CC BY
29
И. С. МАМАЕВА
ИНФОРМАЦИОННЫЕ ТРЕБОВАНИЯ ПОЛЬЗОВАТЕЛЕЙ УЧЕТНО-АНАЛИТИЧЕСКОЙ ИНФОРМАЦИИ
Ключевые слова: пользователи информации, информационные потребности, бухгалтерская отчетность, операционная деятельность, финансовая деятельность
Key words: Information users, information requirements, accoun report, operating activities, financinal activity
Современная концепция развития бухгалтерского учета связана с эволюцией подготовки и обработки учетно-финан-совой информации, генерируемой в рамках учетной системы организаций. Качество учетной системы любой организации, эффективность ее функционирования можно определить через степень удовлетворения информационных потребностей заинтересованных пользователей.
Выделяют две группы заинтересованных пользователей: внешние и внутренние. К внешним пользователям относятся субъекты, непосредственно заинтересованные в результатах деятельности компании (собственники предприятия, кредиторы, инвесторы, государственные налоговые учреждения, прочие предприятия, являющиеся фактическими или потенциальными партнерами); субъекты, имеющие косвенную заинтересованность в результатах деятельности организации (аудиторские и консультационные фирмы, фондовые биржи, оценщики, эксперты, юристы, правительственные органы, информационные агентства, представители прессы, профсоюзы и др.). К внутренним пользователям относятся руководство организации, различные должностные лица, использующие ряд доступных им средств оценки, контроля и управления финансовой ситуацией на предприятии.
МАМАЕВА Ирина Степановна, аспирант кафедры экономического анализа и учета Мордовского государственного университета.
Первостепенной задачей руководства является получение информации, обеспечивающей привлекательность компании для инвесторов и кредиторов1.
Совокупность всей учетно-аналитической информации в соответствии с запросами потребителей можно разделить на две категории. Первая — информация, необходимая для управления хозяйствующим субъектом. Она используется менеджерами и служит в основном для удовлетворения внутренних нужд организации по обеспечению текущего и оперативного управления. К ней можно отнести данные о наличии затрат на производство и продажу продукции, себестоимости единицы продукции, соотношении объема проданной продукции, ее себестоимости и прибыли, величине ожидаемых доходов и расходов в результате осуществления планируемых хозяйственных мероприятий, контрактов, сделок и инвестиций. Эта информация есть необходимая основа для ведения управленческого учета, она не является обязательной для опубликования в СМИ, поскольку в большинстве случаев составляет коммерческую тайну.
Вторая — информация, отражающая текущее финансовое состояние хозяйствующего субъекта, его финансовую устойчивость, величину и структуру материальных и нематериальных активов и источников их образования, размер вовлеченных в оборот материальных и финансовых ресурсов и эффективность их использования, а также результаты хозяйственной деятельности за определенный промежуток времени. Эта информация является основой ведения финансового учета, заключительная стадия которого — составление финансовой отчетности, подлежащей обязательному опубликованию в СМИ в интересах сторонних пользователей.
Информационные потребности внешних и внутренних потребителей информации определяют их ожидания и интересы. При этом интересы у них могут быть схожи, но требования к объему и ракурсу запрашиваемой информации, а также степени важности представленных им показателей или информационных единиц различны2.
Требования к информации большинства пользователей удовлетворяются посредством бухгалтерской отчетности (за исключением внутренних пользователей), при этом объем предоставляемой информации и содержание финансовых отчетов не всегда отвечают ожиданиям многих из них. Поэтому
считаем возможным произвести модификацию унифицированных форм бухгалтерской отчетности, которая позволит лучше оценить текущее и прошлое финансовое положение организации, выяснить причины изменения финансового положения, а также определить будущие показатели финансово-хозяйственной деятельности.
В модифицированных формах бухгалтерской отчетности предлагается разграничить хозяйственную и операционную деятельность, осуществить прогноз показателей на перспективный отчетный период. Разграничение этих видов деятельности приводит к реклассификации имущества и обязательств организации по соответствующим категориям.
