CC BY
146
3. Сукиасян А.Х. Эволюция взаимоотношений бизнес-сообщества и власти как индикатор состояния гражданского общества в современной России / А.Х. Сукиасян // Вестник Поволжской академии государственной службы. 2007. № 13. С. 29-34.
4. Бизнес-курс: электронный журнал. 2012. URL: http:// /www.bk55.ru/inform/ article/8201/print/ (дата обращения: 11.03.2012).
5. Доклад о развитии гражданского общества в Сибирском федеральном округе в 2010 году [Электронный ресурс] // Портал правительства Омской области. Омская Губерния. [сайт]. [2012]. URL: http://www.omskportal.ru (дата обращения: 11.03.2012).
УДК 347.73:336.22
КОШЕЛЬД.Е.
кандидат юридических наук, доцент
Омский государственный университет им.
Ф.М. Достоевского,
г. Омск
e-mail: koshel@muzkino.ru
К ВОПРОСУ ОБ ЭФФЕКТИВНОСТИ РЕФОРМЫ СПЕЦИАЛЬНЫХ НАЛОГОВЫХ РЕЖИМОВ ДЛЯ СУБЪЕКТОВ МАЛОГО ПРЕДПРИНИМАТЕЛЬСТВА
В статье с критических позиций рассматриваются вопросы современного состояния системы специальных налоговых режимов, их влияния на развитие и условия ведения малого и среднего бизнеса и самостоятельность местных бюджетов.
Ключевые слова: специальные налоговые режимы, упрощенная система налогообложения, единый налог на вмененный доход, патентная система налогообложения, субъекты малого и среднего предпринимательства
DENIS E. KOSHEL
Omsk State University, Omsk
ON EFFICIENCY REFORMS, SPECIAL TAX REGIME FOR SMALL BUSINESSES
In this paper, critically discusses the current state of the system of special tax regimes and their impact on the development and condition of the small and medium business and independence of local budgets.
30
Keywords: special tax regimes, the simplified system of taxation, single tax on imputed income, the patent system of taxation, small and medium businesses.
Патентная система налогообложения, о которой так долго говорили финансовые власти, была достаточно неожиданно и без особой огласки введена в разгар летних отпусков Федеральным законом от 25 июня 2012 г № 94-ФЗ. Как отражено в Основных направлениях налоговой политики, указанная система налогообложения призвана постепенно заменить единый налог на вмененный доход в рамках реформы специальных налоговых режимов. Названным законом также отменяется обязательность применения ЕНВД для соответствующих видов деятельности. Таким образом, законодатель впервые устраивает конкуренцию специальных налоговых режимов: налогоплательщик теперь волен выбирать - какую систему - ЕНВД, упрощенную или патентную - ему использовать.
Однако так ли либеральны и выстраданы эти изменения для создания эффективной модели налогообложения малого и среднего бизнеса? Назовем лишь основные проблемы, ставящие, на наш взгляд, под сомнение суть и обоснованность начавшейся реформы.
Напомним, что одновременно с введением в НК РФ новой главы 26.5 признана утратившей силу статья 346.25.1, устанавливавшая особенности применения упрощенной системы налогообложения индивидуальными предпринимателями на основе патента. Но за прошедшие 7 лет действия указанной статьи лишь немногие субъекты РФ сочли необходимым ввести в действие на своей территории этот прообраз патентной системы - даже при всем желании улучшить администрирование и создать понятный режим налогообложения для мелких предпринимателей, осуществляющих аж 61 вид деятельности, многие из которых традиционно принято считать теневыми. В частности, неоднократное вынесение, в том числе по запросу Минфина РФ, вопроса о введении данной системы в Омской области, наталкивалось на откровенное нежелание заинтересованных органов региональной власти связываться с этим неизведанным и непредсказуемым режимом.
