированию учетной политики в системах российских и международных стандартов.
Исследуем вопросы определения учетной политики в системе отечественных нормативных документов по бухгалтерскому учету.
Важнейшим нормативным документом, определяющим в системе РСБУ общую направленность бухгалтерского учета и его концептуальные основы, является Федеральный закон «О бухгалтерском учете». Обратим внимание, что в новом Федеральном законе от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее — Федеральный закон № 402-ФЗ) присутствует ст. 8, посвященная учетной политике. Данная статья содержит и определение учетной политики: «это совокупность способов ведения экономическим субъектом бухгалтерского учета» [1]. Отметим, что предыдущий Федеральный закон от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее — Федеральный закон № 129-ФЗ) не включал аналогичной статьи и не содержал определения учетной политики организации. Вместе с тем определение учетной политики в Федеральном законе № 402-ФЗ, по нашему мнению, не является исчерпывающим, поскольку оно характеризует учетную политику через другое понятие — совокупности способов ведения бухгалтерского учета, которое не раскрывается в законе. В связи с этим возникает вопрос: если учетная политика — это совокупность способов учета, то что относится к таким способам? Ответ на этот вопрос отсутствует в Федеральном законе № 402-ФЗ.
Еще один нормативный документ, содержащий общие подходы и требования к бухгалтерскому учету, — Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденное приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н. В п. 5 данного Положения указывается, что «организация для осуществления постановки бухгалтерского учета, руководствуясь законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, нормативными актами Министерства финансов Российской Федерации и органов, которым федеральными законами предоставлено право регулирования бухгалтерского учета, самостоятельно формирует свою учетную политику, исходя из своей структуры, отраслевой принадлежности и других особенностей деятельности» [15]. Таким образом, в Положении по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации также фигурирует понятие «учетная политика». Вместе с тем определение учетной политики в данном норматив-
ном документе отсутствует. Следует, однако, отметить, что Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации включает перечень способов, которые должны быть утверждены при принятии организацией учетной политики:
• рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий применяемые в организации счета, необходимые для ведения синтетического и аналитического учета;
• формы первичных учетных документов, применяемых для оформления хозяйственных операций, по которым не предусмотрены типовые формы первичных учетных документов, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности;
• методы оценки отдельных видов имущества и обязательств;
• порядок проведения инвентаризации имущества и обязательств;
• правила документооборота и технология обработки учетной информации;
• порядок контроля за хозяйственными операциями, а также другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета. Обратимся к документу, который непосредственно посвящен учетной политике организации, — Положению по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008), утвержденному приказом Минфина России от 06.10.2008 № 106н. Признаем, что в данном нормативном документе содержится наиболее полное определение учетной политики. Согласно п. 2 ПБУ 1/2008 «под учетной политикой организации понимается принятая ею совокупность способов ведения бухгалтерского учета — первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности.
К способам ведения бухгалтерского учета относятся способы группировки и оценки фактов хозяйственной деятельности, погашения стоимости активов, организации документооборота, инвентаризации, применения счетов бухгалтерского учета, организации регистров бухгалтерского учета, обработки информации» [14].
Таким образом, в отличие от Федерального закона № 402-ФЗ в ПБУ 1/2008 не только приво-
дится определение понятия «учетная политика» через понятие «способы ведения бухгалтерского учета», но раскрываются и сами эти способы. К этим способам относятся:
• группировка и оценка фактов хозяйственной
деятельности;
• погашение стоимости активов;
• организация документооборота;
• инвентаризация;
• применение счетов бухгалтерского учета;
• организация регистров бухгалтерского учета;
• обработка информации.
Сравнивая приведенный в ПБУ 1/2008 перечень способов ведения бухгалтерского учета с тем перечнем, который должен утверждаться при формировании учетной политики согласно Положению по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, нельзя не признать того, что эти перечни не совпадают. Таким образом, два отечественных нормативных документа, характеризующие способы ведения бухгалтерского учета, утверждаемые при формировании учетной политики, дают неодинаковые регламентации по этому вопросу.
