CC BY
142
Вопросы истории
ИСТОРИЯ РАЗВИТИЯ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА
В ЛЕСНОМ ХОЗЯЙСТВЕ
С. И. КОЛЕСНИКОВ, кандидат экономических наук, доцент, заведующий кафедрой бухгалтерского учета и аудита,
О. В. ВЕЛИЕВА,
старший преподаватель кафедры бухгалтерского учета и аудита Уральский государственный лесотехнический университет
Реформа, проводимая в настоящее время в бюджетной сфере, затрагивает не только принципы и методологические основы проведения расчетов между участниками бюджетных правоотношений, но и приводит к необходимости реорганизации многих структур, действующих в рамках бюджетных отношений. В период глобальных реформаций интересно проследить за изменениями в порядке функционирования организаций, занятых в сфере экономики, и в частности организаций лесного хозяйства.
Нужно отметить, что в настоящее время выбор будет состоять не столько в определении варианта отражения результатов деятельности учреждений, сколько в определении условий взаимоотношений лесхозов и государства. При постановке вопроса нельзя не учитывать и причины реформирования бюджетной системы, одна из которых связана с необходимостью перехода на международные стандарты учета, обусловленные требованиями современной экономической среды.
Изменения в методологии бухгалтерского учета деятельности бюджетных организаций будут отражаться в итоге на порядке формирования и величине финансового результата лесхозов. Таким образом, выбор условий функционирования учреждений лесного хозяйства, а также системы бухгалтерского учета активов, источников их формирования, доходов, расходов и финансовых результатов будет напрямую отражаться на выгодах всего государства в целом. Объединив существующие проблемы, решено было обратиться к истокам организации и ведения бухгалтерского учета в лесхозах, с целью установления более подходящего способа организации деятельности учреждений, занятых в сфере лесного хозяйства,
а также установления наиболее эффективного учетного процесса.
Вопросам учета в лесном хозяйстве в ХХ в. уделяли внимание В. Л. Джикович, В. П. Кульков, М. В. Дмитриев, И. Г. Воробьев, И. В. Воронин, А. П. Петров, В. М. Смехов, А. Д. Янушко и др. В целом перечисленные авторы занимались вопросами экономики, планирования и организации лесного хозяйства. Главную роль в освещении системы и специфических отраслевых особенностей бухгалтерского учета лесного хозяйства в советский период, по нашему мнению, сыграли работы Анатолия Николаевича Едошина.
История создания органов ведения лесного хозяйства уходит в далекое прошлое. С 1724 г. казенными лесами страны управляла особая контора при адмиралтейской коллегии. Это было связано с необходимостью регулирования заготовки и вывоза корабельного, особенно мачтового леса за границу и порубок леса для внутреннего потребления. В XIX и начале XX в. казенные леса, подготовка лесных специалистов и лесоводы находились в ведении особого органа — лесного департамента. Лесной департамент не был самостоятельным правительственным органом и входил то в министерство финансов, то в министерство государственных имуществ, некоторое время был в составе министерства земледелия.
Включение органов управления лесами в систему министерства земледелия в России произошло лишь за 2 года до установления Советской власти. На основе декрета II Всероссийского съезда Советов «О земле», принятого 26 октября (8 ноября) 1917 г., леса страны стали достоянием всего народа. 27 мая 1918 г. был подписан декрет «О лесах», в соответствии с которым было создано Центральное
управление лесами с лесными отделами и лесничествами на местах. Постановлением Совнаркома РСФСР от 27 декабря 1918 г. был учрежден Главный лесной комитет (Главлеском) в системе ВСНХ с местными органами в виде лесных отделов при губернских совнархозах.
В 1931 г. леса были разделены на зоны лесопромышленного и лесокультурного назначения. В лесопромышленной зоне преимущественно сложились леспромхозы, некоторое время они выполняли и лесохозяйственные функции. В ле-сокультурной зоне лесохозяйственные и частично лесоэксплуатационные функции осуществлялись лесхозами. Леса промышленной зоны, леспромхозы и объединяющие их тресты в 1932 г. из ведения ВСНХ были переданы Наркомлесу СССР.
В 1936 г. были выделены водоохранные леса, а для управления ими создан орган — Главлесоохрана при Совнаркоме СССР.
В 1947 г. на базе Главлесоохраны создается Министерство лесного хозяйства СССР. В ведение этого министерства и его местных органов, лесхозов и лесничеств перешли все леса страны. С образованием министерства и его низовых органов — лесхозов в лесопромышленной зоне в 1948 г. лесозаготовки были отделены от лесного хозяйства. Лесохозяйс-твенные функции отошли от леспромхозов и лесозаготовительных трестов и объединений.
Однако самостоятельные органы управления лесным хозяйством во главе с особым министерством сохранились лишь в течение 6 лет. В 1953 г. Министерство лесного хозяйства было упразднено. Управление лесами вновь оказалось в системе органов сельского хозяйства.
В 1961 г. леса были переданы в систему Госплана. С 1962 г. лесами и лесным хозяйством стал ведать Государственный комитет лесной, лесопильно-деревообрабатывающей и целлюлозно-бумажной промышленности и лесного хозяйства. В то же время в многолесных районах страны функции лесного хозяйства были объединены в одних органах совнархозов экономических районов, ведающих лесозаготовками.
