CC BY
57
ISSN 2311-939X (Online), ISSN 2079-6765 (Print) Регулирование и стандартизация отчетности
КАЧЕСТВО БУХГАЛТЕРСКОЙ ОТЧЕТНОСТИ
КАК ИНФОРМАЦИОННОГО ПРОДУКТА УЧЕТНОЙ СИСТЕМЫ*
Максим Викторович КОРЯГИН^, Петро Алексеевич КУЦЫК"
а доктор экономических наук, доцент, профессор кафедры бухгалтерского учета, Львовская коммерческая академия, Украина
ь кандидат экономических наук, ректор, профессор, профессор кафедры бухгалтерского учета, Львовская коммерческая академия, Украина
• Ответственный автор
История статьи: Принята 18.08.2015 Принята в доработанном виде 29.02.2016 Одобрена 15.03.2016
Ключевые слова: учет, информация, продукт, отчетность, качество
Аннотация
Предмет. Предметом проведенного исследования являются проблемы, связанные с оценкой качества бухгалтерской отчетности. Исследовано соотношение понятий «учетный продукт» и «бухгалтерский продукт». Рассмотрена система бухгалтерского учета как информационный бизнес-процесс. Проанализированы подходы исследователей к выделению учетных объектов, уровень качества которых должен быть повышен.
Цели. Рассмотреть особенности научного понимания финансовой отчетности как информационного продукта системы бухгалтерского учета, который характеризуется определенным уровнем качества.
Методология. С помощью общенаучных методов познания, а именно: анализа, синтеза, системного подхода, наблюдения, обобщения, детализации, сравнения и группировки, проанализированы различные аспекты функционирования учетной системы и ее основного продукта - учетной информации.
Результаты. Бухгалтерская отчетность определена как учетный информационный продукт. Выделены две основные группы путей улучшения качества финансовой отчетности (содержательное и формально-организационное улучшение). Разработана модель взаимодействия бухгалтерского учета как информационного бизнес-процесса и пользователей учетной информации. Представленный результат исследования может применяться в научной, учебной и методической работе ученых, студентов, аспирантов, преподавателей. Выводы. Сделан вывод о том, что бухгалтерская отчетность является информационным продуктом учетной системы, которому присущ определенный уровень качества. При этом процесс улучшения качества финансовой отчетности предусматривает переход от низшего уровня качества к высшему, и вызывает необходимость обеспечения ее соответствия требованиям пользователей, которые положительно отличаются от первоначально установленных требований.
© Издательский дом ФИНАНСЫ и КРЕДИТ, 2015
Дальнейшее развитие системы бухгалтерского учета напрямую связано с развитием потребностей пользователей учетной информации. С появлением новых систем управления (социального, экологического, ориентированного на затраты, менеджмента знаний и т.п.), новых информационных запросов, возникновением необходимости выделения новых видов показателей бухгалтерской отчетности появляются предпосылки для совершенствования теоретико-методологических аспектов функционирования учетной системы.
В последние годы для совершенствования бухгалтерского учета используется значительное количество научных методов и теорий [1, с. 139157; 2, с. 147-153; 3, с. 57-73], в результате чего происходит постепенное приближение методологии научных исследований в сфере
*Статья публикуется по материалам журнала «Международный бухгалтерский учет». 2016. № 2(392).
бухгалтерского учета к исследованиям в экономических, социальных, поведенческих и других видах наук. Все подобные попытки можно объединить в два основных подхода: междисциплинарный, предполагающий
использование в учетных исследованиях методологии других наук (информатики, социологии, психологии, лингвистики и т.д.) и трансдисциплинарный, основанный на
использовании методологии исследований, которая может применяться в любых науках (системный анализ, синергетика и т.д.).
Одной из таких трансдисциплинарных попыток исследования бухгалтерского учета является использование процессного подхода, согласно которому учетная система рассматривается как отдельный бизнес-процесс, результатом функционирования которого является создание информационного продукта в виде бухгалтерской отчетности, и который характеризуется
определенным уровнем качества. В контексте данного подхода понятно классическое утверждение, что стандартизация любых бизнес-процессов, в том числе и учетных процедур, является одним из самых весомых инструментов повышения качества продукта, который создается системой. Соответственно, рассмотрение понятия качества информационного продукта позволяет сформировать набор критериев, в соответствии с которыми должна быть трансформирована действующая учетная система, что обеспечит ее адекватность растущим запросам пользователей.
