CC BY
33
Шульжук Тарас Романович,
acnipaHm кафедри фiнансового права, На^ональний юридичний ушверситет iMeHi Ярослава Мудрого, Укра/'на, м. Харш e-mail: mr.sheldonl993@gmail.com ORCID 0000-0002-2346-0240
doi: 10.21564/2414-990x.141.129120 УДК 347.73(477):336.225.3
ДО ПИТАННЯ ПОДАТКОВОУ ПРАВОСУБ'еКТНОСТ! ХОДДИНПВ
Стаття присвячена проблем! податково-правового статусу холдинговых утворень в Украгт. Дослгджено змкт та основт ознаки холдингу. Проаналгзовано правов1 особливост1 й суть холдинговых правовгдносин; правовий статус холдингю у контекст1 мгжгалузевог унгфгкацИ госпо-дарського та податкового права. Розроблено механгзм iмплементаци холдинговог структури до податково-правовог площини. Визначено характеры особливостi податковог правосуб'6ктностi холдингiв як суб'eктiв податкових правовiдносин. Окреслено проблемы питання iнституту консо-лiдованого платника податку в межах правовог конструкцй холдингу. Аргументовано необхгднгсть та позитивний ефект розроблення тституту консолгдованого платника податку в контекстi залучення активiв холдингових компакт до нацюнальног податковог юрисдикцй.
Ключовi слова: холдинг; материнська компашя; пов'язат особи; податкова правосуб'ек-тшсть; консолвдований платник податку
Шульжук Т. Р., аспирант кафедры финансового права, Национальный юридический университет имени Ярослава Мудрого, Украина, г. Харьков.
e-mail : mr.sheldon1993@gmail.com ; ORCID 0000-0002-2346-0240
К вопросу о налоговой правосубьектности холдингов
Статья посвящена проблеме налогово-правового статуса холдинговых образований в Украине. Исследованы содержание и основные признаки холдинга; правовые особенности и сущность холдинговых правоотношений. Проанализирован правовой статус холдингов в контексте межотраслевой унификации хозяйственного и налогового права. Предложен механизм имплементации холдинговой структуры к налогово-правовой плоскости. Обозначены характерные особенности налоговой правосубъектности холдингов как субъектов налоговых правоотношений. Очерчены проблемные вопросы института консолидированного налогоплательщика в рамках правовой конструкции холдинга. Аргументирована необходимость и положительный эффект разработки института консолидированного налогоплательщика в контексте привлечения активов холдинговых компаний к национальной налоговой юрисдикции.
Ключевые слова: холдинг; материнская компания; связанные лица; налоговая правосубъектность; консолидированый плательщик налога.
Вступ. Потреба в об'еднанш сшльних зусиль завжди супроводжувала сусшльство на Bcix етапах його розвитку, оскшьки переслщувала мету досягнення та забезпечення матерiальних i духовних потреб шдив^в. Як наслiдок, виникали новi напрями суспiльноí дiяльностi, зокрема й економiчно!, якi обумовлювали необхщшсть урегулювання вiдносин як всерединi окремого об'еднання, так i суспiльства загалом. Акцентуючи увагу на актуальностi правового регулювання пiдприeмницьких об'еднань А. I. Камшка (A. I. Kaminka) справедливо зауважив, що зусилля мають бути направлен передусiм на створення таких форм кнування органiзацiй, якi б приносили суспшьству користь вiд кооперацп капiталiстичних та пiдприeмницьких елементiв [1].
Розвиток ринково! економiки обумовлював виникнення нових ефективних форм шдприемницьких об'еднань, тим самим породжуючи невiд'eмну потребу в концентрацп виробництва та кашталу. Iнтенсифiкацiя розвитку глобалiзацiйних процесiв на макроекономiчному рiвнi обумовлюе поглиблення та конвергенщю господарських вiдносин, що породжуе необхщшсть пошуку оптимально! моделi сшвкнування диверсифiкованих форм капiталу в межах одше! оргашзацшно-правово! структури. Найбшьш ефективною правовою формулою забезпечення таких потреб е холдинг, оргашзацшно-правова форма суб'екта господарювання, яка поеднуе в собi збалансоване спiвiснування публiчних iнтересiв (у частинi залучення й оподаткування концентрованих фшансових ресурсiв) та приватних iнтересiв iнвесторiв у виглядi можливост побудови струнко! корпоративно! структури для ефективного управлшня та мiнiмiзацií фшансових втрат всiеí холдингово! системи.
ÄHaMi3 лтературних даних i постановка 3adani дослгдження. З'ясування рiвня наукового вивчення питання податково! правосуб'ектност холдингу передбачае врахування багатоаспектност означеного об'екта дослiдження, що зумовлюе потребу комплексного аналiзу наукових праць як в галузi господарського права, так i податкового.