В 1965 г. были образованы самостоятельные отраслевые центральные и местные органы лесного хозяйства в связи с восстановлением отраслевого принципа управления промышленностью. В конце 1965 г. создаются министерства лесного хозяйства РСФСР и других союзных республик и областные управления лесного хозяйства. В 1966 г. был образован Государственный комитет лесного хозяйства Совета Министров СССР.
В 1971 г. постановлением Совмина РСФСР № 661 было учреждено Министерство лесного
хозяйства РСФСР, которое просуществовало до 10 ноября 1991 г. и было преобразовано в Комитет по лесу Министерства экологии РФ, в составе которого Комитет находился до 1992 г.
30 сентября 1992 г. была создана Федеральная служба лесного хозяйства, которая перешла в подчинение Министерства природных ресурсов РФ, созданного в 1997 г. постановлением Правительства РФ.
Таким образом, каждый этап развития лесного хозяйства имеет отличительные особенности, выражающиеся не только в изменении наименований и подчиненности органов управления в отрасли, но и коренным образом влияющие на специфику финансово-хозяйственной деятельности лесхозов. Как следствие, возникает необходимость в одновременном реформировании бухгалтерского учета, поскольку при изменении качеств и признаков объектов учета изменяется методика их оценки и способы отражения результатов деятельности в отчетности.
Накануне Великой Октябрьской революции лесоведение в стране характеризовалось наличием различных категорий лесовладений. Леса были казенные, удельные (до 1859 г. — корабельные), частновладельческие, крестьянские и др. Преобладали казенные леса. Организация бухгалтерского учета в лесном хозяйстве была стандартной для того периода времени и не имела отраслевых особенностей. После Октябрьской революции бухгалтерский учет в бюджетных учреждениях подвергся значительной перестройке, направленной на совершенствование и установление единой методологии во всех бюджетных учреждениях. В становлении и развитии бюджетного учета в послеоктябрьский период можно выделить следующие этапы.
I этап — 1917 — 1938 гг. — создание основ бюджетного учета. На этом этапе учет проводился по простой системе. Учет регламентировался Инструкцией по счетоводству и отчетности для правительственных административных учреждений (1923 г.), Инструкцией по ведению учета по простой системе (1927 г.), Инструкцией о бухгалтерском учете по простой системе в учреждениях, состоящих на Государственном бюджете СССР (1932 г.). Ведение учета по простой системе представляло собой разновидность камеральной обработки информации. Текущий учет осуществлялся по трем планам счетов:
1) для учета операций по исполнению сметы расходов по бюджету;
2) для учета операций по внебюджетным средствам;
3) по учету операций в неуставных подсобных хозяйствах.
В 1923 г. Народным комиссариатом рабоче-крестьянской инспекции была издана Инструкция по бухгалтерскому учету в бюджетных учреждениях, в которых излагались основные принципы бухгалтерского учета и отчетности в этих учреждениях. Инструкция действовала до 1932 г., бюджетные учреждения могли вести учет или по простой системе (без отражения по дебету и кредиту счетов), или по двойной системе с использованием дебета и кредита счетов для бухгалтерских записей.
В 1932 г. была издана Инструкция по счетоводству и отчетности в бюджетных учреждениях Наркомфина СССР на тех же основных принципах, что и инструкция рабоче-крестьянской инспекции. Однако в целях унификации учета и отчетности была установлена единая номенклатура счетов и корреспонденция счетов, введены единые учетные регистры и формы отчетности. Синтетический учет велся в контрольных ведомостях, заменяющих Главную книгу, а аналитический — во вспомогательных книгах или на карточках. В то время открытые кредиты и расходы бюджета подразделялись на кредиты и расходы текущего периода, истекших лет и будущих лет. В дальнейшем отпала необходимость в таком делении, и вскоре от него пришлось отказаться.
В 1938 г. были разработаны и введены единые правила бухгалтерского учета в бюджетных учреждениях. Для текущего бухгалтерского учета вводились два плана счетов: один — для учета операций по исполнению сметы расходов бюджета; другой — для учета операций по внебюджетным средствам. В связи с этим бюджетные учреждения стали составлять два баланса.
II этап — 1939 — 1963 гг. — развитие бюджетного учета. В этот период наряду с простой системой учета устанавливается двойная система учета по деятельности лесхозов в целом. Так, 4 ноября 1938 г. была утверждена Инструкция по бухгалтерскому учету (по простой системе) в учреждениях, состоящих на государственном и местном бюджетах, а 11 ноября 1938 г. утверждена Инструкция по бухгалтерскому учету по двойной системе учета в учреждениях, состоящих на государственном и местном бюджетах, которые вступили в силу с 1 января 1939 г. Вторая инструкция предполагала ведение раздельного учета: по исполнению сметы расходов учреждений по бюджету и внебюджетным средствам; операций по капитальным вложениям и подсобных хозяйств, находящихся на хозрасчете.
Согласно указанным инструкциям бухгалтерский учет велся по двойной или простой системе в зависимости от объема работы бюджетного учреждения и размера получаемого финансирования. В
том же году был утвержден и единый план счетов № 1, содержащий перечень счетов, необходимых для отражения всех операций по исполнению смет. Уставные подсобные хозяйства бюджетных учреждений должны были руководствоваться планами счетов, установленными для учета основной деятельности предприятий соответствующих отраслей народного хозяйства. В связи с этим бюджетные учреждения стали составлять два баланса.
