CC BY
93
УДК 347
К ВОПРОСУ ОБ ОБОСОБЛЕННЫХ ПОДРАЗДЕЛЕНИЯХ ОРГАНИЗАЦИЙ
© В.С. Папихин
Предлагаемая статья рассматривает вопросы определения статуса такой категории субъектов налогового права, как филиалы и иные обособленные подразделения юридических лиц. На основе анализа практики и теории предлагается внесение изменений в Налоговый кодекс РФ по вопросам регулирования правового статуса филиалов и иных обособленных подразделений. Также автором предлагается свое видение рассматриваемой проблемы.
Ключевые слова: обособленные подразделения организации; филиалы; юридические лица.
Одним из дискуссионных вопросов налогового права является определение статуса такой категории субъектов налогового права, как филиалы и иные обособленные подразделения организаций.
В Гражданском кодексе РФ (далее ГК РФ) дано общее определение филиала и представительства организации (ст. 55 ГК РФ), однако отразить всю полноту налоговых отношений эта дефиниция не в состоянии, и прежде всего в силу специфики оснований возникновения налоговых правоотношений. В связи с этим Налоговый кодекс РФ (далее НК РФ) ввел новую категорию - «обособленное подразделение организации»[1].
Понятие обособленного подразделения появилось в НК РФ после того, как вступил в силу Федеральный закон «О внесении изменений и дополнений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации» от 9 июля 1999 г. № 154-ФЗ. Этот закон определил обособленное подразделение организации, для целей налогообложения, как любое ее подразделение, находящееся отдельно, на другой территории, и по местонахождению которого оборудованы стационарные рабочие места. Следует отметить, что рабочее место считается стационарным, если оно создается на срок более одного месяца [2].
Действующая редакция НК РФ внесла некоторые изменения в содержание определения обособленного подразделения. Так, НК РФ устанавливает, что филиалы и иные обособленные подразделения российских организаций исполняют обязанности этих организаций по уплате налогов и сборов по месту нахождения этих филиалов и иных обособленных подразделений (ст. 19 НК РФ). Представляется такое закрепление более последовательным, однако целесообразно внести не-
которые изменения в ст. 19 НК РФ, изложив ее второй абзац в следующей редакции:
«...В порядке, предусмотренном настоящим Кодексом, филиалы и иные обособленные подразделения российских организаций исполняют обязанности этих организаций по уплате налогов и сборов по месту нахождения этих филиалов и иных обособленных подразделений».
Действующее налоговое законодательство определяет, что место нахождения обособленного подразделения российской организации - это место осуществления данной организацией деятельности через свое обособленное подразделение.
Таким образом, налоговое законодательство связывает возникновение обособленного подразделения организации с моментом начала его деятельности аналогичной деятельности организации, создавшей данное обособленное подразделение, а также с наличием стационарных рабочих мест.
В то же время в налоговом законодательстве определение понятия «стационарное рабочее место» связывается со временем его существования. Между тем Федеральный закон «Об основах охраны труда в Российской Федерации» № 181-ФЗ [3] трактует рабочее место как место, где работник должен находиться или куда ему следует прибыть в связи с его работой и которое прямо или косвенно находится под контролем работодателя. Согласно Трудовому кодексу, работником является лицо, состоящее с работодателем в трудовых отношениях. Если же между лицом и организацией установлены какие-либо иные отношения, например, гражданско-правовые, то, в соответствии с нормами трудового законодательства, нельзя требовать, чтобы организация создала для этого
человека рабочее место и обеспечила безопасность труда.
Однако на практике нередко возникают сложности при определении оснований для налогообложения обособленного подразделения, поскольку не всякое производственное помещение, находящееся отдельно, можно считать обособленным подразделением организации, например, арендованные цех или ремонтную мастерскую, где работают лица, состоящие с организацией-арендатором в гражданско-правовых отношениях. В таких случаях организация не обязана вставать на учет в налоговой инспекции по местонахождению цеха или мастерской.
Таким образом, в настоящее время создание обособленного подразделения организации связано:
1) с созданием условий для осуществления целей деятельности организации ее создавшей, находящейся на другой территории;
2) с наличием стационарных рабочих мест;
3) с постановкой на налоговый учет.
По вопросу участия филиалов и иных обособленных подразделений в налоговых правоотношениях существуют две противоположные точки зрения. Некоторые авторы полагают, что субъектами налогового права и налогоплательщиками признаются не только организации, но и филиалы и иные обособленные подразделения [4].
