CC BY
50
УДК 657.1:332.12 ББК 65.052.2 Х 98
А.Ш. Хуажева,
доктор экономических наук, профессор, заведующий кафедрой экономической теории и управления персоналом Адыгейского государственного университета, г. Майкоп. Тел.: + 7 (960) 437-86-86, e-mail: А[email protected]
З.А. Водождокова,
кандидат экономических наук, доцент кафедры учета и финансирования Адыгейского государственного университета г. Майкоп. Тел.: +7 (960) 437-38-60, e-mail: [email protected]
КОНЦЕПЦИЯ СОВЕРШЕНСТВОВАНИЯ БУХГАЛТЕРСКОЙ ОТЧЕТНОСТИ АГРАРНЫХ ОРГАНИЗАЦИЙ В УСЛОВИЯХ ОРИЕНТАЦИИ
НА МСФО
(Рецензирована)
Аннотация. Рассмотрены теоретико-методические основы анализа финансового состояния организаций с учетом особенностей сельскохозяйственного производства с целью повышения качества информационно-аналитического обеспечения, необходимого для принятия эффективных управленческих решений в условиях ориентации на МСФО. Предложена концепция совершенствования финансовой отчетности в соответствии с МСФО, включающая формирование качественной учетно-аналитической информации, трансформацию показателей бухгалтерского баланса в части биологических активов, дополнительный отчет о движении денежных средств, расширения аналитичности по уровню существенности.
Ключевые слова: бухгалтерская отчетность, аграрные организации, МСФО, концепция, биологические активы.
A.Sh. Khuazheva,
Doctor of Economics, Professor, Head of Economics Theory and Personnel Management Department, Adyghe State University, Maikop. Ph.: + 7 (960) 437-86-86, e-mail: А[email protected]
Z.A. Vodozhdokova,
Candidate of Economic Sciences, Associate Professor, Associate Professor of Accounting and Finance Department, Adyghe State University, Maikop. Ph.: + 7 (960) 437-38-60, e-mail: [email protected]
CONCEPT OF IMPROVING THE ACCOUNTING REPORTING OF AGRICULTURAL ORGANIZATIONS IN THE CONDITIONS OF ORIENTATION TO IFRS
Abstract. The theoretical and methodological foundations of the analysis of the financial condition of organizations with regard to the peculiarities of agricultural production are considered with the aim of improving the quality of information and analytical support necessary for making effective management decisions in terms of focusing on IFRS. The concept of improving financial reporting in accordance with IFRS, including the formation of high-quality accounting and analytical information,
the transformation of the balance sheet indicators in terms of biological assets, an additional report on cash flow, expansion of analyticity in terms of materiality.
Keywords: financial statements, agricultural organizations, IFRS, concept, biological assets.
Использование в российской учетной практике основных принципов международных стандартов финансовой отчетности (МСФО) является основным направлением совершенствования и улучшения качества, надежности и полезности учетно-инфор-мационного обеспечения.
Переход аграрного производства на инновационный и интегрированный путь развития требует дальнейшего совершенствования финансовой и управленческой отчетности сельскохозяйственных организаций и рассмотрения и изучения множества вопросов в данной области. Одной из проблем учетно-аналитического характера в настоящее время является недостаточная проработанность процессов, учитывающих отраслевые особенности, недооценка и неприменение аналитических инструментов в управлении, отсутствие необходимой качественной достоверной информации.
Стратегической особенностью российской аграрной политики в условиях активно развивающихся экономических мировых процессов является привлекательность российского аграрного сектора для инвесторов. Инвестиции являются серьезным источником развития аграрной отрасли, требующие состояния ликвидности, эффективности капитала, в целом устойчивого финансового положения, с учетом высоких рисков в данном бизнесе, где достаточно длительные сроки окупаемости.
В последнее время особое внимание уделяется проблеме международной унификации учёта и отчетности. Повышение информативности, прозрачности и аналитичности отчетности, уровня ее качества, полезности в перспективе способствуют инвестиционной привлекательности российского бизнеса.