Правовий статус холдинпв було висвiтлено у працях таких вггчизняних та зарубiжних науковщв, як: О. М. Вiнник (O. M. Vinnyk), I. В. Бейцун (I. V. Beitsun), I. В. Лукач (I. V. Lukach), В. С. Щербина (V. S. Scherbyna), Ж. В. Чевичалова (Zh. V. Chevychalova), В. В. Лаптев (V. V. Laptiev), I. С. Шиткша (I. S. Shytkina), Т. Келлер (T. Keller) тощо. Слiд окремо вщзначити дисертацiйне дослiдження Н. В. !брапмово! (N. V. Ibrahimova) «Правовий статус холдинпв», де автор узагальнила останш науковi дослiдження щодо поняття, сутност та змiсту холдингових компанш, а також виклала свое бачення сутшсних ознак холдингових правовiдносин та власну класифшащю холдингових компанiй.
Потужний вплив на дослвдження правового статусу платнишв податкiв як суб'ектiв фккальних правовiдносин справили фундаментальнi працi М. П. Кучерявенка (M. P. Kucheriavenko), Л. К. Вороново! (L. K. Voronova), Н. I. Хiмiчевоí (N. I. Khimicheva), Т. С. Во!ново! (T. S. Voinova), С. Г. Пепеляева
(S. H. Pepeliaiev), Н. Ю. Пришви (N. Yu. Pryshvy), Я. В. Литвиненка (Ya. V. Lytvynenka) тощо. У po3pi3i предмета дослщження заслуговуе на увагу дисертацiйна робота Н.А. ВоропаевоТ (N. A. Voropaieva) «Правовое регулирование налогооблажения холдинговых компаний», в якш науковець пропонуе варiанти розв'язання проблемних питань оподаткування холдингових компанш у рамках податкового законодавства РосшськоТ Федерацп.
Наявнiсть значноТ ылькост наукових праць формуе потужний фундамент для позитивного розв'язання проблем податковоТ правосуб'ектност платникiв податкiв, проте вщсутшсть завершеноТ науковоТ теорп зумовлюе потребу в нових наукових розвщках, предметом вивчення яких мають стати новi оргашзацшно-правовi форм господарювання та Тх нормативне врегулювання у площиш нацiонального податкового законодавства.
Як бачимо, досi поки що не зроблено жодноТ спроби дослiдити податкову правосуб'ектшсть холдингiв як суб'ектiв податкових правовщносин, що свiдчить про теоретичну та практичну актуальшсть нашоТ публiкацГí.
Мета cmammi - дослвдити податкову правосуб'ектшсть холдингу як суб'екта податкових правоввдносин i виробити концепцiю для подальшого вдосконалення законодавства у контекстi порушеноТ проблеми.
Реалiзацiя поставленоТ мети передбачае розв'язання таких завдань:
- охарактеризувати поняття «холдинг», виокремити його ознаки та правовi особливостц
- визначити суть суб'екта податкових правоввдносин;
- проаналiзувати ознаки й змiст податковоТ правосуб'ектностц
- дослiдити податкову правосуб'ектшсть холдингу як складного платника податюв.
Виклад основного матерiалу. Досягнення продуктивноТ взаемодп, яка претендуе на певне змютове наповнення, потребуе певного сшльного знамен-ника, який буде ввдправною точкою науковоТ дискусп. У науковш практицi гуманiтарних наук такою вихщною системою координат слугуе единий та одно-значний категорiйно-поняттевий апарат, який дозволяе обмшюватися досвiдом i напрацюваннями в межах единоТ та зрозумшоТ мовленневоТ системи, що не передбачае варiативностi трактувань.
Науки правового циклу, в нашому випадку - податкове та господарське право, - обтяжеш понятшними категорiями, якi передусiм сформован зако-нодавцем, що тим бшьше ускладнюе розкриття предмета дослiдження, адже положення ст. 5 Податкового кодексу УкраТни (далi - ПК УкраТни) визначають перевагу понять, термiнiв та правил, яы застосовуються для щлей оподаткування, перед будь-якими шшими законодавчими актами. Вагомiсть наведеноТ тези шдтверджуе й той факт, що в ПК УкраТни визначення поняття «холдинг» та/або «холдингова компашя» вщсутне взагалi.
У межах чинного законодавчого поля поняття «холдинговоТ компанп» отри-мало закрiплення у двох нормативних актах - Господарському кодекс УкраТни (далi - ГК УкраТни) та Закону УкраТни «Про холдинговГ компанп в УкраТнi».
У чиннш редакцп ч. 5 ст. 126 ГК Укра!ни законодавець визначае холдингову компашю як публiчне акцiонерне товариство, яке володiе, користуеться, а також розпоряджаеться холдинговими корпоративними пакетами акцш (часток, па!в) двох або бiльше корпоративних шдприемств (крiм пакетiв акцiй, що перебу-вають у державнiй власноси) [2]. Тотожне визначення мiстить ст.1 Закону Укра!ни «Про холдинговi компанп в Укра!ш» [3]. Проте наведене поняття «холдингова компашя» мiстить кшька ключових особливостей, якi доцiльно прокоментувати.
