К проблеме налоговой нагрузки в России Текст научной статьи по специальности «Экономика и бизнес»

УДК 336.2

к проблеме налоговой нагрузки в России

горский игорь ВАСИЛЬЕВИЧ

д-р экон. наук, профессор кафедры «Налоги и налогообложение» Финансового университета E-mail: igor-gorskij@yandex.ru

Предмет исследования - налоговое бремя в России по сравнению с другими странами. Анализируются понятие «налоговое бремя» и методика исчисления налогового бремени. Ставится под сомнение «теория налогового предела». Предлагается в качестве обязательного условия расчета налоговой нагрузки учитывать расходы бюджета. Устанавливается показатель налогового бремени. Обосновывается неизбежность активизации налоговой политики в турбулентных социально-политических обстоятельствах. Рассматривается переложение налогового бремени на население. Делается вывод о том, что в критических условиях активность налоговой политики возрастает вместе с повышением роли единой государственной социально-экономической политики. Как бы ни менялась общая величина налогового бремени в России, главной проблемой налоговой политики в ближайшей перспективе станет его перераспределение. ключевые слова: налоговое бремя; налоговая нагрузка; налоги.

To the Problem of the Tax Burden in Russia

Igor v. GORSKIY

ScD (Economics), professor of the Tax and Taxation Chair, the Financial University. E-mail: igor-gorskij@yandex.ru

The subject of research is the study the tax burden in Russia compared with other countries. The concept of the «tax burden» and a method of the tax burden computation are analyzed. The tax limit theory is disputed. It is suggested that budget costs should be taken into account as a prerequisite for computing the tax burden. A tax burden index is established. The necessity to make the tax policy more active in the turbulent social and political circumstances is justified. The issue of shifting the tax burden onto the population is considered. A conclusion is made that in a critical situation the tax policy activity increases and so does the importance of the unified state social and economic policy. No matter how the total amount of the tax burden in Russia might change, its redistribution will become the main problem of the fiscal policy in the short-term perspective.

Keywords: tax burden; tax load; taxes.

содержание понятия «налоговое бремя»

Налоговое бремя — важная характеристика налоговой системы и объект особого внимания налоговой политики, поскольку общий уровень налоговой нагрузки и ее распределение оказывают прямое воздействие на экономические стимулы, структуру производства и социальные отношения. Понятна и нынешняя особая актуальность налоговой проблематики для России по причине возникающих осложнений с формированием бюджета. В этом плане интересной представляется статья Л.Н. Лыковой [1], в которой автор обращается к оценке и распределению налогового бремени.

Что касается величины «целесообразного, необходимого, оптимального, допустимого уровня налогообложения», в вышеуказанной статье, по нашему мнению, совершенно оправданно

предложен крайне сдержанный подход к ее оценке: ни теория, ни мировая практика обложения не дают ответа на вопрос «о размерах налогового бремени, которое может быть признано целесообразным для России» [1, с. 8]. Полностью разделяю пессимизм автора.

Понятие «налоговой нагрузки», как и ее синонимов — «налогового бремени», «тяжести налогов», «податного давления» и т.д., возникло одновременно с самыми ранними упоминаниями о налогах в исторических источниках. С давних времен делались и попытки определения его «оптимальной» величины. Так, Бифельд (XVIII в.) полагал относительно «общего правила к назначению настоящей меры податей», что «здравая политика определяет на то 25 процентов с доходу каждого. Ежели больше сего требовать, то, я думаю, истощит народ; а ежели меньше, то недостанет на все государственные нужды» [2].

Но, по-видимому, ближе к истине оказался австрийский финансист К. Гок, который век спустя заметил: «Некоторые из финансовых писателей (Юсти, Бифельд) пытались определить посредством сложных расчетов величину той доли свободного дохода, которая может быть обращена на удовлетворение государственных потребностей без вреда для народного хозяйства; иные возвышали до 2/3, другие понижали до 1/10 народного дохода. Об этом вычислении можно сказать то же самое, что и о вычислении пределов атмосферы» [2].

