CC BY
181
ТРОЯНСКАЯ Мария Александровна
Кандидат экономических наук, доцент кафедры финансов
Оренбургский государственный университет
460018, РФ, г. Оренбург, пр. Победы, 13 Контактный телефон: (912) 348-69-47 e-mail: m_troyanskaya@mail.ru
Ключевые положения оценки налоговых льгот
Проведен мониторинг действующего законодательства в субъектах Российской Федерации по вопросам оценки эффективности и результативности налоговых льгот, показавший, что механизм оценки имеет общий характер, но не охватывает полный перечень плательщиков, в отношении которых региональным законодательством предусмотрены налоговые льготы. Доказано, что процесс использования региональных налоговых льгот приобретает более организованную и упорядоченную форму. Уделено внимание позициям российских ученых-экономистов по вопросам совершенствования методик оценки эффективности и результативности предоставляемых льгот. Утверждается, что создание качественной методики оценки эффективности предоставляемых налоговых льгот, основанной на раздельном учете предоставленных налоговых льгот по категориям налогоплательщиков, позволит оценить эффективность каждой формы налоговой льготы и, соответственно, сократить перечень неэффективных льгот.
JEL classification: E62, H22, G18
Ключевые слова: оценка; эффективность; налоговые расходы; льготы; налоговые льготы.
Как известно, одним, несомненно важным, рычагом воздействия на экономическую ситуацию являются налоговые льготы, которые предоставляют определенные преимущества для налогоплательщиков и соответственно создают для них экономическую выгоду. Налоговые льготы предназначены как для социального выравнивания материального положения разных групп налогоплательщиков, платы за особые заслуги перед государством, так и для экономической поддержки налогоплательщика, стимулирования отдельных сфер народного хозяйства и т. д. [12]. В частности, в отношении предприятий «использование налоговых инструментов может оказать существенное положительное влияние на результаты деятельности... так как обеспечивает высвобождение оборотных средств, снижение расходов. рост прибыли» [3. С. 57-58]; на основе применения налоговых льгот осуществляется «косвенное влияние на результаты экономической деятельности предприятий, предотвращение возникновения кризисных процессов» [5. С. 13].
По сути, налоговые льготы представляют собой налоговые расходы бюджета, так как бюджет теряет значительные денежные средства от их предоставления. Отметим, что общепринятого определения понятия «налоговые расходы» не существует.
В частности, по мнению Т. Малининой, «налоговые расходы - это льготы или освобождения относительно „стандартной" структуры налогов, ведущие к сокращению 2 размера собираемых государством доходов, и, поскольку цели государственной по- ^ литики могли бы быть достигнуты альтернативным способом через предоставление субсидий или производство иных прямых расходов, льготы рассматриваются как эквивалент бюджетных расходов» [8]. Это одна из наиболее полных трактовок, раскрыва- ё ющая суть налоговых расходов и способ их оценки через расчет отклонений от базовой структуры налоговой системы. Также это определение указывает на то, что налоговые ©
2 (58) 2015
Известия УрГЭУ < 67
расходы являются альтернативой прямым государственным расходам (или субсидиям). Разумеется, налоговые расходы имеют и собственные характеристики:
1) это упущенные налоговые доходы, приводящие к сокращению доходов бюджета;
2) они появляются из установленных налоговых льгот и освобождений относительно базовой (нормативной) структуры налогов;
3) предназначаются для воплощения в жизнь целей государственной социально-экономической политики;
4) это альтернатива прямых расходов государства.
Таким образом, налоговые расходы - это не просто упущенные доходы государства, а те доходы, от которых государство отказалось для достижения поставленных целей социально-экономической политики.
Предоставление государством налоговых льгот влечет за собой снижение доходов бюджета и усложняет процесс налогового администрирования, что особенно остро отражается на доходной части региональных и местных бюджетов. Существенные потери бюджетов территорий в связи с предусмотренными в законодательстве РФ налоговыми льготами уже несколько лет назад в качестве задачи бюджетной политики обозначили разработку «системы мероприятий по компенсации региональным и местным бюджетам потерь, возникающих в связи с изменениями налогового законодательства РФ» [4. С. 66].
Вопросам целесообразности и эффективности предоставления налоговых льгот и налоговых стимулирующих механизмов стало уделяться все большее внимание в контексте повышения бюджетной устойчивости и налоговой автономии бюджетов субъектов Российской Федерации и местных бюджетов. В последние годы в России проводится мониторинг эффективности предоставленных налоговых льгот и преференций с целью отмены и упразднения неэффективных, которые не имеют никакого положительного эффекта ни для налогоплательщиков, ни для государства, и укрепления доходной части бюджетов бюджетной системы РФ [13].