Оценивая оба перечня способов, следует обратить внимание на то, что ни тот, ни другой не охватывают всех аспектов ведения учета, которые должны включаться в учетную политику. Так, например, среди способов, приведенных в Положении по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, отсутствуют способы начисления амортизации внеоборотных активов, варианты составления финансовой отчетности, методы учета и оценки статей капитала, варианты формирования или неформирования резервов, признания объектов в качестве тех или иных активов (например, в связи с вопросом отнесения незначительного объекта к основным средствам или запасам), критерии существенности и многие другие аспекты.
Перечень способов в ПБУ 1/2008 также неполный: не содержит вариантов оценки активов, обязательств и капитала (под фактом хозяйственной деятельности нельзя, на наш взгляд, понимать перечисленные объекты), вариантов составления финансовой отчетности, методов учета и оценки статей капитала, вариантов формирования или
неформирования резервов, признания объектов в качестве тех или иных активов. Некоторые из перечисленных в ПБУ 1/2008 способов не представляются ясными. Например, можно «с натяжкой» признать идентичность способов погашения стоимости активов способам начисления их амортизации. А как быть с вариантами последующей оценки активов, методами учета затрат на производство, способами оценки выбывающих запасов и многими другими неохваченными способами оценки объектов учета? Не «расшифровывается» однозначно, по нашему мнению, и понятие «обработка информации».
Таким образом, следует признать отсутствие в базовых нормативных документах — Федеральном законе № 402-ФЗ, Положении по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации и ПБУ 1/2008 единого подхода к определению важнейшей категории бухгалтерского учета — учетной политики организации. Кроме этого, приведенные определения не содержат исчерпывающих установок, позволяющих четко охарактеризовать ее экономическое содержание.
Анализ других российских нормативных документов по бухгалтерскому учету показал, что понятие «учетная политика» фигурирует во многих ПБУ, регламентирующих учет тех или иных объектов и хозяйственных операций. Вопросы формирования учетной политики возникают в них в связи с регламентацией вариантов оценки, учета и отражения в отчетности соответствующих объектов. Однако определение понятия «учетная политика» в таких нормативных документах не формулируется.
В табл. 1 систематизированы подходы к определению понятия «учетная политика» в различных нормативных документах по бухгалтерскому учету в Российской Федерации.
Отсутствие четкости и единства российских нормативных документов по бухгалтерскому учету в отношении определения понятия «учетная политика» приводит к тому, что оно неоднозначно раскрывается в учебной и научной литературе. В табл. 2 приведены формулировки определения понятия «учетная политика», фигурирующие в различных источниках учебной и научной литературы по бухгалтерскому учету.
Таблица 1
Определение понятия «учетная политика» в российских бухгалтерских стандартах
Нормативный документ Определение понятия «учетная политика»
Федеральный закон № 402-ФЗ Определяет понятие «учетная политика» через понятие «способы ведения бухгалтерского учета», но не раскрывает экономическое содержание способов
Федеральный закон № 129-ФЗ Не содержит определение понятия «учетная политика»
Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации Не содержит определение понятия «учетная политика», но включает перечень тех аспектов, которые должны утверждаться при принятии учетной политики
ПБУ 1/2008 Определяет понятие «учетная политика» через понятие «способы ведения бухгалтерского учета», но перечень раскрываемых способов не является исчерпывающим и отличается от перечня Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ
ПБУ 4/99, ПБУ 5/01, ПБУ 6/01, ПБУ 9/99, ПБУ 10/99, ПБУ 14/2007, ПБУ 18/02, ПБУ 19/02, ПБУ 21/2008, ПБУ 22/2010, ПБУ 23/2011 Включают понятие «учетная политика», но не приводят его определения
Таблица 2
Формулировки определения понятия «учетная политика» в научной и учебной литературе по бухгалтерскому учету
Источник Определение понятия «учетная политика»
[5] «.. .выбор методологических приемов, позволяющих отразить в отчетности финансовый результат деятельности хозяйствующего субъекта»