Представление отчётности по международным стандартам является первым качественным шагом в данном направлении. Глобализация
мировых процессов и развитие российской экономики будут способствовать тенденции перехода составления финансовой отчетности на западный принцип. Можно сказать от «технического документа», отражающего итог всех бухгалтерских записей, к реальному отражению финансового состояния с реальной стоимостью активов на момент времени. Для создания новой национальной системы учёта международный опыт должен быть адаптирован к российской специфике.
Организации аграрного сектора отличаются спецификой воспроизводственных процессов, в связи с чем их бухгалтерская отчетность имеет специфические особенности.
В настоящее время процессы становления АПК требуют совершенствования информации отчетности, повышения ее аналитичности и приведения показателей, содержащихся в российской отчётности, в соответствие с международными стандартами финансовой отчётности.
В данной сфере существуют проблемы и трудности различного характера. Одна из них заключается в том, что подготовка отчетности на основе МСФО в АПК нуждается в конкретном и детальном методическом обеспечении, отражающем специфику аграрного производства.
Анализ существующих нормативных документов, регулирующих вопросы отчётности в соответствии с требованиями МСФО, позволил обобщить направления совершенствования российской отчётности относительно повышения ее аналитических возможностей и раскрытия аналитических показателей для пользователей:
- состав показателей отчетности ориентирован на минимальное количество статей и свободу раскрытия показателей для информационных целей пользователей отчетности;
- преобразование российской бухгалтерской отчетности в
финансовую отчетность за счет расширения и вариативности пояснительной информации;
- использование минимально стандартного аналитического периода (три года) для проведения сравнительного и ретроспективного анализа;
- использование принципов и допущений, предусмотренных МСФО, за счет нормативного применения положения российских ПБУ.
В настоящее время ученные и специалисты в данной области говорят о множестве проблем [1-4]. Но существуют основные проблемные факторы перехода предприятий аграрной сферы на МСФО, такие как:
- отсутствие локальных нормативных актов для хозяйствующих субъектов по формированию бухгалтерской отчетности;
- востребованность и недостаточность на рынке труда квалифицированных финансовых специалистов в области учета и отчетности по МСФО, особенно в аграрной сфере;
- достаточно высокие затраты, связанные с составлением отчетности по МСФО, являются существенным вопросом для агропредприятий;
- существенные затраты по обучению собственного учетного персонала;
- существенные затраты по найму специалистов, знающих МСФО и имеющих сертификаты, подтверждающие эти знания, так как их заработная плата гораздо выше, чем у прочих финансовых специалистов;
- высокие расходы на консультационные и аудиторские услуги будут достаточно высоки, особенно в начальный период перехода на МСФО;
- неразвитость инфраструктуры в большинстве аграрных регионах.
К направлениям дальнейшего совершенствования отчетности можно отнести вопрос расширения баланса и отчета о финансовых результатах по критерию уровня существенности, что также актуально для данного вида деятельности и существующей в организации формы отчетности.
В рамках вопросов совершенствования содержания финансовой отчетности, в соответствии с требованиями
МСФО для аграрной организации, необходимо формировать дополнительную информацию в пояснениях, необходимую для проведения анализа движения денежных средств, с целью повышения аналитической ценности отчетности. Данный шаг позволит расширить информационную базу, ее существенность и достоверность, что повысит результативность аналитических исследований в управлении денежными потоками. Это позволит аналитику раскрывать причины изменения потоков, влияющие на платежеспособность организации, разграничить притоки и оттоки в разрезе отраслей деятельности, оценить сбалансированность и эффективность денежных средств.
Агроорганизациям необходимо стремиться к наличию эффективной системы управления финансами, обеспечивающей прозрачность текущего и будущего финансового состояния.
Актуальна адаптация программного обеспечения к требованиям МСФО в рамках дальнейшего совершенствования информации отчетности, с целью ведения аналитического учета, позволяющего раскрывать всю необходимую информацию.
В процессе анализа отчетности необходимо учитывать инфляционный фактор путем использования стоимостных оценок активов и пассивов, предусмотренных МСФО.