Вопрос качества бухгалтерской отчетности и пути ее повышения в своих исследованиях рассматривали Е.Р. Айселин (E.R. Iselin) [2, c. 147-153], С. Алвес (S. Alves) [3, c. 57-74], Н.И. Бондарь [4, c. 50-53], В.Н. Жук [5, с. 197-198], С.А. Кузнецова [6, с. 133], С.А. Левицкая, К.А. Иващенко [7, с. 65-68], Н.М. Малюга [1, с. 139-157], А.Б. Малявко [8, с. 60-70], А. Олуич, И. Сацер (A. Oluic, I.M. Sacer) [9, с. 117-126], Т.Д. Поплаухина [10, с. 202-205], Н.Л. Правдюк [11, с. 228-237], М.А. Проданчук [12], В.С. Семанюк [13, с. 319-322], Е С. Соколова [14, с. 293-299], К. Хеллстром1 и др.
Несмотря на существующие наработки ученых (С.А. Левицкая и К.А. Иващенко [7, с. 66], М.А. Проданчук [12]), которые посвящены вопросам формирования и дальнейшего использования учетного информационного продукта, мы считаем, что данной проблематике уделено недостаточное внимание. Это обосновывается отсутствием системности и глубины исследований, которые бы позволили поднять учетную науку на качественно новый уровень. Основными причинами такой ситуации, по нашему мнению, являются:
— отсутствие единства во взглядах исследователей относительно понимания сущности понятий «учетный продукт» или «бухгалтерский продукт». Так, Н.М. Малюга под бухгалтерским продуктом понимает всю исходную информацию, которая предоставляется учетной системой, то есть не только бухгалтерскую отчетность, но и другие источники информации, а именно: обобщающие документы, учетные регистры [1, с. 33]. В научных исследованиях С.А. Левицкой и К.А. Иващенко учетный
1 Hellstrom K. Financial Accounting Quality in a European Transition Economy. The Case of the Czech Republic. URL: http://www. divaportal. org/smash/get/diva2:220630/FULLTEXT01.pdf
продукт характеризуется данными о фактах хозяйственной деятельности, которые рассматриваются как информация системы учета по результатам процессов анализа объектов, их оценки, регистрации и обобщения, что подтверждается соответствующими первичными документами, регистрами и формами отчетности [7, с. 65-68];
— рассмотрение только применения понятия учетного продукта касательно бухгалтерской отчетности, без детального изучения последствий применения такого подхода;
— применение характеристик и инструментов рассмотрения учетной системы в качестве отдельного бизнес-процесса, без детального изучения потребностей пользователей учетной информации.
Развитие научных исследований в данном направлении предполагает необходимость решения обоснованных выше проблем, позволит сформировать общую и непротиворечивую концепцию учетного (бухгалтерского)
информационного продукта, генерируемого системой бухгалтерского учета.
По нашему мнению, учетным информационным продуктом является бухгалтерская отчетность, ориентированная на удовлетворение потребностей соответствующих групп пользователей, в отношении которой существуют исторически сложившиеся и нормативно закрепленные стандарты и форматы ее представления. Прежде всего это касается финансовой отчетности, процесс формирования и представления которой в подавляющем большинстве стран мира четко регламентирован, а содержательное наполнение соответствует традиционным подходам. Эти подходы различаются в зависимости от выбранной модели построения национальной системы бухгалтерского учета.
Относительно соотношения понятий «учетный продукт» и «бухгалтерский продукт», мы считаем, что данные понятия являются синонимами, которые могут одновременно использоваться для характеристики основного результата
функционирования учетной системы предприятия. Это связано с тем, что, в отличие от советского подхода, сегодня понятие учета в широком смысле почти не используется, а также с тем, что статистический учет и оперативный учет в деятельности предприятий ограничены в использовании, поскольку в условиях применения современных информационно-компьютерных технологий бухгалтерский учет имеет
значительные возможности по предоставлению информации в различных разрезах и в режиме онлайн, и поэтому априори является оперативным.
Рассмотрение системы бухгалтерского учета как определенного производственного процесса, результатом функционирования которого является создание информационного продукта, базируется н а о р г а н и з а ц и о н н о - т е х н и ч е с к о м структурировании системы управления
предприятием (рис. 1).
