CC BY
139
УДК 658.14 DOI 10.12737/16697
Получено 27.10.2015 Одобрено 30.10.2015 Опубликовано 18.12.2015
Траченко М.Б.
Д-р экон. наук, профессор ФГБОУ ВО «Государственный университет управления», Москва e-mail: [email protected]
Мищенко Л.В.
Канд. экон. наук, зам. генерального директора, начальник финансово-экономического департамента ООО «РТИ Аэрокосмические системы», Москва
e-mail: [email protected]
Инструменты формирования бюджетной модели процессного и проектно-ориентированного бюджетирования
Аннотация
Процессно-ориентированное (activity-based budgeting (ABB), процессное бюджетирование) и про-ектно-ориентированное (проектное) бюджетирование являются важными направлениями развития бюджетирования на уровне предприятий. Авторами статьи систематизированы факторы формирования в бюджетировании направлений процессно-ориентированного и проектно-ориентированного бюджетирования, дана характеристика бюджетным моделям этих направлений бюджетирования, выявлены их специфические черты. Основная специфика бюджетной модели процессно-ориенти-рованного бюджетирования состоит в матричной (или более сложной — многомерной) структуре бюджетной модели, во взаимосвязи статей бюджетов бизнес-процессов с ключевыми показателями эффективности и сбалансированной системой показателей (тем самым модель ориентирована на стратегию), включении финансовых показателей, характеризующих бизнес-процесс, одновременно в бюджеты бизнес-процессов, бюджеты ЦФО-подразделений или бюджеты проектов и ряде других специфических черт. Наиболее важными особенностями бюджетной модели проектно-ориен-тированного бюджетирования является интеграция в бюджетной модели основных, операционных, вспомогательных бюджетов с бюджетами проектов, использование бюджетов проектов в качестве связующего звена проектного менеджмента и бюджетирования как технологии управления и ряд других. Авторами статьи разработан инструментарий формирования бюджетной модели процессного бюджетирования: 1) алгоритм формирования бюджетной модели процессно-ориентированного бюджетирования на основе бюджетов ЦФО-провайдеров расходов в разрезе ЦФО-подразделений, основывающийся на бюджетах ЦФО-провайдеров расходов, которые контролируют расходы всех ЦФО по определенным бизнес-процессам и статьям; 2) алгоритм формирования бюджетной модели процессно-ориентированного бюджетирования на основе бюджетов бизнес-процессов, структурированных по аналитическим разрезам (отличным от ЦФО-подразделений). Второй алгоритм используется при формировании более детальной бюджетной модели процессно-ориентированного бюджетирования и предполагает выделение аналитических разрезов «ЦфО», «Бизнес-процессы» и другой аналитики. В качестве инструмента решения проблемы согласования времени реализации отдельных проектов с бюджетным периодом предложено использовать нормативный бюджет проекта, разрабатываемый на весь срок жизни проекта, в сочетании с бюджетом проекта, показатели которого характеризуют проект в определенном бюджетном периоде.
Ключевые слова:
процессное бюджетирование, проектно-ориентированное бюджетирование, бюджетная модель, нормативный бюджет проекта, центр финансовой ответственности.
Trachenko M.B.
Doctor of Economics, Professor, State University of Management, Moscow
e-mail: [email protected]
Mishchenko L.V.
Ph.D. in Economics, Deputy General Director, Head of Financial and Economic Department, RTI Aerospace Systems LLC, Moscow e-mail: [email protected]
Budget Model Formation Tools for Activity and Project-Based Budgeting
Abstract
Abstract. Activity-based budgeting (ABB) and project-based budgeting (project budgeting) are important trends of budgeting at an enterprise level. The paper authors have systematized factors of formation for directions of the activity-based and project-based budgeting, have characterized these directions' budget models and revealed their specific features. The main specific features of activity-based budgeting model are the matrix (or more complex, multidimensional) structure of the budget model, interrelation of business processes' budget items with key performance indicators and balanced scorecards (thus the model focused on strategy), simultaneous incorporation of financial indicators describing a business process into the budgets of business processes, budgets of CFR (Centers for Financial Responsibility) units, or project budgets, and a number of other specific features. The most important particulars of the project-based budgeting model is the integration of master budgets, operational and support budgets with project budgets within a budget model, the use of project budgets as a link between project management and budgeting as a management technology, and others particulars. The paper authors have developed a tool for the ABB budget model formation, which includes two algorithms. The first one is the algorithm for ABB model formation based on the budgets of CFR acting as expense providers, from the perspective of CFR units. The algorithm relies on the budgets of expense-providing Centers for Financial Responsibility. These Centers control the expenses of all CFR by certain business processes and items. The second one is the algorithm for the more detailed ABB model formation based on the budgets of business processes that are structured for analytical purposes (other than CFR units). This algorithm is intended for building a more detailed ABB model and implies the allocation of analytical sections like "CFR", "Business Processes" and other analytics. It has been proposed to use a standard project budget a as a tool to solve the problem of matching the individual projects implementation time with the budget period. The standard budget is developed for the project's entire life, in conjunction with the Project Budget, the indicators of which describe the project in a certain budget period.