По-перше, обмеженiсть iснування холдингово! компанп виключно лише формою публiчного акцiонерного товариства залишае поза увагою випадки, коли господарюючий суб'ект фактично володiе корпоративними правами залежних шдприемств, однак у розумшш закону не позищонуеться як холдингова компашя. Вважаемо, що така правова особливють господарсько-правового регулювання холдингових компанiй не е справедливою в контекст податкових правовiдносин, де аспект залежност юридичних осiб охоплено поняттям «пов'язаш особи» (п.14.1.147 ПК Укра!ни) [4].
По-друге, необхiдна ознака наявностi двох або бiльше залежних шдприемств дозволяе виокремити холдинговi компанп з-помiж iнших господарських об'еднань, а ввдносини «контрольшдпорядкування», якi присутнi в госпо-дарському утвореннi холдингового типу, е пею визначальною ознакою, яка видшяе холдинговi правовiдносини з-помiж шших.
По-трете, продовжуючи тезу залежностi, закцентуемо увагу на встановленш широкого кола можливих оргашзацшно-правових форм пiдконтрольних шдприемств, оскшьки використання законодавцем таких формулювань, як «...акцш, (часток, па!в)», ототожнюе залежне шдприемство з вiдповiдними оргашзацшно-правовими формами юридичних осiб, статутний каштал яких подiлений на названi складовi елементи.
По-четверте, позначення залежного шдприемства, як «корпоративного» вбачаеться таким, що не узгоджуеться з нормами п. 8 ст. 63 ГК Укра!ни, якими унормовано, що «у випадках кнування залежност вщ iншого шдприемства, передбачених ст.126 цього Кодексу, шдприемство визнаеться дочiрнiм», але не корпоративним. Сам статус «дочiрнього» пiдприемства передбачае наявшсть господарського зв'язку з шшим пiдприемством та факт наявно! корпоративно! та/або майново! залежностi.
Слiд зауважити, що податкове право також послуговуеться конструкщею домшуючо! юридично! особи, яка функщонуе у межах групи шдприемств. Так, у п.14.1.103 ст. 14 ПК Укра!ни законодавець надае визначення поняття «мате-ринська компанiя», шд яким розумiе юридичну особу, яка е власником шших юридичних осiб або здшснюе контроль над такими юридичними особами, як пов'язаш особи. ПК Укра!ни також витлумачуе поняття «пов'язаних о^б», якими е юридичш та/або фiзичнi особи, вiдносини мiж якими можуть впливати на умови або економiчнi результати !х дiяльностi чи дiяльностi осiб, яких вони представляють (п.14.1.159 ПК Укра!ни). 1накше кажучи, материнська компанiя
е юридичною особою, яка заснувала/придбала дочiрнe шдприемство i здiйснюe контроль над ним шляхом домшування у CTpyKTypi власностi залежного шд-приемства та/або прямо чи опосередковано керуе виконавчим органом остан-нього. На нашу думку, таке визначення головно!" компанп групи шдприемств е досконалшим, осюльки охоплюе ширше коло сусшльних вiдносин, зокрема крiзь призму поняття «пов'язаш особи», що дозволяе досить оптимально пом^ стити в нащональне законодавство правове явище субхолдингу - шдприемства, яке е одночасно залежним по вщношенню до головно1 компанп в холдинговш грyпi та материнським для шших дочiрнiх пiдприемств у ланцюговш iерархiï, що, однак, не узгоджуеться iз визначенням холдингових компанш, закршленим у площинi господарського права.
Шдсумовуючи вищевикладене, маемо пiдстави констатувати, що нащональне законодавче поле оперуе поняттями «холдингова компашя», «мате-ринська компанiя», «дочiрне пiдприемство» та «пов'язаш особи», однак ïx застосування не отримало належно!" мiжгалyзевоï ушфшацп [5, с. 123].
Розглядаючи поняття та правову природу холдингових компанш, не варто оминати увагою численш напрацювання зарyбiжниx краш у даному питанш.
Головним спецiалiзованим актом, який регулюе дiяльнiсть холдингових утворень на територп бвропейського Союзу (далi - 6С) е Сьома директива «Про консолщовану звiтнiсть» вiд 13 червня 1983 року № 83/3491 [6]. Окрiм того варто виокремити Директиву № 90/435/6ЕС ввд 23 липня 1990 року «Щодо загально1 системи оподаткування, яка застосовуеться до материнських компанш та дочiрнix шдприемств рiзниx держав-члешв» [7]. У розyмiннi 6С групу компанiй становлять пiдприемства, як перебувають у такiй ситуацп, коли 1) компашя (материнське шдприемство) мае бшьшють голосуючих акцiй в установчому капиаш iншоï компанп (дочiрнього товариства); 2) або мае право призначати чи припиняти повноваження бшьшост члешв оргашв дочiрнього товариства; 3) або мае можливють здiйснювати переважний вплив на дiяльнiсть дочiрнього пiдприемства в результат положень контракту чи установчих документа. Вагомою особливiстю норм названого нормативного акта е положення, вщповвдно до якого господарсьы операцп, якi здiйснюються у межах групи компанш, не дублюються у бухгалтерськш звмост yчасникiв утворення, тим самим обумовлюючи консолщащю сплати податкових платежiв групою пiдпри-емств [6, 7].