Внеоборотные активы (ВА) представим в виде двух групп: внеоборотные операционные активы (ВОА) и внеоборотные финансовые активы (ВФА):
ВА = ВОА + ВФА. (1)
К ВОА отнесем нематериальные активы, результаты исследований и разработок, основные средства, доходные вложения в материальные ценности, отложенные налоговые обязательства и прочие внеоборотные активы, к ВФА — финансовые вложения. При отсутствии других источников платежа в данной группе только ВФА могут выступать в качестве платежных средств, а не ВОА, поскольку рассчитаться по своим долгам и обязательствам с помощью финансовых вложений легче, чем материальными активами.
Оборотные активы (ОА) разделим на оборотные операционные активы (ООА) и оборотные финансовые активы (ОФА):
О А = ООА + ОФА. (2)
ООА включают запасы, дебиторскую задолженность, налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям, а также прочие оборотные активы. В группу ОФА входят все финансовые вложения и денежные средства. Среди ОА наиболее платежеспособными средствами являются ОФА, поскольку все виды запасов и задолженность покупателей, входящих в группу ООА, из-за разного уровня ликвидности такими источниками в полной мере быть не могут.
Запасы редко являются средством платежа, когда осуществляются товарообменные операции. Что касается задолженности покупателей, то этот актив не может рассматриваться как реальное платежное средство в данный момент времени, поскольку еще не получил денежную форму.
Общую величину имущества (И) можно определить как сумму всех ВА и ОА:
В их составе можно выделить финансовые и операционные активы.
Из собственного капитала необходимо исключить привилегированные акции, которые рассматриваются в качестве финансовых обязательств. Кроме того, собственный капитал следует увеличить на сумму задолженности по дивидендам по обыкновенным акциям, поскольку акционеры не могут быть должны сами себе.
Долгосрочные (ДО) и краткосрочные обязательства (КО) организации также делятся на операционные (ДОО, КОО) и финансовые (ДФО, КФО):
В состав ДОО входят отложенные налоговые обязательства, резервы под условные обязательства, а также прочие долгосрочные обязательства, а в состав ДФО — долгосрочные заемные средства и стоимость привилегированных акций. КОО включают кредиторскую задолженность (за исключением задолженности по финансовой аренде и перед собственниками организации), доходы будущих периодов, резервы предстоящих расходов и прочие краткосрочные обязательства, КФО — краткосрочные заемные средства и кредиторскую задолженность по финансовой аренде.
Таким образом, балансовое уравнение будет выглядеть следующим образом:
И = ВА + ОА.
(3)
ДО = ДОО + ДФО, КО = КОО + КФО.
(4)
(5)
ОА + ФА = ОО + ФО + СК,
(6)
где ОА — операционные активы, ФА — финансовые активы, ОО — операционные обязательства, ФО — финансовые обязательства, СК — собственный капитал.
Для разграничения операционной и финансовой деятельности необходимо перегруппировать рассмотренные виды хозяйственных средств и рассчитать чистые операционные активы и чистые финансовые активы или обязательства.
ЧОА = О А - ОО, (7)
ЧФА = ФА - ФО, (8)
ЧОА + ЧФА = СК. (9)
Таким образом, модифицированный бухгалтерский баланс будет выглядеть следующим образом (табл. 1).