Дальнейшее совершенствование финансовой и управленческой отчетности является актуальным вопросом для сельскохозяйственных организаций. При этом на отраслевом уровне необходимо внедрение специализированного стандарта аналогичного МСФО 41 «Сельское хозяйство», а также отдельных положений общефедеральных стандартов, отражающих отраслевую специфику.
МСФО были официально введены в действие на территории РФ Приказом Минфина РФ от 25.11.2011 г. № 160н.
В настоящее время российские организации не просто имеют право, но фактически обязаны при разработке собственных методов учета тех объектов и операций, которые не
регламентированы в действующих российских нормативных документах, руководствоваться положениями, закрепленными в МСФО.
Особенности деятельности сельскохозяйственных организаций предопределяют специфический, характерный только для данной отрасли, состав имущества, которым они обладают, и, следовательно, состав активов - биологические активы.
Биологические активы составляют достаточно большой удельный вес в валюте баланса сельскохозяйственного предприятия, у многих данный показатель варьируется в пределах 50%, то есть это основной актив, который генерирует выручку.
В настоящее время понятие «биологический актив» отсутствует в российской учетной практике. Для учета биологических активов в настоящей практике применяется ПБУ 6/01 «Учет основных средств» и ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» [5, 6]. Данные положения, хотя и являются межотраслевыми, не могут обеспечивать регламентацию учетного процесса операций с биологическими активами во всех аспектах.
Одним из основных направлений реформирования бухгалтерского учета в РФ в целом, и в аграрной сфере в частности, является использование классификации биологических активов, которая позволяет раскрыть их экономическую сущность, а также их назначение и место.
Согласно МСФО 41 «Сельское хозяйство», определяющим базовые моменты учета в агропромышленном комплексе, под биологическим активом понимается живущее животное или растение.
Организациям, имеющим биологические активы на своем балансе, нужно при решении вопроса о порядке учета биологических активов - и сейчас, и в будущем - обращать внимание на требования МСФО (IAS) 41 «Сельское хозяйство», а также МСФО (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости» [7].
По мнению многих ученых и специалистов в данной области,
организациям, имеющим такие активы на своем балансе, пока не появится отраслевой стандарт по учету биологических активов, нужно прописывать свой вариант их учета в учетной политике. При его разработке руководствоваться нормами МСФО.
Под биологическими активами понимаются растения и животные, используемые в сельскохозяйственном производстве с целью получения сельскохозяйственной продукции в настоящем и будущем. Например, в производстве зерна под биологическими активами следует понимать посевы зерновых культур, а к сельскохозяйственной продукции относить зерно и другую продукцию, получаемую при его выращивании.
Но российские принципы учета и оценки в аграрном производстве имеют существенные различия по сравнению с международной учетной практикой, в частности, это проявляется в отсутствии в учете:
- понятия «биологические активы» как такового,
- научно обоснованной их классификации,
- отражения данных активов, как на счетах бухгалтерского учета, так и в бухгалтерской (финансовой) отчетности,
- оценки по рыночно ориентированной справедливой стоимости, распространенной в зарубежной учетной практике.
В настоящее время информация, формируемая в бухгалтерском учете российской практики, об активах, отнесенных к биологическим, не соответствует требованиям заинтересованных пользователей данной отчетности.
В частности, по МСФО 41 биологические активы отражаются в отчетности отдельными статьями, а в российской учетной практике все активы разделяются на внеоборотные и оборотные, то есть в контексте МСФО 41, это неприменимо.
Проблема разделения биологических активов на группы по их биологическим свойствам, при формировании российской отчетности в формате
МСФО, в настоящее время может быть решена только дополнительной группировкой информации по данным активам. По мнению ряда ученых и специалистов, учет биологических активов требует совершенствования нормативного регулирования бухгалтерского учета и отчетности в АПК, что позволит адаптировать аспекты международного учета к национальным особенностям [8].
Основными проблемами в аграрном секторе, актуально и широко обсуждаемыми множеством российских ученых и практиков в данной отрасли и с которыми сталкиваются практикующие бухгалтеры по трансформации при составлении отчетности по МСФО, следующие:
- отражение в бухгалтерском балансе биологических активов;
- учет незавершенного производства;
- формирование информации о землях;
- учет и оценка запасов собственного производства и др.
