CC BY
20
ИЗМЕНЕНИЯ В УЧЕТЕ НЕФИНАНСОВЫХ АКТИВОВ БЮДЖЕТНОГО УЧРЕЖДЕНИЯ
Л. П. КУРОЧКИНА, кандидат экономических наук, доцент кафедры бухгалтерскогоучета и аудита Костромского государственного технологического университета
Приказом Министерства финансов РФ от 30.12.2008 № 148н утверждена новая Инструкция по бюджетному учету (зарегистрирована в Минюсте России 12 февраля 2009 г. № 13309). Действие данного приказа распространяется на отношения, возникшие с 1 января 2009 г. В свою очередь утрачивает силу приказ Министерства финансов РФ от 10.02.2006 № 25н.
Новая инструкция по бюджетному учету содержит изменения по отношению к старой инструкции следующего характера:
• ряд положений учета являются полностью новыми, при этом вводятся дополнительные счета бюджетного учета;
• имеются положения уточняющего характера и измененные по отношению к ранее действующим.
Стоит заметить, что введение новой редакции инструкции затрудняет работу бухгалтера в связи с необходимостью изучения ее положений. Для выявления расхождений между старым и новым порядком учета приходится шаг за шагом сравнивать содержание двух инструкций. Поэтому для облегчения работы бухгалтера в настоящей статье приводятся только измененные и новые положения без отражения того, что не подвергнуто изменениям.
Изменения в учете основных средств
В новой инструкции уточняется состав объектов, не относящихся к объектам основных средств:
1. Это объекты, которые не отвечают признакам, определяющим понятие основных средств. То есть, к основным средствам не относятся:
• предметы, служащие менее одного года, независимо от их стоимости;
• материальные запасы;
• машины и оборудование, сданные в монтаж и (или) подлежащие монтажу;
• материальные объекты, находящиеся в пути;
• материальные объекты, числящиеся в составе незавершенных капитальных вложений.
2. Имущество казны Российской Федерации, субъектов Российской Федерации, муниципальных образований. Движимое и недвижимое имущество казны отражается на специальном вновь введенном счете 010800000 «Нефинансовые активы имущества казны».
Уточнен также и порядок формирования первоначальной стоимости. Так, в составе фактических вложений в приобретение, сооружение и изготовление объектов нефинансовых активов обозначены расходы по изготовлению (израсходованные учреждением материалы, оплата труда и начисления на оплату труда, услуги сторонних организаций и т.д.). Данное положение использовалось и ранее, однако оно не имело отражения в инструкции.
При перечислении случаев изменения первоначальной стоимости объектов нефинансовых активов конкретизируется понятие частичной ликвидации как разукомплектации.
Расширено понятие комплекса конструктивно сочлененных предметов. Помимо того, что комплекс — это один или несколько предметов одного или разного назначения, смонтированные на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно,
эти предметы по новой инструкции должны иметь общие приспособления и принадлежности, общее управление.
Исключено положение о присвоении отдельных инвентарных номеров частям объекта, имеющим разный срок полезного использования. Такое исключение связано с тем, что требование по присвоению отдельных инвентарных номеров таким частям вытекает из того, что эти части являются самостоятельными инвентарными объектами. Следовательно, к ним применяются общие правила присвоения отдельных инвентарных номеров.
Введены новые стоимостные критерии классификации объектов основных средств:
• объекты стоимостью до 3 ООО руб. включительно (ранее — до 1 ООО руб.);
• объекты стоимостью свыше 3 ООО руб. до 20 ООО руб. включительно (ранее — свыше 1 ООО руб. до 10 ООО руб.);
• объекты стоимостью свыше 20 ООО руб. (ранее — свыше 10 000 руб.).
Объектам стоимостью до 3 000 руб. включительно не присваивается инвентарный номер.
В документальном оформлении движения объектов основных средств произошли следующие изменения:
1. Для объектов основных средств стоимостью до 3 000 руб. не применяется Акт о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений) (ф. 0306001) при поступлении и внутреннем перемещении объектов (ранее для объектов, стоимостью свыше 1 000 руб. такой акт мог быть применен). Данный акт по-прежнему не применяется для
библиотечного фонда, драгоценностей и ювелирных изделий независимо от стоимости.
2. Выдача в эксплуатацию основных средств стоимостью до 3 000 руб. включительно (ранее — до 1 000 руб.) производится на основании Ведомости выдачи материальных ценностей на нужды учреждения (ф. 0504210), аосновныхсредств стоимостью свыше 3 000руб. (ранее — свыше 1 000 руб.), а также библиотечного фонда, независимо от стоимости, — на основании Требований-накладных (ф. 0315006).
3. В состав первичных документов по выбытию основных средств дополнительно включены акты, которые ранее по инструкции были обозначены только в составе документов по поступлению и внутреннему перемещению объектов:
• Акт о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений) (ф. 0306001), кроме объектов основных средств стоимостью до 3 000 руб. и библиотечного фонда, драгоценностей и ювелирных изделий независимо от стоимости;
• Акт о приеме-передаче здания (сооружения) (ф. 0306030), с приложением документов, подтверждающих государственную регистрацию объектов недвижимости в установленных законодательством случаях;
• Акт о приеме-передаче групп объектов основных средств (кроме зданий, сооружений) (ф. 0306031).