Главная причина такой осторожности - боязнь совершить ошибки при установлении потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода. Дело в том, что тогда федеральный законодатель никак не стал ограничивать субъекты РФ в установлении размера такого дохода и даже не дал, как обычно, никаких ориентиров, допустив лишь дифференциацию годового дохода с учетом особенностей и места ведения предпринимательской деятельности на территории региона. При установлении патентной системы налогообложения все повторилось с точностью до наоборот. Теперь в НК РФ имеются широкая «вилка» для размера потенциального дохода - от 100 тыс. до 1 млн. рублей, но крайне ограниченные варианты для дифференциации дохода субъектами РФ: в сторону увеличения - не более чем в три (услуги ТО, автотранспортные и ритуальные услуги, медицинская деятельность и т.п.), пять (все виды деятельности в городах-миллионниках) и десять (для рантье) раз. Еще регионы вправе устанавливать размер потенциального дохода в зависимости от средней численности наемных работников, количества транспортных средств, а также количества обособленных объектов (площадей) - по таким видам деятельности как: сдача в аренду (наем) жилых и нежилых помещений, дач, земельных участков,
31
розничная торговля и услуги общественного питания. Такая ограниченность регионов в установлении критериев дифференциации - беда закона. Приведем лишь несколько примеров.
Установление размера потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода в зависимости от средней численности наемных работников, применяемое к абсолютному большинству видов деятельности, неминуемо повлечет занижение численности работников, используемых предпринимателем. Анализ принятых региональных законов о патентной системе подтверждает причину данного прогноза - существенную дифференциацию размера потенциального дохода, практически во всех случаях представляющую собой прямую прогрессию. В настоящее время практика применения ЕНВД по видам деятельности, содержащим количество работников в качестве физического показателя, демонстрирует крайнюю неэффективность использования данного критерия.
Крайненеудачной представляется формуларасчета патентапосдаче в аренду недвижимого имущества. Если сегмент аренды жилой недвижимости на сегодня преимущественно относится к теневому сектору экономики, и введение патентной системы отвечает цели его легализации (при условии регистрации арендодателей в качестве ИП, конечно), то в отношении нежилого недвижимого имущества закон создаст целую массу проблем, связанных с необоснованным и существенным снижением налогового бремени для сегмента, по сути не являющемся сферой малого бизнеса, внесет диспропорции в уровень налоговой нагрузки однородных субъектов экономической деятельности. Так, в настоящий момент, даже при содержащихся в НК РФ ограничениях оборота в 60 млн. руб., существенная часть арендодателей уплачивает налог по упрощенной системе налогообложения (УСНО), размер которого в разы превышает предлагаемую регионами стоимость патента. Как нетрудно догадаться, консолидированные региональные бюджеты ожидают существенные потери от перехода наиболее сообразительных рантье на уплату патента, привязанного не к площади, а к количеству объектов.
Ну и, наконец, взятый за основу критерий количества обособленных объектов при определении размера потенциального дохода для розничной торговли и общественного питания также не создает экономически обоснованной шкалы налогообложения, т.к. не учитывает целую совокупность факторов, так или иначе влияющих на условия ведения предпринимательской деятельности - таких, как площадь торговых залов (залов обслуживания), ассортимент и режим работы объектов, их дислокация и др.
Неучет условий ведения деятельности в качестве критериев для дифференциации дохода необоснованно уравнивает размер налогообложения однородных субъектов (предпринимателей), осуществляющих деятельность в разных экономических реалиях - например, в разных районах муниципального образования, с различным ассортиментом и т.д. Да и дифференциация размера дохода между различными муниципальными образованиями так же невозможна - а ведь уровень их экономического развития в любом из субъектов РФ может отличаться в разы. К тому же, по традиции, законодатель, вновь разводя уровень власти, ответственный за введение в действие налогового режима, и бюджет-получатель соответствующего налогового дохода, никак не мотивирует муниципалитеты в развитии системы малого предпринимательства на своих территориях.