Таблица 1
Модифицированный бухгалтерский баланс
Показатель Прог- Отчетная Анало-
нозные дата гичная
данные отчетная дата предыдущего года
АКТИВ
I. ОПЕРАЦИОННЫЕ АКТИВЫ
Внеоборотные операционные активы
Нематериальные активы
Результаты исследований и разработок
Основные средства
Доходные вложения в материальные ценности
Отложенные налоговые активы
Прочие внеоборотные активы
Оборотные операционные активы
Запасы
НДС по приобретенным ценностям
Дебиторская задолженность
Прочие оборотные активы
Итого по разделу I
II. ФИНАНСОВЫЕ АКТИВЫ
Внеоборотные финансовые активы
Долгосрочные финансовые вложения
Итого внеоборотных финансовых активов
Оборотные финансовые активы
Краткосрочные финансовые вложения
Денежные средства
Итого по разделу II
БАЛАНС
ПАССИВ
III. ОПЕРАЦИОННЫЕ ОБЯЗАТЕЛЬСТВА
Долгосрочные операционные обязательства
Показатель Прог- Отчетная Анало-
нозные дата гичная
данные отчетная дата предыдущего года
Отложенные налоговые обязательства
Резервы под условные обязательства
Прочие долгосрочные обязательства
Краткосрочные операционные обязательства
Кредиторская задолженность (за исключением задолженности по финансовой аренде и задолженности перед собственниками организации)
Доходы будущих периодов
Резервы предстоящих расходов
Прочие краткосрочные обязательства
Итого по разделу III
IV. ФИНАНСОВЫЕ ОБЯЗАТЕЛЬСТВА
Долгосрочные финансовые обязательства
Долгосрочные заемные средства
Привилегированные акции
Краткосрочные финансовые обязательства
Краткосрочные заемные средства
Кредиторская задолженность по финансовой аренде
Итого по разделу IV
V. СОБСТВЕННЫЙ КАПИТАЛ
Уставный капитал
Собственные акции, выкупленные у акционеров (кроме привилегированных)
Добавочный капитал
Резервный капитал
Задолженность перед собственниками организации
Нераспределенная прибыль
Итого по разделу V
БАЛАНС
ЧИСТЫЕ ОПЕРАЦИОННЫЕ АКТИВЫ
ЧИСТЫЕ ФИНАНСОВЫЕ ОБЯЗАТЕЛЬСТВА
Подвергнем модификации и отчет о прибылях и убытках, который должен отразить результаты использования операционных и финансовых активов и обязательств, а также определить совокупный финансовый результат в разрезе операционной и финансовой деятельности. В предлагаемой форме отчетности все статьи доходов и расходов перегруппировываются в разрезе операционной и финансовой деятельности, определяется финансовый результат по каждому из них (табл. 2).
В рассмотренном отчете о прибылях и убытках некоторую сложность представляет распределение расходов по налогу на прибыль. В этом случае оценивается налоговый эффект, который выступает в форме налоговой защиты, рассчитывается как произведение чистых финансовых расходов и ставки налога на прибыль.
Таблица 2
Модифицированный отчет о прибылях и убытках
Показатель Прог- Отчетный Анало-
нозные период гичный
данные период предыдущего года
ОПЕРАЦИОННАЯ ДЕЯТЕЛЬНОСТЬ
Выручка
Себестоимость продаж
Коммерческие расходы
Управленческие расходы
Прочие операционные доходы
Прочие операционные расходы
Операционная прибыль (убыток) до налогообложения
Налог на прибыль
Чистая операционная прибыль (убыток)
ФИНАНСОВАЯ ДЕЯТЕЛЬНОСТЬ
Доходы от участия в других организациях
Проценты к получению
Проценты к уплате
Прочие финансовые доходы
Прочие финансовые расходы
Прибыль по финансовым операциям до налогообложения
Налоговый эффект по финансовым операциям
Чистая финансовая прибыль (убыток)
СОВОКУПНАЯ ПРИБЫЛЬ
Величина налога на прибыль по операционной деятельности определяется как сумма налога на прибыль по данным отчета о прибыли и убытках и налогового эффекта (защиты) по чистым финансовым расходам. Если у организации по итогам отчетного периода образовались чистые финансовые доходы, налог на прибыль по операционной деятельности находится как разность между суммой налога на прибыль по данным отчета о прибыли и убытках и величиной налогового эффекта по финансовой деятельности. Регулярное составление подобной финансовой отчетности в современ-
ных коммерческих организациях будет способствовать существенному повышению полезности учетной информации для управления, а также аналитических возможностей в исследовании финансовой устойчивости организации.
