CC BY
246
Классификации налоговых рисков как инструмент управления
налоговыми рисками.
Classification of tax risks as a tool for tax risk management.
В.С. Огневая Магистрант 2 года обучения Финансовый университет при Правительстве Российской Федерации Департамент налоговой политики и таможенно-тарифного регулирования
V.S.Ognevaya Student second year of master degree Financial University under The Government Of The Russian Federation Department of Tax Policy and CustomsTariffRegulasion
e-mail: [email protected]
Аннотация :В статье рассматривается классификация налоговых рисков. Целью работы является совершенствование данной классификации дляпостроения эффективной системы управления налоговыми рисками.Автор, с учетом направлений действующей налоговой политики, расширяет внутренние риски налогоплательщика. Сосредоточив свое внимание на вновь введённых в классификацию рисках, автор вносит предложения по их нивелированию. Также на основании проделанной работы, вносится предложение по пересмотру существующих общедоступных критериев, используемых для отбора налогоплательщиков для включения в план выездных налоговых проверок.
Abstract:The point of this article is the classification of tax risks, proposed D. I. Ryakhovskiy.The goal of this work is thedevelopment of the classification of tax risks for formation effective management tax risks.The author, taking into account the directions of the current tax policy, expands the domestic risks of the taxpayer. Focusing on the classification of risks, the author proposes to neutralize them. Also, on the basis of the work, the proposal is made to revise the existing public available criteria, that are used for the selection of taxpayers for inclusion in the plan of exit tax checks.
Ключевые слова: Налоговые риски; классификация налоговых рисков; внутренние риски налогоплательщика; риск-ориентированный подход.
Keywords:Tax risks; classification of tax risks; internal risks of the taxpayer; risk-based approach.
Введение:В настоящее время налоговые органы при осуществлении контрольных мероприятий в отношении налогоплательщиков активно используют в своей работе риск-ориентированный подход. При использовании данного подхода налоговые органы анализируют налоговую отчетность с применением определенных критериев. Данные критерии позволяют фискальным органам создать условия наибольшего благоприятствования для добросовестных налогоплательщиков, а также сократить количество выездных налоговых проверок с одновременным повышением их эффективности.
Следовательно, благоприятное развитие бизнеса невозможно без учета риск-ориентированного подхода фискальных органов.
Основной раздел:В процессе осуществления предпринимательской деятельности хозяйствующий субъект вступает в отношения, регулируемые нормами налогового права, а именно в налоговые правоотношения. Налоговые правоотношения, являясь формой реализации интересов государства, обеспечивают фискальные интересы государственных органов, как правило в ущерб финансово-хозяйственной деятельности экономического субъекта. В таких условиях компании стремятся к минимизации налоговых отчислений, что приводит к увеличению налоговых рисков и минимизации доходов компании. По этой причине в настоящее время приобретает особую актуальность изучение и оценка налоговых рисков налогоплательщиков.
В современном экономическом словаре под риском понимается опасность возникновения непредвиденных потерь ожидаемой прибыли дохода или имущества, денежных средств в связи со случайным изменением условий экономической деятельности, неблагоприятными обстоятельствами.
В википедии риск-это характеристика ситуации, имеющей неопределённость исхода, при обязательном наличии неблагоприятных
последствий.
В научных трудах также существует некоторое количество определений «риск». Например, Ситникова Н.Ю. определяет риск как вероятность наступления неблагоприятных событий, которые могут повлечь за собой ухудшение финансового состояния, нанести ущерб или привести к уменьшению дохода. [6]
Хоминич И. П., Пещанская И. В. Определяют риск как экономическую категорию, представляющую собой возможность совершения событий, которые могут повлечь за собой три экономических результата: отрицательный (ущерб, убыток), нулевой и положительный (выгода, прибыль). Риск также является субъективно-объективной категорией. Субъективная сторона заключается в принятии определенных стратегических решений и расчете вероятности их результата. Объективная сторона риска представляет собой качественно-количественное выражение возможных проявлений риска и их последствий. [4]
Царев В.В. и Кантарович А.А. под риском понимают адекватную характеристику уровня неопределенности, связанной с возможностью возникновения в ходе реализации бизнес-проекта неблагоприятных ситуаций, а также наступления непредвиденных отрицательных последствий для выполнения поставленных перед инвестором главных целей. [7]
Таким образом, под риском понимается вероятность наступления как благоприятных событий(увеличение прибыли), так и неблагоприятных.