32
По нашему мнению, основными принципами, соблюдение которых обязательно при установлении норм федерального и регионального законодательства в сфере налогообложения малого и среднего
предпринимательства, являются:
- защитаконкуренции нарынкеопределенныхтоваровиуслуг недопустимость создания условий, приводящих к разному уровню налогообложения субъектов предпринимательской деятельности, работающих в одной сфере, в зависимости от выбора организационно-правовой формы предпринимательства и других факторов. Данный постулат откровенно игнорируется законодателем - право на использование патента получают лишь индивидуальные предприниматели;
- преимущественное стимулирование создания коллективных форм предпринимательства, обеспечивающих больший экономико-социальный эффект для развития бизнеса в регионе (занятость, социальные гарантии, подконтрольность деятельности), недопущение злоупотребления правом (дробление крупного и среднего бизнеса на мелкий с целью минимизации налогообложения). К сожалению, патентнаясистемавсуществующемвидепровоцируеторганизациикиспользованию формы индивидуального предпринимательства в целях минимизации налоговой нагрузки;
- экономическая обоснованность и дифференциация вводимого уровня налоговой нагрузки по каждому виду предпринимательской деятельности, обеспечивающие максимальный учет особенностей ведения предпринимательской деятельности в зависимости от различных факторов, в то же время не снижающие эффективность и простоту налогового администрирования (правоприменения). Как показано выше, в этом вопросе кодекс содержит серьезные упущения.
Кроме того, по сути, поисковый характер процесса установления регионами размеров потенциального дохода, слабо коррелирующего с реальными экономическими результатами деятельности предпринимателей, лишь усугубляет недостатки применения патентной системы, как устанавливая необоснованно либеральныйрежимобложениядляоднихплательщиков,такиделаябессмысленным переход на уплату патента для других.
Указанные ошибки федерального законодателя, как по команде развитые региональным законотворчеством, устранимы лишь путем коренного изменения главы НК РФ о патентной системе налогообложения, учитывающего все вышеназванные, а также иные дефекты. В этих условиях необходимо серьезно осмыслить ставку на отмену ЕНВД, долголетием и простотой администрирования заслужившего свое место в налоговой системе страны.
Напомним, что первым этапом реформирования системы ЕНВД стало ужесточение Федеральными законами от 17 мая 2007 г. № 85-ФЗ и от 22 июля 2008 г. № 155-ФЗ порядка перевода налогоплательщиков на уплату ЕНВД, заключавшееся в недопущении перевода на уплату налога субъектов со среднесписочной численностью работников более 100 человек, организаций, в которых доля участия других организаций составляет более 25 процентов, а также налогоплательщиков, отнесенных к категории крупнейших. Также в ходе реформы системы страховых взносов в социальные фонды налогоплательщики, применяющие ЕНВД и упрощенную систему налогообложения (УСН), лишились освобождения от обязанности уплачивать страховые взносы, кроме ранее предусмотренных НК РФ взносов на обязательное пенсионной страхование, что повлекло увеличение
33
совокупной ставки указанных взносов для указанных категорий плательщиков с 14% до 34% (сейчас - 30%). Предусмотренные Федеральным законом от 28 декабря 2010 г. № 432-Ф3 послабления в уплате страховых взносов для субъектов, осуществляющих отдельные виды предпринимательской деятельности (в основном, производственную), касаются лишь организаций и индивидуальных предпринимателей, уплачивающих налог с использованием УСН.