Понятие «налоговой нагрузки», как и ее синонимов — «налогового бремени», «тяжести налогов», «податного давления» и т. д., возникло одновременно с самыми ранними упоминаниями о налогах в исторических источниках

Реальные количественные оценки налогового бремени относятся к периоду окончания Первой мировой войны, когда расчеты по межсоюзнической задолженности и репарационные платежи потребовали сопоставления общего уровня налогообложения в разных странах. Для таких меж-страновых сопоставлений чаще всего используется показатель налогового бремени.

Многие авторы выделяют еще две важные сферы применения этого показателя в налоговой политике: это, во-первых, урегулирование финансовых взаимоотношений субъектов в союзных или федеративных государствах и, во-вторых, — проведение финансовых (налоговых) реформ и определение высоты возможного налогообложения.

При анализе налогового бремени следует иметь в виду смысловое различие понятий «бремя обложения» и «тяжесть налогового бремени». В первом случае речь идет о некоторой количественной величине обложения (сумме налога или его доле, например, в ВВП), а во втором — о качественном действии конкретного «бремени обложения», его последствиях, экономических и социальных эффектах. Различие важно уже потому, что позволяет видеть, что одно и то же налоговое бремя имеет разные последствия, т.е. одна и та же сумма налогов или их относительная величина в разных

ситуациях могут оцениваться по-разному в зависимости, скажем, от того, с каких доходов взимается налог и на какие цели расходуется.

Абстрагирование от конкретно-исторических условий налогообложения ведет к неправильным и даже нелепым выводам. Так, бессмысленно сравнивать налоговое бремя стран с разным уровнем развития; весьма сомнительна и абсолютная ценность любого сокращения государственных расходов (и налогов). Например, по сегодняшним весьма распространенным в России либеральным теориям США, имевшие 50 лет назад 90%-ные максимальные ставки обложения личных доходов, должны были давно исчезнуть с лица Земли.

Под налоговым бременем (нагрузкой) обычно понимается доля доходов, которая уплачивается государству в виде налогов. Ясно, что такое определение достаточно расплывчато, поскольку не указывает, о каких доходах идет речь: государства, предприятия, работника? Однако столь общая формулировка бремени обусловлена сложностью определяемого понятия: ведь, по сути, налоговое бремя свидетельствует о стоимости «содержания» государства со всеми его обязательствами перед человеком, предприятием, обществом, страной. Имеет смысл также постановка вопроса о налоговой нагрузке отдельных отраслей и территорий.

«теория» лаффера

Общепризнанным показателем налогового бремени по стране в целом считается доля налогов в ВВП. Этот показатель широко используется на практике. Однако в обороте имеется много его модификаций (доля всех обязательных платежей в ВВП, доля чистых — без социальных взносов — налогов в ВВП и т.д.), которые применяются не всегда корректно. Реальное свое значение столь высокоагрегированный показатель приобретает в сравнении (по разным странам или во времени), но и здесь следует избегать формального подхода.

Нельзя в этой связи не сказать о продолжающихся до сих пор спекуляциях на тему налоговой нагрузки. С конца 1980-х годов в полном соответствии с либеральной теорией обществу агрессивно и постоянно навязывалась идея о «теоретически доказанном» пределе налоговых изъятий. Цифры фигурировали вокруг 34% ВВП (максимальной ставки американского подоходного налога), а в качестве теоретика оказался А. Лаффер, «видный представитель американской неолиберальной школы, внесший важный вклад в формирование

современной теории налогового предела, автор известнейшей кривой Лаффера» [3].