В данном случае под бухгалтерским учетом как процессом следует понимать совокупность взаимосвязанных элементов метода учета (инвентаризация, документирование, счета, оценка, калькулирование, баланс, отчетность), что превращает входные информационные ресурсы в выходной информационный продукт. Информационный продукт или продукт учетной системы - это нематериальная информационная продукция, являющаяся результатом учетного процесса, что предполагает соблюдение учетных правил и осуществления выбора из имеющихся альтернатив на основе профессионального суждения бухгалтера.
Применение такого подхода (рис. 1) позволяет получить следующие результаты, имеющие важное значение для дальнейшего развития бухгалтерского учета:
— бухгалтерский учет, как производственный процесс, имеет основную цель - создание информационного продукта;
— для эффективного функционирования системы бухгалтерского учета как производственного бизнес-процесса необходимы средства труда (совокупность материальных, нематериальных и человеческих ресурсов, необходимых для обработки учетной информации) и предметы труда (учетные данные («сырые» и агрегированные), которые выступают объектом обработки);
— требования к организации и построению системы бухгалтерского учета, как пр о изв одств е нно го б изне с -пр о це с с а, выдвигаются пользователями создаваемого информационного продукта;
— основным информационным продуктом бухгалтерского учета является бухгалтерская отчетность, которая характеризуется набором свойств.
Выделенные особенности рассмотрения системы бухгалтерского учета как производственного
процесса по созданию бухгалтерской отчетности позволяют проводить его анализ в зависимости от целей, которые ставит перед собой субъект моделирования. Например, с целью повышения эффективности функционирования системы бухгалтерского учета может использоваться концепция реинжиниринга бизнес-процессов, предусматривающая осуществление ее радикальной перестройки для достижения максимального эффекта (производственного, экономического, организационного и т.д.). Размеры полученного эффекта зависят как от стоимости реинжиниринговых услуг, так и от качества проведенной перестройки учетной системы.
По нашему мнению, важное значение в применении подхода к рассмотрению системы бухгалтерского учета как производственного процесса имеет выделение учетного информационного продукта как основной цели и цели функционирования учетной системы. Это позволяет не только сконцентрировать внимание исследователей на отдельных процедурных аспектах формирования учетной информации, но и проанализировать полученный на выходе из системы продукт во взаимосвязи с теми средствами и предметами труда, которые использовались в процессе его создания. В контексте данного подхода исследование проблематики бухгалтерской отчетности происходит во взаимосвязи с процедурными аспектами ее формирования и представления, которые являются элементами одной системы.
Бухгалтерское научное сообщество, декларируя позицию, что в сегодняшних условиях система бухгалтерского учета выступает основным информационным источником для принятия управленческих решений, на первый план выдвигает проблему качества учетной информации, предоставляемой пользователям для принятия решений. Поэтому качество бухгалтерской информации стало «повесткой дня» для бухгалтерской профессии во всем мире, что подтверждается многими учеными,
использующими данное понятие в своих исследованиях (Н.Т. Белуха [15, с. 28-31], С.М. Бычкова [16, с. 75-81], С.А. Кузнецова [6], Л.Н. Кузнецова [17, с. 133], Н.О. Лоханова [18, с. 74], Т.Д. Поплаухина [10, с. 202-205], Е.С. Соколова [14, с. 293-299]). Большинство из них подчеркивает необходимость обеспечения надлежащего качества бухгалтерской отчетности. Проведенный анализ взглядов авторов позволяет сказать, что исследования в направлении обоснования сущности, установления критериев
определения и разработки путей повышения качества бухгалтерской отчетности актуальны. Это становится особенно необходимым в условиях повышения динамики экономических процессов и глобализации экономики.
Основной причиной необходимости проведения исследований в данной сфере является постепенное перенасыщение информацией, предоставляемой различными информационно-компьютерными системами предприятия, и которую можно найти в сети Интернет. В современных условиях развития экономических отношений, которые характеризуются укрупнением бизнеса вследствие сделок слияния и поглощения, благодаря быстрому развитию информационных технологий появилась возможность сохранения и беспрепятственного доступа к любым массивам учетных данных и информации. Компании собирают и интегрируют все большее количество данных с помощью мощных компьютерных инструментов (например, Data Warehouse), создают новые сервисы доступа к ним как через корпоративные интранет-сети, так и с помощью веб-приложений или корпоративных сайтов.