Значение вышеназванных нормативных актов заключалось в том, что с их утверждением в стране была создана единая система бюджетного учета.
В 1954 — 1956 гг. в соответствие с указаниями ЦК КПСС и СНК СССР проведена большая работа по совершенствованию бухгалтерского учета и сокращению отчетности. Министерство финансов СССР впервые издало Положение о бухгалтерских отчетах и балансах учреждений, состоящих на государственном бюджете СССР. В Положении указывались организации, которые должны вести учет по двойной и простой системе, устанавливались порядок и сроки представления, рассмотрения и утверждения бухгалтерских отчетов и балансов, правила составления и порядок оценки их статей и проведения инвентаризации. Для оформления операций использовались документы и книги типовой формы.
В декабре 1955 г. внесены изменения в бухгалтерский учет по двойной системе. Был установлен типовой план счетов и издана инструкция по его применению. План счетов стал применяться во всех учреждениях. Все учреждения стали составлять один баланс и освободились от сложных расчетов между балансами одного учреждения по исполнению смет расходов и по внебюджетным средствам.
В 1958 г. Министерство финансов СССР утвердило Методические указания по бухгалтерскому учету в централизованных бухгалтериях бюджетных учреждений. В последующие годы этого периода были пересмотрены нормативные акты по организации учета и разработаны учетные регистры применительно к машинной обработке.
До 1965 г. производственные фонды (земля, занятая лесом; древесный запас на корню; машины и орудия для обработки почвы; семена; посадочный материал; сооружения; транспортные средства) выделялись предприятиям лесного хозяйства бесплатно. В 1965 г. сентябрьский Пленум ЦК КПСС рекомендовал новую систему планирования, предусматривающую плату за производственные фонды в размере от3 до 6 % их стоимости. Эта плата вносилась в государственный бюджет из прибыли предприятия. Такая ситуация создавала
заинтересованность в улучшении использования фондов. При больших фондах плата за них могла поглощать значительную величину прибыли. Основные фонды в лесном хозяйстве учитывались в натуральной форме по результатам инвентаризации и стоимостном выражении; в балансе они отражались по первоначальной стоимости.
В лесном хозяйстве основные фонды по своему назначению разделялись на промышленные, спе-циально-лесохозяйственные, непроизводственные и фонды других отраслей. Для более детальной характеристики основные фонды распределяли на отдельные однородные группы.
Лесхозы отдельно учитывали основные фонды лесохозяйственного производства, находящиеся на бюджетном финансировании, и отдельно — основные фонды хозрасчетных промышленных производств, причем их структура была различной. В структуре основных фондов лесного хозяйства значительный удельный вес занимали здания и сооружения (более 50 %), поскольку производство удалено от населенных пунктов и требовало создания дополнительного жилого фонда вблизи мест работы. Транспортные средства в лесохо-зяйственном производстве занимали около 13 %, в промышленности — не более 4 %.
В лесхозах на основные средства, занятые на хозрасчетном производстве, начислялась амортизация. Нормы амортизационных отчислений по отраслям народного хозяйства устанавливались Советом Министров СССР. При бюджетном финансировании работ амортизационные отчисления не производились, а начислялся износ, определяемый по результатам инвентаризации. Воспроизводство при этом осуществлялось за счет ассигнований бюджета.
Оборотные средства по структуре представляли собой запасы сырья, материалов и топлива, стоимость незавершенного производства, полуфабрикаты собственной выработки, малоценный и быстроизнашивающийся инвентарь, запасы готовых изделий и товаров, продукция, отгруженная покупателям, но не оплаченная, денежные средства и производственные затраты будущих периодов. Пополнение собственных оборотных средств хозрасчетного предприятия осуществлялось за счет прибыли, а в случае ее недостатка — из государственного бюджета. Сезонные оборотные фонды создавались за счет кратковременных кредитов банков, которыми лесхозы пользовались в значительных размерах.
Для основного лесохозяйственного производства покрытие затрат планировалось за счет госбюджетного финансирования. Предприятие,
находящееся на госбюджете, имело собственные оборотные средства, валовую выручку от продажи семян, посадочного материала, древесины и другой продукции.
В середине ХХ в. выделялись две основные формы организации бухгалтерского учета на предприятиях — децентрализованный и централизованный. Децентрализация учета заключалась в том, что в лесопунктах и лесничествах оформлялись первичные документы, составлялись и представлялись в бухгалтерию лесхоза отчеты. Преимущество децентрализованного учета — обеспечение расчетов с рабочими и служащими в подразделениях лесхозов, освобождение таких специалистов как лесничие от технической работы по оформлению документов и представлению отчетности. Кроме того, ведение учета деятельности подразделений непосредственно на местах давало возможность использовать эти данные для анализа работы каждого структурного подразделения его руководителем.
Лесхозы занимали обширные территории (площадь наиболее крупных достигала 1,5 — 2 млн га). Поэтому лесничества и лесопункты в основном располагались на значительном расстоянии от контор лесхозов. Для оперативного учета в них имелись цеховые бухгалтерии в составе 1—3 бухгалтеров. В цехах бухгалтера вели учет основных средств, материальных ценностей, лесопродукции, использования транспорта и механизмов, проводили инструктаж цехового персонала по оформлению первичных документов, осуществляли контроль за работой материально ответственных лиц, обеспечивали руководителей цехов необходимой информацией о выполнении плана, систематизировали и группировали первичные документы для составления отчетов по заработной плате, расходу материалов, движению лесопродукции и другим показателям, представляемым в бухгалтерию предприятия.