Натомiсть англiйське законодавство розкривае поняття холдингово!" компанп та вiдносин холдингового спрямування мiж учасниками такого утворення крiзь призму поняття дочiрнього пiдприемства. Так, у 1хньому розyмiннi ком-панiя Н е холдингом стосовно дочiрньоï компанп S, якщо виконуеться хоча б одна з умов: а) компашя H утримуе будь-яку бшьшють голосiв у компанп S; б) компашя H здшснюе контроль над процесом голосування на засщанш ради директор1в компанп S; в) компашя H е одним iз члешв компанп S i контролюе бшьшкть ïï голосiв самостiйно чи спiльно з шшими акцiонерами чи членами шляхом укладення мiж ними угоди; г) компашя S е доч1рньою компашею шшо'1
компанп, яка, в свою чергу, е доч1рньою компашею шшо'1 компанп H, яка i е холдинговою i мае право визначати дiяльнiсть компанп' S [8].
А от у доктрин правозастосовно! практики 1рландп холдинг позицiонують як об'еднання, яке включае в себе холдингову (головну) компашю i компанп, як знаходяться шд ÏT контролем [9].
Отож складшсть узагальнення конструкцп холдингово! компанп передусiм детермiнована полГтико-правовими передумовами окремо! законодавчо! системи.
АналГз наукових джерел з теми дослщження засвГдчив, що одностайностГ у визначенш холдингово! компанп серед науковцГв немае. Наукова спГльнота розрГзняе поняття «холдинг» i «холдингова компашя», сшвввдношення мГж якими репрезентуе у трьох основних шдходах.
ВихГдною тезою першого пщходу е ототожнення понять «холдинг» та «холдингова компашя». Його демонструе I. С. Шиткша у пращ «Холдинги. Правовий та управлшський аспект» [10], де щ поняття позначають рГзновид групи осГ6. Тут «холдинг» i «холдингова компашя» - синошмГчш поняття, яы позначають «суму» всГх «доданюв» холдингового утворення.
Другий пГдхГд широко представлений у роботах Т. Келлера, який ствер-джуе, що «холдинг» та/або «холдингова компашя» е шдприемством, що мае на мет довгострокову участь в одному або кГлькох шдприемствах [11]. Дослвдник виокремлюе лише певний аспект холдингових правовщносин, але його головною тезою е ототожнення як холдингу, так i холдингово! компанп як самостшного суб'екта правовщносин.
Виправдашсть третього пГдходу обгрунтовуеться аргументом щодо ямсно! поняттево! рГзницГ мГж «холдингом» та «холдинговою компанiею». Науковщ наполягають на тому, що холдинг слГд ГдентифГкувати як групу шдприемств, а холдингова компашя е системоутворювальним центром тако! господарсько! системи [12; 13]. Розмежовуючи поняття «холдинг» та «холдингова компашя», В. В. Лаптев зазначае, що у межах холдингу фактичною правосуб'ектшстю володГе холдингова компашя, яка i дГе в штересах учасниюв холдингово! групи на шдставГ договору про створення холдингу [14, с. 116]. Так, у таких вщомих холдингах, як «Нафтогаз Украши» та «Nemiroff Холдинг» холдингова структура представлена у виглядГ холдингово! компанп та шдконтрольних in дочГрнГх шдприемств.
Найприйнятшшою нам видаеться позицГя науковцГв, якГ обстоюють третГй пГдхГд до розмежування понять «холдинг» i «холдингова компашя». Переконаш, що поняття «холдингова компашя» та «холдинг» сшввщносяться як частина й щле.
Отже, очевидно, що единого шдходу до визначення поняття «холдинг» немае ш в законодавствГ, ш у правничГй наущ [15, с. 39]. Зрештою, варГатившсть тлумачення поняття холдингу зумовлюе два важливГ положення: 1) у такш господарськГй системГ завжди е головна (домшантна) компанГя, яка здГйснюе управлшня Гншими суб'ектами господарювання (дочГрнГми шдприемствами) в силу пов'язаностГ останнГх на засадах вщносин «контроль-пГдпорядкування»,
яы мають майнове (дольова участь у статному каппаш) чи внутршньо-орга-шзацшне шдГрунтя (можливiсть прямого чи опосередкованого контролю органами управлшня); 2) створення холдингу, як правило, мае на мет контроль та управлшня головною компашею дочiрнix шдприемств.