Как указывали авторы первой версии законопроекта об установлении патентной системы налогообложения, применение системы налогообложения в виде единого налога на вменённый доход для отдельных видов деятельности позволяет субъектам предпринимательской деятельности минимизировать налоговые обязательства. Действительно, как показывают экономические расчеты, удельная доля налоговых отчислений в структуре доходов экономических субъектов при применении ЕНВД значительно, а в отдельных случаях - на порядок ниже, чем в случае, если бы налогоплательщики уплачивали все предусмотренные общей системой налоги. Однако причины такой «излишне либеральной» характеристики системы ЕНВД заключаются отнюдь не в конструкции самого налога, а в несовершенстве нормативной базы - на федеральном и муниципальном уровнях. В ряду проблем, влияющих на эффективность применения ЕНВД, можно выделить следующие:
1) несоответствие размера вмененного дохода реальному доходу налогоплательщика. И если ранее значительные колебания размеров базовой доходности для отдельных видов предпринимательской деятельности были обусловлены делегированным Законом № 148-ФЗ законодательным органам государственной власти регионов правом самостоятельного установления базовой доходности и отсутствием единых методологических принципов определения налогооблагаемой базы по единому налогу на территории Российской Федерации, следствием чего стало снижение налоговых поступлений от юридических лиц, то в настоящее время показатели базовой доходности установлены федеральным законодателем в фиксированных суммах, что на практике не обеспечивает компенсации налогов общей системы налогообложения, в случае применения таковой по отношению к данным видам деятельности;
2) ограниченная возможность дифференциации суммы единого налога в зависимости от условий осуществления предпринимательской деятельности. В настоящий момент «вилка» значений корректирующего коэффициента К2, которые могут быть утверждены представительными органами местного самоуправления, установлена Налоговым кодексом в пределах от 0,005 до 1 включительно. Кроме этого, Кодекс содержит открытый перечень самих особенностей ведения предпринимательской деятельности, лежащих в основе корректирующего коэффициента К2. В совокупности все это дает широкие возможности для установления дифференцированного уровня налогообложения для однородных субъектов предпринимательской деятельности, осуществляющих ее в различных экономических, территориальных, временных и других условиях. Указанные возможности, на наш взгляд, реализуются органами местного самоуправления не полностью, что сказывается на эффективности системы налогообложения единым налогом. В частности, практически по всем видам деятельности размер К2 на территории г. Омска уже достиг «потолка», т.е. 1.
34
Резюмируя первые две проблемы, необходимо отметить, что их разрешение находится как в сфере федерального нормотворчества - в связи с назревшей необходимостью ревизии ставок базовой доходности, так и на уровне местного самоуправления. Безусловно, размер базовой доходности многих видов деятельности в Налоговом кодексе должен быть пересмотрен в сторону увеличения. Муниципальным образованиям же необходимо более широко и гибко использовать арсенал корректирующих коэффициентов в целях экономически обоснованной дифференциации налоговой базы в зависимости от условий осуществления предпринимательской деятельности на их территориях.
Третьей проблемой системы налогообложения единым налогом является несовершенство налогового контроля за соответствием количества единиц физического показателя декларируемому. Из перечисленных НК РФ видов физических показателей наиболее удобными для контроля являются показатели площади - торгового места, зала обслуживания посетителей, информационного поля и др., определяемой на основе правоустанавливающих документов (договоров аренды помещения, паспортов рекламных мест и т.п.). Вызывает вопросы эффективность налогового контроля организаций и индивидуальных предпринимателей, использующих для налогообложения единым налогом физический показатель «количество работников». Также крайне неэффективной видится система налогообложения единым налогом доходов от оказания автотранспортных услуг по перевозке пассажиров, в качестве физического показателя использующая количество посадочных мест в транспортных средствах.
Таким образом, адекватным настоящему моменту решением проблемы эффективности системы специальных налоговых режимов для малого предпринимательства могло бы стать реформирование единого налога на вмененных доход, основными направлениями которого нам видятся следующие:
- ревизия размеров базовой доходности (в сторону увеличения);
- более широкое применение органами местного самоуправления арсенала дифференцирующих коэффициентов, составляющих коэффициент К2;
- изменение физических показателей на способствующие собираемости налога;
- расширение перечня видов деятельности, в отношении которых может применяться ЕНВД - с включением в него видов деятельности, предусмотренных патентной системой налогообложения.
На базе ЕНВД вполне реально создать единую систему налогообложения малого бизнеса, за счет гибкой адаптации к особенностям его ведения на территориях конкретных муниципальных образований способной стать эффективной основой как для развития предпринимательства, так и местных бюджетов.
35