Keywords:
activity-based budgeting, project budgeting, budget model, standard project budget, center for financial responsibility.
Важными направлениями развития бюджетирования на уровне предприятий является процессно-ориентированное (activity-based budgeting (ABB), процессное бюджетирование) и проектно-ориен-тированное (проектное) бюджетирование. Формирование этих направлений бюджетирования обусловлено рядом факторов: переориентацией в управлении с функционального подхода в разрезе подразделений на бизнес-процессы; наличием большого числа предприятий и организаций, ведущих про-ектно-ориентированный бизнес; структурированием бизнеса предприятий, не ведущих проектную деятельность, как системы взаимосвязанных проектов, нацеленных на результат; оптимизацией финансирования деятельности предприятия на основе приоритетного выделения финансовых ресурсов для развития бизнес-процессов, создающих максимальную стоимость для собственников, и проектов, имеющих наибольшую эффективность; мотивацией персонала на результаты бизнес-процессов и проектов в соответствии с установленными KPI.
Бюджетная модель как важнейший элемент в системе процессно-ориентированного бюджетирования сочетает черты классического бюджетирования (формируются основные, операционные и вспомогательные бюджеты) и процессного подхода в управлении (разрабатываются бюджеты бизнес-процессов и функциональные бюджеты).
Специфика бюджетной модели процессно-ориен-тированного бюджетирования характеризуется следующими положениями [2, 3].
• Ориентация на стратегию; взаимосвязь статей бюджетов бизнес-процессов с ключевыми показателями эффективности и сбалансированной системой показателей.
• Матричная или многомерная структура бюджетной модели.
• Включение финансовых показателей, характеризующих бизнес-процесс, одновременно в бюджеты бизнес-процессов и в бюджеты ЦФО-по-дразделений, бюджеты проектов и т.д.
• Прозрачность финансовых показателей бизнес-процессов, моделирование взаимосвязи результирующих показателей бизнес-процессов с необходимыми финансовыми ресурсами.
• Формирование основных бюджетов предприятия, отражающих все доходы, расходы, денежные потоки и состояние капитала предприятия по операционному, инвестиционному и финансовому видам деятельности, включая финансовые показатели бизнес-процессов.
Возможны различные методические подходы к разработке бюджетной модели процессно-ориен-
тированной системы бюджетирования, что определяется целями и задачами системы бюджетирования, кадровой и технической возможностями предприятия, размерами бизнеса и рядом других факторов.
В качестве основных инструментов разработки бюджетной модели процессного бюджетирования предлагается два алгоритма.
1. Алгоритм формирования бюджетной модели процессно-ориентированного бюджетирования на основе бюджетов ЦФО-провайдеров расходов в разрезе ЦФО-подразделений.
2. Алгоритм формирования бюджетной модели процессно-ориентированного бюджетирования на основе бюджетов бизнес-процессов, структурированных по аналитическим разрезам (отличным от ЦФО-подразделений).
Первый из разработанных алгоритмов основывается на бюджетах ЦФО-провайдеров расходов, которые контролируют расходы всех ЦФО по определенным бизнес-процессам и статьям.
На рисунке 1 изображен фрагмент бюджетной модели процессного бюджетирования, иллюстрирующий основные идеи разработанного алгоритма.
• ЦФО-провайдеры формируются на основе подразделений, контролирующих определенные бизнес-процессы: на рисунке 1 отражен один из таких объектов бюджетирования — ЦФО-про-вайдер Z, управляющий бизнес-процессом Z;
• Бюджет расходов ЦФО-провайдера Z включает все статьи расходов, которые относятся к контролируемому бизнес-процессу:
— собственные расходы ЦФО-провайдера, которые связаны с его деятельностью и являются расходами на управление бизнес-процессом Z;
— вмененные расходы — расходы, закрепленные за ЦФО-провайдером, которые генерируют другие ЦФО и контролирует на всех этапах бюджетного цикла ЦФО-провайдер (на рисунке 1 это расходы по статьям ^ ] и к) .