[6] «.совокупность способов ведения бухгалтерского учета, избранных организацией в качестве соответствующих условиям хозяйствования. Иными словами, это порядок первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной жизни организации»
[17] «.совокупность выбранных предприятием из числа альтернативных способов ведения бухгалтерского учета: первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения данных о хозяйственной деятельности предприятия, а также способов подготовки финансовой бухгалтерской отчетности в соответствии с конкретными условиями экономической жизни»
[9] «.выбор организацией вариантов учета и оценки объектов учета, по которым разрешена вариантность, а также формы, техники ведения и организации бухгалтерского учета, исходя из установленных допущений и требований и особенностей ее деятельности»
[3] «.уникальное средство, с помощью которого, во-первых, осуществляется процесс реальной либерализации системы бухгалтерского учета; во-вторых, происходит совершенствование нормативной системы по бухгалтерскому учету и бухгалтерской отчетности; в-третьих, разрешаются противоречия действующего законодательства в реализации мероприятий, предусмотренных программой реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами»
[12] «.совокупность принципов и правил, регламентирующих методические и организационные основы ведения бухгалтерского учета на предприятии в условиях действующей нормативной базы на данный момент времени»
[16] «Выбор конкретных методов учета фактов хозяйственной жизни из набора возможных их (методов) вариантов составляет учетную политику»
[2] «.выбор конкретных способов (вариантов) постановки учета соответствующих видов имущества и обязательств, исходя из условий хозяйствования и действующего законодательства»
[1] «.совокупность выбранных приемов и правил (вариантов) организации, методики и технологии реализации способов (метода) бухгалтерского учета в организации с целью формирования максимально оперативной, полной, объективной и достоверной финансовой и управленческой информации о ее деятельности»
[4] «.обязательный документ, принимаемый организацией, в котором в соответствии с действующим бухгалтерским законодательством закрепляются «внутренние» правила (способы) ведения бухгалтерского учета»
Приведенные формулировки определения понятия «учетная политика» различаются не только по форме, но и по тому, какое экономическое содержание вкладывается в данное понятие. Принципиальное отличие трактовки категории «учетная политика» различными авторами демонстрирует табл. 3.
Полагаем, что данные табл. 3 убедительно свидетельствуют об отсутствии единства трактовки понятия «учетная политика» в различных источниках учебной и научной литературы. При этом следует отметить, что большинство мнений разделяется между пониманием учетной политики как выбора соответствующих способов, методов, приемов учета и между трактовкой ее в качестве совокупности самих этих способов, методов, приемов учета. Имеют место и оригинальные определения учетной политики как средства обеспечения определенного уровня бухгалтерского учета. Кроме этого, есть мнение о том, что учетная политика — это сам документ, закрепляющий способы, методы, приемы учета.
При характеристике содержания учетной политики мнения ученых еще более разнообразны. Так, в составе способов, методов, приемов учета фигурируют способы: первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной жизни; оценки, формы, техники и организации бух-
галтерского учета; учета имущества, обязательств и фактов хозяйственной деятельности. Обратим внимание, что все представленные трактовки понятия «учетная политика» содержат строго очерченные перечни включаемых в нее способов, методов, приемов. Вместе с тем такие перечни в разных источниках различны и практически не содержат пересечений. Это означает отсутствие на сегодняшний день единого подхода к экономическому содержанию понятия «учетная политика».
Некоторые авторы включают в определение учетной политики указание на ее направленность. Однако и в этом вопросе единство точек зрения различных ученых отсутствует. В качестве направленности учетной политики фигурируют: отражение финансового результата; формирование финансовой и управленческой информации; совершенствование бухгалтерского учета.