Централизация бухгалтерского учета заключалась в том, что все первичные документы поступали в бухгалтерию лесхоза, где осуществлялась вся дальнейшая работа: проверка и обработка документов, синтетический и аналитический учет, ведение журналов-ордеров, главной книги, составление балансов и отчетов. Централизация рассматривалась как более прогрессивная форма организации бухгалтерского учета, создающая условия для применения средств вычислительной техники и повышения производительности труда работников бухгалтерии, а благодаря специализации повышалось качество учетных работ.
Выбор методов бухгалтерского учета в каждом лесхозе зависел от специализации и структуры предприятия, особенностей организации и тех-
нологии производства (например, организация учета в лесхозах, леспромхозах, лесокомбинатах, химлесхозах и сплавных конторах существенно различалась).
III этап — 1964 — 1987 гг. — совершенствование бюджетного учета. До 1964 г. в лесном хозяйстве бухгалтерский учет осуществлялся раздельно по лесохозяйственной и промышленной деятельности по двум планам счетов, составлялись два самостоятельных баланса. С 1964 г. учет всех средств, материальных ценностей и операций лесохозяйственной и промышленной деятельности производился в общей системе бухгалтерского учета предприятий по единому типовому плану счетов с отражением в едином промышленном балансе, включая капитальные вложения. Независимо от этого оставался прежним порядок раздельного планирования и финансирования.
Для учета средств и операций, относящихся только к лесохозяйственной деятельности, в план счетов были введены дополнительные счета: № 37 «Операционные расходы по лесному хозяйству», № 38 «Приобретение инвентаря за счет бюджетных кредитов по статье 12», № 48 «Лесопродукция от мер ухода за лесом», № 88 «Фонд в лесопродукции от мер ухода за лесом и лесных семенах». В синтетические счета № 05 «Сырье и материалы», № 13 «Износ малоценных предметов», № 73 «Расчеты с бюджетом», № 96 «Целевое финансирование и целевые поступления» были введены дополнительные субсчета. Остальные счета типового плана счетов являлись общими как для лесохозяйственной, так и для промышленной деятельности предприятий.
Все статьи актива и пассива баланса, относящиеся только к лесохозяйственной деятельности, отражались по статьям «Прочие активы» и «Прочие пассивы» с расшифровкой их в приложении к балансу по форме № 2-лесхоз.
Бухгалтерский учет основных средств велся в соответствии с «Положением по учету основных фондов», утвержденным Министерством финансов СССР 6 мая 1963 г. (затем 7 мая 1976 г.). В 1973 г. ЦСУ СССР утвердило типовые межведомственные формы первичной учетной документации по учету основных средств, материалов, капитального строительства. Кроме типовых форм на предприятиях применялись отраслевые документы, разработанные Министерством лесного хозяйства РСФСР в 1968 г., помещенные в «Альбоме форм первичного учета и отчетной документации» — в двух частях. С целью совершенствования первичных документов в этот период разрабатывались типовые формы, унифицировались и стандартизировались документы. Кроме типовых форм в лесхозах применялись
отраслевые документы, разработанные Гослесхозом СССР в 1977 г. и опубликованные в «Альбоме форм первичной учетной документации», в двух томах. Совершенствование документов заключалось в исключении лишних и ненужных реквизитов и показателей в документах, сокращении их количества, присвоении условных числовых обозначений, называемых шифрами, статьям расходов, видам производства и т. д. Стоимостной критерий отнесения предметов к основным фондам поднялся от 50 до 100 руб. за единицу. Учет основных средств велся централизованно в бухгалтерии по классификационным группам и инвентаризационным объектам. Основные средства отражались в учете по первоначальной стоимости, которая формировалась в процессе капитальных вложений на счете № 33 «Строительство и приобретение основных средств». По общему правилу первоначальная стоимость инвентарных объектов не подлежала изменению в учете в зависимости от степени их изношенности и могла быть изменена только в следующих случаях: при переоценке по постановлению Совета Министров СССР; вследствие перестройки, переоборудования и реконструкции объектов, произведенных в порядке капитальных вложений. Учитывался износ объектов основных средств на счете 02 «Износ основных средств». В балансе основные средства показывались по первоначальной стоимости, а износ отражался в I разделе пассива отдельной строкой. Кроме того, остаточная стоимость показывалась в формах № 3 и 11 в составе годового отчета. Переоценка основных средств производилась по восстановительной стоимости. Первая переоценка основных средств была проведена 1 октября 1925 г. по действовавшим в то время ценам.
Бухгалтерский учет заработной платы осуществлялся в соответствии с «Основными положениями по учету труда и заработной платы в промышленности и строительстве», утвержденными 27 апреля 1973 г. В бухгалтерии должны быть положения по оплате труда и начислению премий, справочники норм выработки и расценок, справочники по трудовому законодательству, другие нормативные документы по заработной плате, бланки первичных документов. Расчеты по заработной плате оформлялись в такой последовательности: в цехах — приемка выполненных работ, составление первичных документов, передача их в бухгалтерию, начисление заработной платы, составление расчетных ведомостей, представление отчетов в бухгалтерию предприятия, распределение заработной платы по счетам затрат; в бухгалтерии предприятий — получение денег из кассы Госбанка для выдачи зара-
ботной платы из кассы, через разъездного кассира или через сберегательную кассу, депонирование невыплаченной зарплаты.
