CC BY
63
DOI 10.24411/2073-0454-2020-10306 © С.А. Звягин, И.Е. Стрыгина, 2020
Научная специальность 08.00.10 — финансы, денежное обращение и кредит
ИНСТРУМЕНТАРИЙ ФИНАНСОВОГО КОНТРОЛЯ В ДЕЯТЕЛЬНОСТИ ОРГАНОВ ВНУТРЕННИХ ДЕЛ
Сергей Анатольевич Звягин, начальник кафедры гражданско-правовых и экономических дисциплин, доктор экономических наук, доцент
Воронежский институт МВД России (394065, Воронеж, пр-т Патриотов, д. 53) E-mail: рatzv@mail.ru
Инна Евгеньевна Стрыгина, доцент кафедры гражданско-правовых и экономических дисциплин, кандидат экономических наук
Воронежский институт МВД России (394065, Воронеж, пр-т Патриотов, д. 53) E-mail: Strigina.in@yandex.ru
Аннотация. Рассматриваются проблемы категорирования элементов финансового контроля, используемых при выявлении, документировании, расследовании и доказывании противоправных действий экономической направленности; выявлено соотношение видов и форм финансово-контрольной деятельности, применяемых в правоохранительной практике; приведены результаты анализа применения приемов и способов фактического контроля при проведении аудиторского, ревизионного, налогового контроля и бухгалтерской экспертизы.
Ключевые слова: финансовый контроль, аудит, ревизия, налоговый контроль, бухгалтерская экспертиза, экономические преступления, экономические правонарушения.
УДК 33:657.6.012.16 ББК 65.052
TOOLS FOR FINANCIAL CONTROL IN THE ACTIVITIES OF INTERNAL AFFAIRS BODIES
Sergey A. Zvyagin, Head of the Department of Civil Law and Economic Disciplines, Doctor of Economic Sciences, Associate Professor
Voronezh Institute of the Ministry of the Interior of the Russian Federation (394065, Voronezh, pr-t Patriotov, d. 53) E-mail: рatzv@mail.ru
Inna E. Strygina, Associate Professor of the Department of civil law and economic disciplines, Candidate of Economic Sciences
Voronezh Institute of the Ministry of the Interior of the Russian Federation (394065, Voronezh, pr-t Patriotov, d. 53) E-mail: Strigina.in@yandex.ru
Abstract. The deals with the problems of categorizing elements of financial control used in identifying, documenting, investigating and proving illegal actions of an economic orientation, and reveals the correlation of types and forms of financial control activities used in law enforcement practice, the results of the analysis of the application of methods and methods of actual control during the audit, audit, tax control and accounting expertise are presented.
Keywords: financial control, audit, audit, tax control, accounting expertise, economic crimes, economic offenses.
Citation-индекс в электронной библиотеке НИИОН
Для цитирования: Звягин С.А., Стрыгина И.Е. Инструментарий финансового контроля в деятельности органов внутренних дел. Вестник Московского университета МВД России. 2020;(5):281-285.
Вопросы противодействия экономической преступности и обеспечения экономической безопасности являются ключевыми в деятельности правоохранительных органов. Это подтверждают и материалы проведенного в 2020 г. расширенного заседания коллегии МВД России. По данным рассматриваемого заседания в 2019 г. в нашей стране органами внутренних дел было зафиксировано почти 89 тыс. преступлений в сфере экономики, что составило
85% от общего количества данной категории преступлений, выявленных всеми правоохранительными органами страны. Правоохранительные органы, совместно с контрольно-надзорными структурами, проводят мероприятия по защите от криминальных посягательств бюджетных и внебюджетных средств, выделяемых на реализацию национальных проектов и государственных программ. В истекшем 2019 г. было возмещено 55% матер иаль-
ного ущерба, выявленного в процессе правоохранительной деятельности1.
Модифицирующиеся приемы и способы противоправного воздействия на систему бухгалтерского учета в нашей стране на современном этапе требуют тщательного подхода к выбору видов и форм финансово-контрольных действий со стороны правоохранительных органов в целях выявления, документирования, расследования и доказывания правонарушений и преступлений экономического характера. В настоящее время наиболее остро стоит вопрос выбора и определения инструментов и специалистов, привлекаемых к оперативно-следственным и документально-проверочным мероприятиям.
Как среди практиков, так и ученых нет единого подхода к определению видов и форм финансового контроля, возможных к использованию в правоохранительной деятельности. Кроме того, в научной и учебно-методической литературе очень часто наблюдается некорректное отнесение финансово-контрольных инструментов как к видам, так и к формам, а иногда и к методам финансового контроля. Таким образом, имеет место смешивание понятий вида, формы, метода финансового контроля.