Ряд определений учетной политики содержит указание на то, исходя из каких предпосылок следует сделать выбор соответствующих способов, методов, приемов: исходя из соответствующих условий хозяйствования; из числа альтернативных способов ведения бухгалтерского учета; исходя из установленных допущений и требований; в соответствии с действующим бухгалтерским законодательством. Обратим внимание, что и в данном аспекте единство мнений различных авторов отсутствует. Некоторые трактовки понятия
Таблица 3
Различия в трактовке понятия «учетная политика» в научной и учебной литературе по бухгалтерскому учету
Признак сравнения Вариант трактовки в источниках Источник
Сущность учетной политики Выбор методов, способов, приемов, правил и т. п. [5, 9, 16, 2]
Совокупность методов, способов, приемов, правил и т. п. [6, 17, 12, 1]
Средство совершенствования бухгалтерского учета [3]
Документ, закрепляющий правила, способы ведения бухгалтерского учета [4]
Содержание учетной политики Приемы, позволяющие отразить финансовый результат, сформировать достоверную финансовую и управленческую информацию [5, 1]
Способы первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной жизни [6, 17]
Варианты учета и оценки объектов, формы, техники и организации бухгалтерского учета [9]
Средство либерализации, совершенствования и разрешения противоречий в системе бухгалтерского учета и отчетности [3]
Принципы и правила, регламентирующие методические и организационные основы бухгалтерского учета [12, 4]
Методы учета фактов хозяйственной жизни [16]
Способы, варианты учета имущества и обязательств [2]
«учетная политика» вообще не содержат указания на принцип выбора способов, методов, приемов, наполняющих содержание учетной политики.
Столь очевидные различия в научных мнениях относительно определения понятия «учетная политика» обусловлены отмеченным выше отсутствием четкого определения данного понятия в нормативных документах по бухгалтерскому учету, а также недостаточным вниманием к проработке теоретических аспектов, связанных с категорией «учетная политика».
Исследуем подходы к характеристике понятия «учетная политика» в системе МСФО. Анализ регламентаций различных МСФО позволяет утверждать, что определение данной категории представлено в МСФО (IAS) 8 «Учетная политика, изменение в бухгалтерских оценках и ошибки». Согласно п. 5 данного стандарта «учетная политика — это конкретные принципы, основы, соглашения, правила и практика, принятые предприятием для подготовки и представления финансовой отчетности» [11].
Обратим внимание, что МСФО (IAS) 8 не раскрывает содержание принципов, основ, соглашений, правил и практики, которые следует отразить в составе учетной политики. Вместе с тем п. 7 данного стандарта регламентирует, что «когда конкретный МСФО применяется к операции, прочему событию или условию, учетная политика или ее положения, применяемые к этой статье, должны быть определены путем применения настоящего МСФО» [11]. Таким образом, вместо включения определенного перечня принципов, основ, соглашений, правил МСФО (IAS) 8 указывает на те операции, события, условия, в отношении которых конкретные международные стандарты требуют включения соответствующих положений в учетную политику. Если же к операции, событию или условию не применяются конкретные МСФО, то п. 10 МСФО (IAS) 8 требует от руководства организации использовать собственное суждение в разработке и применении учетной политики для формирования отчетной информации [11].
Необходимо отметить, что, кроме МСФО (IAS) 8 некоторые регламентации в отношении формирования учетной политики содержит также МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности». Согласно п. 117 данного стандарта
«в кратком обзоре основных принципов учетной политики предприятие должно раскрывать следующую информацию:
(a) база (или базы) оценки, использованная при составлении финансовой отчетности;
(b) прочие принципы учетной политики, которые представляются уместными для понимания финансовой отчетности» [10].
Далее в пп. 118—124 МСФО (IAS) 1 представляется некоторое пояснение того, что подразумевается под базой оценки и прочими принципами, раскрываемыми в учетной политике [10]. Однако данное пояснение содержит лишь отдельные примеры ситуаций, требующих определенной информации в учетной политике и ни в коей мере не претендует на статус исчерпывающего перечня «принципов, основ, соглашений, правил», которые должны быть включены в учетную политику.