В ведении бухгалтерского учета агропредприятия не используют понятие «биологические активы». Методологической основой признания и отражения в учете биологических активов является их классификация. В традиционном российском агробизнесе биологические активы классифицируются на внеоборотные и оборотные. Но в международных стандартах данную классификацию не применяют, так как она не дает возможности в полной мере детализировать учет, учитывать разные виды биологических активов. На данном этапе организации бухгалтерского учета в рабочем плане счетов не выделено синтетических счетов для обеспечения отражения данных о справедливой стоимости биологических активов.
Для правильного и обособленного отражения операций с биологическими активами их необходимо классифицировать по следующим группам:
- внеоборотные (долгосрочные) биологические активы, если они используются более чем один год;
Таблица 1
Предлагаемые счета и субсчета для учета биологических активов
Счет Субсчет
02 «Амортизация основных средств» 02/4 «Амортизация внеоборотных биологических активов»
06 «Внеоборотные биологические активы» 06/1 «Зрелые долгосрочные биологические активы животноводства» 06/2 «Зрелые долгосрочные биологические активы растениеводства» 06/3 «Выбытие внеоборотных биологических активов»
08 «Вложения во внеоборотные активы» 08/6 «Перевод краткосрочных биологических активов в долгосрочные» 08/7 «Приобретение долгосрочных биологических активов»
11 «Оборотные биологические активы» 11/1 «Незрелые долгосрочные биологические активы животноводства» 11/2 «Незрелые краткосрочные биологические активы животноводства» 11/3 «Зрелые краткосрочные биологические активы животноводства» 11/4 «Зрелые краткосрочные биологические активы растениеводства»
14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей» 14/5 «Резерв под снижение стоимости биологических активов»
19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» 19/6 «НДС по приобретенным биологическим активам»
- текущие биологические активы - это биологические активы с жизненным циклом менее года.
Для отражения справедливой стоимости биологических активов целесообразно их объединять в группы: по состоянию зрелости (зрелые, незрелые), по характеру использования (плодоносящие, потребляемые) и по сроку обращения (краткосрочные и долгосрочные).
При трансформации показателей бухгалтерского баланса в части биологических активов следует внести в рабочий план счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности агропредприятий изменения, которые представлены в таблице 1.
Для отражения биологических активов в организации, в соответствии с МСФО 41, рекомендуется трансформировать бухгалтерскую (финансовую отчетность), в частности бухгалтерский баланс, в соответствии с требованиями Приказ Минфина России от 02.07.10 № 66н «О формах бухгалтерской отчетности организаций» [9].
Отдельную информацию рекомендуется раскрывать в пояснениях к бухгалтерскому балансу.
В форме типовой отчетности бухгалтерского баланса рекомендуется ввести систему показателей о наличии биологических активов, в целях сближения с МСФО:
- Долгосрочные биологические активы,
- Текущие биологические активы.
Трансформация показателей бухгалтерского баланса в части биологических активов позволит аграрным предприятиям организовать раздельный учет внеоборотных и оборотных биологических активов и выполнить основное требование МСФО 41 «Сельское хозяйство» - представление информации о справедливой стоимости биологических активов в отдельной строке бухгалтерского баланса.
Таким образом, предложенная рекомендация представления информации бухгалтерского баланса обеспечит пользователей достоверной качественной информацией, а во-вторых - выступит важным шагом на пути адаптации российской учетной системы
к требованиям международных стандартов.
Также рекомендуем внедрять внутренние формы отчетности, анализа и аудита с целью укрепления финансового состояния за счет своевременного получения аналитической информации, для формирования качественной учетно-аналитической информации, позволяющей генерировать тактические и стратегические управленческие решения в данной отрасли.
В условиях существующей актуальности развития экономических отношений, несовершенства законодательно-нормативных основ формирования отчетности организаций аграрного сектора и реформирования ее в соответствии с МСФО возникла необходимость формирования качественной учетно-аналитической информации, позволяющей генерировать тактические и стратегические управленческие решения в данной отрасли.