Финансово-хозяйственная деятельность экономического субъекта связана с предпринимательским риском. Предпринимательский риск -это опасность потенциально возможной, вероятной потери ресурсов, возникающей при любых видах деятельности, связанных с производством и реализацией продукции, товаров и оказания разного рода услуг (производство, торговля, транспорт, банковские услуги, консалтинг) [3]. При осуществлении предпринимательской деятельности организация стремится
максимизировать прибыль при минимизации в том числе и налоговых платежей, что безусловно приводит к возникновению налоговых рисков.
Под налоговым риском Гончаренко Л.И. понимает возможное наступление неблагоприятных материальных (прежде всего финансовых) и иных последствий для налогоплательщика или государства результате действий(бездействий)участников налоговых правоотношений [2].
Эффективное управление налоговыми рисками невозможно без грамотной системы классификации.
Наиболее полная классификация, отвечающая современным реалиям дана Д.И. Ряховским, однако, на сегодняшний момент данную классификацию следует обновить и дополнить.
Так в ней отсутствует риск отсутствия легендирования. Согласно п.3 Постановлению Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 г. № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налоговой выгоды» налоговым органам следует оценивать обоснованность получения налоговый выгоды используя критерий наличия деловой цели в деятельности налогоплательщика. Следовательно, сделки, заключенные компанией должны способствовать увеличению прибыли, а не только экономии на налоговых платежах. Таким образом, если компания совершает сделку, например, приобретение товаров (работ, услуг) по «завышенной цене» у малоизвестного поставщика, в то время как аналогичный товар на рынке продает более известная фирма по более низкой цене, данный факт будет свидетельствовать о получении необоснованной выгоды налогоплательщиком и приведет к проведению выездной налоговой проверке и, следовательно, к доначислениям по результатам проверки. Именно поэтому мы считаем целесообразным включение данного риска в действующую классификацию налоговых рисков.
Для устранения данного риска необходимо обеспечить доказательную базу наличия деловой цели. Например, покупку товара по цене выше
рыночной можно обосновать наличием устоявшихся деловых отношений, экономией на доставке, а также сформированным бизнес-планом.
Также в предложенной Д.И. Ряховским классификации отсутствуют риск проверки полицией и риск уголовного преследования. Риск проверки полицией возникает при наличии информации у органов внутренних дел, свидетельствующей о нарушении действующего законодательства Российской Федерации. Например, организация нарушила положения п.1 ст. 1.2 Федерального закона от 22.05.2003г. № 84-ФЗ (ред. от 03.07.2016г.) «О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием электронных средств платежа» и не выдала кассовый чек. Это приведет к начислению налоговыми органами штрафа для юридических лиц в размере от 40 000 до 50 000 руб. Риск уголовного преследования возникнет для организации при нарушении ст. 198 Уголовного кодекса РФ. Например, по причине значительной дебиторской задолженности организация не своевременно уплатила в бюджет удержанный налог с физических лиц. Это приведет к взысканию с организации штрафа в размере 20 % от суммы НДФЛ подлежащей удержанию и(или) перечислению в бюджет, в соответствии со ст. 123 НК РФ. Кроме того, организация после уплаты штрафов, в соответствии с п.5 ст. 108 НК РФ, не освобождается от обязанности перечисления в бюджет удержанной суммы налогов. Таким образом организация понесет значительные финансовые потери. Для управления вышеизложенными рисками организации предлагается вести налоговый календарь.
Необходимо включить в классификацию и риск неправильного оформления первичных документов. Риск может возникнуть при несоблюдении организацией требований федерального закона «О бухгалтерском учете» № 402-ФЗот 06.12.2011г. (ред.2016г.), например, в товарной накладной нет подписи и печати покупателя. Согласно письму Минфина № 03-02-07/1-187от 09.06. 2011г. такое нарушение может стать
поводом для штрафа по ст. 120 НК РФ и повлечь взыскания до 20% от неуплаченной суммы налога.
Добавить в классификацию следует и риск отсутствия первичных документов. Риск может возникнуть при недолжном оформлении документов подтверждающих затраты и других документов необходимых для ведения учета хозяйственной деятельности организации. Например, организацией не представлены в налоговых орган товарные накладные, акты, товарные и кассовые чеки, договоры, таможенные декларации и т. д.Отсутствие первичных документов может послужить основанием для отказа в признании расходов организации при исчислении налога на прибыль и НДС, а также привести к доначислениям в виде штрафа по ст. 126 НК РФ. Риски, обусловленные отсутствием первичных документов и ошибками при их составлении, можно нивелировать за счет организации системы внутреннего контроля.
