CC BY
712(257) - 2012
Управленческий учет
УДК 657.1:378
ИНФОРМАЦИОННО-АНАЛИТИЧЕСКАЯ СИСТЕМА УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА В ВУЗЕ
А. Н. ТОРХОВА,
кандидат экономических наук, доцент кафедры экономики, финансов и бухгалтерского учета, Е-mail: NEB@tltsu. ru Тольяттинский государственный университет
Автором обосновывается необходимость внедрения системы управленческого учета, основанной на формировании единой информационно-аналитической базы, построенной как совокупность интегрированных подсистем бухгалтерского и управленческого учета. Сделан вывод о необходимости ее использования в формировании базы данных для принятия обоснованных решений, направленных на повышение качества образования.
Ключевые слова: система, управленческий учет, бюджетирование, затраты, калькулирование, себестоимость, услуга.
Переход России на инновационный путь развития для повышения эффективности экономики предопределил необходимость осуществления качественных изменений и структурных преобразований в образовательной среде, модернизация которой стала рассматриваться как необходимое условие обеспечения высоких темпов научно-технического прогресса и роста производства, уровня жизни граждан, конкурентоспособности страны на мировом рынке. Важнейшую роль в системе образования играют высшие учебные заведения.
Основная цель процесса модернизации российской системы высшего профессионального образования состоит в повышении его качества, в совершенствовании финансово-экономических механизмов, в росте экономической самостоятельности вузов и их экономической устойчивости.
Одной из важнейших особенностей этого процесса является все более широкое привлечение в сферу образования внебюджетных средств. Изменение системы бюджетной поддержки вузов, а также наделение их существенной самостоятельностью в области внутривузовского управления требуют построения нового механизма управления, позволяющего осуществлять деятельность государственных вузов как полноправных субъектов рыночных отношений [4, с. 75].
В условиях рыночной экономики и предоставления предприятиям полной хозяйственной и финансовой самостоятельности, неизбежным становится появление управленческого учета как самостоятельной отрасли бухгалтерской деятельности [2, с. 9]. В настоящее время в законодательных актах, входящих в систему нормативного регулирования Российской Федерации, официальное определение управленческого учета отсутствует. [3, с. 9]. Некоторыми специалистами управленческий учет рассматривается как интегрированная система подготовки информации для прогнозирования, планирования, нормирования и бюджетирования расходов и доходов, затрат и издержек производства (обращения), их контроля и анализа для управления и решения проблем развития организации. Управленческий учет необходим компаниям, которые уже вышли на определенный уровень развития и руководство которых не может лично контролировать
деятельность всех подразделений и начинает делегировать свои полномочия управленцам среднего звена. Руководителю необходимо получать оперативные данные о деятельности компании, которые может представить только управленческий учет, поскольку именно он дает возможность получить оперативную информацию об учете доходов и затрат в детализации по бизнес-процессам компании с выделением центров, ответственных за финансовые и производственные показатели [3, с. 11].
Важной особенностью учреждений сферы высшего образования, которая оказывает значительное влияние на управленческий процесс, является многопрофильный характер деятельности большинства вузов. По сути дела, любой крупный университет или институт в Российской Федерации и за рубежом является не только учебным, но и научно-исследовательским центром, а также выполняет значительные объемы консалтинговых услуг. В разных странах процентное соотношение различных направлений в деятельности вузов различно, однако практически везде крупные университеты и институты могут рассматриваться как своеобразные аналоги диверсифицированных концернов или конгломератов, функционирующих в частном секторе экономики. Соответственно, для организации действенной системы управленческого учета в вузах необходимо учитывать не только структуру расходов по подразделениям (институтам, школам, факультетам, кафедрам), но и по направлениям деятельности, чтобы иметь возможность оценить эффективность этих направлений и принимать решения о целесообразности их развития [8, с. 13].
Бухгалтерский учет в бюджетных организациях имеет специфические особенности, обусловленные законодательством о бюджетном устройстве и бюджетном процессе. К этим особенностям относятся:
- организация учета в разрезе статей бюджетной классификации;
- контроль за исполнением сметы расходов;
- казначейская система исполнения бюджетов;
- выделение в учете кассовых и фактических расходов;
- отраслевые особенности учета в учреждениях бюджетной сферы (здравоохранения, образования, науки и др.) [6].
Некоммерческий характер деятельности бюджетных организаций и затратный принцип финансирования не предполагают формирования
позитивного финансового результата. Это вынуждает предприятия расходовать ресурсы не столько в соответствии с фактической необходимостью в них, сколько исходя из объема выделенных средств [1, с. 9]. Таким образом, существующая система контроля за расходованием бюджетных средств через финансирование организаций по отдельным статьям экономической классификации является неэффективной с точки зрения ее управляемости, поскольку подразумевает расходование средств, а не эффективное их использование. Вузы осуществляют расходование средств исключительно на основании доведенных до них лимитов бюджетных обязательств через лицевые счета, открытые в органах Федерального казначейства.