Таким образом, на сегодняшний день на предприятии качественная информация является одним из его конкурентных преимуществ. Для того, чтобы процесс функционирования информационной системы бухгалтерского учета был признан как эффективный, она должна обеспечить генерирование качественной информации в виде бухгалтерской отчетности.
В условиях существования избытка информации для принятия управленческих решений необходимо построить систему ее фильтрации на основе выделения специфических критериев для каждого субъекта принятия решений. В то же время, отобранная информация должна соответствовать установленным на предприятии качественным требованиям, что в целом будет способствовать повышению эффективности управления предприятием и максимизации его стоимости. Важное значение качество учетной информации имеет и для внешних пользователей отчетности с прямым и косвенным финансовым интересом, поскольку от нее напрямую зависит эффективность рынка капитала и эффективность распределения ресурсов в национальной экономике. В частности, это подтверждают исследования компании PrkewaterhouseCoopers, согласно которым установлено, что 80% профессиональных инвесторов выразили единое мнение о том, что качество отчетности компании
влияет на формирование их мнения о качестве руководства, а почти две трети опрошенных (63%) заявляют, что этот показатель может непосредственно влиять на стоимость капитала2. В связи с этим, повышение качества предоставляемой учетной системы является проблемой, решение которой имеет важное практическое значение и в целом будет способствовать повышению репутации
бухгалтерского учета как отдельного социально-экономического института.
Другая важная причина необходимости проведения исследований в направлении повышения качества учетной информации была установлена в результате постепенного распространения институциональной теории бухгалтерского учета. Ее основные положения об улучшении качества учетной информации, предоставляемой системой бухгалтерского учета, позволяют компаниям снижать расходы, связанные с информационной асимметрией. Информационная асимметрия, как характеристика функционирования учетной системы, может возникать между менеджментом и поставщиками капитала (инвесторами, заемщиками) и стать причиной снижения эффективности инвестиций. Соответственно, повышение уровня качества учетной информации, предоставляемой внешним пользователям для принятия решений об инвестициях и займах, в целом будет способствовать повышению эффективности функционирования рынка капитала.
На сегодняшний день среди ученых, занимающихся проблемами повышения качества учета [2, 8, 9, 10, 14, 15, 16, 17, 18, 19, 20], отсутствует единство во взглядах относительно того объекта, качество которого оценивается и учитывается при представлении учетной информации. Кроме того, значительное количество исследователей одновременно использует несколько понятий в качестве синонимов, например, понятие качества учетной информации и качества бухгалтерской отчетности, не проводя разграничения между ними и не раскрывая их сути. Существующая терминологическая несогласованность затрудняет процесс построения общей модели оценки качества учетного информационного продукта, что приводит к необходимости проведения систематизации и анализа существующих подходов, представленные в табл. 1.
2 PwC: Интегрированная отчетность глазами профессиональных инвесторов. URL: http://www.pwc.ra/ru/press-releases/2014/mtegrated_reportmg_.html
Многие исследователи в сфере учета уделяют внимание проблематике повышения качества учетной информации. В то же время, на сегодняшний день отсутствует однозначность в понимании сущности данного понятия, сферы его распространения и применения в учетно-аналитической системе предприятия. Такая ситуация подтверждается Т.Д. Поплаухиной, которая отмечает, что несмотря на широкое использование понятия «качество учетно-аналитической информации», в научной литературе наблюдается определенная несогласованность и противоречивость подходов авторов к определению характеристик и оценок учетно-аналитической информации, отсутствует общепринятая трактовка данного понятия, нет однозначных подходов к определению критериев и уровня качества учетно-аналитической
информации. При этом сохраняются различия в определении набора признаков, характеризующих объем и качество учетно-аналитической информации [10, с. 202]. Таким образом, автор рассматривает проблемы повышения качества не только учетной информации, а учетно-аналитической информации, что не совсем корректно, поскольку учетная и аналитическая информация генерируются различными информационными системами и имеют отличную природу своего происхождения.
Отдельные исследователи [9, с. 117] отмечают, что качество учетной информации следует рассматривать как качество той информации, которую можно получить из годовой финансовой отчетности компаний, акции которых находятся в листинге фондовых бирж. То есть авторы проводят равенство между информацией, которую можно получить из финансовой отчетности и из всей учетной информации. В то же время, авторами совершенно не учитывается возможность информирования пользователей о результатах деятельности предприятия путем предоставления управленческой отчетности или напрямую, через информационную базу предприятия с помощью современных инструментов, реализованных в компьютерных программах.