Обратим внимание на то, что при характеристике сущности учетной политики как МСФО (IAS) 8, так и МСФО (IAS) 1 содержат отдельные достаточно подробные регламентации относительно профессионального суждения, на основе которого осуществляется выбор принципов, основ, соглашений, правил при формировании учетной политики. Так, согласно п. 123 МСФО (IAS) 1 «в процессе применения учетной политики руководство формирует различные профессиональные суждения, помимо связанных с расчетными оценками, которые могут оказать значительное влияние на суммы, признанные в финансовой отчетности» [10]. Далее следуют примеры ситуаций, в которых необходимо применение такого профессионального суждения:
(a) при определении, являются ли активы инвестициями, удерживаемыми до погашения;
(b) при ответе на вопрос, в какой момент времени все значительные риски и вознаграждения, связанные с правом собственности на финансовые активы и активы, сдаваемые в аренду, переходят к другим предприятиям;
(c) при определении, являются ли отдельные продажи товаров по существу соглашениями о финансировании и, следовательно, не приводят к возникновению выручки [10].
Отметим, что это вновь лишь отдельные примеры, а не попытка представить перечень всех возможных ситуаций.
Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 8 содержит регламентацию общих требований к формированию профессионального суждения. Согласно п. 10 данного стандарта собственное суждение в разработке и применении учетной политики должно обеспечивать формирование отчетной информации, удовлетворяющей определенным принципам: уместность, надежность, достоверность, приоритет содержания перед формой, нейтральность, осмотрительность (консервативность) и полнота [11]. Отметим, что МСФО (IAS) 8 дает также и ориентиры того, каким образом обеспечить такую направленность профессионального суждения. Так, согласно п. 11 МСФО (IAS) 8 при вынесении суждения руководство должно обращаться и рассматривать применимость следующих источников в нисходящем порядке:
(a) требования МСФО, затрагивающие аналогичные и связанные вопросы;
(b) определения, критерии признания и концепции оценки активов, обязательств, доходов и расходов, представленные в Концепции (Концептуальных основах МСФО) [11].
Кроме этого, в соответствии с п. 12 МСФО (IAS) 8 при вынесении такого суждения руководство может также рассматривать самые последние нормативные документы других устанавливающих стандарты органов, которые используют схожую концепцию для разработки стандартов бухгалтерского учета, прочую литературу по бухгалтерскому учету и принятую в отрасли практику в той мере, в какой они не противоречат МСФО и Концепции [11].
Сопоставим проанализированные регламентации международных стандартов с изложенными выше российскими подходами к трактовке понятия «учетная политика».
Сравнивая приведенные в МСФО и РСБУ определения понятия «учетная политика», нельзя не признать их существенного отличия. Если МСФО (IAS) 8 включает в учетную политику пять аспектов: принципы, основы, соглашения, правила, практика, то ПБУ 1/2008 — только совокупность способов ведения бухгалтерского учета. Зададимся вопросом: можно ли сопоставить способы ведения учета в ПБУ 1/2008 и какие-либо аспекты учетной политики в МСФО (IAS) 8? Полагаем, что
на этот вопрос нельзя дать однозначного ответа, поскольку ни российский, ни международный стандарты не раскрывают в достаточной степени те аспекты, на которых базируется определение учетной политики. Так, содержащееся в МСФО (IAS) 8 определение учетной политики не раскрывает тех принципов, основ, соглашений, правил и практики, которые являются ключевым моментом в трактовке учетной политики. Остается неясным, в какой степени организация может осуществлять выбор учетных принципов; ведь эти принципы однозначно заложены в концептуальных основах самих МСФО: к ним относятся принципы начисления, непрерывности деятельности, понятности, уместности, надежности и сопоставимости отчетной информации. Разве означает определение учетной политики в МСФО возможность выборочного применения принципов из указанного перечня? Очевидно, что нет. Все эти принципы должны стать базой для формирования отчетности в обязательном порядке. В таком случае неясно, какие же принципы должна определить и выбрать организация при формировании своей учетной политики. Неясно, и что понимать под «основами», которые должны приниматься при составлении учетной политики в соответствии с МСФО (IAS) 8. Их трактовка отсутствует в международном стандарте. Не раскрывается и то, что подразумевается под «соглашениями». Открытым является и вопрос о том, какое влияние на формирование учетной политики должна оказывать «практика».