В составе учетных записей по поступлению и выбытию объектов основных средств произошел ряд изменений (табл. 1).
Таблица 1
Новые записи по поступлению и выбытию основных средств
Операция Корреспонденция счетов
Дебет Кредит
Выдача в эксплуатацию объектов основных средств стоимостью до 3 000 руб. включительно 040101271 010604340 010100410 (04, 05, 06, 09)
Принятие к бюджетному учету по сформированной стоимости безвозмездно полученных объектов основных средств:
• в рамкахдвижения объектов между учреждениями, подведомственными одному главному распорядителю (распорядителю) бюджетных средств 10100310 030404310
• в рамкахдвижения объектов междуучреждениями, подведомственными разным главным распорядителям (распорядителям) бюджетных средств одного уровня бюджета, между учреждениями, подведомственными одному главному распорядителю (распорядителю) бюджетных средств в рамках приносящей доход деятельности, а также при их получении от государственных и муниципальных организаций, от иных организаций, за исключением государственных и муниципальных и от физических лиц 010100310 040101180
• в рамкахдвижения объектов между бюджетными учреждениями разных уровней бюджетов 10100310 040101151
• в рамках поступления объектов от наднациональных организаций и правительств иностранных государств 10100310 040101152
Окончание табл. 1
Операция Корреспонденция счетов
Дебет Кредит
• в рамках поступления объектов от международных финансовых организаций 10100310 040101153
Принятие к бюджетному учету объектов основных средств, поступивших в натуральной форме при возмещении ущерба, причиненного виновным лицом 010100310 (04,05,06,07,08,09) 040101172
• связанных с изменением стоимостного критерия малоценных объектов. Объекты стоимостью до 3 ООО руб. списываются с бюджетного учета в момент выдачи их в эксплуатацию;
• связанных с безвозмездным поступлением объектов, которое ранее учитывалось только как поступление капитальных вложений.
В учете операций по вложениям в объекты основных средств добавлены следующие записи (табл. 2).
Имеются нововведения и в порядке начисления амортизации по объектам основных:
• введен новый аналитический счет 010407000 «Амортизация библиотечного фонда». Ранее по библиотечному фонду амортизация не начислялась;
• амортизация прочих основных средств отражается на счете 010408000 (ранее для этого был предназначен счет 010407000);
• срок полезного использования объекта определяется исходя из информации, содержащейся в законодательстве Российской Федерации, устанавливающем сроки полезного использования имущества в целях начисления амортизации (ранее — в соответствии с классификацией объектов основных средств, включаемых в амортизационные группы, установленной Правительством РФ);
• срок полезного использования объекта при отсутствии информации в законодательстве Российской Федерации и в документах производителя, определяется на основании решения
комиссии учреждения по выбытию основных
средств, принятого с учетом:
а) ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;
б) ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации, естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;
в) нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта;
г) гарантийного срока использования объекта;
• амортизация начисляется в следующем порядке:
а) на объекты основных средств и нематериальных активов стоимостью до 3 000 руб. включительно, атакже на драгоценности, ювелирные изделия, независимо от стоимости, амортизация не начисляется;
б) на объекты основных средств и нематериальных активов стоимостью от 3 000 до 20 000 руб. включительно амортизация начисляется в размере 100 % балансовой стоимости при выдаче объекта в эксплуатацию;
в) на объекты библиотечного фонда стоимостью до 20 000 руб. включительно амортизация начисляется в размере 100 % балансовой стоимости при выдаче объекта в эксплуатацию;
г) на объекты основных средств и нематериальных активов стоимостью свыше 20 000 руб. амортизация начисляется в соответствии с рассчитанными в установленном порядке нормами;
• введены дополнительные записи (табл. 3)
Таблица 2
Новые записи по учету капитальных вложений в основные средства
Операция Корреспонденция счетов
Дебет Кредит
Учет вложений в объекты основных средств при их безвозмездном получении по сформированной стоимости объекта в рамках их движения между учреждениями, подведомственными одному главному распорядителю (распорядителю) бюджетных средств по приносящей доход деятельности 010601310 040101180
Списание произведенных капитальных вложений в объекты основных средств, связанных с их передачей иным организациям (за исключением государственных и муниципальных организаций), а также физическим лицам 040101172 010601410
Передача произведенных капитальных вложений в объекты основных средств в рамках движения объектов капитальных вложений между учреждениями, подведомственными разным главным распорядителям (распорядителям) бюджетных средств одного уровня бюджета, между учреждениями, подведомственными одному главному распорядителю (распорядителю) бюджетных средств в рамках приносящей доход деятельности, а также при их передаче государственным и муниципальным организациям 040101241 010601410
Таблица 3
Новые записи по начислению амортизации
Операция Корреспонденция счетов
Дебет Кредит
Начисление амортизации по библиотечному фонду 040101271 010604340 010407410