В настоящее время не существует единой методики оценки эффективности налоговых льгот. Однако на региональном уровне предпринимаются попытки самостоятельно разрабатывать определенные критерии для проведения такой оценки. С 2008 г. реализуется программа реформирования региональных финансов [2]. Исследование регионального законодательства говорит о том, что в 80 из 85 субъектов Российской Федерации приняты нормативные акты, регламентирующие порядок и (или) методику оценки эффективности налоговых льгот.
Оценка эффективности налоговых льгот на региональном уровне проводится по налогу на прибыль, налогу на имущество, транспортному налогу и, реже, упрощенной системе налогообложения.
Оценка эффективности предоставленных (планируемых к предоставлению) налоговых льгот преследует достижение конкретных целей, установленных регионами, главные из которых:
• стимулирование использования финансовых ресурсов плательщиками для расширения и обновления производства и технологий с целью увеличения объемов производства, выпуска конкурентоспособной продукции и создания новых рабочих мест;
• государственная поддержка производителей социально значимых видов продукции и услуг;
• обеспечение прироста платежей в бюджет субъекта РФ;
• государственная поддержка отраслей экономики и социальной сферы, в том числе инвестиционной деятельности, и др.
Также следует отметить, что оценка эффективности налоговых льгот проводится с целью принятия одного из следующих решений:
а) о дальнейшем предоставлении налоговых льгот;
б) об изменении механизма предоставления налоговых льгот;
в) об отмене налоговых льгот в случае их неэффективности.
Оценка эффективности региональных налоговых льгот осуществляется на основе критериев бюджетной, экономической и социальной эффективности. Причем чаще всего она проводится в отношении общей суммы выпадающих доходов, путем сопоставления общей суммы налоговых льгот в отчетном и базисном годах, а не в разрезе категорий налогоплательщиков.
Оценка экономической эффективности предоставленных налоговых преимуществ осуществляется на основании следующих показателей: объем отгруженных товаров собственного производства, выполненных работ и оказанных услуг собственными силами; выручка от продажи товаров (работ, услуг); прибыль от продаж; среднегодовая стоимость объектов основных средств. Расчет проводится по каждой категории налогоплательщиков и представляет собой отношение перечисленных выше показателей за отчетный и базисный годы. Налоговые льготы имеют экономическую эффективность только при значении коэффициента больше или равном единице.
Оценка социальной эффективности предоставленных налоговых преимуществ осуществляется на основании динамики следующих показателей по категориям налогоплательщиков: среднесписочная численность работников за отчетный период и за год, предшествующий отчетному периоду; среднемесячная заработная плата на одного работника за отчетный период и за год, предшествующий отчетному периоду. Налоговые преимущества имеют положительную социальную эффективность, если достигнуто улучшение значения по сравнению с предыдущим отчетным периодом по одному из указанных показателей.
Оценка бюджетной эффективности предполагает оценку результатов экономической деятельности категорий налогоплательщиков, которым предоставлена (планируется к предоставлению) налоговая льгота.
Необходимо сказать, что каждый субъект РФ разрабатывает собственную методику, оптимальную для его территории. Одни субъекты проводят оценку эффективности налоговых льгот по трем критериям, другие рассматривают только два из них.
При практической реализации множества налоговых льгот постоянно возникает проблема обеспечения их целевой направленности; приходится учитывать и возможность злоупотребления льготами, в частности, уклонения от уплаты налогов за счет несовершенства механизма предоставления налоговых льгот и оценки его эффективности. Применение различных налоговых льгот по сути является законным способом уменьшения налоговых обязательств, однако их законное использование не означает недобросовестного поведения налогоплательщика. Таким образом, оценка эффективности налоговой льготы представляется важной составляющей при принятии решения о дальнейшем предоставлении данной льготы или о целесообразности введения новой [9]. Непосредственно проведение оценки выражается в решении следующих вопросов:
• какие последствия оказывает данная льгота для бюджета на всех уровнях бюджетной системы?
• как предоставленная льгота сократит затраты государства на поддержку и развитие определенных видов экономической деятельности, не сократив при этом бюджетные доходы?
• с какой целью используется та или иная льгота с точки зрения самой фирмы (организации)?
• какую величину прибыли принесет каждая льгота организации?
• как влияет льгота на изменение уровня расходов на осуществление деятельности организации с учетом инфляции?
Важно учитывать, что любые изменения в отношении применения той или иной льготы влекут установление дополнительных мер контроля со стороны контролирую-
2 (58) 2015 ■патав
69
щих органов, а также дополнительные затраты, связанные с их администрированием, что непосредственно отражается на их эффективности.