Эта кривая якобы доказала зависимость между ставками налогов и объемами их поступления в бюджет. Попытка практического приложения идеи к экономике США при Рейгане провалилась, но в России по сей день «теорию» Лаффера продолжают культивировать по причине ее оптимизма: если уменьшить ставки, поступления возрастут. Контролируемая бизнесом информационная политика российских СМИ, пропагандируя лаффе-ровскую кривую, влияла на налоговую политику, понуждая Правительство РФ снижать налоги. И это при том что авторитетнейшие западные экономисты с самого начала весьма критически отзывались о теории Лаффера. Вот небольшой фрагмент из работы Дж. Стиглица:

«На наше попечение был оставлен огромный бюджетный дефицит, который только возрастал после безумства Рейгана со снижением налогов. Эти налоговые снижения должны были самоокупиться согласно высосанной из пальца теории, называвшейся «кривой Лаффера» [4].

Насчет пальца Дж. Стиглиц, по всей вероятности, прав: столь примитивных решений в налогах не бывает.

установление показателя налогового бремени

Читатель, возможно, заметил, что вышеприведенное толкование налогового бремени содержит очень серьезное упрощение, а именно: получается, что налоговые доходы государства и есть налоговое бремя? Действительно, государство взимает определенную сумму налогов с частного сектора (предприятий и населения), который, очевидно, лишается этой суммы средств и соответственно является совокупным носителем возложенного на него бремени.

Допустим, государство каким-то налоговым маневром соберет дополнительно с менеджеров высшего звена 1 млрд руб. и направит их на повышение стипендий студентам. Если абстрагироваться от организационно-технических издержек по взиманию и выплате этих денег, то придется признать, что для народа в целом ничего не изменилось, благосостояние общества осталось прежним, т.е. этот дополнительный миллиард не увеличил налоговую нагрузку! Да, менеджеры потеряли, но студенты приобрели, так что частный сектор в итоге остался при своих. «Поскольку не

происходит перемещения ресурсов в общественное пользование, — говорит Майсгрейв, — то не возникает и альтернативных издержек, связанных с уменьшением ресурсов частного сектора. Одни выигрывают, другие проигрывают, но при соблюдении равенства налогов и трансфертов не происходит изменений в располагаемом доходе частного сектора» [5, с. 282]. Другой пример — семья. Расчет ее налогового бремени должен учитывать не только реальную величину уплачиваемых налогов, но и предоставляемые государством доходы: пособия, стипендии, денежные и натуральные льготы.

Если бы дело сводилось только к подсчету налоговых сумм, расчет налогового бремени не представлял никаких трудностей. Однако налог влияет не только на доход налогоплательщиков, но и на их стимулы. Обложение менеджеров в вышеприведенном примере вызовет массу непредсказуемых эффектов, которые выразить в рублях невозможно: у них в разной мере изменятся объем и структура потребления, кто-то уволится, кому-то придется отказаться от долго лелеянных желаний и т.д. Всем им придется изменить свое поведение, пересмотреть планы и перспективы. Тем самым их потери будут выражаться не только деньгами-налогами: утрата будет больше поступивших в бюджет сумм на величину несбывшихся надежд, которую трудно исчислить в рублях, но еще труднее не учитывать в налоговой политике при строгом подсчете потерь благосостояния налогоплательщиками. Это и есть «избыточное» (по сравнению с теми суммами, что поступили в бюджет) налоговое бремя1.

Из вышеприведенного следует, что показатель налогового бремени, рассматриваемый как доля всех уплачиваемых налогов в ВВП, весьма относителен. Тем не менее он находит широкое применение в практике международных сопоставлений, финансовой аналитике и прогнозировании. Данные о налоговом бремени некоторых зарубежных стран в 2012 г. представлены в таблице (выбраны 5 стран с наибольшими и 5 стран с наименьшими значениями; в скобках для характеристики динамики приведены значения 1965 г., а для некоторых стран — года их первого появления в отчетности ОЭСР).

1 Исчерпывающий анализ безвозвратных потерь можно найти

в работах Стиглица («Экономика государственного сектора»), Масгрейва и др.

В среднем по странам — участникам ОЭСР налоговое бремя в 2012 г. составило 34,1%. Данные, приведенные в таблице, свидетельствуют о значительных колебаниях в уровне налоговой нагрузки по разным странам — более чем в два раза, а также подтверждают действие закона Вагнера — заметный рост в целом налогового бремени с 1965 г. Если брать более длительный исторический период, то увеличение налогового бремени и государственных расходов происходит во всех странах без исключения, что связано с повышением роли государства в обществе, и в частности роста его социальных расходов. Например, в США доля налогов в ВВП возросла с 6,2% в 1902 г. до 30,3% в 1986 г [5, с. 370].