Поэтому в вузах необходимо внедрение системы управленческого учета, основанной на формировании единой информационно-аналитической базы, построенной как совокупность интегрированных подсистем бухгалтерского и управленческого учета. Современная система информационно-аналитического обеспечения управления в вузе должна формировать необходимую и достаточную базу данных для принятия обоснованных решений, направленных на повышение эффективности и качества образования, и являться связующим звеном между учетом и управлением.
Исходя из особенностей деятельности высших учебных заведений, предлагается уточнить подход к определению управленческого учета в вузе: управленческий учет в бюджетном учреждении сферы высшего профессионального образования должен представлять собой интегрированную информационно-аналитическую систему, обеспечивающую руководителей всех уровней управления сведениями о доходах и расходах как всего вуза, так и отдельных его структурных подразделений, направлений деятельности, программ и проектов для принятия эффективных управленческих решений.
Из этого определения вытекает, что основная цель системы управленческого учета в бюджетном учреждении высшего профессионального образования -подготовка упорядоченной информации для принятия экономически обоснованных управленческих решений, а предметом управленческого учета является образовательная и хозяйственная деятельность вуза в целом и его структурных подразделений. В свою очередь каждая составляющая производственно-финансовой деятельности вуза включает в себя конкретные объекты управленческого учета.
Рис. 1. Структура управленческого учета в вузе
Для реализации информационной системы управленческого учета предлагается использовать модульную структуру, состоящую из блоков систематического и ситуационного управленческого учета (рис. 1).
Блок систематического учета выполняет функцию обеспечения всех уровней руководства вуза информацией для регулярного управления, используя данные бухгалтерской отчетности, и имеет модульную структуру.
Блок ситуационного (проблемного) учета предназначен для ситуационного управления, в том числе для управления качеством образования. Такое управление требует специального информационно-аналитического обеспечения, базирующегося на внутренней управленческой отчетности (отчетности центров ответственности) [4, с. 77].
В качестве основных элементов систематического учета предлагается выделить бюджетное планирование и мониторинг исполнения бюджета, учет и распределение затрат, анализ деятельности вуза.
В рамках модуля бюджетного планирования и мониторинга исполнения бюджета обеспечивается, в частности, увязка результатов основных направлений деятельности вуза с анализом исполнения доходов и расходов.
Бюджет вуза - это финансовое, количественно определенное выражение плана его экономически устойчивого развития для достижения поставленной цели. Бюджет как форма планирования и контроля за расходованием денежных средств вуза реализуется на практике в виде системы разнообразных смет, объединенных иерархическими связями, которые составляются для вуза в целом, для филиалов, для подразделений и строятся в разрезах источников средств, договоров, образовательных
видов деятельности, программ и др. (рис. 2) [8, с. 252].
Постатейная классификация внутри каждой сметы одинакова и осуществляется по государственной системе группировки статей доходов и расходов.
Роль и место бюджетирования в общей системе управления экономической устойчивостью вуза достаточно полно характеризуются основными функциями бюджета:
- планирование мероприятий, обеспечивающих достижение целей функционирования и развития вуза (подготовка программ, проектов); координирование различных видов деятельности по вузу в целом и отдельным подразделениям, согласование интересов отдельных структурных подразделений и интересов вуза в целом; стимулирование руководителей всех уровней к достижению целей своих структурных подразделений, контроль за текущей деятельностью, обеспечение плановой дисциплины; анализ отклонений между реальным результатом и данными планового бюджета, что позволяет, во-первых, идентифицировать проблемную область, во-вторых, выявить новые возможности и резервы, не предусмотренные в процессе разработки бюджета;
в
х. т
о *
со
о»
а? а*
Госбюджетное финансирование
Поступления от платных образовательных услуг
Поступления от учебно-производственной деятельности:
- комбинат питания;
- услуги редакционно-издательского центра;
- услуги центра физического воспитания и спорта;
- проведение конференций;
- прочие услуги
Поступления от выполнения научно-исследователь-ских работ
Прочие поступления (средства от арендаторов, добровольные пожертвования, проживание в общежитии, целевые средства)
Поступления от хозрасчетной деятельности
Бюджет доходов
Бюджет вуза
Бюджет расходов
Комбинат питания, управление докторантуры и аспирантуры;
институт непрерывного профессионального
образования; центр довузовской
подготовки абитуриентов и т.д.