Отже, з оргашзацшно-правово1 точки зору сама холдингова структура об'ед-нуе в собi одночасно три елементи: 1) власне холдинг як загальне утворення; 2) холдингову компашю (керуючий суб'ект); 3) контрольоваш шдприемства (дочiрнi компанп). Як бачимо, по сут холдинг, в дiалектичномy сенсi, поеднуе в собi двi протилежнi засади - централiзацiю (як органiзацiйно-матерiальнy едшсть холдингу) та децентралiзацiю (як опосередковану юридичну само-стiйнiсть кожно1 компанп загально1 структури). Саме еднiсть та протиборство означеного ввдображають саму суть холдингових правовщносин i визначають 1'хню комерцiйнy ефективнiсть.
Мiж тим, позначене обумовлюе шдстави для бiльш вагомого висновку. Розвиток глобалiзацiйниx процесiв у св^овш економiцi сприяе систематичному перетжанню капiталy на транснацiональномy рiвнi, що е можливим завдяки побyдовi струнко'1, внyтрiшньо органiзованоï холдингово!" системи, яка дозволяе акумулювати значнi фiнансовi потоки. Переконаш, що саме поширенiсть i роз-повсюдженiсть тако1 бiзнес-моделi е шдГрунтям, що дае пiдстави стверджувати про об'ективну необхщшсть введення до нормативного обороту податкового законодавства саме поняття «холдинг» та здшснення глибоко1 правово!" роз-робки зазначеного оргашзацшно-юридичного утворення як суб'екта податкових правоввдносин у контекстi особливостей нацiональноï податковоТ системи.
Актyальнiсть викладено!" тези пщкршлюеться поширеною практикою узгоджено!" дiяльностi шдприемств, яы мають спiльнi корпоративно-правовi зв'язки, що вказуе на потребу виокремлення квалiфiкацiйниx критерпв холдингових правоввдносин. У цьому сенсi юридично!" визначеност потребують податковi вiдносини, котрi виникають через використання холдингом умов податкових режимiв, яы мають преференц^' для структур такого типу, що й доводить необхщшсть визначати холдинги як повнощнш суб'екти податкових правоввдносин i охарактеризувати податковий статус такого платника.
Складшсть заявлено!" проблеми полягае й у тому, що холдинг як об'еднання групи шдприемств не е по сут самостшною юридичною особою, позаяк фак-тичною правосуб'ектшстю надшеш лише його елементи, зокрема холдингова (керiвна) компанiя, яка реалiзyе узгоджену економiчнy полiтикy та дочiрнi (залежш) пiдприемства холдинговоТ (материнськоТ) компанй".
Як зазначае М. П. Кучерявенко, правосуб'ектшсть платника податыв як суб'екта податкових правовщносин е сукупним поняттям, оскшьки реалiзyеться через комплекс трьох блоыв податкових обов'язкiв: 1) обов'язок з ведення податкового облшу (стати на облш або зарееструватися в податковому оргаш); 2) обов'язок зi сплати податюв та зборiв (самостiйно i правильно обчислювати суми податкових платежiв); 3) обов'язок з податково!" звгтност (вести бухгал-терський облiк i вносити виправлення у зв^шсть) [16, с. 155].
МГж тим, нащональному податковому законодавству вГдома складна правова конструкщя, яка дозволяе помГстити особливостГ холдингу в межГ вГтчизняно! податково! системи. ВГдповГдно до п. 152.4 ст. 152 ПК Украши (в редакцп вГд 31.12.2014 р.) платник податку, який мав у своему складГ вщокремлеш шдроз-дГли, розташованГ на територп шшо!, нГж такий платник податку, територГально! громади, мав право прийняти рГшення щодо сплати консолГдованого податку та сплачувати податок за мГсцезнаходженням таких вГдокремлених пГдроздГлГв, а також за сво!м мГсцезнаходженням, визначений згГдно з нормами цього роздГлу та зменшений на суму податку, сплаченого за мГсцезнаходженням вГдокремлених шдроздтв [17]. УтГм, Законом Украши «Про внесення змш до Податко-вого кодексу Украши та деяких законодавчих актГв Украши щодо податково! реформи» вГд 28.12.2014 р. № 71-VIII [18] роздГл третГй «Податок на прибуток» було викладено в новГй редакцп, з яко!, зокрема, було вилучено норму стосовно консолГдованих платникГв.
Проте в чинному законодавствГ позначена правова конструкцГя продовжила свое Гснування у наказГ МГнГстерства фГнансГв Украши вГд 27.06.2013 р. № 628 «Про затвердження Нащонального положення (стандарту) бухгалтерського облГку 2 «КонсолГдована фГнансова звГтнГсть»» (далГ - Положення, Стандарт). Так, приписи п. 2 Положення вказують, що норми Стандарту застосовуються групою юридичних осГб, яка складаеться з материнського (холдингового) шд-приемства та дочГрнГх пГдприемств (крГм групи пГдприемств, якГ вГдповГдно до законодавства складають фГнансову звГтнГсть за мГжнародними стандартами фшансово! звГтностГ, або групи пГдприемств, у якш материнське (холдингове) пГдприемство складае фГнансову звГтнГсть за мГжнародними стандартами фГнан-сово! звГтностГ) [19].
