Характеристика основных положений Кодекса этики профессиональных бухгалтеров МФБ Текст научной статьи по специальности «Право»

Хахонова Н.Н.

ХАРАКТЕРИСТИКА ОСНОВНЫХ ПОЛОЖЕНИЙ КОДЕКСА ЭТИКИ ПРОФЕССИОНАЛЬНЫХ БУХГАЛТЕРОВ МФБ

Международная федерация бухгалтеров (International Federation of Accountants, IFAC) была создана 7 октября 1977 г. с целью координации на мировом уровне деятельности профессиональных организаций в области учета, финансовой отчетности и аудита. Она объединяет профессиональные организации многих стран мира, членами которых являются юридические лица: аудиторские, бухгалтерские и консалтинговые организации, а также физические лица: аудиторы, главные бухгалтеры, консультанты и т. п.

Миссия Международной федерации бухгалтеров, изложенная в ее Конституции, заключается во «всемирном развитии и усилении позиций бухгалтерской профессии, руководствующейся гармонизированными стандартами с целью пре-

доставления высококачественных услуг в интересах общества» [www.ifac.org.].

В настоящее время членами Международной федерации бухгалтеров являются 157 профессиональных объединений аудиторов и бухгалтеров из 123 стран мира. Федерация объединяет более 2,5 млн бухгалтеров и аудиторов, как занимающихся частной практикой, так и задействованных в промышленности, торговле, государственном секторе и образовании. В соответствии с Конституцией ІЕЛС организации-члены подписывают обязательство содействовать реализации миссии ІЕЛС.

В МФБ каждая страна представлена только одной организацией, которая признана в данной стране наиболее авторитетной либо определена в законодатель-

ном порядке. Однако некоторые страны, например Россия, представлены в МФБ несколькими профессиональными организациями бухгалтеров:

- некоммерческим партнерством «Институт профессиональных бухгалтеров и аудиторов России» (с 2001 г.);

- общественной организацией «Российская коллегия аудиторов» (РКА) — ассоциированный член с 2000 г.

Основной задачей этих объединений в настоящее время является содействие внедрению и применению международных стандартов этики, финансовой отчетности и аудита в России. Именно по этой причине целесообразно рассмотреть основные положения Кодекса этики МФБ.

МФБ оказывает содействие эффективному функционированию мировой экономики за счет повышения доверия к качеству и надежности финансовой отчетности и созданию условий для оказания качественных услуг представителями бухгалтерской профессии. В настоящее время любая профессия требует этических норм поведения — стандартов, так как каждый специалист, в значительной степени заинтересован в доверии общества к результатам своей профессиональной деятельности.

Слово «стандарт» буквально переводится как образец, т. е. в нашем случае как набор общепринятых требований к работе профессионального бухгалтера. Профессиональные технические и этические стандарты устанавливают минимальный уровень исполнения и качества, которого ожидают от аудитора клиенты и общественность.

Профессиональной этикой (моралью) принято называть, во-первых, кодексы поведения, предписывающие определенный тип нравственных взаимоотношений между людьми, которые представляются оптимальными с точки зрения выполнения ими своей профессиональной деятельности, во-вторых, способы обоснования данных кодексов с точки зрения социального и культурногуманистического назначения той или иной профессии.

Профессия бухгалтера является общественно значимой, что подразумевает признание своей ответственности перед обществом. Применительно к профессиональному сообществу бухгалтеров общество включает клиентов, кредиторов, правительство, работодателей, служащих, инвесторов, деловое и финансовое сообщество, а также других лиц, которые полагаются на объективность и порядочность профессиональных бухгалтеров в целях обеспечения упорядоченного ведения коммерческой деятельности. Это возлагает на представителей бухгалтерской профессии обязанность, продиктованную интересами общества. Интересы общества определяются как коллективное благосостояние сообщества людей и институтов, которым предоставляют услуги профессиональные бухгалтеры. При этом под профессиональными услугами понимаются любые услуги, требующие бухгалтерских и сопутствующих знаний, включая услуги по бухгалтерскому учету, аудиту, налогообложению, управленческому консультированию и т. п.

Основной целью профессии является деятельность специалистов на самом высоком профессиональном уровне, обеспечивающем качественное выполнение заданий и удовлетворение общественных интересов. Иными словами, сущность профессии бухгалтера во всем мире характеризуется стремлением обеспечить достижение общих целевых установок и соблюдение единых общепризнанных фундаментальных принципов.