С точки зрения других авторов субъектами налогового права могут быть лишь организации, а филиалы и иные обособленные подразделения находятся вне рамок понятий «субъект налогового права» и «налогоплательщик», поскольку указанные подразделения, даже обособленные, не имеют юридической самостоятельности [5].
По мнению Д. В. Винницкого, обособленные подразделения, имеющие самостоятельный баланс и расчетный счет, должны признаваться самостоятельными субъектами налогового права. Он отмечает, что «налоговое право должны интересовать не все виды структурных (обособленных) подразделений организаций. Необходимо, чтобы в сферу его регулирования попадали, прежде всего, такие обособленные подразделения, которые наделены определенным объемом закрепленного за ними имущества и способны от имени юридического лица... выступать в гражданском обороте, от деятельности которых воз-
можен некоторый экономический эффект... Филиалы и представительства должны быть наделены качеством налоговой правосубъектности» [6].
Представляется верной точка зрения авторов, полагающих, что обособленные подразделения юридических лиц не являются самостоятельными субъектами налогового права, о чем свидетельствует отсутствие основных признаков, на основе которых возможно их признание в качестве таковых.
Так, у филиалов и представительств имущественная обособленность отсутствует. Даже тогда, когда филиалы имеют отдельный баланс и расчетный счет в банке, именно организация наделяет их определенным имуществом, и в гражданском обороте они выступают от ее имени, не приобретая для себя никаких прав и обязанностей.
В ст. 11 НК РФ отражено, что обособленными подразделения организации признаются в независимости от того, отражено или не отражено их создание в учредительных или иных организационно-распорядительных документах организации, и от полномочий, которыми наделяется указанное подразделение. Кроме того, в соответствии со ст. 19 НК РФ, обособленные подразделения выполняют функции организации по уплате налогов в качестве их структурной части.
В то же время возникающие правоотношения с участием обособленных подразделений организации отвечают не всем признакам налоговых правоотношений.
Так, налоговое правоотношение (как и любое другое правоотношение) возникает, изменяется и прекращается на основе норм права. Такими нормами являются нормы налогового права, закрепляющие ту модель поведения для сторон правоотношения, которая будет впоследствии реализована в налоговом правоотношении. В этой связи уместно привести слова Р.О. Халфиной: «...Правоотношение представляет собой результат действия правовой нормы» [7]. Следовательно, налоговое правоотношение выступает как результат действия налогово-правовой нормы, предусматривающей условия его возникновения, изменения и прекращения. Однако налоговое законодательство предусматривает основания возникновения правоотношений с участием организаций и только как следствие этого с обособленными под-
разделениями. Как указано в НК РФ (ст. 11), организация может осуществлять свою деятельность через свои обособленные подразделения.
Именно таким образом налогово-правовая норма определяет субъективные юридические права и обязанности, которые появляются у обособленных подразделений на основе наделения их правами и обязанностями организации.
Таким образом, обособленные подразделения организаций, участвуя в налоговых правоотношениях, выполняют возложенные на них функции по уплате налогов по месту своего нахождения, являются самостоятельными налогоплательщиками.
1. Налоговый кодекс РФ от 31 июля 1998 г. Ст. 11 // СЗ РФ. 1998. № 31. Ст. 3824.
2. СЗ РФ. 1999. № 31. Ст. 3824.
3. СЗ РФ. 1999. № 29. Ст. 3702.
4. Карасева М.В. Финансовое правоотношение. Воронеж, 1997.
5. Комментарий к Налоговому кодексу РФ, части первой (постатейный) / Брызгалин А.В. [и др.] / под ред. А.В. Брызгалина. М., 2008.
6. Винницкий Д.В. Субъекты налогового права. М., 2000. С. 44-45.
7. Халфина Р.О. Общее учение о правоотношении. М., 1974. С. 55.
Поступила в редакцию 25.10.2009 г.
Papihin V.S. To a question on the separate subdivisions of the organizations. The offered article considers questions of definition of the status of such category of subjects of the fiscal law as branches and other separated subdivisions of legal bodies. On the basis of the analysis of practice and the theory modification in the Tax code of the Russian Federation on questions of regulation of a legal status of branches and other separated subdivisions is offered. The author also offers his personal vision of considered problem.
Key words: separate subdivisions of the organization; branches; legal bodies.