Лесничества, имеющие по штату должность бухгалтера, представляли месячные отчеты о выполнении производственно-финансового плана с приложением журналов выполненных работ и документов по начисленной заработной плате, а также отчет о выполнении плана по труду и расходованию фонда заработной платы по лесоэксплуатации. В лесхозе отчеты и документы проверяли специалисты, главный лесничий, бухгалтерия, экономическая служба, утверждал директор, после чего они принимались к учету. Организация заработной платы на предприятиях осуществлялась в виде тарифной системы и форм оплаты труда. Состав фонда заработной платы был установлен инструкцией ЦСУ СССР от 25 декабря 1972 г. Фонд заработной платы подразделялся на основную и дополнительную, причем дополнительная зарплата производственных рабочих, списанная на счет 20 «Основное производство», выделялась отдельной статьей в калькуляции по форме № 1 -лес и в форме № 6 «Себестоимость товарной продукции» в составе годового отчета.
Учреждения Госбанка осуществляли предварительный и последующий контроль за расходованием фонда заработной платы. Предварительный контроль проводился при выдаче средств из кассы банка в кассу предприятия для выдачи заработной платы. Последующий контроль со стороны банка заключался в анализе отчетности, а также проверке непосредственно на предприятии правильности справок, представленных банку для получения средств на заработную плату, использования средств, полученных из кассы банка по целевому назначению, и др.
Порядок получения денег в кассу, хранения, расходования их, оформления кассовых документов регламентировался Положением о ведении кассовых операций, утвержденным в 1973 г. Лесхозы имели одну кассу, в которую поступали наличные деньги из кассы Госбанка с расчетного и текущих счетов, со счетов финансирования капитальных вложений, выручка от мелкой реализации лесопро-дукции, квартирная плата и др. Лимит наличных денежных средств в кассе устанавливал Госбанк.
Лесхозы по промышленной деятельности имели в Госбанке расчетный счет, по лесохо-зяйственной деятельности — бюджетный счет. Порядок совершения и оформления операций по расчетному счету регламентируется инструкцией Госбанка «О расчетных, текущих и бюджетных счетах предприятий, организаций и учреждений
в Государственном банке СССР» (1973 г.). По общему правилу предприятия имели право свободно распоряжаться средствами, находящимися на расчетном счете, однако Госбанк осуществлял предварительный контроль за законностью расчетных операций. Расчеты между предприятиями и организациями проводились в безналичном порядке с применением платежных поручений. Источниками финансирования лесохозяйственной деятельности являлись собственные средства лесхозов, часть прибыли промышленной деятельности лесхозов, а также средства, выделяемые из государственного бюджета. Общий размер средств, необходимых для лесохозяйственной деятельности, определялся производственно-финансовым планом операционных расходов лесхоза, утверждаемых на год с поквартальным распределением. Средства, выделяемые из республиканского бюджета, назывались бюджетными кредитами на операционные расходы. Бюджетные кредиты открывались на I квартал в размере 100 %, на последующие кварталы в размере 75 % квартальных ассигнований за 20 дней до наступления квартала. Остальная сумма кредитов открывалась с учетом выполнения плана работ по данным отчетности, остатка неиспользованных кредитов и собственных средств на бюджетном счете лесхоза в Госбанке.
Открытые кредиты из бюджета и собственные средства, зачисляемые на бюджетные счета лесхоза, на балансовых счетах лесхоза не отражались. Они учитывались только на забалансовом счете № 007 «Банки по открытым бюджетным кредитам». Фактически использованные средства отражались на этом же счете, остаток по счету 007 характеризовал наличие неиспользованных средств на бюджетном счете. При составлении квартальных и годовых отчетов данные аналитического учета счета 007 использовались для заполнения формы 18-лх «Отчетная ведомость по движению и расходованию кредитов», для этого аналитический учет по счету 007 в части поступления собственных средств на операционные расходы осуществлялся по видам.
Для отражения затрат по выполнению плана всех лесохозяйственных мероприятий и содержанию лесохозяйственного аппарата лесхозов и лесной охраны предназначался счет № 37 «Операционные расходы по лесному хозяйству» в соответствии с номенклатурой статей производственно-финансового плана. Аналитический учет по этому счету велся по субсчетам, соответствующим отдельным видам мероприятий и расходов: № 1 «Лесохозяйс-твенные работы», № 2 «Лесозащитные работы», № 3 «Гидролесомелиоративные и лесоосушитель-ные работы», № 4 «Лесокультурные работы», № 5
«Противопожарные мероприятия», № 6 «Работы по полезащитному лесоразведению по договорам», № 7 «Работы, выполняемые на сторону», № 8 «Общепроизводственные расходы», № 9 «Расходы на содержание лесохозяйственного аппарата», № 10 «Содержание транспорта и механизмов». Кроме того, в аналитическом учете по каждому мероприятию необходимо было отразить все виды укрупненных работ, предусмотренные в плане и отчетности, а также технико-экономические показатели: кубометры лесопродукции, гектары, километры, человеко-дни, машино-смены, тракторо-смены, коне-дни.