По мнению С.А. Кузнецовой, качество учетной информации следует рассматривать в следующих аспектах:
1) качество построения бухгалтерского учета в системе управления субъектами хозяйствования;
2) качество формирования учетной информации по стадиям учетного процесса;
3) качество предоставления и интерпретации учетной информации [6, с. 148].
Мы считаем, что предложение автора о выделении вышеприведенных аспектов является достаточно противоречивым. Прежде всего это связано с тем, что первые два аспекта дублируют друг друга, поскольку качество построения учетной системы может быть определено только по результатам ее функционирования, то есть в процессе предоставления качественной финансовой отчетности. Третий выделенный аспект частично относится к учетной проблематике, поскольку качество интерпретации учетной информации касается социологических и психологических аспектов принятия управленческих решений пользователями, и не является предметом исследования бухгалтерской науки.
Хорватские исследователи И. Сачер и А. Олуич ^асег, 01шс) [9, с. 117] выделяют качество учетной информации, как одну из важнейших характеристик качества учетной информационной системы, отмечая, что на сегодняшний день существует значительное количество моделей оценки (модели Шеннона, Мейсона, Дрецке, Демпера, Стемпера и др.). От выбора конкретной модели зависит набор критериев, на основе которых будет оцениваться качество информационной системы в целом. Таким образом, следует выделять качество всего процесса обработки учетной информации, что состоит из качества входных данных, качества обработки и качества исходных данных, а также выделять качество полученного на выходе информационного продукта. Эти два показателя взаимосвязаны. Одной из составляющих качества учетной системы является качество информационного продукта, а поскольку формирование информационного продукта является конечной стадией учетной информационной технологии, то и качество его зависит от качества осуществления предыдущих стадий.
Предложение о разработке системы показателей качества информационной системы учета сделал Р. Мачуга [19, с. 357-361]. В частности, был предложен интегральный показатель качества, позволяющий получить обобщенную оценку качества информационных систем в учете, на основе которой может быть принято решение о целесообразности ее внедрения на предприятии.
Отдельные исследователи, критикуя возможность оценки только информационного продукта
вследствие ее ограниченности, подчеркивают необходимость оценки качества всего процесса создания такого продукта. Так, учитывая тот факт, что качество учетной информации формируется под влиянием многочисленных факторов и обстоятельств на всех этапах учетного процесса, А.Б. Малявко отмечает, что понятие «качество» должно применяться не только к результирующей учетной информации, но и ко всем ключевым системным компонентам. Подобный переход от качества учетной информации к качеству учетной среды имеет прикладной характер, позволяя решать практические вопросы современных учетных систем [8, с. 60].
Проблематику использования концепции качества в бухгалтерском учете можно исследовать в контексте системы его нормативного регулирования. Как отмечает К. Хеллстром, на сегодняшний день качество в бухгалтерском учете рассматривается в контексте учетных стандартов и их характеристик (поскольку учет фиксирует соответствующие аспекты фирмы и особенности ее деятельности), применения учетных стандартов предприятиями (степени использования реализованных в стандартах альтернатив), требований к раскрытию информации (выбранная учетная политика может быть недостаточно понятной, если она не раскрыта должным образом), оценки бухгалтерской информации инвесторами3. Согласно такому подходу выделяются две основные группы факторов, которые влияют на качество бухгалтерского учета. Первая группа связана со спецификой учетной методологии. Она создает возможность для проявления профессионального суждения бухгалтера при признании и оценке объектов учета. При этом учет должен быть организованным и вестись таким образом, чтобы финансовая отчетность была достоверной и непредвзятой. Вторая группа факторов связана с осведомленностью пользователей финансовой отчетности об уровне ее качества. То есть даже если пользователям предоставляется
высококачественная финансовая отчетность и они знают об этом, их оценка может быть субъективной, что значительно повлияет на принятие ими соответствующих решений. Таким образом, информирование об уровне качества финансовой отчетности обеспечивает взаимосвязь между учетными показателями и их реальным
3 Katerina Hellstrom. Financial Accounting Quality in a European Transition Economy. The Case of the Czech Republic. URL: http://www.diva-
portal. org/smash/get/diva2:220630/FULLTEXT01.pdf
восприятием со стороны пользователей учетной информации.
