Использование метода функционального учета затрат при расчете себестоимости услуг на предприятиях коммунального комплекса Текст научной статьи по специальности «Экономика и бизнес»

УДК 338.5 К.О. Шипилова

ИСПОЛЬЗОВАНИЕ МЕТОДА ФУНКЦИОНАЛЬНОГО УЧЕТА ЗАТРАТ ПРИ РАСЧЕТЕ СЕБЕСТОИМОСТИ УСЛУГ НА ПРЕДПРИЯТИЯХ КОММУНАЛЬНОГО КОМПЛЕКСА

В условиях рыночных отношений эффективное управление все больше зависит от своевременности и точности информации, на основе которой принимаются оперативные и стратегические решения.

Одной из систем предприятия, в задачи которой входит обеспечение процесса управления оперативно-аналитической информацией, контроль затрат и доходов всех производственных подразделений предприятия, является система калькуляционного учета.

Под калькуляционной системой понимается совокупность приемов и процедур по текущей группировке, обобщению затрат на счетах и исчислению себестоимости продукции [1].

Единой классификации систем калькуляции не существует. Тем не менее, всю совокупность методов учета затрат и калькулирования можно классифицировать по следующим признакам:

- по типу производственного процесса и выбору обьекта калькулирования: выполнение работ по заказам - позаказное калькулирование, или непрерывное производство с последующей продажей - попроцессное калькулирование;

- по способу разделения косвенных (накладных) издержек по видам продукции и/или направлениям деятельности - подход на основе базовых показателей или АВС-метод;

- по выбранному периоду для отнесения производственных накладных затрат на себестоимость проданных товаров (услуг): период, когда затраты понесены - метод полных затрат (absorption costing), или период, в котором продукция реализуется - директ-костинг (direct costing);

- по способу построения процесса управления затратами: собирать издержки по мере их появления и потом пытаться их уменьшать или установить стандартные нормы издержек (Standard Costing) и управлять себестоимостью по отклонениям;

- по процедуре управления и контроля: традиционный, при котором издержки планируются и контролируются по учетным статьям и подразделениям (центрам затрат) или процессноориентированный, при котором издержки планируются и контролируются по основным процессам

- данный подход включает целое направление технологий оценки, планирования и управления издержками:

- АВС (Activity Based Costing) - расчет издержек по процессам,

- ABM (Activity Based Management) - процессно-ориентированное управление,

- ABB (Activity Based Budgeting) - процессноориентированное бюджетирование.

- по технологии формирования ключевых показателей деятельности и управления издержками:

- Target Costing - формирование себестоимости новой для предприятия продукции исходя из планируемой рыночной цены и ожидаемой прибыльности продаж;

- Kaizen Costing - постепенное и непрерывное снижение себестоимости как результат специальной программы предприятия;

- Benchmarking - система оценки деятельности предприятия путем сравнения с каким- либо подходящим аналогом;

- Управление по центрам ответственности, нашедшее свое отражение в Management Control Systems (Система управления менеджментом) - каждому подразделению делегируются некоторые полномочия о принятии решений в отношении состояния своих издержек и результатов своей деятельности;

- Стратегическое управление издержками (Strategic Cost Management) - система управления издержками, в рамках которой минимизируются издержки по всей «цепочке ценности» бизнеса, а не локально по каждому отдельному звену этой цепочки.

В целях получения более четкого представления о формировании себестоимости, рассмотрим систему калькуляции предприятия N коммунального комплекса.

Предприятие осуществляет деятельность по водоснабжению и водоотведению. В соответствии с этим при формировании себестоимости выделены два процесса: водоснабжение, водоотведение, ведется попроцессная калькуляция затрат. Издержки планируются и контролируются по учетным статьям и подразделениям (центрам затрат). Сбор затрат осуществляется по мере их появления в разрезе подразделений предприятия. В себестоимость отчетного периода производственные накладные расходы включаются в полном объеме.

Распределение накладных расходов по видам продукции осуществляется традиционно на основании экспертных оценок. Применение традиционного метода распределения затрат, использующего в качестве базы труд основных производственных рабочих, доля которого снижается на предприятии с достаточно высоким уровнем автоматизации процессов, приводит к неадекватности распределения косвенных затрат.

Расходы, п он&сеимье на п ри обретен курсов

Драйверы Н ур< ъ в

Расхол» разінчіьіх ви not

№ЯГЁП)НОСП1

ffP'HUSHzfJbi ВИДОВ де»теі’ hH ости

Драйверы

оЬт&ктЬв

затрат

Рис.1. Иерархия драйверов АВС-технологии

Точность учета накладных затрат и их перераспределения может обеспечить Activity Based Costing - метод функционального учета затрат или АВС-технология. Основной принцип АВС-технологии состоит в следующем: накладные издержки приписываются к продукту по мере их проявления в процессе реализации соответствующего бизнес-процесса. Принципиально важной здесь является идея прослеживания (англ. tracing) физического переноса накладных издержек, тем самым внимание акцентируется на исследовании природы возникновения накладных затрат, их обоснованности.