Фактично холдинги - це рГзновид консолГдованого платника податку, який з правово! точки зору Гснуе в системГ бухгалтерсько! звГтностГ i е специфГчною формою повноцГнного платника податку. СлГд зауважити, що холдинг як кон-солГдований платник матиме певнГ характернГ особливостГ:
по-перше, в контекстГ порушено! проблеми слушною е теза М. П. Куче-рявенка, що саме процес консолщацп, який здшснюеться шляхом об'еднання податкових обов'язкГв декГлькох платникГв податкГв, призводить до видГлення единого суб'екта для цГлей оподаткування [16, с. 168];
по-друге, позицГонування холдингу як своерщно! форми консоладацп не обумовлюе виникнення нового суб'екта господарювання, оскГльки, як було зазначено, холдинг не е юридичною особою у класичному розумГннГ, проте саме оргашзацшна еднГсть та економГчна залежнГсть дочГрнГх пГдприемств вГд холдингово! компанп дозволяе розглядати таку господарську систему як единого платника податкГв з метою ефективного й пропорцГйного оподаткування значних обсяпв фшансових потокГв;
по-трете, такому платнику податкГв притаманний складний фактичний склад податково! правосуб'ектностГ, який потребуе наявностГ декГлькох юридичних фактГв, зокрема юридичного оформлення холдингових зв'язшв у межах
групи шдприемств (укладення договору, внесення ведомостей до установчих докуменпв учасниыв холдингу, повщомлення державного реестратора, при-йняття ршення про використання консолщовано1 форми сплати податкових платежiв з обов'язковим шформуванням фiскальниx органiв тощо);
по-четверте, для щлей оподаткування правосуб'ектшсть холдинпв потребуе визнання учасниюв групи пов'язаними особами для юридичного оформлення ввдносин «контролю-шдпорядкування» в межах холдингово!" структури. Тож заiнтересованiсть xолдингiв у використанш податковоТ консолiдацiï сприятиме розкриттю корпоративних зв'языв i скороченню видатюв на адмiнiстрyвання такого роду платника податку ;
по-п'яте, специфiка холдингово!" системи припускае одночасне регулювання iмперативного (сплата, облiк та звiтнiсть) та диспозитивного (шщативне при-йняття ршення про переxiд на консолiдованy форму оподаткування) методiв, що дозволяе швесторам отримати гаранты спiвпрацi з державою i характеризу-вати державну заштересовашсть у залyченнi коштiв шляхом створення зрозу-мiлого та пропорцiйного мехашзму оподаткування;
по-шосте, позицiонyвання холдингу як консолщованого суб'екта податкових правовiдносин позначае проблему податково1 вiдповiдальностi такого утворення.
Таким чином, законодавче обрамлення холдингових утворень в межах податкового законодавства у формi консолщованого платника податку слугу-ватиме позитивним чинником при виборi УкраТни як юрисдикцп розмiщення концентрованого фiнансового кашталу, адже струнка система норм шституту консолiдованого платника забезпечуватиме баланс як приватних штере^в iнвесторiв, так i пyблiчниx iнтересiв щодо стабiльностi податкових надходжень до бюджету.
Висновки. Результати здшсненого дослщження засвiдчyють актyальнiсть проблеми визначення мюця xолдингiв з-помiж повноправних сyб'ектiв податкових правоввдносин. Холдинг реалiзyе власну податкову правосуб'ектшсть шляхом використання шституту консолщацп, який вимагае дотримання спе-цифiчниx правил виконання податкового обов'язку.
Вагомкть проблеми суб'ектно1 належностi холдингових структур у сферi податкових правоввдносин безспiрна, а багатоаспектнiсть правово1 природи холдингового утворення актyалiзyе подальшi наyковi розвiдки.
Список лiтератури:
1. Каминка А. И. Очерки торгового права. Санкт-Петербург : ООО «ЮрИнфоР-Пресс», Серия «Научное наследие», 2002. 545 с.
2. Господарський кодекс Украши ввд 01.01.2004 р. № 436-15 (дата оновлення: 07.03.2018). URL: http://zakon5.rada.gov.ua/laws/show/436-15 (дата звернення: 02.04.2018).
3. Про холдингов! компанп в Украш : Закон Украши ввд 15.03.2006 р. № 3528-15 (дата оновлення: 01.01.2016). URL: http://zakon2.rada.gov.ua/laws/show/3528-15 (дата звернення: 02.04.2018).
4. Податковий кодекс Украши : Закон Украши ввд 02.12.2010 р. № 2755-VI в редакцц ввд 01.01.2018 (дата оновлення: 27.02.2018). URL: http://zakon5.rada.gov.ua/laws/show/2755-17 (дата звернення: 02.04.2018).