Существующая отчетность организаций аграрного сектора экономики не дает надежной оценки активов, обязательств и капитала, отраженных в балансе, поэтому требует своего развития и адаптации к требованиям МСФО.
В условиях выживания бизнеса, высокой конкуренции для принятия оптимальных управленческих решений необходимо усовершенствовать методики и инструментарий анализа финансовой отчетности.
В настоящее время, как показывает практика, для многих аграрных организаций внедрение системы управленческого учета остается большой проблемой, что сказывается на качестве управления. Методический инструментарий управленческого учета применительно к организациям аграрного сектора экономики все еще нуждается в глубоком изучении и развитии. Необходимость оперативно учитывать затраты по видам сельскохозяйственного производства, переработки, производства продуктов питания, по стадиям производственного бизнес-процесса в данной отрасли существует давно, а с учетом требований настоящего времени - не обсуждаема.
Отраслевая направленность управленческого анализа заключается в применении специальных методик в зависимости от технико-экономических особенностей предприятия. Получение необходимой учетно-ана-литической информации для управ-лени я еккномическими рлкеами, своевременоой корреоктедовки стра-
решенн0
явл^тос тробоваоием с^сорченил жкенеспосооности организации.
уф]савлееческря отчетнсснь яес^с^^тед осннвныее про-,о;укохм бухгалседокосо упраРЯНН-ческсес учлта, ладо рсмоолть, еяо
недостаточно разработанными как на теоретическом, так и на практическом уровне являются вопросы ее применения в аграрной отрасли. Актуальным остается вопрос формирования в агроорганизациях бух-талаерккрй °рклт^]сдк^х1еской отчет-носра, оя^к^ют^н^^^^0 с яктя есрся1^ьш пксакетелдиррсдетнетк рофрзт^г^|^.ое1. Таяая осиссносте рриобретаео еоо-о^аналитонесксгоотнетр^лсоомы учетно-аналитической информации, яде приаодятся досчасные кокоооке-ли, харакоортзукещин финрнсово-хо-^яй^т^1^(зкну]л дeдтeльрость органи-зацои яооделклые ее
Используемые специализированные программы в рамках
Адаптация программного обеспечения к требованиям МСФО
Используемые специализированные программы в рамках совершенствования информации отчетности, с целью ведения аналитического учета, усовершенствовать для аналитических задач и раскрытия необходимой информации управлению, с целью эффективного управления финансами.
Мониторинг финансового состояния
Ввести систематическую управленческую функцию, осуществляемую в виде компьютерной диагностики предложенных критериев оценки финансового состояния основных показателей агроорганизации.
Рис. 1. Концепция совершенствования финансовой отчетности аграрных организаций в соответствии с МСФО
составляющие, включаемые в соответствии с форматом, разработанным во внутреннем регламенте.
По опыту зарубежных компаний, в состав годовых аналитических отчетов включаются дополнительные сведения финансового и нефинансового характера. Эта информация рассматривается пользователями как существенно дополняющая и корректирующая бухгалтерские данные для решения собственных задач устойчивого развития.
В свете актуальных тенденций укрепления устойчивости и финансовой стабильности в аграрном сегменте, приобретает особую значимость стратегический и оперативный анализ, ориентированный на контроль будущей эффективности. Необходимо развитие и расширение контрольно-диагностических функций контроллинга, включаемого в систему внутреннего контроля организации.
Учитывая круг насущных проблем и вопросов совершенствования учета и отчетности, рекомендуем агроорганизациям уделять больше внимания вопросам подготовки и переподготовки кадров и специалистов в сфере бухгалтерского учета и финансов.
Концепция совершенствования финансовой отчетности и инстру-
ментария ее анализа в соответствии с МСФО, предлагаемая для агрооргани-заций, представлена на рис. 1.
Таким образом, в рамках направления совершенствования финансовой отчетности аграрных организаций в соответствии с МСФО, предложена концепция, включающая формирование качественной учетно-аналитической информации, трансформацию показателей бухгалтерского баланса в части биологических активов, дополнительный отчет о движении денежных средств, расширение аналитичности по уровню существенности.