Для установления истины в рассматриваемом вопросе обратимся к словарю русского языка С.И. Ожегова, в соответствии с которым «форма — установленный образец чего-нибудь, ... внешнее очертание, наружный вид предмета, ... устройство, структура, внешнее выражение чего-нибудь, обусловленные определенным содержанием» [3, с. 309]. В то же время, под видом предлагается понимать «подразделение в систематике, входящее в состав высшего раздела — рода, ... разновидность, тип» [3, с. 74]. Следовательно, мы можем с уверенностью констатировать, что используемые в системе финансового контроля элементы могут быть отнесены только к видам, так как они являются «подразделениями в систематике» — систематике финансового контроля.
Упоминание ревизии, экспертизы, аудита и других контрольных инструментов в качестве форм контроля, по нашему убеждению, является несколько некорректным, так как «внешним выражением» (т.е. формой) финансово-контрольных действий данные категории не могут быть по определению. В данном случае можно говорить, что под формой финансового контроля целесообразно понимать апробиро-
ванные практикой и установленные эмпирическим путем внешние выражения контрольных мероприятий, обусловленные их содержанием. В связи с этим мы считаем необходимым придерживаться мнения профессора Б.Г. Преображенского, который предложил выделить три формы финансово-контрольных действий: предварительный, текущий и последующий финансовый контроль [4, с. 7].
Действительно, предложенные три формы финансового контроля являются внешним временным и целевым выражением сущности финансово-контрольных действий. Через эти формы могут быть реализованы виды финансового контроля, которые, в соответствии со словарем С.И. Ожегова, являются «подразделениями в систематике» [3, с. 74].
В настоящее время можно говорить о пяти видах финансового контроля, используемых в той или иной степени в правоохранительной практике: ревизия, бухгалтерская экспертиза, аудит, налоговая проверка и целевая проверка уполномоченных государственных надзорных органов. Как мы уже отмечали, степень, интенсивность и порядок использования рассматриваемых видов деятельности правоохранительных органов неоднозначны и разнообразны. Это в основном зависит от конкретной противоправной ситуации, сложившейся правоохранительной практики действий, возможностей уполномоченного правоохранительного органа и других обстоятельств.
Порядок и методические особенности использования конкретного вида финансового контроля в правоохранительной деятельности регламентируются как законодательными актами, так и ведомственными нормативными документами. Отдельные вопросы реализации видов финансового контроля также исследовались в научных публикациях и методических разработках по направлениям деятельности соответствующих правоохранительных структур.
Вместе с тем, малоисследованным остается вопрос соотношения форм и видов финансового контроля в деятельности правоохранительных органов. Так, документальная ревизия может быть реализована во всех трех формах финансового контроля. Бухгалтерская экспертиза, безусловно,
1 Выступление Владимира Колокольцева на расширенном заседании коллегии МВД России 26 февраля 2020 г. // URL://-https://mvdmedia.ru/news/official/sostoyalos-rasshirennoe-zase-danie-kollegii-mvd-rossii/
^¡¡^ ЭКОНОМИЧЕСКИЕ НАУКИ ^¡¡^
Табл. 1. Соотношение видов и форм финансового контроля в правоохранительной деятельности
^^^ Формы финансового ^^^ контроля Виды ^^^ финансового контроля ^^^ Реализация видов контроля через соответствующие контрольные формы
Предварительный финансовый контроль Текущий финансовый контр оль По следующий финансовый контр оль
Документальная ревизия + + +
Бухгалтерская экспертиза - - +
Аудит - - +
Налоговая проверка - + +
Целевые проверки надзорных государственных органов + + +
может быть отнесена к последующему финансовому контролю и т.п.
Соотношение видов и форм финансового контроля в правоохранительной деятельности иллюстрирует табл. 1.
Как видно из материалов представленной таблицы, роль и значение того или иного вида финансового контроля при реализации через формы контрольной деятельности существенно различаются.
Что касается методов финансового контроля, то рассмотрение их посредством представления в качестве ревизии, аудиторской или налоговой проверки, а также других контрольных элементов, выступающих фактически видами контроля, является, на наш взгляд, нецелесообразным. Это связано с тем, что при рассмотрении ревизии, экспертизы, аудиторской, налоговой или целевой проверок в качестве методов следует учитывать, что так называемый отдельно взятый «метод», в свою очередь, содержит и образует комплекс методов и методик, с помощью которых он реализуется в конкретной сфере контрольно-надзорной или правоохранительной деятельности. Безусловно, подобный тезис является ошибочным и противоречивым. Тем более, в соответствии со словарем С.И. Ожегова, «метод — способ теоретического исследования или практического осуществления чего-нибудь» [3, с. 238]. Данный постулат четко согласуется с нашим представлением, изложенным в данной работе.