Расходы на оплату
труда всех категорий персонала
Общеуниверситетские расходы на текущее содержание
I -
Расходы на науку
Расходы на программу развития
Расходы бюджетодержателей
Расходы структур, находящихся на самофинансировании
Сметы подразделений
1 г 1 г 1 г л г 1 г г
Институты Факультеты Кафедры Управления Отделы Центры
Сметы отдельных мероприятий
с5 5 5 5 5 5 5 сЬ
Рис. 2. Структура формирования бюджета вуза
Л
I
гъ
I
гъ
N
N (Л
VI ^^
I
N О Н» N
- обучение, поскольку составление бюджета способствует детальному изучению деятельности своих подразделений и взаимоотношению одних с другими, а также с централизованными службами вуза и его администрацией.
В отличие от формализованных форм бухгалтерской и налоговой отчетности бюджет не привязан к какому-либо жесткому стандарту. В связи с этим форма предоставления бюджета разрабатывается каждым вузом самостоятельно. На основании формирования бюджета доходов и бюджета расходов осуществляется комплексная балансировка притоков денежных средств от различных источников финансирования (бюджетных и внебюджетных) и их оттоков по всем профилям деятельности вуза. Результатом данной балансировки является величина общего чистого денежного потока вуза за рассматриваемый период, рассчитываемая как сумма величин чистого денежного потока по профилям деятельности вуза.
Прежде чем планировать будущее, надо уметь анализировать текущее состояние, оценивать имеющиеся возможности и ограничения. Бюджет является необходимым инструментом этого процесса. Поэтому при всей сложности процесса бюджетирования крупного вуза его необходимо рассматривать как обязательное условие устойчивого экономического развития учебного заведения.
Модуль учета затрат должен стать ключевым в ближайшем будущем в связи с реализацией задачи повышения эффективности финансового менеджмента и воплощения на практике принципов бюджетирования, ориентированного на результат, поскольку внедрение современных методов расчета затрат является неотъемлемой частью бюджетной реформы [8, с. 4]. Одним из важнейших элементов системы управления образовательным учреждением выступает управление себестоимостью производимых образовательных и иных услуг. Однако единой общепринятой методики расчета себестоимости и цены подготовки специалистов пока нет [5, с. 3].
Второй модуль управленческого учета - «учет и распределение затрат» - разработан на основе модели учета затрат и расчета рентабельности образовательных услуг (рис. 3). Реализация данной модели позволяет оценивать финансовые потоки по каждой специальности, рассчитывать рентабельность каждой образовательной услуги и принимать обоснованные решения:
- по установлению системы дифференцированного ценообразования;
- по оптимизации затрат;
- по источникам дотирования убыточных специальностей;
- по закрытию убыточной специальности.
Для расчета фактической себестоимости обучения студентов предлагается группировка по способам распределения затрат, при которых:
- учитывается количество применяемых баз распределения затрат между объектами калькулирования (определены специальности, реализуемые в университете);
- затраты формируются по статьям и подразделяются на два типа: не требующие распределения (прямо относящиеся к объектам калькулирования) и требующие распределения (учитывающиеся в целом в расчете на обучающихся разных категорий).
После того, как все затраты закреплены за центрами финансовой ответственности и отнесены к прямым или косвенным, выделяются этапы их распределения по специальностям:
- распределение расходов кафедр, участвующих в процессе подготовки специалистов;
- распределение расходов института (факультета), курирующего подготовку специалистов;
- распределение расходов на оплату коммунальных услуг;
- распределение общеуниверситетских расходов. В результате полученных расчетов формируются финансовые потоки по каждой специальности, и выводится положительный или отрицательный финансовый результат. Эти данные позволяют установить норматив отчислений кафедрам на финансовый год с учетом их рентабельности. Использование предложенной методики позволяет оценить реальный вклад каждой образовательной программы в общий финансовый результат деятельности высшего учебного заведения.
Модуль анализа деятельности вуза - необходимый элемент системы управленческого учета организации, поскольку в современных условиях российские вузы должны уделять серьезное внимание вопросам разработки стратегии развития и формирования стратегических и финансовых планов. Таким образом, потребность в сборе, оценке, анализе и агрегировании информации, используемой для принятия экономически обоснованных стратегических решений, резко возрастает.
Анализ деятельности вуза осуществляется на основе отчетов о текущей деятельности. Цель таких
Поступление денежных средств по основной образовательной деятельности
Расходы денежных средств на реализацию образовательных услуг
г
\
г
Расчет доходов от
платной образовательной деятельности
Лимиты бюджетных обязательств
Прямые расходы
Косвенные расходы
Расходы кафедр,
реализующих образовательные программы
Хозяйственно-эксплуатационные
Административно-управленческие
т
Расходы институтов и факультетов, курирующих подготовку специалистов
Итого доходы по специальности, в том числе доходы на одного
студента в разрезе специальностей и форм обучения
Расходы на оплату коммунальных услуг.