Реализация рекомендуемых мероприятий по повышению аналитичности финансовой отчетности позволит повысить качество, прозрачность и аналитичность отчетных данных в соответствии с требованиями МСФО для целей управления и всех заинтересованных пользователей.
Прозрачность и достоверность финансовой отчетности чрезвычайно важна для глобальной финансовой стабильности и устойчивого экономического роста, именно управленческий аналитический отчет позволит эффективно и жизнеспособно существовать компаниям в настоящее время.
Примечания:
1. Акашева В.В., Трунтаева Ю.В. Особенности учета биологических активов // Молодой ученый. 2013. № 2. С. 106-108.
2. Дятлова А.Ф. Проблемы развития бухгалтерского учета в аграрном секторе экономики на основе МСФО // Международный бухгалтерский учет. 2010. № 4. С. 12.
3. Кружкова И.И. Биологические активы как объект российского учета и учета по международным стандартам //Вестник Орловского государственного аграрного университета. 2010. Т. 27, № 6. С. 29-32.
4. Хусаинова А.С. Совершенствование бухгалтерской и управленческой отчетности сельскохозяйственных организаций: проблемы теории и методологии: автореф. дис. ... д-ра экон. наук. М., 2013.
5. Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» (ПБУ 5/01): приказ Минфина РФ от 09.06.01 г. № 44н (ред. от 16.05.16 г.) // СПС КонсультантПлюс. М., 2018.
6. Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01): приказ Минфина РФ от 30.03.01 г. № 26н (ред. от 16.05.16 г.) // СПС Кон-сультантПлюс. М., 2018.
7. Международный стандарт финансовой отчетности (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости»: приказ Минфина РФ от 28.12.15 г. № 217н: (ред. от 17.12.14 г.) // СПС КонсультантПлюс. М., 2018.
8. Ситдикова Л.Ф. Классификация биологических активов и условия их признания при принятии к бухгалтерскому учету // Вестник Казанского государственного аграрного университета. 2012. № 4 (26). С. 51-56.
9. О формах бухгалтерской отчетности: приказ Минфина РФ от 02.07.10 г. № 66н (ред. от 06.04.15 г.) // СПС КонсультантПлюс. М., 2018.
References:
1. Akasheva V.V., Truntaeva Yu.V. Features of accounting for biological assets // Young scientist. 2013. No. 2. Pp. 106-108.
2. Dyatlova A.F. Problems of development of accounting in the agrarian sector of the economy on the basis of IFRS // International Accounting. 2010. No. 4. P. 12.
3. Kruzhkova I.I. Biological assets as an object of Russian accounting and accounting according to international standards // Bulletin of the Oryol State Agrarian University. 2010. T. 27, No. 6. Pp. 29-32.
4. Khusainova A.S. Improving the accounting and management reporting of agricultural organizations: problems of theory and methodology: dis. ... Dr. Econ. Sciences. M., 2013.
5. Position accounting "Accounting for inventories" (PBU 5/01): Order of the Ministry of Finance of the Russian Federation of June 9, 2001 No. 44n (as amended on May 16, 2016) // Consultant Plus. M., 2018.
6. Position accounting "Accounting for fixed assets" (PBU 6/01): order of the Ministry of Finance of the Russian Federation of 30.03.01, the number 26n (as amended on 16.05.16) // ConsultantPlus. M., 2018.
7. International Financial Reporting Standard (IFRS) 13 "Fair Value Measurement": order of the Ministry of Finance of the Russian Federation of December 28, 2015. No. 217n: (ed. from 17.12.14) // ConsultantPlus. M., 2018.
8. Sitdikova L.F. Classification of biological assets and the conditions for their recognition when taking to accounting // Bulletin of Kazan State Agrarian University. 2012. No. 4 (26). Pp. 51-56.
9. On accounting reporting forms: Order of the Ministry of Finance of the Russian Federation of 02.07.10, No. 66n (as amended on 06.04.15) // ConsultantPlus. M., 2018.