Начисление амортизации по прочим основным средствам 040101271 010604340 010408410
При безвозмездной передаче библиотечного фонда и прочих основных средств ранее начисленная амортизация отражается:
• в рамкахдвижения объектов между учреждениями, подведомственными одному главному распорядителю (распорядителю) бюджетных средств 010407410 010408410 030404410
• в рамкахдвижения объектов между учреждениями, подведомственными разным главным распорядителям (распорядителям) бюджетных средств одного уровня бюджета, между учреждениями, подведомственными одному главному распорядителю (распорядителю) бюджетных средств в рамках приносящей доход деятельности, а также при их передаче государственным и муниципальным организациям 010407410 010408410 040101241
• иным организациям, за исключением государственных и муниципальных 010407410 010408410 040101242
• в рамкахдвижения объектов между бюджетными учреждениями разных уровней бюджетов 010407410 010408410 040101251
При безвозмездном получении библиотечного фонда и прочих основных средств ранее начисленная амортизация отражается:
• в рамкахдвижения нефинансовых активов между учреждениями, подведомственными одному главному распорядителю (распорядителю) бюджетных средств 030404310 010407410 010408410
• в рамкахдвижения объектов между бюджетными учреждениями разных уровней бюджетов 040101151 010407410 010408410
• в рамкахдвижения объектов между учреждениями, подведомственными разным главным распорядителям (распорядителям) бюджетных средств одного уровня бюджета, между учреждениями, подведомственными одному главному распорядителю (распорядителю) бюджетных средств в рамках приносящей доход деятельности, а также при их получении от государственных и муниципальных организаций 040101180 010407410 010408410
Списание начисленной амортизации объектов основных средств при их списании, реализации, безвозмездной передаче иным организациям (за исключении государственных и муниципальных организаций), физическим лицам, наднациональным организациям и правительствам иностранных государств, международным финансовым организациям 010400410 (01, 02, 03, 04, 05, 06, 07, 08) 010100410
Сущность произведенных изменений в синтетическом учете при безвозмездной передаче и получении объектов основных средств и капитальных вложений заключается в следующем порядке учета таких операций (табл. 4).
Следует обратить внимание на операции по реализации объектов основных средств. Ранее учет таких операций был отражен в письме Федерального казначейства от 13.12.2005 № 42-7.101/2.2-371. В новой инструкции он обозначен в
Таблица 4
Учет объектов основных средств и капитальных вложений в соответствии с новым порядком
Операция Корреспонденция счетов
Дебет Кредит
Безвозмездное получение основных средств (Осуществляется при передаче объектов, отраженных у передающей стороны как основные средства. Дополнительных расходов на доставку этих объектов не производится.)
Получение основных средств
В рамкахдвижения объектов междуучреждениями, подведомственными одному главномураспорядителю (распорядителю) бюджетныхсредств:
• на величину балансовой стоимости 110100310 130404310
• на величину начисленной амортизации 130404310 110400410
В рамкахдвижения объектов между бюджетными учреждениями разных уровней бюджетов:
Продолжение табл. 4
Операция Корреспонденция счетов
Дебет Кредит
• на величину балансовой стоимости 110100310 140101151
• на величину начисленной амортизации 140101151 110400410
В рамках движения объектов между учреждениями, подведомственными разным главным распорядителям (распорядителям) бюджетных средств одного уровня бюджета:
• на величину балансовой стоимости 110100310 140101180
• на величину начисленной амортизации 140101180 110400410
В рамках движения объектов между учреждениями, подведомственными одному главному распорядителю (распорядителю) бюджетных средств в рамках приносящей доход деятельности:
• на величину балансовой стоимости 210100310 240101180
• на величину начисленной амортизации 240101180 210400410
При получении от государственных и муниципальных организаций:
• на величину балансовой стоимости 110100310 140101180
• на величину начисленной амортизации 140101180 110400410
От иных организаций (за исключением государственных и муниципальных) и от физических лиц 010100310 040101180
От наднациональных организаций и правительств иностранных государств 010100310 040101152
От международных финансовых организаций 010100310 040101153
Безвозмездное получение капитальных вложений в основные средства (Осуществляется при передаче объектов: отраженныхупередающей стороны как основные средства, но производятся получающей стороной дополнительные расходы на доставку этих объектов; отраженных у передающей стороны как капитальные вложения в основные средства; при централизованном снабжении)
В рамках движения нефинансовых активов между учреждениями, подведомственными одному главному распорядителю (распорядителю) бюджетных средств (в том числе при централизованном снабжении 110601310 130404310
В рамках движения объектов между бюджетными учреждениями разных уровней бюджетов 110601310 140101151
От наднациональных организаций и правительств иностранных государств 010601310 40101152
От международных финансовых организаций 010601310 040101153