Следует дополнительно включить в классификацию риск субсидиарной ответственности. Возникновение риска субсидиарной ответственности возможно в условиях наличия у организации просроченной задолженности. Например, у юридического лица недостаточно денежных средств для погашения кредиторской задолженности. Возникновение субсидиарной ответственности приводит к увеличению личных затрат руководства компании. (Дело А40-61317/09-74-256 в Арбитражном суде города Москвы). Для управления данным риском необходимо грамотно формировать должностные инструкции сотрудников, а также продумывать экономическую целесообразность всех юридически значимых действий.
Также следует расширить классификацию, предложенную Д.И. Ряховским, риском несоответствия критериям, изложенным в приказе ФНС России от 30.05.2007г. № ММ-3-06/333@. Риск может возникнуть, например, при наличии убытков по результатам финансово-хозяйственной деятельности организации, а также при наличии значительных сумм налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость. Несоответствие
критериям ФНС России может способствовать включению организации в план выездных налоговых проверок и, следовательно, привести к потере денежных средств компании. Для контроля за соответствием показателей финансово-хозяйственной деятельности организации показателям приказа ФНС, необходимо регулярно рассчитывать указанные показатели и при необходимости применять меры по устранению выявленных отклонений.
Классификацию нужно также расшить за счет риска учетной политики. Данный риск является важным, т.к. возникает на самом раннем этапе развития хозяйствующего субъекта. Например, фактический состав используемых организацией первичных документов и форм внутренней отчетности не соответствует действующему законодательству Российской Федерации. Это может привести к непризнанию части документов компании в качестве оправдательных документов для подтверждения расходов организации. Кроме того, отсутствие или несоблюдение важных положений учетной политики, из-за чего была занижена налоговая база, может быть признано фискальными органами грубым нарушением правил налогового учета. В соответствии со статьей 120 НК РФ, ответственность за данное налоговое нарушение может достигать 20% от суммы неуплаченного налога. Чтобы не допустить подобных прецедентов, организации следует регулярно изучать все актуальные требования к формированию учетной политики, либо формировать учетную политику с помощью привлечения третьих лиц (консалтинговые, аусорсинговые компании).
Учесть риск наступления проверки также необходимо в действующей классификации Д.И. Ряховского, т.к. он возникает при осуществлении финансово-хозяйственной деятельности экономическим субъектом. Например, суммарный объем полученных доходов в отчетном периоде превышает 20 миллиардов рублей. Согласно Приказу МНС России № САЭ-3-30/290@ от 16.04.2004г. такие организации относятся к крупнейшим налогоплательщикам и подлежат налоговому администрированию на
федеральном уровне раз в три года. Устранение данного риска возможно посредством мониторинга финансово-хозяйственных результатов компании.
С учетом вышеизложенного предлагаем рассмотреть дополненную таблицу налоговых рисков. (см. Таблица 1)
Таблица 1 - Виды налоговых рисков, оцениваемые налогоплательщиком (дополненная таблица)
№ п/п Внешние риски Внутренние риски
1 Риски, на которые налогоплательщик не может оказать влияние введение новых видов налогов и сборов двоякое чтение налогового законодательства и арбитражной практики
изменение уровня ставок действующих налогов негативные изменения в хозяйственно-финансовой деятельности
отмена налоговых льгот
изменение сроков и условий уплаты налогов
применение государством способов снижения возможностей компаний по минимизации налогов
изменение порядка определения налогооблагаемых баз
изменение арбитражной практики по налогам
коррупционное внимание коруммпированных чиновников
2 Риски, на которые налогоплательщик может оказать влияние риски доначислений по камеральным проверкам ошибки при налоговом планировании
риски доначислений по выездным проверкам Риск отсутствия легендирования
риск представления документов налоговым органам по требованию вт.ч. по сомнительным контрагентам Риск проверки полицией
недобросовестность контрагентов Риск уголовного преследования
Риск субсидиарной ответственности
Продолжение таблицы 1
№ п/п
Внешние риски
Внутренние риски
Риски, на которые налогоплательщик может оказать влияние
Риск несоответствия критериям, изложенным в приказе ФНС России от 30.05.2007 № ММ-3-06/333@_
ошибки при формировании и реализации учетной политики
ошибки в формировании документального подтверждения хозяйственных операций
риск уровня квалификации работников, осуществляющих ведение налогового учета_
ошибки при проявлении должной осмотрительности и реальности хозяйственных операций при выборе и работе с контрагентами_
технические ошибки при расчете налоговых обязательств, а также экономического обоснования произведенных расходов
Риск учетной политики
Риск налоговой проверки
Риск не правильного оформления первичных документов_
Риск отсутствия первичных документов
риск работы с взаимозависимыми лицами
Источник: составлена автором на основе материала, изложенного в статье Ряховский Д. И, Рудакова Е. В. Современные теоретические подходы к классификации налоговых рисков// Вестник ИПБ (Вестник профессиональных бухгалтеров) //2014 / -№5 / -с. 27-37
Дополненная классификация учитывает все направления действующей налоговой политики и позволяет налогоплательщику самостоятельно выявлять налоговые риски, возникающие в процессе хозяйственной деятельности. Использование предложенной классификации, при осуществлении управления налоговыми рисками, способствует уменьшению количества нарушений налогового законодательства и позволяет избежать контрольных мероприятий в течении длительного периода времени.