Налоговое бремя в России не отличается от среднего в развитых странах2 — 34,5% ВПП в 2011 г. (в 2013 г. — 33,3%), а без нефтегазовых доходов — 22,7 и 22,4% соответственно. Следует напомнить, что в России таможенные пошлины и взносы в государственные внебюджетные фонды формально не относятся к налогам (выведены за рамки Налогового кодекса Российской Федерации), но этот факт не мешает включать их в расчет налоговой нагрузки. Здесь уместно сослаться на мнение Д. Брюммерхоффа, который подчеркивает относительность самого понятия налога: «что представляют собой налоги и какие доходы государства к ним причисляются, бесспорно не установлено. Так, неудивительно, что, например, таможенные пошлины в ФРГ считаются налогами, а взносы на социальное страхование — нет. В США — все наоборот» [6].

Переложение налогов на население

Если говорить о применении понятия нагруз -ки на уровне населения, предприятия, отрасли и территории, то трудности его исчисления и использования только возрастают. Казалось бы, нет особых сложностей в исчислении бремени налогов отдельного работника (семьи): по данным статистики можно судить о его доходах, платежах, расходах, сбережениях. Трудность заключается в том, что статистические данные, во-первых, не очень точны (как учесть сокрытые доходы или налоги?) и, во-вторых, дают «среднюю температуру по больнице» (как распределить по потребителям акциз на алкоголь?), тогда как интерес представляет информация именно по конкретным соци-

2 Это убедительно показано в статье Л.Н. Лыковой.

Налоговая нагрузка некоторых стран ОЭСР в 2012 г. (1965 г.)

Страна Доля налогов в % к ВВП в 2012 г. (1965 г.)

Max

Дания 48,0 (30,0)

Франция 45,3 (34,1)

Бельгия 45,3 (44,1)

Италия 44,4 (25,5)

Швеция 44,3 (44,2)

Min

Корея 26,8 (12,5)

Австралия 26,5 (20,5)

США 24,3 (24,7)

Чили 20,8 (17,5)

Мексика 19,7 (14,8)

Источник: URL: www.OECD.org. Statistical.

альным группам населения. В СССР образцовая постановка статистических наблюдений в 1920-е годы позволяла проводить такие расчеты3. Не менее сложной является задача определения налоговой нагрузки предприятия по причине, которая не столь существенна для страны в целом или отдельного человека. Причина — переложение налогов. В науке о налогах для таких случаев существуют специальные понятия — «налогоплательщик» и «носитель налога». Как подметил Стиглиц, «экономисты используют термин «налоговое бремя» для того, чтобы указать реальных налогоплательщиков, о которых ничего не сказано в законодательстве» [7].

Переложение налогов приобретает разные формы, в том числе и весьма изощренные (например, за счет снижения качества продукции). Простейший вариант — включение налога в цену производимого товара. При определенных условиях производитель может возложить налог не на покупателя, а на своего поставщика. Поучительный

3 См. Строгий В., Микеладзе П. Тяжесть обложения сельского и городского населения в Советском Союзе. М.: Финиздат, 1926; Налоговое бремя в СССР и иностранных государствах. М.: Финиздат, 1928, и др.

исторический пример в этой связи приводит Ф.А. Меньков [8]:

«Пруссия установила 2%-ный налог с оборота универсальных магазинов. Налог преследовал не фискальные, а социальные цели, и был установлен в защиту средних и мелких магазинов, уничтожаемых конкуренцией торговых гигантов. Скромный на вид 2%-ный налог с оборота равнялся 20-25% с прибыли.