Рассмотрим модифицированные формы бухгалтерского баланса (табл. 3) и отчета о прибылях и убытках (табл. 4) строительных организаций Республики Мордовия. Представление информации в указанном виде позволяет рассмотреть операционную и финансовую деятельность организации; определить, каким образом изменения в операционной и финансовой деятельности привели к изменению финансового состояния организации и оказали влияние на показатели финансовой устойчивости; оценить перспективы развития организации, сохранения и повышения ее финансовой устойчивости; руководству организации принимать важные управленческие решения, направленные на повышение доходности функционирования организации.
В такой форме бухгалтерская отчетность становится более приспособленной для автоматизированных расчетов, а понимание экономического смысла укрупненных статей значительно упрощается. Кроме того, исключение из состава собственного капитала привилегированных акций и включение в него суммы задолженности по дивидендам по обыкновенным акциям оказывают непосредственное влияние на структуру источников формирования капитала, особенно на показатели финансовой устойчивости.
Рассмотрим структуру источников средств ОАО «Саранский ДСК», представленную в традиционной и модифицированной формах бухгалтерского баланса (табл. 5). Эта организация является открытым акционерным обществом, имеет акционерный капитал и задолженность по дивидендам по обыкновенным акциям. Из табл. 5 видно, что включение в собственный капитал задолженности перед участниками (учредителями) по выплате доходов привело к снижению на эту же сумму величины краткосрочных обязательств. При этом произошло и изменение показателей финансовой устойчивости (табл. 6).
Таблица 3
Модифицированные формы бухгалтерского баланса строительных предприятий Республики Мордовия
Показатель ОАО ч Саранский ДСК? ЗАО РСФК «Домострой ООО «Портал
2011 г. (прогноз) 2010 г. 2009 г. 2011 г. (прогноз) 2010 г. 2009 г. 2011 г. (прогноз) 2010 г. 2009 г.
АКТИВ
I. ОПЕРАЦИОННЫЕ АКТИВЫ
Внеоборотные операционные активы 267 453 262 441 509 284 402 214 241 536 480 692 4 622 3 852 2 806
Нематериальные активы
Результаты исследований и разработок. Незавершенное строительство (до 1 января 2011 г.) 102 459 343 440 221 530 458 236
Основные средства 267 453 159 982 165 844 400 624 17 989 18 634 4 622 3852 2 806
Доходные вложения в материальные ценности
Отложенные налоговые активы 20 18 164
Прочие внеоборотные активы 1 570 1 999 3 658
Оборотные операционные активы 651 558 531 540 338 048 38 393 53 518 25 004 22 493 18 454 29 374
Запасы 511 472 414 451 286 589 207 184 351 11 395 9 116 6 796
НДС по приобретенным ценностям 334 322 354 81 76 70
Дебиторская задолженность 54 318 46 585 23 442 38 186 53 334 24 653 6 194 5 936 20 795
Прочие оборотные активы 85 434 70 182 27 663 4 823 3 326 1 713
Итого по разделу I 920 008 793 981 847 332 440 607 295 054 505 696 27 115 22 306 32 180
II. ФИНАНСОВЫЕ АКТИВЫ
Внеоборотные финансовые активы 515 515 515 0 0 0 0 0 0
Долгосрочные финансовые вложения 515 515 515
Оборотные финансовые активы 28 911 37 902 6 697 4 712 4 587 4 525 938 25 1 502
Показатель ОАО * Саранский ДСК* ЗАО РСФК «Домострой ООО * Портал
2011 г. 2010 г. 2009 г. 2011 г. 2010 г. 2009 г. 2011 г. 2010 г. 2009 г.
(прог- (прог- (прог-
ноз) ноз) ноз)
Краткосрочные финансовые
вложения
Денежные средства 28 911 37 902 6 697 4 712 4 587 4 525 938 25 1 502
Итого по разделу II 29 426 38 417 7 212 4 712 4 587 4 525 938 25 1 502
БАЛАНС 948 437 832660 854 544 445 319 299 641 510 221 28 053 22 331 33 682
ПАССИВ
III. ОПЕРАЦИОННЫЕ ОБЯЗАТЕЛЬСТВА
Долгосрочные операционные обязательства 214 1 083 3 427 0 0 0 0 0 0
Отложенные налоговые
обязательства 214 1 083 3 427
Резервы под условные обяза-
тельства (с 1 января 2011 г.)