В рамках движения объектов между учреждениями, подведомственными разным главным распорядителям (распорядителям) бюджетных средств одного уровня бюджета 110601310 140101180
В рамках движения объектов между учреждениями, подведомственными одному главному распорядителю (распорядителю) бюджетных средств в рамках приносящей доход деятельности 210601310 240101180
При получении от государственных и муниципальных организаций 110601310 140101180
Безвозмездная передача основных средств
В рамках движения объектов между учреждениями, подведомственными одному главному распорядителю (распорядителю) бюджетных средств:
• на величину балансовой стоимости 130404310 110100410
• на величину начисленной амортизации 110400410 130404310
В рамках движения объектов между учреждениями, подведомственными разным главным распорядителям (распорядителям) бюджетных средств одного уровня бюджета
• на величину балансовой стоимости 140101241 110100410
• на величину начисленной амортизации 110400410 140101241
В рамках движения объектов между учреждениями, подведомственными одному главному распорядителю (распорядителю) бюджетных средств в рамках приносящей доход деятельности 240101241 210100410
• на величину балансовой стоимости 240101241 210100410
• на величину начисленной амортизации 210400410 240101241
При передаче государственным и муниципальным организациям
• на величину балансовой стоимости 140101241 110100410
• на величину начисленной амортизации 110400410 140101241
В рамках движения объектов между учреждениями бюджетов разных уровней бюджетов
• на величину балансовой стоимости 140101251 110100410
• на величину начисленной амортизации 110400410 140101251
Наднациональным организациям и правительствам иностранных государств
Окончание табл. 4
Операция Корреспонденция счетов
Дебет Кредит
• на величину остаточной стоимости 140101252 110100410
• на величину начисленной амортизации 110400410 110100410
Международным организациям
• на величину остаточной стоимости 140101253 110100410
• на величину начисленной амортизации 110400410 110100410
Безвозмездная передача основных средств организациям (за исключением государственных и муниципальных организаций) и физическим лицам:
1. вариант. Организациям (за исключением государственных и муниципальных организаций)
• на величину балансовой стоимости* 040101242 010100410
• на величину начисленной амортизации" 010400410 040101242
2 вариант. Организациям (за исключением государственных и муниципальных организаций) и физическим лицам
• на величину остаточной стоимости 040101242 010100410
• на величину начисленной амортизации"* 010400410 010100410
Примечание: имеются противоречия в инструкции * — п. 11 Приложения 1 **-п. 49 абз. 2 инструкции, п. 12 Приложения 1; *** — п. 49 абз. 4 инструкции. По мнению автора статьи более целесообразно использование второго варианта учета
Безвозмездная передача вложений в основные средства
Иным организациям (за исключением государственных и муниципальных организаций) и физическим лицам 040101172 010601410
В рамкахдвижения объектов между учреждениями, подведомственными разным главным распорядителям (распорядителям) бюджетных средств одного уровня бюджета 140101241 110601410
В рамкахдвижения объектов между учреждениями, подведомственными одному главному распорядителю (распорядителю) бюджетных средств в рамках приносящей доход деятельности 240101241 210601410
При передаче государственным и муниципальным организациям 140101241 110601410
Приложении 1 «Корреспонденция счетов бюджетного учета» разделе 1 «Корреспонденция счетов бюджетного учета в бюджетном учреждении» п. 13. Однако корреспонденция счетов из Приложения 1 по реализации основных средств, на наш взгляд, является неточной. Поэтому считаем, что стоит по-прежнему руководствоваться указанным письмом при отражении операций по реализации имущества.
Еще одним нововведением является учет объектов, полученных из казны.
Учреждение, получившее объект на праве оперативного управления из казны, осуществляет расчет и начисление суммы амортизации за период нахождения объекта в составе имущества казны на основании данных его первоначальной (балансовой) стоимости, остаточной стоимости и срока нахождения в составе имущества казны.
Расчет и единовременное начисление учреждением сумм амортизации по объектам, поступившим из состава казны, на дату принятия объектов к учету производится следующим образом: Д140101271 К 110401410-110408410.
Таким образом, к основным изменениям в учете основных средств по новой инструкции можно
отнести:
• изменение стоимостного критерия при отнесении основных средств к различным группам: до 3 000 руб. включительно, свыше 3 000 руб. до 20 000 руб. включительно, свыше 20 000 тыс. руб.;
• начисление амортизации библиотечного фонда;
• выведение из состава основных средств имущества казны;
• наличие учетных записей по получению безвозмездно как объектов основных средств, так и объектов капитальных вложений в основные средства;
• наличие учетных записей по принятию к бюджетному учету объектов основных средств, поступивших в натуральной форме при возмещении ущерба, причиненного виновным лицом;
• наличие учетных записей по движению объектов между учреждениями, подведомственными одному главному распорядителю (распорядителю) бюджетных средств в рамках приносящей доход деятельности;
• наличие заиисеи по начислению амортизации по объектам, поступившим из казны.