Приведенный анализ позволяет утверждать, что определения понятия «учетная политика» в системах российских и международных стандартов не являются одинаковыми. Объединяет их лишь одно: отсутствие четкой и однозначной характеристики экономического содержания данной категории. Следует отметить, однако, что если в системе РСБУ предпринята попытка представить исчерпывающий перечень составляющих аспектов учетной политики — способов ведения бухгалтерского учета, то в системе МСФО, как было отмечено выше, такой задачи не ставится.
Существенным различием регламентаций российских и международных стандартов являются наличие в МСФО и отсутствие в РСБУ требований к формированию профессионально-
го суждения при подготовке учетной политики. Вместе с тем обратим внимание на то, что проблема профессионального суждения требует своего решения и стоит особенно остро на современном этапе, когда в системах нормативного регулирования бухгалтерского учета появляется все большее количество ситуаций, в которых такое суждение применить необходимо.
Проведенный анализ показывает отсутствие исчерпывающих регламентаций в отношении характеристики категории «учетная политика», причем, по нашему мнению, как в системе российских, так и в системе международных стандартов. В связи с этим предложим собственную трактовку данного понятия.
На наш взгляд, определение понятия «учетная политика» должно лаконично, но в то же время точно отражать те аспекты, которые характеризуют ее экономическое содержание. При этом полагаем, что в формулировку данного понятия необходимо включить характеристику цели учетной политики. Исходя из этого, считаем, что под учетной политикой должна пониматься совокупность принципов, методов, способов, приемов учета, выбранных организацией из перечня допустимых соответствующими нормативными документами или разработанных организацией самостоятельно в случае отсутствия необходимых регламентаций в нормативных документах в целях, предусмотренных соответствующим видом учета.
Обратим внимание на то, что предложенное нами определение понятия «учетная политика» представляет собой общую трактовку учетной политики в широком смысле, которая может применяться в сфере любого вида учета (бухгалтерского финансового, налогового). Вместе с тем цель, нормативное регулирование и иные аспекты для различных видов учета разные. Поэтому конкретизированные в соответствии с различными видами учета определения понятия «учетная политика» будут выглядеть следующим образом.
Для сферы бухгалтерского (финансового) учета сформулируем определения понятия «учетная политика» следующим образом: под учетной политикой в сфере бухгалтерского (финансового) учета понимается совокупность принципов, методов, способов, приемов учета, выбранных ор-
ганизацией из перечня допустимых соответствующими нормативными документами по бухгалтерскому (финансовому) учету или разработанных организацией самостоятельно в случае отсутствия необходимых регламентаций в нормативных документах по бухгалтерскому (финансовому) учету в целях формирования достоверности информации о деятельности организации.
Несколько иное определение понятия «учетная политика» предлагаем для сферы налогового учета: под учетной политикой в сфере налогового учета понимается совокупность принципов, методов, способов, приемов учета, выбранных организацией из перечня допустимых соответствующими нормативными документами или разработанных организацией самостоятельно в случае отсутствия необходимых регламентаций в нормативных документах в целях обеспечения требований Налогового кодекса Российской Федерации и других нормативных документов по налоговому учету.
Проанализируем предложенные определения. Мы считаем, что учетная политика должна представлять именно совокупность принципов, методов, способов, приемов учета, поскольку именно они могут варьироваться и, как следствие этого, обусловливать необходимость выбора в организации. Конечно, принципы бухгалтерского (финансового) учета обусловлены целью самого учета. Однако, если мы говорим об учетной политике в широком смысле, то для разных видов учета принципы могут быть разными. Например, для бухгалтерского (финансового) учета необходимо следование принципам начисления, осмотрительности, приоритета содержания перед формой, для целей налогового учета эти принципы могут и не выполняться. Полагаем также, что в совокупность аспектов, перечисляемых в определении понятия «учетная политика», достаточно включить принципы, методы, способы и приемы учета, которые отличаются степенью обобщенности в отношении хозяйственных операций.