Заключение:В настоящий момент налоговыми органами при отборе налогоплательщиков для проведения выездных налоговых проверок используется риск-ориентированный подход. Однако, если обратиться к Приказу ФНС России от 30.05.2013г. № ММ-3-06/333@ (ред. от 10.12.2012г.) "Об утверждении Концепции системы планирования выездных налоговых проверок" добавленные в классификацию внутренние риски не отражены в качестве критерия для проведения выездной налоговой проверки, хоть и свидетельствуют о нарушении налогового законодательства. Таким образом, мы рекомендуем ФНС России пересмотреть общедоступные критерии, используемые для отбора юридических лиц для включения в план выездных налоговых проверок.
Библиографический список:
1. Приказ ФНС России от 30.05.2013 № ММ-3-06/333@ (ред. от 10.12.2012) "Об утверждении Концепции системы планирования выездных налоговых проверок"//[Электронный ресурс] // Справочно-правовая система «Консультант Плюс» - URL: http://www.consultant.ru (Дата обращения 24.03.2017г.).
2. Гончаренко Л. И. Налоговые риски: теоретический взгляд на содержание понятия и факторы возникновения // Налоги и налогообложение. - 2009. - № 1.17 - 24 с.
3. Лоскина Л.Ю., Власова М.С. Налоговый риск как составная часть предпринимательского риска // Экономика и экологический менеджмент. 2015. №1. "// [Электронный ресурс] // URL: http://cyberleninka.ru/article/n/nalogovyy-risk-kak-sostavnaya-chast-predprinimatelskogo-riska (дата обращения: 20.03.2017г.).
4. Хоминич И. П., Пещанская И. В. Управление финансовыми рисками :
учебник и практикум для бакалавриата У67 и магистратуры / под ред. И. П. Хоминич, И. В. Пещанской.// — М. : Издательство Юрайт, 2016. — 345 с. — Серия: Бакалавр и магистр. Академический курс.
5. Ряховский Д. И, Рудикова Е. В. Современные теоретические подходы к классификации налоговых рисков// Вестник ИПБ (Вестник профессиональных бухгалтеров) //-2014 / -№5 / -с. 27-37
6. Ситникова Н. Ю. Кредитные риски в системе финансового риск-менеджмента: дис. канд. экон. наук. М., 2004г.
7. Царев В.В. и Кантарович А.А. Оценка стоимости бизнеса: теория и методология.//М.: Юнити-2007г.
Bibliographicallist:
1. The order FNS of Russia № 30.05.2013 mm-3-06/333@ (edited on 10.12.2012) "On approval of the concept of system of planning of exit tax checks"// [Electronic resource] // legal reference system "Consultant Plus", available at: http://www.consultant.ru (date 24.03.2017).
2. Goncharenko L. I. tax risks: a theoretical view on the content of the concept and factors of // taxes and taxation. - 2009. - 1. P. 17 - 24.
3. Laskin. L.U., Vlasova M.S. Tax risk as an integral part of business risks // Economics and environmental management. 2015. №1. "// [Electronic resource] // URL: http://cyberleninka.ru/article/n7nalogovyy-risk-kak-sostavnaya-chast-predprinimatelskogo-riska (date accessed: 20.03.2017).
4. Hominich I. P., Pashanskaya I. V. Financial risk Management : tutorial and workshop for undergraduate and graduate У67 / Under the editorship of I. P. Hominich, I. V. Pashanski.// — M. : Urait, 2016. — 345 p. — Series: Bachelor and master. An academic course.
5. Ryakhovskiy D.I. Rudikova E.V. Modern theoretical approaches to the classification of tax risks// Vestnik of IPB (journal of professional accountants) //-2014 / -№5 / -S. 27-37
6. Sitnikova N.U. Credit risk in financial risk management: dis. Cand. Ekon. Sciences. M., 2004.
7. Tsarev.V.V., Kantarovich A.A. Business Valuation: Theory and methodology.//M.: YUNITI-2007.