Расходы структурных подразделений, обладающих правами бюджетодержателей. Общеуниверситетские расходы:
- фонд заработной платы административно-управленческогс и прочего обслуживающего персонала;
- расходы на текущее содержание университета
Положительный
Объем финансирования выпускающей кафедры рассчитывается с учетом трудоемкости участия кафедры в соответствии
с утвержденными нормативами отчислений
Итого расходы по специальности,
в том числе расходы на одного студента в разрезе специальностей и форм обучения
Финансовый результат:
по каждой специальности; в целом по университету; рентабельность образовательных услуг
Отрицательный
Объем финансирования выпускающим кафедрам установлен в соответствии с утвержденным минимальным порогом финансирования. Принятие решения о закрытии подготовки по убыточным специальностям (дотации за счет прибыльных специальностей)
Рис. 3. Модель учета затрат и расчета себестоимости образовательных услуг
отчетов - подготовка оперативных данных для последующего принятия руководством стратегических решений по вопросам текущей и будущей операционной, инвестиционной и финансовой политики учреждения.
Ситуация в образовательном учреждении, направленность изменения его финансового состояния оцениваются на основе вычисления динамики абсолютных и относительных показателей на конец года по сравнению с аналогичными показателями
на начало года и в сравнении с темпами роста доходов от предоставления образовательных и других услуг.
Анализ относительных изменений показателей за несколько лет (обычно за три года), выявление однонаправленных векторов изменений обнаруживают тенденции в динамике финансово-экономического состояния вуза (положительные или негативные).
Особое внимание при анализе необходимо обращать на:
- формирование просроченной дебиторско-кре-диторской задолженности;
- состояние основных средств (степень износа);
- излишние концентрации средств в нефинансовых активах в структуре баланса;
- снижение ликвидности статей баланса образовательного учреждения;
- формирование отрицательного финансового результата по внебюджетным доходам и расходам (убыток в предпринимательской деятельности вуза);
- быстрое нарастание отдельных видов затрат на одного обучающегося (студента) по отдельным видам затрат;
- наиболее крупные отклонения фактических доходов и расходов от статей, предусмотренных сметами по бюджетным и внебюджетным средствам во взаимосвязи с данными о выполнении годового плана деятельности вуза;
- результаты отдельных центров финансовой ответственности (бюджетодержателей), если они сформированы в образовательном подразделении (выделены в учете, переданы правомочия юридического лица);
- отклонения в результатах выполнения инвестиционных проектов, осуществляемых образовательным учреждением, и в формировании их источников финансирования. Реализация управленческого учета должна
быть направлена на решение следующих задач:
- обеспечение органов управления вуза оперативной информацией;
- обеспечение эффективной реализации стратегических программ вуза;
- обеспечение руководства вуза надежной и достоверной финансовой и нефинансовой информацией;
- создание аналитической базы для сопоставления результатов деятельности вуза с другими вузами;
- создание аналитической базы для сопоставления результативности реализации различных образовательных программ;
- обоснованное отнесение доходов и расходов на структурные подразделения;
- обоснованное отнесение доходов и расходов на образовательные программы;
- оптимизация распределения ресурсов внутри вуза.
Таким образом, в рамках всего вуза в целом и по каждому структурному подразделению должна существовать единая информационно-аналитическая система, которая создает надежную основу для реализации управленческого учета и эффективного управления деятельностью учреждения высшего профессионального образования, функционирующего в условиях многоканального финансирования и единой системы бюджетного учета.
Список литературы
1. Анализ хозяйственной деятельности бюджетных организаций: учеб. пособие / под общ. ред. Д. А. Панкова. М.: Новое знание, 2005.
2. Вахрушина М. А. Бухгалтерский управленческий учет: учеб. для вузов. 2-е изд., доп. и пер. М.: Омега-Л, 2002.
3. Герасимова Л. Н. Управленческий учет: теория и практика. Ростов н/Д: Феникс, 2011.
4. Наумова Н. А. Управленческий учет в вузе как источник релевантной информации // Экономика образования. 2005. № 5.
5. Определение себестоимости и цены подготовки специалистов в высших и средних специальных учебных заведениях. М.: НИИВШ, 1990.
6. Перепанова Т. С., Балтахинова О. Р. Основы бюджетной системы и бюджетного учета: учеб. пособие. Улан-Удэ: ВСГТУ, 2004.
7. Управление современным университетом / под общ. ред. Г. И. Лазарева. Владивосток: ВГУЭС, 2005.
8. Управленческий учет в секторе государственного управления и его особенности в системе высшего образования. URL: http://www. mirkin. ru/_docs/_budgetfin/act10_2.pdf.