Признавая растущую ответственность бухгалтерского профессионального сообщества перед обществом, Международная федерация бухгалтеров разработала Кодекс этики, определяющий нормы поведения своих членов.

Включение Кодекса этики, содержащего системный перечень этических норм, в состав документов, регламентирующих деятельность аудиторов в международном масштабе, свидетельствует о том значении, которое Международная федерация бухгалтеров (МФБ) придает этическим и нравственным категориям.

Необходимость разработки обобщающего Кодекса этики обусловлена наличием существенных национальных, культурных, правовых, языковых и социальных различий между системами организации аудита в разных странах.

В этой связи важнейшими задачами МФБ являются:

- подготовка подробного перечня этических требований в каждой стране — члене МФБ;

- внедрение и обеспечение соблюдения требований Кодекса этики;

- разработка международного Кодекса этики, который должен служить главной цели МСА — гармонизации систем аудита в международном масштабе.

Кодекс этики профессиональных бухгалтеров носит нормативный характер и считается обязательным для применения и использования во всех странах — членах МФБ. Кодекс этики устанавливает стандарты поведения профессиональных бухгалтеров, содержит основные принципы, которые необходимо соблюдать для достижения главных целей и задач.

Следовательно, при осуществлении своих профессиональных обязанностей бухгалтер должен руководствоваться в первую очередь этическими принципами, разработанными Международной федерацией бухгалтеров, которые позволяют, как было отмечено ранее, оценить качество предоставляемых услуг и повысить степень доверия ним.

Для профессии бухгалтеров характерны определенные черты, в том числе:

• владение определенными интеллектуальными навыками, приобретенными путем образования и повышения квалификации;

• приверженность представителей профессии общему кодексу ценностей и поведения, принятому соответствующим административным органом, и идее объективного подхода;

• осознание своего долга перед обществом в целом (обычно в обмен на ограничения, касающиеся присуждения звания бухгалтера или соответствующей аттестации).

Кодекс этики МФБ исходит из того, что за исключением специально оговоренных случаев цели и фундаментальные принципы будут в равной мере действительными для всех профессиональных бухгалтеров.

Во введении к Кодексу этики перечислены основные качества и черты, которые должны быть присущи профессии бухгалтера и аудитора и которые лежат в основе целей бухгалтерской профессии. К таким качествам и чертам относится:

- наличие знаний и интеллектуальных навыков;

- наличие общественного долга и понимание значимости своей профессии;

- соблюдение на базе общего комплекса правил и ценностей корпоративного духа.

Кодекс признает, что цели бухгалтерской профессии состоят в выполнении работы в соответствии с самыми высокими стандартами профессионализма, в обеспечении самых лучших результатов работы и в целом в выполнении требования о соблюдении общественных интересов, указанного выше. Эти цели требуют соблюдения четырех основных требований бухгалтерской профессии.

Достоверность — в обществе в целом существует потребность в достоверной информации и надежных информационных системах.

Профессионализм — существует потребность в людях, которые могут быть без сомнений идентифицированы клиентами, работодателями и другими заинтересованными сторонами как специалисты в сфере бухгалтерского учета.

Качество услуг — необходима уверенность в том, что все услуги, предоставленные профессиональным бухгалтером, соответствуют высшим стандартам качества.

Доверие — потребители услуг профессиональных бухгалтеров должны быть уверены в существовании основ профессиональной этики, регулирующих предоставление таких услуг.

Для достижения целей бухгалтерской профессии профессиональные бух-

галтеры должны соблюдать ряд исходных условий и фундаментальных принципов.

Такими фундаментальными принципами являются следующие (рис. 1):

Порядочность — профессиональ-

ный бухгалтер должен быть откровенен и честен при предоставлении им профессиональных услуг. Этот принцип предполагает не просто честность, но и справедливое ведение дел и правдивость.

Объективность — профессиональный бухгалтер должен быть справедливым и должен избегать предвзятости или небеспристрастности, конфликта интересов или влияния других лиц, которые бы мешали его объективности.

Профессиональная компетентность и должная тщательность — профессиональный бухгалтер должен предоставлять профессиональные услуги с должной тщательностью, компетентностью и старательностью. Он несет постоянную обязанность по поддержанию профессиональных знаний и навыков на уровне, необходимом для предоставления клиенту или работодателю преимуществ, связанных с использованием профессиональных услуг компетентного лица, опирающегося на последние тенденции в практике, законодательстве и методах работы.