Общеизвестно, что в финансовом контроле все методы делятся на две значительные группы: методы документального контроля и методы фактического контроля. Применительно к правоохранительной
практике использование названных методов несколько трансформируется в рамках каждого вида финансово-контрольной деятельности. Например, в бухгалтерской экспертизе методы фактического контроля не применяются, а используются только результаты такого контроля (инвентаризация, контрольный обмер и т.п.).
Анализ применения методов документального и фактического контроля дает интересные результаты, позволяющие выделить определенные закономерности выявления, документирования, расследования и доказывания противоправных экономических действий. Особого научного внимания заслуживает исследование вопросов, связанных с особенностями использования методов фактического контроля в правоохранительной деятельности.
В современной контрольно-надзорной деятельности довольно часто используются методы фактического контроля, применяемые в процессе ревизионной проверки, при выполнении процедур контроля аудиторами, при организации налоговых проверок.
Нередко в ходе ревизионных проверок используются такие методы фактического контроля, как инвентаризация, проверка ревизуемых операций в натуре, проверка фактов по конечной (заключительной) операции, лабораторный анализ, экспертная оценка, контрольный обмер, контрольный запуск сырья и материалов в производство, контрольная приемка продукции по количеству и качеству, обследование на месте проверяемых операций2.
2 Мерзликина Е.М. Контроль и ревизия // URL://http://www.-hi-edu.ru/e-books/xbook655/01/part-005.htm
В аудиторской деятельности интенсивно используются инвентаризация, лабораторный анализ, экспертная оценка, контрольные проверки и устный опрос как приемы фактического контроля [1, с. 34].
При проведении налоговых проверок сотрудникам налоговых органов рекомендуется использовать такие методы, как инвентаризация, контрольный обмер с участием соответствующих специалистов, обследование на месте, проверка качества выполненных работ или готовой продукции, экспертная оценка3.
Однако, на сегодняшний момент среди авторов нет единого мнения относительно того, какие методы фактического контроля используются в том или ином виде финансового контроля. В наименьшей степени данное утверждение касается сферы аудита, в которой с некоторых пор произошла стандартизация отдельных направлений аудиторской деятельности. Стандартизация коснулась и приемов фактического контроля, применяемых в аудите, которые не перечисляются в стандартах, но упоминаются при изложении порядка формирования аудиторских доказательств. Так, в России с 1 января 2017 г. действует Международный стандарт аудита 500 «Аудиторские доказательства»4, в котором упоминаются следующие приемы фактического контроля, используемые в аудите:
♦ физический осмотр актива (А14);
♦ инспектирование материальных активов (А16);
♦ наблюдения за проведением инвентаризации активов (А16);
♦ наблюдения за проведением инвентаризации запасов сотрудниками организации или за выполнением контрольных действий (А17)5.
До недавнего времени также наблюдалось различие мнений авторов относительно набора методов фактического контроля, используемых при проведении аудита экономических субъектов. Введение на территории нашей страны международных стандартов аудита в некоторой степени упорядочило систему применения приемов и способов фактической проверки при проведении аудиторских процедур.
Рассмотрим наиболее общий анализ позиций и мнений современных авторов в части методов финансового контроля, используемых при проведении ревизий и налогового контроля.
Так, Г.Р. Хамидуллина в состав методов фактического контроля, используемых в процессе ревизий,
включает: обследование, контрольный запуск сырья и материалов в производство, лабораторный анализ качества сырья, материалов и готовой продукции, экспертную оценку, наблюдение, контрольное сличение и исследование среднего веса или площади отдельных видов материальных ценностей [6, с. 17].
Е.С. Федотова дополняет предложенный список следующими элементами фактического контроля: инвентаризация, осмотр и проверка объемов выполненных работ, проверка соблюдения трудовой дисциплины и фактического использования рабочего времени, получение устных и письменных объяснений, справок и ответов на заранее разработанные анкеты, контрольная покупка, исключая наблюдение, контрольное сличение и исследование среднего веса или площади отдельных видов материальных ценностей [5, с. 28].
Н.Л. Маренков ограничивается такими методами фактического контроля, как экспертная оценка, наблюдение, инвентаризация и проверка объемов выполненных работ [2, с. 58].
Анализируя авторские позиции относительно состава методов фактического контроля, используемых в процессе налогового контроля, можно сделать вывод, что наиболее полный список элементов предлагает Е.С. Дубоносов: осмотр, обследование, обмер, пересчет, взвешивание, контрольная закупка, и контрольная поставка6. А.К. Нестеров же ограничивается учетом налогоплательщиков, показанием свидетелей и привлечением экспертов7, а Ю.М. Лермонтов — инвентаризацией, осмотром, истребованием необходимых документов и изъятием по акту документов, свидетельствующих о совершении налоговых правонарушений8.