Рассматривая действующее российское законодательство о налогах и сборах, можно констатировать, что необходимо сформировать определенные методические аспекты оценки эффективности налоговых льгот, содержащие единую систему критериев их эффективности. Очень интересные подходы представлены С. В. Барулиным и И. А. Майбуровым.
С. В. Барулин выделяет три методики [1]:
1) оценка результативности и эффективности социальных налоговых льгот. Критериями результативности социальных льгот по налогам с организаций являются положительная динамика роста определенных социальных расходов организаций и развития отдельно взятых сегментов социальной сферы. Отрицательные значения показателей будут свидетельствовать о нерезультативности данных льгот;
2) оценка результативности и эффективности инвестиционных налоговых льгот. Основными критериями результативности льгот являются их значимость как источника финансирования инвестиций и повышение инвестиционной активности. Если по результатам оценки значения эффективности будут ниже нормативного уровня, то льготы признаются неэффективными, следовательно, их нужно отменять или изменять;
3) оценка результативности и эффективности общестимулирующих налоговых льгот. Результативность льгот оценивается показателями, характеризующими динамику объемов и темпов роста стимулируемых видов деятельности за период мониторинга по факту или по сравнению с прогнозом государственных органов или самих организаций. Эффективность общих льгот следует оценивать на основе показателей их затра-тоемкости в рублях или в индексах, позволяющих определить, во что обходятся льготы бюджетной системе. Предельные значения показателей для данной оценки должны разрабатываться финансовыми органами.
И. А. Майбуров разработал свой способ оценки эффективности налоговых расходов. Как представляет И. А. Майбуров, налоговые расходы - это упущенные налоговые доходы бюджетной системы в связи с применением законодательством различных отклонений от нормативной структуры налогов, при этом они обеспечивают какие-либо преимущества определенным видам деятельности или группам налогоплательщиков [7]. Оценку налоговых расходов необходимо проводить по конкретной льготе, по отдельному налогу, по всей совокупности налогов и сборов.
Остановимся на оценке налоговых расходов по конкретному налогу. Она состоит из нескольких этапов:
I этап - разработка нормативной структуры выбранного налога в разрезе всех основных его элементов;
II этап - составление перечня отклонений от нормативной структуры данного налога;
III этап - выбор метода количественной оценки налоговых расходов, а также способа практической оценки;
IV этап - расчет статистических показателей, необходимых для проведения количественной оценки по выбранному методу;
V этап - проведение количественной оценки налоговых расходов по данному налогу.
Общая оценка налоговых расходов будет являться итогом суммирования количественных оценок этих расходов по всей совокупности налогов и сборов.
Можно выделить три основных метода оценки налоговых расходов:
а) по упущенным доходам. Данный метод предполагает оценку налоговых расходов как сумму налоговых доходов, которую бюджетная система недополучит в результате введения или действия той или иной льготы;
б) по восстановительным доходам. Данный метод предусматривает оценку налоговых расходов как сумму налоговых доходов, которую бюджетная система дополнительно получит в результате отмены той или иной льготы;
в) по эквивалентным расходам. Данный метод рассчитывает сумму прямых расходов бюджета, которую следовало бы выплатить всем налогоплательщикам, применяющим льготу, чтобы их совокупный доход после налогообложения в условиях замены данной льготы соответствующим трансфертом из бюджета сравнялся с тем, который у них был в условиях применения этой льготы.
И. А. Майбуров отмечает наибольшую практическую значимость метода упущенных доходов. Для оценки уже действующей льготы следует считать разницу между суммой налога, которая была бы получена при отсутствии анализируемой льготы, и фактически получаемой суммой налога, которая поступает в бюджетную систему в условиях действия льготы. Эта разница должна корректироваться на величину дополнительных издержек налогового администрирования и налогового согласования, обусловленных практическим применением данной льготы налогоплательщиками.
В связи с тем что методики оценки эффективности налоговых льгот в разных регионах достаточно узки, целесообразно их дополнить критериями оценки эффективности налоговых расходов, предлагаемыми И. А. Майбуровым [6]. Он, также выделяя бюджетную, экономическую и социальную эффективность налоговых льгот, в качестве дополнительного критерия предлагает рассчитывать фискальную эффективность. По мнению И. А. Майбурова, фискальная эффективность налоговой льготы представляет отношение фискального эффекта от предоставления льготы, полученного в периоде когда проявляется реальный эффект от действия этой льготы, к сумме налоговых расходов этого же периода t.