Конфиденциальность — профессиональный бухгалтер должен соблюдать конфиденциальность информации, полученной в ходе предоставления профессиональных услуг, и не должен использовать или разглашать такую информацию без соответствующих надлежащих полномочий, за исключением случаев, когда раскрытие такой информации продиктовано его профессиональными или юридическими правами или обязанностями.

Профессиональное поведение — профессиональный бухгалтер должен действовать таким образом, чтобы это соответствовало хорошей репутации профессии, и должен воздерживаться от какого-либо поведения, которое бы могло нанести ущерб этой репутации. Обязательство воздерживаться от какого-либо поведения, которое бы могло нанести ущерб репутации профессии, предполагает, что организации — члены МФБ при разработке этических стандартов должны будут рассмотреть вопрос об обязанностях профессионального бухгалтера по отношению к клиентам, третьим лицам, другим представителям бухгалтерской профессии, сотрудникам, работодателям и населению в целом.

Рис. 1. Фундаментальные принципы деятельности профессионального бухгалтера в соответствии с требованиями Кодекса этики МФБ

Технические стандарты — профессиональный бухгалтер должен предоставлять профессиональные услуги в соответствии с применимыми техническими и профессиональными стандартами. Профессиональные бухгалтеры обязаны тщательно и умело выполнять инструкции клиента или работодателя, в той мере, в какой такие требования совместимы с требованиями в отношении порядочности, объективности и, в случае публично практикующих профессиональных бухгалтеров, — независимости.

Кроме того, они должны соблюдать технические и профессиональные стандарты, выпущенные (в виде соответствующего законодательного акта):

- МФБ (например, Международные стандарты аудита);

- Комитетом по международным стандартам финансовой отчетности;

- профессиональной организацией — членом МФБ или иным органом регулирования.

Кодекс этики МФБ разделен на три части:

• Часть А — применяется ко всем профессиональным бухгалтерам, если не указано иное;

• Часть В — применяется только к публично практикующим профессиональным бухгалтерам;

• Часть С — применяется только к наемным профессиональным бухгалтерам и может также, при определенных обстоятельствах, применяться к публично практикующим бухгалтерам.

В этих разделах Кодекса этики представлены три категории профессиональных бухгалтеров, которые могут оказывать профессиональные услуги. Определения этих категорий бухгалтеров показывают различия между ними:

профессиональный бухгалтер — это лицо, являющееся членом МФБ, вне зависимости от того, занимается ли такое лицо публичной практикой или работает в промышленности, сфере торговли, государственном секторе или в сфере образования;

публично практикующий профессиональный бухгалтер — это каждый партнер или лицо, занимающее должность, аналогичную должности партнера, и каждый практикующий служащий, оказывающие профессиональные услуги клиенту, вне зависимости от их функциональной классификации (например, аудит, налогообложение, консультирование), а также публично практикующие профессиональные бухгалтера, выполняющие управленческие функции. Данный термин также используется применительно к публично практикующей фирме профессиональных бухгалтеров;

наемный профессиональный бухгалтер — профессиональный бухгалтер, работающий по найму в промышленности, государственном секторе или в сфере образования, занимающийся коммерческой деятельностью [3].

В части А Кодекса этики рассматриваются основные этические нормы, которые должны соблюдать все без исключения практикующие бухгалтеры, независимо от их статуса. К ним относятся:

- порядочность и объективность;

- разрешение этических конфликтов;

- профессиональная компетентность;

- конфиденциальность;

- умение трактовать налоговое законодательство;

- профессионализм, то есть, независимо от того, в какой стране происходит оказание услуг, аудитор обязан выполнять свои функции в соответствии со стандартами аудиторской деятельностью;

- обеспечение публичности информации.

Для того чтобы профессиональные бухгалтеры имели возможность составить четкое представление о том, разработчики Кодекса вкладывают в содержание этих понятий, каждое из них выделено в отдельный раздел, в котором дается расширенное толкование всех этих понятий и определений.

Учитывая специфику работы профессиональных бухгалтеров, большое

внимание в Кодексе уделяется разрешению этических конфликтов. В соответствующем разделе детально рассматриваются факторы и обстоятельства, которые могут приводить к возникновению конфликтных ситуаций, такие как:

- может существовать угроза давления со стороны вышестоящего руководителя, менеджера, директора или партнера; кроме того, в случаях, когда отношения носят семейный или личный характер, это также может обусловить возможность оказания давления;

- к профессиональному бухгалтеру могут обратиться с просьбой совершить какие-то действия, не соответствующие техническим и (или) профессиональным стандартам;

- может возникнуть проблема, связанная с лояльностью профессионального бухгалтера по отношению к его вышестоящему руководителю, с одной стороны, и с необходимостью соблюдать стандарты профессионального поведения — с другой.