Согласно Е.С. Соколовой, следует проводить оценку качества учетных показателей и определять достижение системой учетных показателей заданного уровня критериев [14, с. 293-299].
Под учетными показателями авторы подразумевают информацию, генерируемую системой бухгалтерского учета, качество которой должно быть оценено с целью создания адекватных предпосылок для обеспечения ее контроля.
Американские исследователи Д. Ебоди, Дж. Хьюз и Дж. Лю (Aboody, Hughes, Liu) рассматривают качество прибыли как показатель, измеряемый с помощью аномальных начислений, которые выступают в качестве постоянной для информационной асимметрии, влияя на стоимость капитала [20, с. 652]. Такой подход предполагает не только определять финансовую отчетность как определенный интегрированный набор отчетов, но и непосредственно оценивать качество прибыли, как основного ее показателя. Качество прибыли определяется с помощью расчета отклонений между денежными потоками и прибылью предприятия. Это является весьма полезным для инвесторов, поскольку показывает разницу между реальной экономической картиной предприятия и его бухгалтерской моделью, получаемой благодаря применению принципа начисления, который позволяет отражать в учете и отчетности доходы и расходы в момент их возникновения, независимо от времени поступления и уплаты денежных средств.
Такой же позиции придерживается С. Алвес (Alves), которая рассматривает особенности влияния структуры акционерного капитала португальских компаний на качество показателя их годового дохода. По мнению автора [21, с. 59], качество прибыли может ассоциироваться с различными типами собственности, то есть зависит от изменения их структуры, поскольку для каждого из типов собственности характерна своя система контроля хозяйственной деятельности, в том числе и контроля за осуществлением учетных процедур, что в конечном счете влияет на п о каз ате л ь пр и б ы л и , о тр аже нн о й в отчетности.
Кроме непосредственно учетных объектов, исследователи также уделяют внимание вопросам влияния учетного информационного продукта на качество принимаемых решений на основе его использования. В частности, Е.Р. Айселин (Iselin)
[2, с. 147-152], рассматривая роль учетной информации в процессе принятия финансовых управленческих решений, отмечает необходимость повышения ее качества, что в конечном итоге будет способствовать повышению качества финансового управления. При этом на качество управленческих решений влияют три основные переменные, являющиеся характеристиками учетной информации, а именно неопределенность, информационная нагрузка и нагрузка данных. Их необходимо учитывать в процессе разработки комплекса мер, направленных на повышение эффективности финансового менеджмента предприятия. Таким образом, основной задачей ученых в направлении повышения уровня качества учетной информации является уменьшение уровня информационной н е о п р е д е л е н н о с т и ,
установление оптимальных объемов входных данных и исходной учетной информации, используемой пользователями для принятия решений.
По нашему мнению, наиболее целесообразным является использование понятия «качество в бухгалтерском учете» в отношении бухгалтерской отчетности, в частности, финансовой отчетности, которую можно считать полноценной продукцией учетной системы, прошедшей все стадии обработки. Одним из основных критериев различия между учетными данными и информацией является способность принимать управленческие решения. Поэтому именно показатели финансовой отчетности, используемые для принятия решений, являются конечным информационным продуктом, который необходим внутренним и внешним пользователям. Отдельные показатели финансовой отчетности тоже нецелесообразно рассматривать в качестве учетного информационного продукта, поскольку для принятия инвестиционных решений необходимо иметь комплексную картину состояния и результатов деятельности предприятия, что невозможно сделать с помощью одного или нескольких показателей. Данный тезис также подтверждает появление тенденции дополнять показатели финансовой отчетности нефинансовыми показателями, которые позволяют предоставить пользователям информацию о «скрытых» факторах создания или разрушения стоимости, не попадающих в состав объектов учета и определяются действующими национальными и международными учетными стандартами.
На сегодняшний день исследователи предлагают множество путей и инструментов для улучшения качества финансовой отчетности [9, с. 117-126;
10, с. 202-205]. Все они существенно различаются между собой, что прежде всего связано с отсутствием единства относительно понимания понятия «качество» и неоднозначностью подходов к его применению в системе бухгалтерского учета.