Используя понятие драйверов, АВС определяет, посредством чего происходит перенос затрат и как можно влиять на затраты.

Под драйвером принято понимать процесс, физический параметр, экономический показатель, который напрямую влияет на величину некоторого признака в рамках экономической модели предприятия [2]. Иерархия драйверов в системе АВС представлена на рис.1.

Драйвер издержек - это некоторый обобщенный показатель, физический феномен, объект, который приводит к появлению издержек, напри-

мер: ремонт оборудования, смазочные материалы, продвижение товара. Драйвер издержек не требует количественного описания, он констатирует наличие в бизнесе какого-либо процесса.

Драйвер ресурсов связывает тот или иной вид потребляемых бизнесом ресурсов с одним из протекающих в нем процессов, и количественно описывает объем потребления процессом этого ресурса. Это может быть конкретный вид смазки, или услуга по проведению определенного вида ремонтов сторонней подрядной организацией.

Драйвер вида деятельности также требует количественного описания и является показателем, непосредственно влияющим на величину издержек. Это может быть периодичность ремонта оборудования, норма расхода и периодичность смазки.

Драйвер объекта затрат - это некоторый показатель, который распределяет сумму издержек, понесенных на конкретном объекте затрат по отдельным видам продукции.

Сложная система драйверов призвана определить, почему появляются те или иные накладные издержки, какова их величина, и указать точки принятия управленческих решений относительно

Таблица 1

Рентабельность продаж по методу экспертной оценки, тыс. руб.

N п/п Наименование затрат ИТОГО ПРОЦЕСС

план факт водоснаб- жение водоотве- дение

1. Реализация товаров, услуг, без НДС 47 598 50 946 26 492 24 454

2 Себестоимость проданных товаров, услуг 42 254 43 490 22 721 20 769

2.1 Прямые расходы, в т.ч. 35 403 34 995 18 012 16 983

Затраты на оплату труда 14 752 15 188 7 898 7 290

ЕСН 3 880 4 018 2 089 1 928

2.2 Косвенные расходы, всего 4 800 3 038 1 580 1 458

2.3 Капремонт на сетях 2 051 5 457 3 129 2 328

3 Прибыль от продажи товаров, услуг 5 344 7 456 3 771 3 685

4 Рентабельность продаж, % 11,23 14,64 14,23 15,07

Таблица 2

Рентабельность продаж по АВС-технологии, тыс. руб.

N п/п Наименование затрат ИТОГО ПРОЦЕСС

план факт водоснаб- жение водоот- ведение

1 Реализация товаров, услуг, без НДС 47 598 50 946 26 492 24 454

1.1 Капремонт, вып. хоз.способом 1 538 599 276 324

1.2 Капремонт, вып. сторонними организациями 1 087 992 705 287

2 Себестоимость проданных товаров, услуг 42 254 43 490 23 132 20 358

2.1 Сырье, основные материалы 10 818 9 691 4 846 4 846

2.1.1 Покупная электроэнергия 8 023 7 990 3 995 3 995

2.1.2 Химреагенты 2 521 1 436 552 884

2.1.3 Теплоэнергия на технологические цели 275 265 244 21

2.2 Вспомогательные материалы 2 753 3 141 1 633 1 508

2.2.1 ГСМ и масла 1 963 2 362 1 181 1 181

2.2.2 Запасные части 494 467 257 210

2.2.3 Охрана труда 295 312 195 116

2.3 Услуги производственного характера 243 192 98 94

2.4 Электроэнергия, тепло на хозяйственные нужды 495 324 185 140

2.4.1 Электроэнергия на хозяйственные нужды 308 204 106 98

2.4.2 Теплоэнергия на хозяйственные нужды 187 120 111 9

2.5 Затраты на оплату труда 14 752 15 188 7 898 7 290

2.6 ЕСН 3 880 4 018 2 089 1 928

2.7 Аренда земли 290 290 145 145

2.8 Амортизация основных средств 2 173 2 150 1 118 1 032

2.9 Прочие расходы всего, в т.ч. 4 800 3 038 1 992 1 047

налоги, включаемые в себестоимость 0 -783 -392 -392

эксплуатация оборудования 16 7 5 2

материалы на основную деятельность 1 362 972 731 242

материалы на содержание зданий и сооружений 57 42 8 33

газ, уголь 62 67 39 28

материалы на ремонт сооружений 81 56 28 27

материалы лаборатории 37 74 39 36

текущий ремонт, выполненных сторонними организациями (цеха+ управл) 93 819 388 431

прочие цеховые 2 128 929 700 229

материалы на содержание здания управления 964 856 830 767

2.10 Кап.ремонт на сетях, выполненные хозспособом 964 4 612 2 619 1 993

2.11 Кап.ремонт, вып. сторонними организациями 1 050 798 493 305

2.12 Технадзор на кап. ремонт, выполненных сторонними организациями 37 47 17 30

3 Прибыль от продажи товаров, услуг 5 344 7 456 3 360 4 097

4 Рентабельность продаж, % 11,23 14,64 12,68 16,75

накладных издержек.