Немедленно за введением налога универмаги обратились с требованием ко всем своим поставщикам-фабрикантам о понижении цен на 2% (т.е. на размер налога). Последние принуждены были подчиниться этому требованию своих крупных заказчиков, но, в свою очередь, не желая сами нести налог, переложили его на плечи других своих заказчиков — мелких и средних заказчиков, повысив цены за отпускаемые им товары. В итоге, благодаря процессу переложения, налог упал на тех самых мелких и средних торговцев, в защиту и в интересах которых он был введен».

Переложение совершается в процессе обмена. Обмен — это экономическая борьба, в которой плательщик налога старается перебросить налог на другое лицо, вступающее с ним в сделки. Во время обмена экономически более сильный переложит налог на более слабого. Следовательно, переложение зависит от экономической силы сторон; при обмене эта сравнительная сила и слабость определяются соотношением эластичности спроса и предложения. В итоге, распределение налогового бремени является результатом игры рыночных сил.

Понятно, что практические расчеты налогового бремени сильно затруднены из-за переложения налогов. Однако грамотная налоговая политика обязана предусматривать и учитывать возможность переложения налогов, стараясь точнее определить реального носителя налога. Следует подчеркнуть, что проблема переложения налогов возникает не только в связи с введением или повышением налога, но и при его отмене или снижении. Здесь остается тот же вопрос: кто в конечном счете получит выигрыш?

Анализ реальной налоговой нагрузки и ее последствий предполагает обязательный учет всех факторов, влияющих на положение плательщика. Иначе могут быть сделаны ошибочные выводы. Более того, принимая во внимание важность этой обобщенной качественной характеристики налоговых отношений, нельзя исключить и случаи

сознательного искажения информации. Один из последних примеров — следующий.

По факту в 2012-2013 гг. по разным причинам снялись с учета сотни тысяч индивидуальных предпринимателей. В частности, такая ситуация сложилась в результате усиления общего налогового контроля и активизации борьбы с «фирмами-однодневками», массовой кампании по ликвидации ларьков и ограничению их ассортимента, вступления России в ВТО (2012 г.). А главное, по данным Минфина России и ФНС России, три четверти закрывшихся мелких предприятий два года не подавали декларации, не вели деятельность и не платили налогов [9], т.е. исчезла огромная масса «призраков».

Однако в заявлениях руководства одной из общественных организаций единственной причиной «уничтожения» малого бизнеса было названо повышение страховых социальных взносов. Действительно, взносы были повышены более чем до 30 тыс. руб. в год. Но можно ли поверить, что только это и подкосило предпринимательство?

Переложение налогов непосредственно связано с распределением налогового бремени. В этой части расчеты Л.Н. Лыковой очень значимы, поскольку распределение бремени важнее, чем его величина. Для России выводы, следующие из статьи [1], особенно актуальны в свете неизбежных трудностей, вызванных последними экономическими и внешнеполитическими обстоятельствами, непосредственно отражающимися на бюджетах.

В такой ситуации особенно странно слышать призывы к «замораживанию» налоговой политики. Сегодняшнее положение России не является следствием «классического» экономического кризиса, а потому потребует нестандартных мер, в том числе в области налогов. В нашем случае придется отложить мысль о неприкосновенности налогов и руководствоваться более здравыми идеями, например следующими:

«Дебаты о роли государства зачастую сводятся к выдвижению расхожих лозунгов, например: «Нет новым налогам» или «Сбалансируем бюджет». Эти громкие и, по сути, пустые фразы не имеют никакого отношения к столь серьезному делу, как государственная экономическая политика. Допустим, общество решило, что ему нужно направить больше ресурсов на усовершенствование системы общественного здравоохранения или сокращение численности голодающих; или что страна должна

мобилизовать свои ресурсы, поскольку... армия какого-то иностранного диктатора вторглась в дружественную нам страну.» (и прочие важные причины: образование, перераспределение доходов и т.д. — И.Г.). Решить эти важные задачи и достичь поставленных обществом целей «. можно в том и только в том случае, если государство пересмотрит систему своих налогов, расходов и законов» [10]4.