Под процессом улучшения качества финансовой отчетности подразумевается переход от низшего уровня качества к высшему. Это предполагает обеспечение соответствия финансовой отчетности требованиям пользователей в положительную сторону по сравнению с первоначально установленными требованиями. В этой связи предлагается разделить все существующие пути повышения качества финансовой отчетности на две основные группы - содержательные и формально-организационные.
Содержательное улучшение финансовой отчетности предусматривает усовершенствование ее наполнения, приближение к экономической реальности, во многих случаях значительно отличающейся от учетной реальности, о чем свидетельствует появление категории гудвилла в бухгалтерском учете, и отражение разницы между балансовой и рыночной стоимостью чистых активов предприятия в момент его продажи.
Формально-организационное улучшение
предусматривает усовершенствование формы представления финансовой отчетности,
совершенствование процесса организации ее составления путем применения современных технических и программных средств.
Исходя из определения учетной системы как отдельного бизнес-процесса, на выходе которого образуется определенный информационный продукт (финансовая отчетность), что характеризуется определенным уровнем качества, разработана модель взаимодействия между учетной системой и пользователями учетной информации (рис. 2).
Предложенная модель (рис. 2) позволяет определить дальнейшие направления научных исследований в контексте повышения уровня качества финансовой отчетности, что будет способствовать:
— снижению инвестиционных рисков поставщиков капитала;
— повышению эффективности инновационной и инвестиционной деятельности;
— получению капитала в ссуду по приемлемой для предприятия ставке;
— повышению эффективности функционирования рынка капитала;
— повышению эффективности распределения ресурсов в национальной экономике.
Одним из возможных подходов к развитию учетной науки в современных условиях является рассмотрение системы бухгалтерского учета как отдельного бизнес-процесса, на выходе которого образуется определенный информационный продукт (финансовая отчетность). Она является результатом применения процедур, что предполагает соблюдение учетных правил и осуществление выбора из имеющихся альтернатив на основе профессионального суждения бухгалтера, и характеризуется набором свойств. Наиболее важным свойством финансовой отчетности как информационного продукта является ее качество. Анализ качества позволяет сформировать набор критериев, в соответствии с которыми должна быть трансформирована действующая учетная система, что обеспечит ее соответствие растущим требованиям
пользователей.
Понимание бухгалтерского учета как отдельного бизнес-процесса предусматривает возможность рассмотрения финансовой отчетности как учетного информационного продукта,
создаваемого с соответствующим уровнем качества. Предложенная модель взаимодействия бухгалтерского учета как бизнес-процесса и пользователей учетной информации позволяет объяснить, в каком контексте возможно рассмотрение вопросов, посвященных проблематике качества финансовой отчетности.
Процесс улучшения качества финансовой отчетности предусматривает переход от низшего уровня качества к высшему, и вызывает необходимость обеспечения ее соответствия требованиям пользователей, которые
положительно отличаются от первоначально установленных требований.
Основными путями улучшения финансовой отчетности являются:
качества
- содержательное улучшение,
предусматривающее усовершенствование
наполнения финансовой отчетности, ее приближение к экономической реальности;
формально-организационное улучшение,
предусматривающее совершенствование форм представления и обнародования финансовой отчетности, а также процесса организации ее составления путем применения современных технических и программных средств.
Таблица 1
Подходы исследователей к выделению учетных объектов, уровень качества которых должен быть повышен (обобщено на основе работ [2; 8-10; 14-18; 19-21])
Учетные объекты Характеристика
Учетная информационная система Следует рассматривать по стадиям движения учетных данных, включая их использование на предприятии
Учетная информация Необходимо повышать качество учетной информации, что будет способствовать повышению качества финансового управления
Учетная среда Обеспечительное звено в системе управления, предназначенное упорядочить входящую и исходящую информацию (свой продукт) в соответствии с потребностями управления
Учетные стандарты и их использование на предприятии Базис качественного информационного обеспечения. Используются на предприятии при организации бухгалтерского учета
Финансовая отчетность Считается полноценной продукцией учетной системы, которая прошла все стадии обработки
Учетные показатели Являются конечным информационным продуктом, который необходим внутренним и внешним пользователям
Прибыль как показатель финансовой отчетности Основной результат качественной организации и функционирования бухгалтерского учета на предприятии
Рисунок 1
Система бухгалтерского учета как бизнес-процесс
Рисунок 2
Модель взаимосвязи бухгалтерского учета как информационного бизнес-процесса и пользователей учетной информации
Список литературы
1. Малюга Н.М. Бухгалтерский учет в Украине: теория и методология, перспективы развития: монография. Житомир: ЖДТУ, 2005. 548 с.