Отчетностью служила форма № 10-лх «Отчет о выполнении производственного плана по лесному хозяйству», который составлялся по данным аналитического учета по счету № 37 «Операционные расходы по лесному хозяйству». По субсчету № 1 «Лесохозяйственные работы» отражались затраты по осветлению и прочисткам в древостоях ручным и механизированным способом, затраты по улучшению условий для сохранения и размножения в лесах полезных зверей, птиц и муравьев: стоимость сена, зерна, соли, других материалов, заработная плата рабочих и др.
По субсчету № 2 «Лесозащитные работы» показывались расходы по аренде самолетов, подготовке посадочных площадок, стоимость химикатов, заработная плата рабочих, занятых на этих работах, и др.; затраты на мероприятия, проведенные в естественных насаждениях и в лесных культурах, переведенных в лесопокрытую площадь. Затраты и объемы работ по опыливанию и опрыскиванию несомкнувшихся лесных культур, в лесных питомниках, школах и плантациях показывались по субсчету № 4 «Лесокультурные работы» — по соответствующим видам работ.
По субсчету № 4 «Лесокультурные работы» отражались расходы по подготовке почвы, посеву и посадке леса, уходу за лесокультурами, заготовке семян и др. По статье «Выращивание стандартного посадочного материала» — лесных сеянцев — показывались затраты по закладке питомников и уходу за питомниками прошлых лет. Стоимость лесных семян, израсходованных для посева в посевном отделении питомников, здесь не отражалась. Наличие посадочного материала, выращенного на площади посевного отделения питомника, показывается в тыс. шт. по данным осенней технической инвентаризации питомников, школ и плантаций и актов о выкопке посадочного материала. С 1978 г. по субсчету № 4 «Лесокультурные работы» учитывались расходы по заготовке и покупке лесосеменного сырья и лесных семян, переработке лесосеменно-
го сырья на семена, приобретению посадочного материала.
По субсчету № 5 «Противопожарные мероприятия» учитывались затраты по устройству противопожарных разрывов, минерализованных полос, строительству дорог противопожарного назначения, содержанию пожарно-химических станций, содержанию телефонной связи и радиосвязи, найму временных пожарных сторожей, содержанию лошадей и мототранспорта, закрепленных за лесной охраной.
Расходы по тушению лесных пожаров не являлись объектом планирования, однако они также отражались по субсчету № 5 «Противопожарные мероприятия» по отдельной статье. К таким расходам относились: заработная плата рабочих, занятых на тушении пожаров; доставка рабочих к месту пожара и обратно; организация питания; расход химикатов и других средств пожаротушения; оплата всех видов транспорта; оплата услуг сторонних организаций; доставка вымпелов, оплата нарочных, почтово-телеграфные и другие расходы.
Расходы по тушению лесных пожаров оплачивались за счет имеющихся бюджетных кредитов и собственных средств на бюджетном счете лесхоза в банке. Выдача средств на оплату расходов по тушению лесных пожаров производилась Госбанком с бюджетного счета лесхоза по чекам или платежным поручениям лесхоза с указанием в них целевого назначения получаемых средств («На тушение лесных пожаров»). Далее лесхоз не позднее 10-дневного срока после ликвидации пожара должен был предоставить Госбанку акт, подтверждающий сумму затрат по тушению лесного пожара. Акт подписывался директором и главным бухгалтером лесхоза, а также представителем райисполкома или сельского совета.
При отсутствии средств на бюджетном счете лесхоза учреждение Госбанка в течение 15 дней оплачивало расходы по тушению лесного пожара в пределах до 30 тыс. руб. сверх открытых кредитов и собственных средств. О суммах, выданных Госбанком лесхозу сверх имеющихся остатков средств на бюджетном счете, учреждение Госбанка и лесхоз в 3-дневный срок сообщали по телеграфу конторе Госбанка и вышестоящей организации лесного хозяйства.
На сумму расходов по тушению лесных пожаров вышестоящая организация лесного хозяйства увеличивала лесхозу бюджетные ассигнования, фонд заработной платы и собственные средства за счет перераспределения. При этом бюджетные ассигнования и фонд заработной платы увеличивались без изменения объемов работ, установленных производственно-финансовым планом.
Оплата базам авиационной охраны лесов за авиапатрулирование лесов производилась в то время централизованно управлениями, министерствами или комитетами лесного хозяйства.
По субсчету № 6 «Работы по полезащитному лесоразведению по договорам» отражались затраты по полезащитному лесоразведению, выполненному по договорам с колхозами и совхозами, за счет средств на операционные расходы по лесному хозяйству.
Содержание механизмов, механизированного и конного транспорта производилось за счет средств на операционные расходы, поэтому все затраты по их содержанию независимо от характера выполняемых работ следовало учитывать по счету № 37 «Операционные расходы по лесному хозяйству», субсчету № 10 «Содержание транспорта и механизмов». Аналитический учет по этому субсчету следовало вести по видам транспорта и механизмов: тракторы, автомобили грузовые, лесопосадочные, землеройные, дорожные и другие механизмы, конный транспорт — по статьям затрат.
Средства, полученные по счетам за работы, выполненные для промышленной деятельности лесхоза и на сторону, зачислялись на бюджетный счет лесхоза в банке по учету собственных средств.