Изменения в учете материальных запасов
Уточнен состав материальных запасов. К материальным запасам относятся:
• предметы, используемые в деятельности учреждения в течение периода, не превышающего 12 мес., независимо от их стоимости;
• готовая продукция;
• орудия лова (тралы, неводы, сети, мережи и прочие орудия лова) независимо от их стоимости и срока службы;
• бензомоторные пилы, сучкорезки, сплавной трос, сезонные дороги, усы и временные ветки лесовозных дорог, временные здания в лесу сроком эксплуатации до двух лет (передвижные обогревательные домики, котлопункты, пилоточные мастерские, бензозаправки и прочее) независимо от их стоимости;
• специальные инструменты и специальные приспособления (инструменты и приспособления целевого назначения, предназначенные для серийного и массового производства определенных изделий или для изготовления индивидуального заказа), независимо от их стоимости; сменное оборудование, многократно используемые в производстве приспособления к основным средствам и другие вызываемые специфическими условиями изготовления
устройства — изложницы и принадлежности к ним, прокатные валки, воздушные фурмы, челноки, катализаторы и сорбенты твердого агрегатного состояния и т.п., независимо от их стоимости и срока службы;
• специальная одежда, специальная обувь, а также постельные принадлежности независимо от их стоимости и срока службы;
• форменная одежда, вещевое имущество, одежда и обувь в учреждениях здравоохранения, просвещения, социального обеспечения и других учреждениях, состоящих на бюджете, независимо от стоимости и срока службы;
• временные сооружения, приспособления и устройства, затраты по возведению которых относятся на стоимость строительно-монтажных работ в составе накладных расходов;
• тара для хранения товарно-материальных ценностей;
• предметы, предназначенные для выдачи напрокат, независимо от их стоимости;
• молодняк животных и животные на откорме, птица, кролики, пушные звери, семьи пчел, подопытные животные;
• многолетние насаждения, выращиваемые в питомниках в качестве посадочного материала. В синтетическом учете обозначены новые
бухгалтерские записи (табл. 5).
При передаче готовой продукции для использования на нужды учреждения недостаточно указанной проводки. Готовая продукция отражается по
Таблица 5
Новые бухгалтерские записи по учету материальных запасов
Операция Корреспонденция счетов
Дебет Кредит
Принятие к бюджетному учету материальных запасов (материалов, комплектующих, запасных частей, ветоши, дрова и т. п.), остающихся в распоряжении учреждения по результатам проведения демонтажных и (или) ремонтных работ, в том работ по разукомплектации объектов нефинансовых активов Наряду с этой записью продолжает использоваться запись по отражению материальных запасов, полученных от ликвидации основных средств (Д 010500340 К 040101172) 010504340 010506340 040101180
Принятие к бюджетному учету материальных запасов, поступивших в натуральной форме при возмещении ущерба, причиненного виновным лицом 010500340 (01-06) 040101172
Безвозмездное получение материальных запасов в рамках движения объектов между учреждениями, подведомственными одному главному распорядителю (распорядителю) бюджетных средств в рамках приносящей доход деятельности 210500340 240101180
Безвозмездном получение вложений в материальные запасы в рамках движения объектов между учреждениями, подведомственными одному главному распорядителю (распорядителю) бюджетных средств в рамках приносящей доход деятельности 210604340 240101180
Безвозмездная передача материальных запасов:
• в рамках движения объектов между учреждениями, подведомственными одному главному распорядителю (распорядителю) бюджетных средств 130404340 110500440
• в рамках движения объектов между учреждениями, подведомственными разным главным распорядителям (распорядителям) бюджетных средств одного уровня бюджета 140101241 110500440
Окончание табл. 5
Операция Корреспонденция счетов
Дебет Кредит
• в рамкахдвижения объектов между учреждениями, подведомственными одному главному распорядителю (распорядителю) бюджетных средств в рамках приносящей доход деятельности 240101241 210500440
• при передаче государственным и муниципальным организациям 140101241 110500440
• при передаче организациям, за исключением государственных и муниципальных 040101242 010500440
• в рамкахдвижения объектов между бюджетными учреждениями разных уровней бюджетов 140101251 110500440
• наднациональным организациям и правительствам иностранных государств 140101252 110500440
• международным организациям 140101253 110500440
Передача готовой продукции по Требованию-накладной (ф. 0315006) в целях ее использования для нужд учреждения 010501340 (01,02, 04, 05, 06) 010507440
счету 210507000, значит, и передаваться она будет на внебюджетный счет210500000. Но в инструкции не указано, как производить дальнейшее списание таких запасов. Возможны варианты:
1. Списание по правилам учета внебюджетной деятельности в Дебет 210604340, учитывая, что стоимость этих запасов не уменьшает налогооблагаемой базы по налогу на прибыль и не формирует себестоимости изготовленной продукции, услуг;
2. Списание в Дебет 240101272, то есть за счет чистой прибыли. Но в этом случае расходование запасов в бюджетной деятельности не отражается;
3. Произвести перевод запасов с внебюджетной на бюджетную деятельность в соответствии с указаниями письма Минфина России от25.05.2006 № 02-14-10а/1354 (только по решению главного распорядителя бюджетных средств): Д 240101241 К 210500440, Д 110500340 К 140101180. Далее списание в бюджетном учете можно производить в обычном порядке: Д 140101272 К 110500440.
Следует также обратить внимание на операции по реализации материальных запасов. В новой инструкции их учет обозначен в Приложении 1 «Корреспонденция счетов бюджетного учета» разд. 1 «Корреспонденция счетов бюджетного учета в бюджетном учреждении» п. 43. Однако корреспонденция счетов из Приложения 1 по реализации запасов, на наш взгляд является неточной. Поэтому считаем, что стоит по-прежнему руководствоваться письмом Федерального казначейства от 13.12.2005 № 42-7.1-01/2.2-371 при отражении операций по реализации имущества.