Прочие долгосрочные обязательства
Краткосрочные операционные обязательства 607 593 494 883 492 294 445 071 299 411 510 054 25 809 20 670 32 251
Кредиторская задолженность
(за исключением задолженности по финансовой аренде и перед собственниками организации) 607 593 494 883 492 294 27 518 26 886 51 082 25 809 20 670 32 251
Доходы будущих периодов 2579 2 410 2 273
Резервы
предстоящих расходов
Прочие краткосрочные обязательства 414 974 270 115 456 699
Итого по разделу III 607 593 495 966 495 721 445 071 299 411 510 054 25 809 20 670 32 251
IV. ФИНАНСОВЫЕ
ОБЯЗАТЕЛЬСТВА
Долгосрочные финансовые обязательства 1 021 15 021 29 021 0 0 0 0 0 0
со
ai
s
p
g
к 3
!» (С S !»
Показатель ОАО ч Саранский ДСК? ЗАО РСФК «Домострой ООО «Портал
2011 г. (прогноз) 2010 г. 2009 г. 2011 г. (прогноз) 2010 г. 2009 г. 2011 г. (прогноз) 2010 г. 2009 г.
Долгосрочные заемные средства 1 021 15 021 29 021
Привилегированные акции
Краткосрочные финансовые обязательства 0 0 12 000 0 0 0 0 0 0
Краткосрочные заемные средства 0 0 12 000
Кредиторская задолженность по финансовой аренде
Итого по разделу IV 1 021 15 021 41 021 0 0 0 0 0 0
V. СОБСТВЕННЫЙ КАПИТАЛ
Уставный капитал 63 63 63 83 83 83 12 12 12
Собственные акции, выкупленные у акционеров (кроме привилегированных)
Добавочный капитал 163 009 163 009 163 009 20 20 20
Резервный капитал 9 9 0
Задолженность перед собственниками организации 1 213 2 380 2 085
Нераспределенная прибыль 175 529 156 212 152 645 145 127 64 2 232 1 649 1 419
Итого по разделу V 339 823 321 673 317 802 248 230 167 2 244 1 661 1 431
БАЛАНС 948 437 832 660 854 544 445 319 299 641 510 221 28 053 22 331 33 682
ЧИСТЫЕ ОПЕРАЦИОННЫЕ АКТИВЫ 312 415 298 015 351 611 -4 464 -4 357 -4 358 1 306 1 636 -71
ЧИСТЫЕ ФИНАНСОВЫЕ ОБЯЗАТЕЛЬСТВА -27 408 -23 396 33 809 -4 712 -4 587 -4 525 -938 -25 -1 502
5
Я
о
■а
§
р
£
В
0
1 I
£
н ■а
(С
ог
0
И р
1
г
а
:
с ^
о-
со о
и р
н
а
(С ВС
со
Таблица 4
Модифицированные формы отчета о прибылях и убытках строительных предприятий Республики Мордовия
Показатель ОАО ч Саранский ДСК* ЗАО РСФК «Домострой ООО «Портал
2011 г. (прогноз) 2010 г. 2009 г. 2011 г. (прогноз) 2010 г. 2009 г. 2011 г. (прогноз) 2010 г. 2009 г.