3 Исакина Е.Н. Приемы и методы организации налоговых проверок // Налоговый вестник. Статьи // URL://http://www.-nalvest.ru/nv-articles/detail.php?ID=31579
4 Международный стандарт аудита 500 «Аудиторские доказательства» (введен в действие на территории Российской Федерации Приказом Минфина России от 24 октября 2016 г. № 192н) // СПС «Консультатнт Плюс».
5 Дубоносов Е.С. Методы документальной и фактической проверки в практике налоговых, ревизионных и правоохранительных органов. Мудрый экономист // URL://https://wise-economist.ru/poleznoe/15938-metody-dokumentalnoj-faktichesko j-proverki-praktike-nalogovyx-revizionnyx
6 Там же.
7 Нестеров А.К. Налоговый контроль // Образовательная энциклопедия // URL://http://odiplom.ru/lab/nalogovyi-kontrol.html
8 Лермонтов Ю.М. Выездная налоговая проверка как форма налогового контроля // Мудрый экономист // URL://https://wi-seeconomist.ru/poleznoe/19640-vyezdnaya-nalogovaya-proverka-forma-nalogovogo-kontrolya
Таким образом, можно констатировать, что методы фактического контроля применяются при проведении таких видов финансово-контрольных действий, как ревизия, аудит и налоговый контроль. Вместе с тем, следует отметить, что при проведении бухгалтерской экспертизы, как показало изучение практических материалов, методы фактической проверки не используются в силу специфики процессуального положения эксперта-бухгалтера, который ограничен действующим законодательством в выборе приемов и способов исследования объектов.
Однако, результаты фактического контроля, проведенного в рамках оперативно-следственных мероприятий, ревизионного контроля, аудиторской или налоговой проверки, ложатся в основу выводов эксперта-бухгалтера по тем или иным делам уголовного, гражданского или административного производства.
Проведенное исследование относительно особенностей использования методов фактического контроля позволило сформулировать следующие выводы.
1. Мнения современных авторов относительно методов фактического контроля, применяемых в финансово-контрольной деятельности, неоднозначны в структуре видов финансового контроля.
2. В нынешних условиях функционирования российской экономики сложилась устойчивая практика использования результатов определенных методов фактического контроля в экспертной бухгалтерской работе.
3. Результаты фактического контроля, проведенного в рамках оперативно-следственных мероприятий, ревизионного контроля, аудиторской или налоговой проверки, ложатся в основу выводов эксперта-бухгалтера по тем или иным делам уголовного, гражданского или административного производства.
4. Для формирования доказательственной базы по противоправным экономическим действиям и фор-
мулирования экспертных выводов важную роль играет качество оформления результатов проведенной инвентаризации материальных ценностей, денежных средств и обязательств экономических субъектов.
Литература
1. Заварихин Н.М., Потехина Ю.В. Методы аудита // Аудитор. 2005. № 7. С. 32-39.
2. Маренков Н.Л. Ревизия и контроль: Учеб.-метод. пособие для вузов. 2-е изд. Ростов н/Д.: Феникс, 2004.
3. Ожегов С.И. Словарь русского языка: около 57 000 слов / Под ред. Н.Ю. Шведовой. 14-е изд., стереотип. М.: Рус. яз., 1983.
4. ПреображенскийБ.Г. Каким быть финансовому контролю в России // Аудитор. 2004. № 1. С. 3-8.
5. Федотова Е.С. Контроль и ревизия: Учеб.-метод. комплекс. М.: Экзамен, 2004.
6. Хамидуллина Г.Р. Ревизия и контроль на предприятиях торговли: Учеб. пособие / Под ред. М.В. Мельник. М.: Кнорус, 2004.
References
1. Zavarikhin N.M., Potekhina Yu.V. Metody audita // Auditor. 2005. № 7. S. 32-39.
2. MarenkovN.L. Reviziya i kontrol': Ucheb.-metod. posobie dlya vuzov. 2-e izd. Rostov n/D.: Feniks, 2004.
3. OzhegovS.I. Slovar' russkogo yazyka: ok. 57 000 slov / Pod red. N.Yu. Shvedovoy. 14-e izd., stereotip. M.: Rus. yaz., 1983.
4. Preobrazhenskiy B.G. Kakim byt' finansovomu kontrolyu v Rossii // Auditor. 2004. № 1. S. 3-8.
5. Fedotova E.S. Kontrol' i reviziya: Ucheb.-metod. kompleks. M.: Ekzamen, 2004.
6. Khamidullina G.R. Reviziya i kontrol' na predpriya-tiyakh torgovli: Ucheb. posobie / Pod red. M.V. Mel'nik. M.: Knorus, 2004.