5. Задихайло Д. В. Господарсько-правова полиика щодо об'еднань асоцшованих шдприемств холдингового типу. Вгсник Нацюнального унюерситету «Юридична академгя Украгни ¡меш Ярослава Мудрого». Серiя: Економгчна теоргя та право : зб. наук. пр. Харюв, 2012. Вип. Х. № 2 (9). С. 119-130.
6. Seventh Council Directive 83/349/EEC of 13 June 1983 based on the Article 54 (3) (g) of the Treaty on consolidated accounts. Official Journal, L193. 18/07/1983. P. 0001-0017.
7. Щодо загально'1 системи оподаткування, яка застосовуеться до материнських компанш та дочiрнiх шдприемств рiзних держав-члешв : Директива Ради ввд 23.07.1990 р. № 90/435/ 6ЕС в редакцп ввд 23.07.1990 (дата оновлення: 23.07.1990). URL: http://zakon2.rada.gov.ua/laws/ show/994_358 (дата звернення 02.04.2018).
8. Акт про компанп Великобританп 1985 р. URL: http://www.hmso.gov.uk/acts/acts1989/ Ukpga_19890040_en_5.htm#mdiv144.
9. Плинк В. Я. Правовое обслуживание предпринимательских объединений в России и за рубежом : автореф. дис. ... канд. юрид. наук. Москва, 2000. 24 с.
10. Шиткина И. С. Холдинги: правовой и управленческий аспекты : монография. Москва : Городец-издат, 2003. 368 с. URL: http://www.lawmix.ru/commlaw/1723 (Дата обращения: 02.04.2018).
11. Келлер Т. Концепции холдинга. Организационные структуры и управление / пер. с нем. Н. М. Двухшерстковой; под общ. ред. Ю. П. Руднева, Р. М. Гринева. Обнинск, 1996. 298 с.
12. Шапоштков О. В. Холдинги як ефективне об'еднання шдприемств на сучасному етат розвитку економжи Украши. Менеджер, 2007. № 4 (42). С. 237-240.
13. Гончарова I. Холдинги в сучаснш економщ. Шдприемництво, господарство i право. Ктв, 2010. № 7. С. 13-16.
14. Лаптев В. В. Субъекты предпринимательского права : учеб. пособие. Москва : Юрист, 2003. 236 с.
15. Лукач I. В. Правове становище холдингових компанш : монографiя. Ктв : Юршком 1нтер, 2008. 240 с.
16. Кучерявенко М. П. Податкове право : шдручник. Харюв : Право, 2013. 536 с.
17. Податковий кодекс Украши : Закон Украши ввд 02.12.2010 р. № 2755-VI в редакцп ввд 31.12.2014 (дата оновлення: 27.02.2018). URL: http://zakon5.rada.gov.ua/laws/show/2755-17/ ed20141231/paran3093#n3093 (дата звернення: 02.04.2018).
18. Про внесення змш до Податкового кодексу Украши та деяких законодавчих акпв Украши щодо податково! реформи : Закон Украши ввд 28.12.2014 р. № 71-19 (дата оновлення: 01.01.2017). URL: http://zakon5.rada.gov.ua/laws/show/71-19/ed20150101/paran277#n277 (дата звернення: 02.04.2018).
19. Про затвердження Нацюнального положення (стандарту) бухгалтерського облжу 2 «Консолвдована фшансова звишсть : Наказ Мшстерства фшанав Украши ввд 27.06.2013 р. № 628 (дата оновлення: 27.06.2013). URL: http://zakon0.rada.gov.ua/laws/show/z1223-13 (дата звернення: 02.04.2018).
References:
1. Kaminka, A.I. (2002). Ocherki torgovogo prava. Sankt-Peterburg: OOO «JurlnfoR-Press», Cerija «Nauchnoe nasledie» [in Russian].
2. Hospodarskyi kodeks Ukrainy vid 01.01.2004 r. № 436-15. URL: http://zakon5.rada.gov.ua/ laws/show/436-15.
3. Pro kholdynhovi kompanii v Ukraini: Zakon Ukrainy vid 15.03.2006 r. № 3528-15. URL: http://zakon2.rada.gov. ua/laws/show/3528-15.
4. Podatkovyi kodeks Ukrainy: Zakon Ukrainy vid 02.12.2010 r. № 2755-VI. URL: http:// zakon5.rada.gov.ua/laws/show/2755-17.
5. Zadykhailo, D.V. (2012). Gospodarsko-pravova polityka shhodo ob'jednan asocijovanyh pidpryjemstv holdyngovogo typu [Business law policy connecting holding company in Ukraine]. The
Bulletin of NLU «Law Academy named Yaroslav the Wise». The Series of Economical theory and law, issue 2 (9), 119-130 [in Ukrainian].
6. Seventh Council Directive 83/349/EEC of 13 June 1983 based on the Article 54 (3) (g) of the Treaty on consolidated accounts. Official Journal, L193. 18/07/1983. P. 0001-0017.