2. Iselin E.R. Accounting information and the quality of financial managerial décisions // Journal of Information Science. 1996. Vol. 22. P. 147-153.
3. Alves S. Ownership Structure and Earnings Management: Evidence from Portugal // Australasian Accounting Business and Finance Journal. 2012. Vol. 6. № 1. Р. 57-74.
4. Бондарь Н.И. Бухгалтерский учет как информационная подсистема системы управления // Менеджмент и предпринимательство в Украине: этапы становления и проблемы развития. 2012. № 721. С. 50-53.
5. Жук В.Н. Основы институциональной теории бухгалтерского учета: монография. СПб.: Институт проблем экономического возрождения, 2013. 416 с.
6. Кузнецова С.А. Бухгалтерский учет в системе формирования управленческой информации: методология и практика: монография. Мелитополь: Таврический государственный агротехнологический университет, 2007. 297 с.
7. Левицкая С.А., Иващенко К.А. Учетные информационные ресурсы: теоретический аспект // Зимние чтения, посвященные выдающимся ученым в области бухгалтерского учета, анализа и контроля: сборник тезисов Одиннадцатой Всеукраинской научной Internet-конференции. Житомир: ЖДТУ,
2013. С. 65-68.
8. Малявко А.Б. Обеспечение качества учетных систем // Вестник НГУ. Серия: Социально-экономические науки. 2009. Т. 9. № 1. С. 60-70.
9. Sacer I.M., OluiC A. Information Technology and Accounting Information Systems' Quality in Croatian Middle and Large Companies // Journal of Information and Organizational Sciences. 2013. Vol. 37. Iss. 2. P. 117-126.
10. Поплаухина Т.Д. Качество учетно-аналитической информации как научная категория // Актуальные вопросы экономики и управления: материалы междунар. науч. конф. (г. Москва, апрель 2011 г.). Т. 1. М.: РИОР, 2011. С. 202-205.
11. Правдюк Н.Л. Зв^шсть спшьно1' дiяльностi без створення юридично1' особи: оргашзацшно-методичш положення // Проблеми теори та методологи бухгалтерского облшу, контролю i аналiзу.
2014. № 2(29). С. 228-237.
12. Проданчук М.А. Продукт бухгалтерского обл^ у системi прийняття управлшських ршень // Ефективна економша. 2014. № 7. URL: http://www.economy.nayka.com.ua/?op=1&z=3203&p=1.
13. Семанюк В.С. Информационные ресурсы: учетно-теоретический аспект // Вестник Львовской коммерческой академии. 2011. № 35. С. 319-322.
14. Соколова Е.С. Методика оценки качества бухгалтерской (учетной) информации // Экономические науки. 2009. № 5(54). С. 293-299.
15. Белуха Н.Т. Бухгалтерский учет в информационных системах управления // Создание интеллектуальной системы учета для экономики Украины: международная научно-практическая конференция. Тернополь: Экономическая мысль, 2007. С. 28-31.
16. Бычкова С.М. Понятие «качество» в аудите и бухгалтерском учете // Аудиторские ведомости. 2005. № 3. С. 75-81.
17. Кузнецова Л.Н. Применение процессного подхода в организации учета // Проблемы современной экономики. 2010. № 2. URL: http://www.m-economy.ru/art.php?nArtId=3109.
18. ЛохановаН.О. 1нтеграцшш процеси в облшу в умовах шституцюнальних перетворень: монографiя. Херсон: Гршь Д.С., 2012. 400 с.
19. Мачуга Р. Визначення вщносних показниюв якостi iнформацiйних систем в обл^ // Наука молода. 2011. № 15-16. С. 357-361.
20. Aboody D., Hughes J., Liu J. Earnings Quality, Insider Trading, and Cost of Capital // Journal of Accounting Research. 2005. Vol. 43. № 5. C. 651-673.
21. Alves S. Ownership Structure and Earnings Management: Evidence from Portugal // Australasian Accounting, Business and Finance Journal. 2012. Vol. 6. Iss. 1. Р. 57-74.