Изменения вучете нематериальных активов
В новой инструкции отменено требование по присвоению объектам нематериальных активов инвентарных номеров.
Новые бухгалтерские записи по учету нематериальных активов и вложений в нематериальные активы отражены в табл. 6и7.
Таблица 6
Новые бухгалтерские записи по учету нематериальных активов
Операция Корреспонденция счетов
Дебет Кредит
Принятие к бюджетному учету по сформированной стоимости безвозмездно полученных нематериальных активов
В рамкахдвижения объектов между учреждениями, подведомственными одному главному распорядителю (распорядителю) бюджетных средств
• на величину балансовой стоимости 110201320 130404320
• на величину начисленной амортизации 130405320 110409420
В рамкахдвижения объектов между учреждениями, подведомственными разным главным распорядителям (распорядителям) бюджетных средств одного уровня бюджета
• на величину балансовой стоимости 110201320 140101180
• на величину начисленной амортизации 140101180 110409420
В рамкахдвижения объектов между учреждениями, подведомственными одному главному распорядителю (распорядителю) бюджетных средств в рамках приносящей доход деятельности
• на величину балансовой стоимости 210201320 240101180
• на величину начисленной амортизации 240101180 210409420
При получении от государственных и муниципальных организаций
• на величину балансовой стоимости 110201320 140101180
Окончание табл. 6
Операция Корреспонденция счетов
Дебет Кредит
• на величину начисленной амортизации 140101180 110409420
В рамкахдвижения объектов между бюджетными учреждениями разных уровней бюджетов
• на величину балансовой стоимости 110201320 140101151
• на величину начисленной амортизации 140101151 110409420
От иных организаций (за исключением государственных и муниципальных) и от физических лиц 010201320 040101180
От наднациональных организаций и правительств иностранных государств 010201320 040101152
От международных финансовых организаций 010201320 040101153
Списание начисленной амортизации при выбытии объектов нематериальных активов при их списании, реализации, безвозмездной передаче иным организациям (за исключении государственных и муниципальных организаций), физическим лицам, наднациональным организациям и правительствам иностранных государств, международным финансовым организациям 010409420 010201420
Таблица 7
Новые бухгалтерские записи по учету вложений в нематериальные активы
Операция Корреспонденция счетов
Дебет Кредит
Учет операций по вложениям в объекты нематериальных активов в рамкахдвижения объектов между учреждениями, подведомственными одному главному распорядителю (распорядителю) бюджетных средств в рамках приносящей доход деятельности, а также при их получении от государственных и муниципальных организаций 210601320 240101180
Передача произведенных капитальных вложений в объекты нематериальных активов в рамках ихдвижения между учреждениями, подведомственными разным главным распорядителям (распорядителям) бюджетных средств одного уровня бюджета, между учреждениями, подведомственными одному главному распорядителю (распорядителю) бюджетных средств в рамках приносящей доход деятельности, а также при их передаче государственным и муниципальным организациям 040101241 010602420
Списание произведенных капитальных вложений в объекты нематериальных активов, связанных с их передачей иным организациям (за исключением государственных и муниципальных организаций), а также физическим лицам 040101172 010601420
Изменился счет, на котором учитывается амортизация нематериальных активов. В новой инструкции для этого предназначен счет 010409000 «Амортизация нематериальных активов».
Такое изменение повлекло и изменение бухгалтерских записей, в которых присутствовал счет учета амортизации по нематериальным активам, в том числе:
• начисление амортизации на объекты нематериальных активов отражается по дебету счета 040101271 «Расходы на амортизацию основных средств и нематериальных активов» и кредиту счета 010409420 «Амортизация нематериальных активов»;
• списание нематериальных активов при их продаже, вследствие недостачи, отражается по дебету счетов 010409420 «Уменьшение стоимости нематериальных активов за счет амортизации», 040101172 «Доходы от реализации активов» и кредиту счета 010201420 «Уменьшение стоимости нематериальных активов»;
• списание нематериальных активов, пришедших в негодность, отражается по балансовой стоимости по дебету счетов 10409420 «Уменьшение стоимости нематериальных активов за счет амортизации», 040101172 «Доходы от реализации активов» и кредиту счета 010201420 «Уменьшение стоимости нематериальных активов»;
• списание нематериальных активов, пришедших в негодность вследствие стихийных бедствий и иных чрезвычайных ситуаций, отражается по дебету счетов 10409420 «Уменьшение стоимости нематериальных активов за счет амортизации», 040101273 «Чрезвычайные расходы по операциям с активами» и кредиту счета 010201420 «Уменьшение стоимости нематериальных активов».