7. Shchodo zahalnoi systemy opodatkuvannia, yaka zastosovuietsia do materynskykh kompanii ta dochirnikh pidpryiemstv riznykh derzhav-chleniv: Dyrektyva Rady vid 23.07.1990 r. № 90/435/ EES. URL: http://zakon2.rada.gov.ua/laws/show/994_358.
8. Company Act of UK 1985. URL: http://www.hmso.gov.uk/acts/acts1989/Ukpga_19890040_ en_5.htm#mdiv144.
9. Plynk, V.Ja. (2000). Pravovoe obsluzhyvanye predprynymatel'skyh ob#edynenyj v Rossyy y za rubezhom. Extended abstract of candidate's thesis. Moscow [in Russian].
10. Shytkyna, Y.S. (2003). Holdyngy: pravovoj y upravlencheskyj aspekty. Moscow: Gorodec-yz-dat [in Russian].
11. Keller, T. (1996). Koncepcii holdinga. Organizacionnye struktury i upravlenie. Obninsk [in Russian].
12. Shaposhnikov, O.V. (2007). Holdyngy jak efektyvne ob'jednannja pidpryjemstv na suchas-nomu etapi rozvytku ekonomiky Ukrainy. Menedzher. issue 4(42), 237-240 [in Ukrainian].
13. Goncharova, I. (2010). Holdyngy v suchasnij ekonomici. Entrepreneurship, Economy and Law, issue 7, 13-16 [in Ukrainian].
14. Laptev, V.V. (2003). Sub#ekty predprinimatel'skogo prava. Moscow: Jurist [in Russian].
15. Lukach, I.V. (2008). Pravove stanovyshhe holdyngovyh kompanij. Kyiv: Jurinkom Inter [in Ukrainian].
16. Kucherjavenko, M.P. (2013) Podatkove pravo. Kharkiv: Pravo [in Ukrainian].
17. Podatkovyj kodeks Ukrainy: Zakon Ukrainy vid 02.12.2010 r. № 2755-VI v redakcii vid 31.12.2014. URL: http://zakon5.rada.gov.ua/laws/show/2755-17/ed20141231/paran3093#n3093.
18. Pro vnesennja zmin do Podatkovogo kodeksu Ukrainy ta dejakyh zakonodavchyh aktiv Ukrainy shhodo podatkovoi reformy: Zakon Ukrainy vid 28.12.2014 r. № 71-19. URL: http://zakon5. rada.gov.ua/laws/show/71-19/ed20150101/paran277#n277.
19. Pro zatverdzhennja Nacionalnogo polozhennja (standartu) buhgalterskogo obliku 2 «Konsolidovana finansova zvitnist: Nakaz Ministerstva finansiv Ukrainy vid 27.06.2013 № 628. URL: http://zakon0.rada.gov.ua/laws/show/z1223-13.
Shulzhuk T. R., Postgraduate Student of Financial Law Department, Yaroslav Mudriy National Law University, Ukraine, Kharkiv.
e-mail: mr.sheldon1993@gmail.com ; ORCID 0000-0002-2346-0240
To the question about legal personality of holdings
The scientific article describes the legal problem of tax legal personality of holding companies. The raised issue is actual because of fact that within the tax legislation there is no definition of the holding as a taxpayer. In addition, the tax law is not acquainted with the legal structure that could reflect the depth of legal relationships that hold the holding structure. Thus, it was concluded that the legal structure of the holding as an entity did not receive proper inter-branch unification in the tax law. Meanwhile, the author analyzed the essence and features of tax personality and concluded that the features of holding structures may be reflected in the tax law of Ukraine. When author investigating legislation, the he points out that the legal institution of the consolidated taxpayer is the legal structure that best reflects the legal characteristics of the holding structures. The author argues that the legal institute of the consolidated taxpayer will have a positive effect on the economy, as it will create a coherent and logical system of tax legal norms. The author is convinced that the tax consolidation regime will optimally take into account the interests of investors, since in this case, the holding companies and subsidiaries will be effectively involved in the logically structured system of the consolidated tax payer. On the other hand, the legal institute of the consolidated taxpayer will take into account state interests in the form of systematic filling of the state
budget by taxation of significant financial capital. The author notes that despite the advantages of the legal institution of the consolidated taxpayer, the indicated tax mechanism needs a notable improvement and taking into consideration a number of peculiarities. The consolidated taxpayer is a complex legal fact that requires harmonization of the simultaneous implementation of various conditions that should ensure the legal existence of the consolidated taxpayer. In addition, the emergence of the consolidated taxpayer raises the need for its legal registration. The author is convinced that the study of the possibility of developing a legal institute of the consolidated taxpayer is the correct benchmark for the implementation of European legislation in the national legal system.
Keywords: holding, parent company, related persons, tax personality, consolidated taxpayer.
Hadiumna do pedKorniii 22.04.2018 p.