При распределении затрат по содержанию грузовых автомобилей, числящихся в лесохозяйс-твенной деятельности в составе основных фондов, необходимо было руководствоваться следующим: затраты, относящиеся к строительству дорог лесо-хозяйственного и противопожарного назначения, осушению лесных площадей, устройству оросительной сети, созданию полезащитных лесных полос по договорам с колхозами и совхозами, тушению лесных пожаров, выполнению работ на сторону, списывались на соответствующие субсчета № 37 и виды работ. На эти же виды работ относилась стоимость услуг наемного автомобильного транспорта и цеха ширпотреба лесхоза. Остальные затраты списывались на субсчет № 8 «Общепроизводственные расходы».
Некоторые затраты, связанные с выполнением лесохозяйственных, лесокультурных и других мероприятий, учитывались по субсчету № 8 «Общепроизводственные расходы», как имеющие общий характер по всем мероприятиям. К этим расходам относились: охрана труда и техника безопасности, износ спецодежды, приобретенной за счет операционных средств; приобретение и ремонт инвентаря, включая износ малоценных предметов; льготная выдача форменного обмундирования — полная стоимость предметов форменного обмундирования, выданных бесплатно
лесникам, и 50 % стоимости предметов, выданных техникам-лесоводам или мастерам; отчисления на социальное страхование от стоимости форменного обмундирования по этой статье; заработная плата мастеров, лесохозяйственная и противопожарная пропаганда и др. Общепроизводственные расходы по видам мероприятий не распределялись.
Управленческие расходы лесхозов учитывались по субсчету № 9 «Расходы на содержание лесохозяйственного аппарата». К этим расходам относились: заработная плата лесохозяйственного аппарата лесхозов, лесничеств и государственной лесной охраны; расходы по командировкам; содержание помещений контор лесхозов и лесничеств; канцелярские, почтово-телеграфные и телефонные расходы и др.
Статьи затрат по всем видам работ операционных мероприятий являлись комплексными. Затраты по счету № 37 «Операционные расходы по лесному хозяйству» отражались по дебету нарастающим итогом с начала года, источник финансирования этих затрат — по кредиту счета № 96 «Целевое финансирование и целевые поступления», субсчет 1 «На финансирование операционных расходов по лесному хозяйству». Сальдо счета № 37 в периодических балансах показывалось в разделе III актива по статье «Прочие активы».
В конце года все расходы, отраженные по дебету счета 37, заключительной проводкой списывались за счет источника финансирования, т. е. в дебет счета № 96-1 в пределах кредитового сальдо по этому счету. Не покрываемые источником финансирования операционные расходы оставались в виде дебетового сальдо по счету № 37 и переходили на следующий год.
Учет затрат на производство и определение себестоимости продукции осуществлялись в соответствии с Инструкцией по планированию, учету и калькулированию себестоимости промышленной продукции на предприятиях лесного хозяйства, утвержденной Гослесхозом СССР 8 декабря 1972 г. № 1583.
Нормативным документом по составлению отчетности являлось «Положение о бухгалтерских отчетах и балансах», утвержденное постановлением Совета Министров СССР от 29.06.1979 № 633.
Отчетность составлялась на основании журналов-ордеров с аналитическими таблицами к ним и вспомогательными ведомостями по типовым и отраслевым формам. Отчетность содержала показатели выполнения плана по производству, реализации продукции, прибыли, себестоимости, труду и заработной плате, капитальному строительству, выполнению плана по лесохозяйственной
деятельности и др. Одной из форм отчетности того времени являлся паспорт предприятия, данные которого должны были соответствовать бухгалтерской и статистической отчетности. Завершающим этапом всей учетной работы являлось составление годового отчета. К годовому отчету прилагался доклад руководителя предприятия о производственной и финансово-хозяйственной деятельности за отчетный год, в котором приводились основные факторы, оказавшие влияние на производственные, хозяйственные и финансовые результаты по всем видам деятельности. Срок представления годового отчета устанавливался не позднее 20 января следующего года. Кстати, финансовый год стал соответствовать календарному году с 1930 г., а в период с 1922 г. по 1929 г. финансовым годом считалось время с 1 октября по 30 сентября.
В рассматриваемый период для предприятий лесного хозяйства возникла настоятельная необходимость по унификации журнально-ордерной системы учета, разработке единой для отрасли формы учета, так как в ряде союзных республик все еще применялась мемориально-ордерная форма или переходная.
IV этап — 1988 г. — по настоящее время — стандартизация бюджетного учета. На этом этапе происходит переход к современному бюджетному учету, который основывается на следующих принципах:
• централизация и децентрализация учета;
• широкое использование современных вычислительных средств для обработки учетной и экономической информации;
• перевод бюджетных учреждений на двойную систему учета;
• учет показателей деятельности учреждений как по бюджетным, так и по внебюджетным источникам их финансирования;
• интеграция учетной, финансовой и планово-экономической работы в централизованных бухгалтериях.
1 ноября 1991 г. приказом Минфина СССР № 56 был утвержден План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий. В период с 1991 по 2000 г. лесхозы, являясь бюджетными учреждениями, осуществляли бухгалтерский учет по единым правилам, действовавшим как для организаций бюджетной сферы, так и для промышленных предприятий различных отраслей. В 2000 г. лесхозы наравне с другими бюджетными организациями перешли на порядок ведения бухгалтерского учета для бюджетных организаций, установленный Инструкцией по бухгалтерскому учету в бюджетных учреждениях №
107н. Действовавший в то время порядок организации учета предусматривал мемориально-ордерную форму ведения бухучета.