Конфликт может возникнуть в случае опубликования вводящей в заблуждение информации, которая может быть выгодна работодателю или клиенту и одновременно может быть выгодным или невыгодным для профессионального бухгалтера.

В зависимости от степени серьезности возникших этических проблем профессиональные бухгалтеры должны выбрать соответствующий вариант их разрешения (рис. 2).

Рис. 2. Варианты поведения профессионального бухгалтера при возникновении этического конфликта

В части В Кодекса этики перечисляются качества, необходимые для работы в области независимого аудита публично практикующим профессиональным бухгалтерам. К ним относятся:

- независимость;

- профессиональная компетенция и ответственность по отношению к лицам, не являющимся бухгалтерами;

- умение обоснованно рассчитывать гонорар и комиссионные вознаграждения;

- умение одновременно не заниматься какими-либо видами деятельности, создающими или могущими создать угрозу честности, непредвзятости или независимости, а также репутации аудитора, то есть несовместимыми с оказанием профессиональных услуг;

- умение работать с денежными средствами клиентов, то есть несовместимыми с оказанием профессиональных услуг;

- умение профессионально строить отношения с другими публично практикующими бухгалтерами;

- объективность, честность и откровенность при рекламе и предложении своих услуг

В соответствующих разделах подробно дается трактовка этих понятий, от реализации которой во многом зависит профессиональное поведение публично практикующего бухгалтера (аудитора).

Отличительной особенностью этой части Кодекса является наличие раздела 8, в котором задекларировано понятия «Независимость». В Кодексе четко определяется, что при оказании профессиональных услуг публично практикующие профессиональные бухгалтеры должны быть свободны от какой-либо заинтересованности, которая может быть признана несовместимой с принципами порядочности, объективности и независимости.

В разделе 11 «Деятельность, не совместимая с публичной бухгалтерской практикой» указывается, что это за деятельность. В частности к ней относятся:

- участие публично практикующего профессионального бухгалтера в каком-либо бизнесе или деятельности, которые

могут нанести ущерб репутации его профессии;

- предоставление двух или нескольких видов услуг одновременно или участие в другом бизнесе, приводящее к тому, что публично практикующий профессиональный бухгалтер не может надлежащим образом осуществлять свою профессиональную практику.

Анализируя эти положения, можно сказать, что здесь прослеживается прямая связь между качеством аудиторской деятельности и репутацией как фактором, влияющим на это качество.

В части С содержатся рекомендации в области профессиональной этики для профессиональных бухгалтеров, работающих в промышленности, госсекторе, образовании, а также и других категорий профессиональных бухгалтеров.

К ним относятся:

- соблюдение обязательств лояльности по отношению к работодателю, к своей профессии и своей организации;

- выработка профессиональных суждений с учетом мнения коллег и с учетом их поддержки;

- наличие профессиональной компетентности;

- представление финансовой информации в полном объеме, четко, честно и на профессиональном уровне.

Положения, отраженные в части С, во многом повторяют те, что уже изложены в предыдущих частях Кодекса этики. Здесь наиболее существенным и отличным от норм, прописанных ранее, является требование к наемным бухгалтерам о необходимости соблюдать обязательства лояльности по отношению к работодателю, к своей профессии и своей организации, а также вырабатывать профессиональные суждения с учетом мнения коллег и с учетом их поддержки.

Международная федерация бухгалтеров предполагает, что при наличии национальных традиций, культуры и прочих индивидуальных особенностей каждого государства разработкой этических норм должна заниматься непосредственно общественная организация этого государства, яв-

ляющаяся членом МФБ. При этом Кодекс этики призван служить образцом для национальных этических рекомендаций.

Требования Кодекса этики МФБ нашли свое отражение в Кодексе этики профессиональных бухгалтеров и аудиторов — членов И11Б России, утв. Решением Президентского совета И11Б 26.09.2007.

Данный Кодекс устанавливает основные правила поведения профессиональных бухгалтеров — членов ИПБ России и определяет основные принципы, которые должны ими соблюдаться при осуществлении профессиональной деятельности.