Сравним результаты расчета себестоимости по методу экспертных оценок, применяемому на предприятии N и АВС-технологии.

Результатом расчета является оценка рентабельности продаж для каждого вида продукции. Первый расчет выполнен исходя из экспертного предположения, что затраты на оплату труда основных производственных рабочих служат базой для распределения накладных затрат. Результаты представлены в табл. 1.

Результаты расчета рентабельности продаж по АВС приведены в табл. 2.

Исходя из приведенных примеров, можно сделать следующие утверждения:

1) При изменении базы распределения накладных издержек получаются разные оценки рентабельности отдельных производственных подразделений или видов продукции.

2) Чем выше доля накладных расходов, тем больших изменений в оценках рентабельности отдельных видов продукции можно ожидать в результате перераспределения накладных расходов.

3) При расчете рентабельности по АВС-технологии выбирается не единственная база рас-

пределения косвенных расходов, как в методе экспертных оценок, а несколько баз, различных для каждой группы расходов. В результате чего выявляются реальные доли прибыли, которую приносит предприятию тот или иной вид продукции.

Преимущества АВС-технологии перед традиционными методами распределения косвенных расходов:

1) Наиболее точная и детальная информация о себестоимости отдельных видов продукции и направлений деятельности;

2) Эффективная возможность оптимизации себестоимости;

3) Простые и логичные способы влияния на издержки посредством системы драйверов;

4) Активное влияние на общую культуру учета, планирования и аналитической обработки данных, развитие информационной системы,

5) Легкость построения систем мотивации персонала, направленных на оптимизацию затрат.

Недостатки АВС-системы

1) Система АВС требует наличия высокоструктурированной системы учета и планирования, выделенных и детально описанных бизнес процессов;

2) Построение такой системы требует значи-

тельных усилий и средств от предприятия;

3) Система АВС имеет тенденцию становиться очень громоздкой, если детально прописывать все издержки.

Относительно применения АВС-системы на предприятиях выделяют два возможных варианта

[3]:

1) Введение ежемесячной внутренней отчетности, отражающей результаты группировки затрат по видам деятельности и расчетов на основе этой группировки.

2) Интегрирование АВС-технологии в действующую систему бухгалтерского учета с использованием дополнительных счетов с 30-39 без прямой корреспонденции со счетами 20-29.

Выводы

АВС (Activity Based Costing) - система определения и учета затрат по видам деятельности, функционального управления затратами. Применение АВС на предприятиях коммунального комплекса обеспечивает получение точной и структурированной информации о накладных издержках, позволяя управлять ими. В результате более точного описания затрат АВС лучше отображает финансовое состояние предприятия, чем традиционные методы бухгалтерского учета.

СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ

1. Каверина О.Д. Управленческий учет: системы, методы, процедуры. М.: Финансы и статистика, 2003. 618 с.

2. Тёней П.В.В. Activity Based Costing: инструмент производственного превосходства. М.: Издательский дом «Вильямс», 2000. 132 с.

3. Ивашкевич В.Б. Бухгалтерский управленческий учет. М.: Юрист, 2003. 352 с.

□ Автор статьи:

Шипилова Ксения Олеговна

- аспирант кафедры экономики и организации строительства

УДК 658

Е.В.Кучерова , С.В.Духанин

РОЛЬ МСФО В ПРОЦЕССЕ ИНТЕГРАЦИИ СИСТЕМ ВНУТРЕННЕГО (УПРАВЛЕНЧЕСКОГО) И ВНЕШНЕГО (ФИНАНСОВОГО) УЧЁТА

Актуальной проблемой развития бухгалтерского учета в России является сближение его с практикой, принятой в странах с рыночной экономикой. Из всех зарубежных моделей бухгалтерского учета в качестве ориентира для отечественного учета выбраны международные стандарты финансовой отчетности (МСФО).

В профессиональной литературе и публикациях специализированных периодических изданий России этот вопрос активно обсуждается уже на протяжении нескольких лет. Большинство таких дискуссий сводятся к рассмотрению путей трансформации российской системы бухгалтерского учета в соответствии с МСФО и реше-

нием проблем, связанных с этим вопросом. Однако в последнее время в России особенно актуальным становятся вопросы использования МСФО для построения эффективной системы отчетности не только для бухгалтерского, но и управленческого учета, которые уже на протяжении нескольких лет интенсивно изучаются в странах