По нашему мнению, в определении учетной политики не следует приводить конкретный перечень принципов, методов, способов, приемов учета, поскольку они могут быть разнообразными, что затруднит представление исчерпывающего перечня и сделает определение чрезмерно
громоздким. Кроме этого, конкретные способы могут меняться во времени, следуя реалиям современности.
Считаем также, что в определении учетной политики должна отражаться и ее общая цель, причем эта цель будет зависеть от того, для какой сферы учета формируется учетная политика.
Мы дали различные определения учетной политики для сферы бухгалтерского (финансового) учета и сферы налогового учета, однако, если говорить о приказе об учетной политике, то он, с нашей точки зрения, может составляться двояко в зависимости от пожеланий руководства организации. Так, например, руководство организации может сформировать два приказа об учетной политике: один — для целей бухгалтерского (финансового) учета, другой — для целей налогового учета. Но можно составлять и один приказ об учетной политике, который будет включать учетную политику как для бухгалтерского (финансового) учета, так и для налогового учета.
Список литературы
1. Алборов Р. А. Принципы и основы бухгалтерского учета: учеб. пособие / Р. А. Алборов. 2-е изд., перераб. и доп. М.: КноРус, 2008. 344 с.
2. Астахов В. П. Теория бухгалтерского учета. М.: Издательский центр «МарТ», 1999. 416 с.
3. Бабаев Ю. А., Петров А. М. Международные стандарты финансовой отчетности (МСФО): учебник. М.: Вузовский учебник, ИНФРА-М, 2012. 398 с.
4. Брызгалин В. В., Новикова О. А. Учетная политика организаций на 2011 год. М.: Эксмо, 2011. 192 с.
5. Бухгалтерский учет и аудит: современная теория и практика: учебник / под ред. Я. В. Соколова и Т. О. Терентьевой. М.: Экономика, 2009.
6. Бухгалтерский учет: учебник / А. С. Бакаев, П. С. Безруких, Н. Д. Врублевский и др.; под ред. П. С. Безруких. 5-изд., перераб. и доп. М.: Бухгалтерский учет, 2004. 736 с.
7. Дружиловская Т. Ю. Отчеты о прибылях и убытках и о совокупном доходе в российских и международных стандартах: вопросы соотношения и формирования / Т. Ю. Дружиловская // Вес-
тник Нижегородского университета им. Н. И. Лобачевского. 2012. № 3 (1). С. 235—242.
8. Дружиловская Т. Ю. Отчеты о финансовом положении и результатах деятельности организаций в свете современных требований российских и международных стандартов / Т. Ю. Дружиловская // Вестник Нижегородского университета им. Н. И. Лобачевского. 2011. № 3 (1). С. 222—229.
9. Кондраков Н. П. Бухгалтерский (финансовый, управленческий) учет: учебник. М.: ТК Велби, Проспект, 2008. 448 с.
10. Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности» (в редакции от 18.07.2012) / О введении в действие Международных стандартов финансовой отчетности и Разъяснений Международных стандартов финансовой отчетности на территории Российской Федерации: приказ Минфина России от 25.11.2011 № 160н.
11. Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 8 «Учетная политика, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки» (в редакции от 18.07.2012) / О введении в действие Международных стандартов финансовой отчетности и Разъяснений Международных стандартов финансовой отчетности на территории Российской Федерации: приказ Минфина России от 25.11.2011 № 160н.
12. Николаева С. А. Учетная политика предприятия. М.: ИНФРА-М, 1998.
13. О бухгалтерском учете: Федеральный закон от 06.12.2011 № 402-ФЗ.
14. Об утверждении положений по бухгалтерскому учету: приказ Минфина России от 06.10.2008 № 106н.
15. Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации: приказ Минфина России от 29.07.1998 № 34н.
16. Пятое М. Л. Учетная политика организации: учеб.-практ. пособие. М.: ТК Велби, Проспект, 2011. 192 с.
17. Теория бухгалтерского учета: учеб. для сред. проф. образования. 2-е изд., перераб. и доп. / под общ. ред. проф. Е. А. Мизиковского и проф. М. В. Мельник. М.: Магистр, 2011. 382 с.