В свою очередь, О. Н. Савина предлагает использовать следующие расчетные показатели оценки эффективности [11]:
• изменение активов предприятия за счет снижения его налоговых обязательств, показывающее, какова эффективность каждого рубля, вложенного государством в поддержку активности предприятия путем предоставления налоговых льгот;
• эффективность финансирования вложений за счет налоговой экономии, отражающая повышение налоговой эффективности инвестиций;
• результативность налоговых льгот, позволяющая сравнивать результативность действия льгот в регионе с точки зрения возможности снижения налогового бремени и увеличения собственных финансовых ресурсов;
• общая налоговая эффективность территории, оценивающая результативность деятельности организаций в данном регионе с точки зрения налоговых последствий;
• социальная эффективность за счет налоговой экономии, показывающая качество использования высвободившихся средств;
• эффективность финансирования инновационной деятельности за счет налоговой экономии;
• эффективности использования инновационных льгот.
Используя указанные выше показатели результативности налоговых льгот, регионы смогут проводить наиболее полную оценку эффективности их предоставления. Также следует отметить, что данные показатели можно дополнять частными показателями, характеризующими отдельные налоговые льготы по видам налогов, категориям налогоплательщиков, видам деятельности в зависимости от целей исследования. Представленные показатели, таким образом, совершенствуют и позволяют проводить лучшую оценку эффективности и результативности налоговых льгот.
В то же время теоретические исследования и практический анализ порядка предоставления налоговых льгот позволили выявить следующие недостатки:
• отсутствует единая методика оценки эффективности налоговых льгот;
2 (58) 2015
Известия УрГЭУ в 71
• отсутствует учет налоговых расходов;
• отсутствует методика оценки эффективности налоговых льгот для инвесторов;
• отсутствует алгоритм принятия решений по результатам оценки эффективности налоговых льгот.
Необходимо скорейшее совершенствование оценки эффективности и результативности налоговых льгот. Как представляется, проводить оценку эффективности налоговых расходов должна Счетная палата РФ, которая в настоящее время отстранена от проверки эффективности получаемых налогоплательщиками средств через налоговые механизмы в связи с неопределенностью понятия «налоговая льгота» [10]. Одновременно оценку эффективности налоговых льгот должны проводить и те органы, которые их непосредственно предоставляют, т. е. Министерство экономического развития. Для успешного проведения оценки эффективности налоговых расходов при их введении должны быть четко оговорены исходные данные, а также непосредственные цели их предоставления.
Подводя итог, отметим, что вопросы предоставления налоговых льгот и оценки их эффективности остаются актуальными и их необходимо решать в процессе совершенствования налоговой системы Российской Федерации.
Источники
1. Барулин С. В. Организация системы мониторинга результативности и эффективности налоговых льгот и преференций // Финансы. 2013. № 4.
2. Вылкова Е. С., Красавин В. И. Формирование налоговых льгот в субъектах Российской Федерации (на примере СЗФО). СПб. : Центр подготовки персонала ФНС, 2011.
3. Истомина Н. А. Бюджет субъекта Федерации как инструмент регулирования развития экономики региона // Региональная экономика: теория и практика. 2012. № 40.
4. Истомина Н. А. Налоговое регулирование финансовой базы местных бюджетов как элемент межбюджетных отношений и бюджетного планирования в регионе // Финансы и кредит. 2011. № 44.
5. Истомина Н. А. О бюджетном перераспределении и его роли в социально-экономическом развитии регионов // Финансы и кредит. 2013. № 11.
6. Майбуров И. А. Оценка налоговых расходов и эффективности налоговых льгот: методология решения задачи // Общество и экономика. 2013. № 4.
7. Майбуров И. А. Проблемы идентификации и оценки налоговых расходов: методологический подход к решению // Проблемы экономики. 2012. № 4.
8. Малинина Т. Оценка налоговых льгот и освобождений: зарубежный опыт и российская практика // Науч. тр. Ин-та экон. политики им. Е. Т. Гайдара. М. : Изд-во Ин-та Гайдара, 2010.
9. Налоговые льготы. Теория и практика применения / под. ред. И. А. Майбурова. М. : Юнити-Дана, 2014.
10. Пансков В. Г. О некоторых вопросах эффективности налоговых льгот в российской налоговой системе // Инновационное развитие экономики. 2013. № 4-5 (16).
11. Савина О. Н. Оценка эффективности налоговых льгот в условиях действующего российского налогового законодательства и направления ее совершенствования // Налоги и налогообложение. 2012. № 6.
12. Троянская М. А. Аналитический обзор видов льгот по элементам налога // Российское предпринимательство. 2014. № 10 (256).
13. Тюрина Ю. Г. Оценка выпадающих доходов бюджета субъекта РФ в связи с предоставлением льгот по налогам, взимаемым с имущества физических лиц // Сибирская финансовая школа. 2013. № 6 (101).