Выводы

1. Под налоговой нагрузкой экономики и ее субъектов понимается то действие, которое оказывает на них налоговая система.

2. Показателем налогового бремени (довольно грубым) обычно считается отношение уплачиваемых налогов к полученному доходу. Этот показатель по отдельным странам существенно различен в зависимости от принятой экономической модели и исторических традиций.

3. Налоговая нагрузка не может быть исчислена с приемлемой точностью без учета направлений расходования бюджетных средств.

4. В критических условиях активность налоговой политики возрастает вместе с повышением роли единой государственной социально-экономической политики. Как бы ни менялась общая величина налогового бремени в России, главной проблемой налоговой политики в ближайшей перспективе станет его перераспределение.

Литература

1. Лыкова Л.Н. Налоговое бремя в Российской Федерации: избыточное или недостаточное // Экономика. Налоги. Право. 2014. № 3. С. 4-11.

2. Пушкарева В.М. История финансовой мысли и политики налогов. М.: Финансы и статистика, 2001. С.243.

3. Майбуров И.А. Теория и история налогообложения. М.: ЮНИТИ-ДАНА. 2007. С. 480.

4. Стиглиц Дж. Ревущие девяностые. Семена развала. М.: Современная экономика и право, 2005. С. 79.

5. Масгрейв Р., Масгрейв П. Государственные финансы: теория и практика. М.: Атлас, 2009.

4 О роли налогов в чрезвычайных условиях говорит также Ф.А. Меньков в упомянутой работе [8] (раздел «Налоги во время войны», с. 72-76).

6. Брюммерхофф Д. Теория государственных финансов. Владикавказ: Пионер-Пресс, 2001. С. 183.

7. Стиглиц Дж. Экономика государственного сектора. М.: ИНФРА-М, 2007. С. 387-386.

8. Меньков Ф.А. Основные начала финансовой науки / выпуск первый. М.: Финансово-экономическое бюро НКФ СССР, 1924. С. 80.

9. URL: http://www.spmag.ru/news/2014/02/13/ chislo-predprinimateley-prodolzhaet-sokrashchatsya.

10. Самуэльсон П., Нордхаус В. Микроэкономика. М.: И.Д. Вильямс, 2008. С. 55-559.

References

1. Lykova L.N. Tax burden in the Russian Federation: superfluous or insufficient [Nalogovoe bremja v Rossijskoj Federacii: izbytochnoe ili nedostatochnoe], Economy. Taxes. Right. 2014, No 3, pp. 4-11.

2. Pushkareva V.M.: History of financial thought and policy of taxes [Istorija finansovoj mysli i politiki nalogov]. Moscow.: Finance and statistics, 2001, p. 243.

3. Mayburov I.A. Theory and history of the taxation [Teorija i istorija nalogooblozhenija]. Moscow, UNITY-DANA, 2007, p. 480.

4. Stiglitz J. Revushchiye the ninetieth. Disorder seeds [Revushhie devjanostye. Semena razva-la]. Moscow.: Modern economy and right, 2005, p. 79.

5. Musgrave R., Musgrave Р. Public finances: theory and practice [Gosudarstvennye finansy: teorija i praktika], Moscow, Atlas, 2009.

6. Bryummerkhoff D. Theory of public finances [Teorija gosudarstvennyh finansov]. Vladikavkaz, Pioner-Press, 2001, p. 183.

7. Stiglitz J. Ekonomik of public sector [Jekonomi-ka gosudarstvennogo sektora]. Moscow, INFRA-M, 2007, pp. 387-386.

8. Menkov F.A. Main beginnings of financial science. Release the first [Osnovnye nachala finansovoj nauki / vypusk pervyj]. Moscow. NKF USSR financial and economic bureau, 1924, p. 80.

9. URL: http://www.spmag.ru/news/2014/02/13/ chislo-predprinimateley-prodolzhaet-sokrash-chatsya.

10. Samuelson P., Nordkhaus V. Micro-economics [Mikrojekonomika]. Moscow, I.D. Williams, 2008, pp. 558-559.