ОПЕРАЦИОННАЯ ДЕЯТЕЛЬНОСТЬ
Выручка 447 990 398 534 421 638 15 474 13 574 14 393 47 310 35 045 66 170
Себестоимость продаж (366 132) (354 427) (298 477) (46 211) (34 231) (65 063)
Коммерческие расходы
Управленческие расходы (39 606) (38 350) (39 357) (13 581) (11 443) (16 152)
Прочие операционные доходы 1 814 2 344 147
Прочие операционные расходы (2 977) (135) (147)
Операционная прибыль (убыток) до налогообложения 44 066 37 101 80 827 1 758 1 984 (1 612) 1 099 814 1 107
Налог на прибыль (5 750) (5 239) (16 135) (493) (918) (83) (56) (79)
Чистая операционная прибыль (убыток) 38 316 31 862 64 692 1 265 1 066 (1 612) 1016 758 1 028
ФИНАНСОВАЯ ДЕЯТЕЛЬНОСТЬ
Доходы от участия в других организациях
Проценты к получению
Проценты к уплате (2 240) (2 309) (3 872)
Прочие финансовые доходы 10 278 8 304 12 805 95 379 86 708 75 362
Прочие финансовые расходы (22 999) (23 726) (23 097) (96 418) (87 544) (77 206) (625) (464) (612)
Прибыль по финансовым операциям до налогообложения (14 961) (17 731) (14 164) (1 039) (836) (1 844) (625) (464) (612)
Налоговый эффект по финансовым операциям (2 992) (3 546) (2 833) (208) (167) (65) (14) (20)
Чистая финансовая прибыль (убыток) (17 953) (21 277) (16 997) (1 247) (1 003) (1 844) (690) (478) (632)
СОВОКУПНАЯ ПРИБЫЛЬ 20 363 10 585 47 695 18 63 (3 456) 326 280 396
Таблица 5
Структура источников средств ОАО «Саранский ДСК»
ПАССИВ Традиционная форма бухгалтерского баланса Модифицированная форма бухгалтерского баланса Изменения, тыс. руб.
2009 г. 2010 г. 2009 г. 2010 г. 2009 г. 2010 г.
Капитал и резервы 315 717 319 293 317 802 321 673 2 085 2 380
Долгосрочные обязательства 32 448 16 104 32 448 16 104
Краткосрочные обязательства 506 379 497 263 504 294 494 883 -2 085 -2 380
Валюта баланса 854 544 832 660 854 544 832 660 — —
Таблица 6
Показатели финансовой устойчивости ОАО «Саранский ДСК»
ПАССИВ Традиционная форма бухгалтерского баланса Модифицированная форма бухгалтерского баланса
31 декабря 2009 г. 31 декабря 2010 г. 31 декабря 2009 г. 31 декабря 2010 г.
Коэффициент автономии 0,36 0,38 0,37 0,39
Коэффициент соотношения заемных и собственных средств 1,71 1,61 1,69 1,59
Коэффициент маневренности -0,30 -0,55 -0,29 -0,53
Прогнозирование показателей на будущий отчетный период имеет большое значение для пользователей информации. Так, акционеры и инвесторы смогут оценить перспективы роста будущих доходов, возможности и риски, связанные с ключевыми тенденциями развития организации. Заимодавцы смогут определить реальность возврата ссуд и процентов по ним. Кроме того, зная перспективы развития организации, у заимодавцев появится возможность установить наиболее приемлемый для нее график погашения задолженности. Поставщики определят платежеспособность контрагента и надежность сотрудничества с ним. Указанная информация имеет важное значение и для внутренних пользователей. Сотрудникам она позволяет определить возможность карьерного роста и повышения заработной платы, а менеджерам — принимать важные управленческие решения.
Таким образом, информация, предоставленная в модифицированных формах финансовой отчетности, позволяет
в более полном объеме удовлетворить требования заинтересованных пользователей, а также повысить ее доступность для пользователей, не имеющих экономического образования. Кроме того, отражение имущества и источников его формирования в разрезе операционной и финансовой деятельности, а также перегруппировка некоторых статей оказывают непосредственное влияние на показатели финансовой устойчивости.
ПРИМЕЧАНИЯ
1 См.: Шеремет А.Д. Комплексный анализ хозяйственной деятельности. М.: ИНФРА-М, 2008. 416 с.
2 См.: Бреславцева П.А., Сверчкова О.Ф. Анализ и классификация проблем бухгалтерской отчетности для составителей и пользователей // Экон. анализ: теория и практика. 2009. № 13. С. 7—11.
Поступила 16.12.11.