Основными нормативными актами до 2005 г., регламентирующими бухгалтерский учет в учреждениях лесного хозяйства, являлись:
• Гражданский кодекс Российской Федерации;
• Бюджетный кодекс Российской Федерации;
• Лесной кодекс Российской Федерации;
• Налоговый кодекс Российской федерации;
• Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21.11.1996 № 129-ФЗ;
• Инструкция по бухгалтерскому учету в бюджетных учреждениях, утверждена приказом Минфина России от 30.12.1999 № 107н;
• Инструкция о годовой, квартальной и месячной бухгалтерской отчетности бюджетных учреждений и иных организаций, получающих финансирование из бюджета в соответствии с бюджетной росписью, утвержденная приказом Минфина России от 15.06.2000 № 54н;
• Инструкция Государственного комитета СССР по лесному хозяйству от 14.07.1987 № 183 «О порядке финансирования операционных расходов предприятий и организаций лесного хозяйства»;
• Правила кассового обслуживания исполнения бюджетов субъектов Российской Федерации и местных бюджетов территориальными органами федерального казначейства, утвержденные приказом Минфина России от 19.04.2000 № 46н;
• Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденные приказом Минфина России от 13.06.1995 № 49;
• Альбом новых унифицированных форм первичной учетной документации, утвержденный постановлением Госкомстата России от
30.10.1997 № 71а;
• приказ Федеральной службы лесного хозяйства от 31.08.1999 № 168 «Об утверждении специализированных форм первичной учетной документации для системы Рослесхоза»;
• Правила отпуска древесины на корню в лесах Российской Федерации, утвержденные постановлением Правительства РФ от 01.06.1998 № 551;
• приказ от 31.08.1999 № 168 «Об утверждении специализированных форм первичной учетной документации для системы Рослесхоза»;
• ПБУ 1/98 «Учетная политика предприятия», утвержденные приказом Минфина России от
09.12.1998 № 60н.
Согласно Инструкции № 107н бюджетные организации должны были раздельно учитывать бюджетные средства, доходы от предпринимательской деятельности и целевые и безвозмездные поступления. Для этого каждому субсчету бухгалтерия организации присваивала особый номер (отличительный признак): бюджетные средства — 1; средства, полученные от предпринимательской деятельности, - 2; целевые и безвозмездные поступления — 3. А что касается расходов, то они дополнительно разбивались по предметным статьям, подстатьям экономической классификации расходов.
С 2005 г. перечень нормативных документов увеличился. В частности, была принята Инструкция по бюджетному учету, утвержденная приказом Минфина России от 26.08.2004 № 70н. В соответствии с новой терминологией для бюджетных учреждений используется понятие «бюджетный учет». Лесхозы должны были осуществить переход на новые правила ведения учета, утвержденные приказом Министерства природных ресурсов РФ от 03.02.2005 № 11.
Перечень указанных документов является открытым, следовательно помимо новой Инструкции бухгалтерам придется учитывать требования многих нормативно-правовых документов, напрямую не относящихся к бюджетному законодательству, что, естественно, усложнит работу бухгалтеров бюджетных учреждений.
В ближайшее время предстоят изменения в действующей системе бюджетного учета. Такое предположение возникает в связи с затруднениями бюджетных учреждений в формировании
годовых отчетов за 2005 год. Поскольку в новой системе учета не предполагается закрытие счетов в учреждениях, и на каждом этапе представления отчетности данные бухгалтерского учета учреждения объединяются с аналогичными данными вышестоящей организации, то невозможно выявить ошибки, допущенные в бюджетном учете каждого отдельного учреждения.
Кроме того, ожидаются изменения организационной структуры лесного хозяйства, вызванные реформированием системы государственного регулирования. В частности, одним из направлений реформы является разграничение государственного и частного капитала, а, следовательно, разделение лесхозов на учреждения, выполняющие управленческие функции, и организации — хозяйствующие субъекты, что вызовет необходимость выбора ими системы и формы бухгалтерского учета и формирования отчетности.
ЛИТЕРАТУРА
1. Едошин А. Н. Бухгалтерский учет в лесном хозяйстве. М.; Лесн. Пром-сть, 1981.
2. Воробьев Г. И., Воронин И. В., Янушко А. Д. и др. Экономика лесного хозяйства СССР/ Под ред. Г. И. Воробьева. М. ; Высш. шк. , 1980.
3. Джикович В. Л. Экономика лесного хозяйства. М. ; Лесн. пром-сть, 1975.
4. Петров А. П., Ильин В. А. Экономика лесного хозяйства. М. ; Экология, 1993.
5. СмеховВ. М. Учет в лесничестве. М. ; Агропро-миздат, 1988.
ВНИМАНИЮ КРЕДИТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЙ!
Предлагаем публикацию годовой и квартальной отчетности.
Стоимость одной публикации - 2950 руб. (в том числе НДС 18 %) за две журнальные страницы формата А4.
При единовременной оплате публикации годовой отчетности за 2005 год, 1, 2 и 3-й кварталы 2006 года редакция гарантирует неизменность выставленных цен в течение 2006 года.
Общая стоимость четырех публикаций составляет 11 800 руб. (в том числе НДС 18%).
Тел. /факс: (495) 621-69-49 http:\\www.financepress.ru
(495) 621-91-90 E-mail: [email protected]