Второй алгоритм используется при формировании более детальной бюджетной модели процесс-но-ориентированного бюджетирования, в которой наряду с аналитическими разрезами «ЦФО» и «Бизнес-процессы» используется и другая аналитика (например, для детализации бизнес-процесса «Управление транспортом» вводится аналитический разрез «Машины и механизмы», позволяющий контролировать показатели по каждой единице техники).
На рисунке 2 алгоритм формирования бюджетной модели процессно-ориентированного бюджетирования на основе бюджетов бизнес-процессов, структурированных по аналитическим разрезам, пред-
Вмененные расходы по статье i в разрезе ЦФО
Вмененные расходы по статье j в разрезе ЦФО
I-
Прогноз на основе экспертных оценок и статистических данных
Формирование вмененных расходов по статье
X
Заявки ЦФО
Формирование вмененных расходов по статье k на основе заявок ЦФО
Вмененные расходы по статье k в разрезе ЦФО
Формирование собственных расходов ЦФО-провайдера Z
Собственные расходы ЦФО-провайдера Z
Рис. 1. Алгоритм формирования бюджетной модели процессного бюджетирования на основе бюджетов ЦФО-провайдеров. Источник: разработано М.Б. Траченко
ставлен в обобщенном виде и отражает следующие моменты.
• Бюджеты бизнес-процессов формируются на основе бюджетов расходов по аналитическим разрезам, отличным от ЦФО. На рисунке 2 бюджет бизнес-процесса Т можно интерпретировать как бюджет бизнес-процесса «Управление транспортом», статьи которого 1к, ... формируются на основе бюджетов расходов, включающих статьи 1кс, ... в аналитическом разрезе С (статьи транспортных расходов на ГСМ, ремонт, мойку в разрезе машин).
• Бюджеты бизнес-процессов постатейно связаны с бюджетами ЦФО, операционными и основными бюджетами
— В бюджете ЦФО N статья ^ вычисляется на основе статей бюджета бизнес-процесса Т или бюджетов расходов в аналитическом разрезе С (например, в бюджете ЦФО «Бухгалтерия» статья «Транспортные расходы» вычисляется на основе заявок бухгалтерии на использование машин и статей 1кс, и других статей
бюджета транспортных расходов в разрезе машин).
— Бюджеты управленческих расходов, коммерческих расходов и, возможно, другие операционные бюджеты содержат статьи ^ и другие аналогичные (их можно интерпретировать как транспортные расходы), которые формируются на основе данных бюджетов ЦФО.
— Основные бюджеты содержат статьи расходов, относящихся к бизнес-процессу Т, в явном виде или входят в состав других статей. В БДДС это статьи 1к1 — например, статьи транспортных расходов на ГСМ, ремонт, мойку по всем машинам, причем ГСМ выделены в отдельную статью, а оплата ремонта и мойки машин объединена в одну статью БДДС. В БДР транспортные расходы включены в коммерческие и управленческие расходы, а также в другие операционные бюджеты.
Бюджетная модель проектно-ориентированного бюджетирования основывается на бюджетной модели классического бюджетирования и включает
I_
Рис. 2. Алгоритм формирования бюджетной модели
процессно-ориентированного бюджетирования на основе бюджетов бизнес-процессов.
Источник: разработано М.Б. Траченко
бюджеты проектов, интегрируя их с основными, операционными и вспомогательными бюджетами в единый бюджетный процесс предприятия. Бюджеты проектов являются связующим звеном проектного менеджмента и бюджетирования как технологии управления. Интеграция бюджетов проектов в систему бюджетирования сопряжена с рядом методологических проблем:
• несовпадение временных границ проектов с бюджетным периодом;
• сложность определения вклада в создание стоимости ЦФО-проектов и ЦФО-подразделений, оценки их влияния на результирующие финансовые показатели;
• обоснование алгоритма распределения косвенных накладных расходов.
В качестве инструмента решения проблемы согласования времени реализации отдельных проектов с бюджетным периодом предлагается использовать нормативный бюджет проекта, разрабатываемый на весь срок жизни проекта, в сочетании с бюджетом проекта, показатели которого характеризуют проект в определенном бюджетном периоде.
Нормативный бюджет проекта может иметь продолжительность несколько бюджетных периодов и включать несколько бюджетов проекта (см. рис. 3). При сроках реализации проекта, не превышающих один бюджетный период, нормативный бюджет проекта разрабатывать нецелесообразно.