Имеются дополнения в документальном учете объектов нематериальных активов. В состав документов по оформлению выбытия нематериальных активов дополнительно включены:
• Акт о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений) (ф. 0306001);
Таблица 8
Новые бухгалтерские записи по учету непроизведенных активов
Операция Корреспонденция счетов
Дебет Кредит
Принятие к бюджетному учету по сформированной стоимости безвозмездно полученных непроизведенных активов, приобретенных без дополнительных затрат:
• в рамкахдвижения объектов между учреждениями, подведомственными одному главному распорядителю (распорядителю) бюджетных средств 110300330 130404330
• в рамкахдвижения объектов между учреждениями, подведомственными разным главным распорядителям (распорядителям) бюджетных средств одного уровня бюджета 110300330 140101180
• в рамкахдвижения объектов между учреждениями, подведомственными одному главному распорядителю (распорядителю) бюджетных средств в рамках приносящей доход деятельности 210300330 240101180
• при получении от государственных и муниципальных организаций 110300330 140101180
• при получении от иных организаций (за исключением государственных и муниципальных) и от физических лиц 010300330 040101180
• в рамках движения объектов между бюджетными учреждениями разных уровней бюджета 110300330 140101151
Учет операций по вложениям в объекты непроизведенных активов в рамкахдвижения объектов между учреждениями, подведомственными одному главному распорядителю (распорядителю) бюджетных средств в рамках приносящей доход деятельности 210603330 240101180
• Акт о приеме-передаче групп объектов основных средств (кроме зданий, сооружений) (ф. 0306031).
Нематериальные активы могут быть получены из казны. Учреждение, получившее объект на праве оперативного управления из казны, осуществляет расчет и начисление суммы амортизации за период нахождения объекта в составе имущества казны на основании данных его первоначальной (балансовой) стоимости, остаточной стоимости и срока нахождения в составе имущества казны.
Расчет и единовременное начисление учреждением сумм амортизации по объектам, поступившим из состава казны на дату принятия объектов к учетуД140101271 К110409420.
Изменения вучете непроизведенных активов
Изменения, произошедшие в бухгалтерских записях по учету непроизведенных активов, представлены в табл. 8.
В синтетическом учете исключена запись по отражению списания непроизведенных активов вследствие недостачи.
В состав документов по оформлению выбытия нематериальных активов дополнительно включены:
• Акт о списании групп объектов основных средств (кроме автотранспортных средств) (ф. 0306033);
• Акт о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений) (ф. 0306001);
• Акт о приеме-передаче групп объектов основных средств (кроме зданий, сооружений) (ф. 0306031).
Учет имущества казны
Для учета этого объекта предназначен счет 010800000 «Нефинансовые активы имущества казны». Для учета операций с объектами имущества казны в соответствии с его содержанием применяются соответствующие счета (табл. 9).
Объекты имущества в составе казны отражаются в бюджетном учете в стоимостном выражении без ведения инвентарного и аналитического учета объектов имущества, так как аналитический учет объектов имущества казны осуществляется в порядке, установленном для ведения реестра имущества соответствующего публично-правового образования. Однако финансовый орган соответствующего бюджета бюджетной системы Российской Федерации имеет право установить порядок инвентарного и аналитического учета объектов имущества казны соответствующего публично-правового образования в соответствии с порядком бюджетного учета объектов основных средств, нематериальных активов, непроизведенных активов и материальных запасов.
Порядок и периодичность отражения в бюджетном учете операций с объектами в составе имущества казны на основании информации из реестра имущества соответствующего публично-правового образования устанавливается финансовым органом соответствующего бюджета. Периодичность отражения не может быть реже, чем на отчетную месячную дату.
Отражение бухгалтерских операций с объектами в составе имущества казны в бюджетном учете осуществляется в порядке, аналогичном установленному для отражения бухгалтерских операций с объектами нефинансовых активов.
Таблица 9
Состав имущества казны
счет Название счета Объект учета
010801000 «Недвижимое имущество в составе имущества казны» 1. Произведенные материальные основные фонды, используемые неоднократно или постоянно, не менее одного года; 2. Незавершенные строительством, в сумме вложений (инвестиций) в объеме фактических затрат в объекты нефинансовых активов при их приобретении, строительстве (создании), модернизации (реконструкции, достройке, дооборудовании), изготовлении, которые в дальнейшем могут быть приняты к бюджетному учету в составе основных средств и капитальных вложений в основные средства как объекты недвижимого имущества.
010802000 «Движимое имущество в составе имущества казны» Произведенные материальные основные фонды, используемые неоднократно или постоянно, но не менее одного года, в сумме вложений (инвестиций) в объеме фактических затрат в объекты нефинансовых активов при их: • приобретении (создании); • модернизации (реконструкции, дооборудовании); • изготовлении, которые в дальнейшем могут быть приняты к бюджетному учету в составе основных средств и капитальных вложений в основные средства как объекты движимого имущества.
010803000 «Нематериальные активы в составе имущества казны» Объекты произведенных нематериальных основных фондов, которые в дальнейшем могут быть приняты к бюджетному учету в составе нематериальных активов.
010804000 «Непроизведенные активы в составе имущества казны» Счет предназначен для учета непроизведенных активов, находящихся в составе имущества казны, не являющихся продуктами производства, права собственности на которые должны быть установлены и законодательно закреплены (земля, ресурсы недр и пр.) и которые в дальнейшем могут быть приняты к бюджетному учету в составе непроизведенных активов.
010805000 «Материальные запасы в составе имущества казны» Счет предназначен для учета объектов произведенных материальных запасов в форме сырья, материалов и продукции, находящихся в составе имущества казны, которые в дальнейшем могут быть приняты к бюджетному учету в составе материальных запасов.