Нормативный бюджет проекта должен быть запланирован на весь срок жизни проекта и отражать статьи доходов, прямых и косвенных расходов проекта. Основное назначение нормативного проекта — дать руководству обоснование нижней границы стоимости работ по договору, а также возможность вести превентивный контроль безубыточности и выполнения норматива рентабельности проектных работ, утвержденного на предприятии. По итогам каждого бюджетного периода в нормативном бюджете проекта отражаются фактические данные нарастающим итогом, что позволяет вести мониторинг соотношения плановых и фактических финансовых показателей проекта.
Методические подходы к выявлению вклада каждого ЦФО-проекта и ЦФО-подразделения в финансовые результаты предприятия основаны на
Рис. 3. Нормативный бюджет проекта в системе бюджетирования предприятия. Источник: разработано М.Б. Траченко
выделении подпроектов, выполняемых ЦФО-по-дразделениями, или модели псевдорыночного взаимодействия подразделений (аналогичная модель получила название модели внутреннего «body shopping» [1]). На рис. 4 изображен фрагмент бюджетной модели проектно-ориентированного бюджетирования,
отражающий взаимосвязь бюджетов проектов и подразделений. В бюджете проекта формируется финансовый результат проекта как разность доходов и расходов, в которых учтена стоимость ресурсов, привлеченных из ЦФО-подразделений. На рис. 4 в качестве финансового результата выступает мар-
Рис. 4 . Модель взаимодействия бюджетов ЦФО-проектов и ЦФО-подразделений в системе проектно-ориентированного бюджетирования. Источник: разработано М.Б. Траченко
жинальный доход, но может быть и чистая прибыль, что предполагает распределение всех накладных расходов. Стоимость привлеченных ресурсов (их трансфертная цена) определяется как суммарные прямые расходы ЦФО-подразделения на соответствующий ресурс (зарплата и взносы в фонды привлеченного в проект специалиста, амортизация используемого оборудования и т.п.), а также может включать отнесенные на задействованные в проекте ресурсы накладные расходы, утвержденный норматив прибыли или устанавливаться на уровне рыночных цен. В бюджете ЦФО-подразделения доходы увеличиваются на стоимость ресурсов, переданных для выполнения проекта.
Таким образом, развитие методологии бюджетирования как технологии управления связано с
дальнейшим совершенствованием процессного и проектного бюджетирования. Разработанные алгоритмы формирования бюджетной модели про-цессно-ориентированного бюджетирования на основе бюджетов ЦФО-провайдеров расходов в разрезе ЦФО-подразделений и на основе бюджетов бизнес-процессов, структурированных по другим аналитическим разрезам, способствуют успешному внедрению бюджетирования, что подтверждают результаты апробации в ряде компаний. Методология проектного бюджетирования также получила развитие благодаря научному обоснованию и внедрению в ряде проектно-ориентированных компаний нормативного бюджета проекта и модели взаимодействия бюджетов ЦФО-проектов и ЦФО-подразделений.
Литература
1. Кубышкин И. Бюджетирование в нестандартных организационных структурах / [Текст] / И. Кубышкин // Консультант. — 2007. — № 15.
2. Траченко М.Б. Развитие методологии процессно-ори-ентированного и проектно-ориентированного бюджетирования [Текст] / М.Б. Траченко // Вестник Мар-ГТУ. Серия «Экономика и управление». — 2011. — № 3.
3. Траченко М.Б. Бюджетирование как универсальная технология управления [Текст] / М.Б. Траченко. — Germany, Saarbruchen: LAP Lambert Academic Publishing, 2013.
References
1. Kubyshkin I. Bjudzhetirovanie v nestandartnyh organiza-cionnyh strukturah [Budgeting in unconventional organizational structures]. Konsul'tant [Consultant]. 2007, I. 15. (in Russian)
2. Trachenko M.B. Razvitie metodologii processno-orientirovannogo i proektno-orientirovannogo bjudzhetiro-vanija [Development of methodology of process-oriented and project-oriented budgeting]. Vestnik MarGTU. Serij a «Jekonomika i upravlenie» [Herald MarSTU. Series of "Economics and Management"]. 2011, I. 3. (in Russian)
3. Trachenko M.B. Bjudzhetirovanie kak universal'naja tehnologija upravlenija [Budgeting as a universal control technology]. Germany, Saarbruchen: LAP Lambert Academic Publishing, 2013.