Учет операций по выбытию и перемещению объектов в составе имущества казны ведется в Журнале операций по выбытию и перемещению нефинансовых активов.
Для отражения амортизации по имуществу, находящемуся в казне, применяются счета:
• 010410000 «Амортизация недвижимого имущества в составе имущества казны»;
• 010411000 «Амортизация движимого имущества в составе имущества казны»;
• 010412000 «Амортизация нематериальных активов в составе имущества казны».
По объектам материальных основных фондов и нематериальных основных фондов в составе имущества казны амортизация, в целях бюджетного учета, отражается в следующем порядке:
• на объекты материальных основных фондов и нематериальных основных фондов с даты их включения в состав имущества казны амортизация не начисляется;
• на счетах 010410000 «Амортизация основных фондов в составе имущества казны», 010411000 «Амортизация нематериальных основных фондов в составе имущества казны» отражается сумма амортизации объекта, начисленная на
дату его включения в состав имущества казны на основании данных о его первоначальной (балансовой) и остаточной стоимости или сумме ранее начисленной амортизации (при включении в состав имущества казны объекта, полученного в рамках движения нефинансовых активов между учреждениями, подведомственными одному главному распорядителю (распорядителю) средств бюджетов, разным главным распорядителям (распорядителям) средств бюджетов одного уровня, между учреждениями бюджетов разных уровней). Принятие к учету сумм амортизации объектов, начисленных на дату их включения в состав имущества казны, отражается по дебету счета 040101271 «Расходы на амортизацию основных средств и нематериальных активов» и кредиту соответствующих счетов аналитического учета счета 010400000 «Амортизация» (010410410,010411410,010412420).
При безвозмездном получении нефинансовых активов ранее начисленная по ним амортизация отражается по дебету соответствующих счетов аналитического учета счета 030404000 «Внутриведомственные расчеты» (030404310, 030404320) в рамках движения нефинансовых активов между
учреждениями, подведомственными одному главному распорядителю (распорядителю) бюджетных средств, счетов 040101151 «Доходы от поступлений от других бюджетов бюджетной системы Российской Федерации» (в рамках движения объектов между бюджетными учреждениями разных уровней бюджетов), 040101180 «Прочие доходы» (в рамках движения объектов между учреждениями, подведомственными разным главным распорядителям (распорядителям) бюджетных средств одного уровня бюджета, между учреждениями, подведомственными одному главному распорядителю (распорядителю) бюджетных средств в рамках приносящей доход деятельности, а также при получении от государственных и муниципальных организаций) и кредиту соответствующих счетов аналитического учета счета 010400000 «Амортизация» (010410410, 010411410,010412420).
При безвозмездной передаче нефинансовых активов ранее начисленная амортизация отражается по дебету соответствующих счетов аналитического учета счета 010400000 «Амортизация» (010410410, 010411410, 010412420) и кредиту соответствующих счетов аналитического учета счета 030404000 «Внутриведомственные расчеты» (030404310, 030404320) — в рамках движения объектов между учреждениями, подведомственными одному главному распорядителю (распорядителю) бюджетных средств, 040101241 «Расходы на безвозмездные перечисления государственным и муниципальным организациям» — в рамках движения объектов между учреждениями, подведомственными разным главным распорядителям (распорядителям) бюджетных средств одного уровня бюджета, между учреждениями, подведомственными одному главному распорядителю (распорядителю) бюджетных средств в рамках приносящей доход деятельности, а также при их передаче государственным и муниципальным организациям, 040101242 «Расходы на безвозмездные перечисления организациям, за исключением государственных и муниципальных организаций», 040101251 «Расходы на перечисле-
ния другим бюджетам бюджетной системы Российской Федерации» — в рамках движения объектов между бюджетными учреждениями разных уровней бюджетов.
Списание начисленной амортизации при выбытии амортизируемых объектов имущества казны при их списании, реализации, безвозмездной передаче иным организациям, за исключением государственных и муниципальных организаций физическим лицам, наднациональным организациям и правительствам иностранных государств, международным финансовым организациям оформляется по дебету соответствующих счетов аналитического учета счета 010400000 «Амортизация» (010410410, 010411410, 010412420)и кредиту соответствующих счетов аналитического учета счета 010800000 «Нефинансовые активы в составе имуществаказны» (010801410, 010802420).
Аналитический учет по счетам 010410000 «Амортизация материальных основных фондов в составе имущества казны», 010411000 «Амортизация нематериальных основных фондов в составе имущества казны» не ведется.
Вместе с тем финансовый орган соответствующего бюджета бюджетной системы Российской Федерации имеет право установить порядок начисления амортизации на амортизируемые объекты имущества казны соответствующего публичноправового образования в соответствии с порядком начисления амортизации на объекты основных средств и нематериальных активов. Общая сумма амортизации, начисленная за отчетный месяц по объектам имущества казны, отражается в Журнале операций по выбытию и перемещению нефинансовых активов.
В заключение важно отметить, что переход с одной инструкции на другую может произойти более эффективно, быстро и качественно в том случае, если в короткие сроки появятся рекомендации по переходу, а также новая версия компьютерного обеспечения бюджетного учета в соответствии с новой инструкцией.
