Формирование релевантной финансовой отчетности в условиях разработки проектов федеральных стандартов для государственного сектора Текст научной статьи по специальности «Экономика и бизнес»

Учет и отчетность бюджетных учреждений

ФОРМИРОВАНИЕ РЕЛЕВАНТНОЙ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ В УСЛОВИЯХ РАЗРАБОТКИ ПРОЕКТОВ

ФЕДЕРАЛЬНЫХ СТАНДАРТОВ ДЛЯ ГОСУДАРСТВЕННОГО СЕКТОРА*

Л. Б. ТРОФИМОВА, кандидат экономических наук, профессор Российский экономический университет им. Г. В. Плеханова

Отчет об изменениях в чистых активах/капитале может быть представлен в виде формата с колонками, который позволяет сверить суммы на начало и конец периода каждого компонента в составе чистых активов/капитала. Альтернативой является представление только статей, указанных в пояснительной записке (табл. 4).

Пояснительные записки к финансовой отчетности должны:

• представлять информацию об основополагающих принципах подготовки финансовой отчетности и конкретной учетной политике;

• раскрывать информацию, требуемую МСФО ОС 1, не представленную непосредственно

Таблица 4

Отчет об изменениях в чистых активах/капитале субъекта общественного сектора

№ п/п Название статьи Вложенный капитал Прочие резервы Резерв пересчета Накопленная прибыль Всего Всего доля меньшинства Всего чистые активы

1 Сальдо на конец года, предшествующего отчетному

2 Изменения в учетной политике

3 Пересчитанное сальдо

4 Изменения в чистых активах/капитале

5 Прибыль от переоценки собственности

6 Убыток от переоценки инвестиций

* Окончание. Начало см. в журнале «Бухгалтерский учет в бюджетных и некоммерческих организациях». 2013. № 17 (329).

Окончание табл. 4

№ п/п Название статьи Вложенный капитал Прочие резервы Резерв пересчета Накопленная прибыль Всего Всего доля меньшинства Всего чистые активы

7 Разницы обменных курсов зарубежных операций

8 Чистый доход

9 Убыток за период

10 Всего признано доходов и расходов

в отчете о финансовом положении, отчете о результатах финансовой деятельности, отчете об изменениях чистых активов/капитала или в отчете о движении денежных средств; • обеспечивать дополнительную информацию, которая не представлена непосредственно в отчете о финансовом положении, отчете о результатах финансовой деятельности, отчете об изменениях в чистых активах/капитале или отчете о движении денежных средств, но необходима для понимания любых этих отчетов.

В кратком описании значимых учетных политик субъект должен раскрывать:

• основополагающий принцип оценки;

• использованные при подготовке финансовой отчетности учетные политики;

• степень применения субъектом тех или иных переходных положений того или иного МСФО ОС;

• другие примененные учетные политики, имеющие значение для понимания финансовой отчетности, консолидации или метода долевого участия.

В приложении «А» МСФО ОС 1 содержатся качественные характеристики финансовой отчетности, включающие понятность, уместность, надежность и сопоставимость, а также:

• правдивое представление;

• преобладание содержания над формой;

• нейтральность;

• осмотрительность;

• полноту;

• сопоставимость;

• ограничение значимости и достоверности информации;

• своевременность;

• баланс между выгодами и затратами;

• баланс между качественными характеристиками. Международный стандарт финансовой отчетности для общественного сектора 1 требует определенных раскрытий в отчете о финансовом положении, отчете о результатах финансовой отчетности и

изменениях чистых активов/капитала. Кроме того, требует раскрытия других статей либо в формах данных отчетов, либо в пояснительной записке. Требования к представлению отчета о движении денежных средств устанавливаются в МСФО ОС 2 «Отчет о движении денежных средств».

Финансовая отчетность должна быть четко обозначена и выделена из прочей информации в том же самом опубликованном документе и представляться как минимум ежегодно. МСФО ОС 1 применяется только к финансовой отчетности, а не к прочей информации, представленной в годовом отчете или другом документе.

Сопоставим основные формы отчетности, применяемые в настоящее время в России в отношении государственного сектора. В табл. 5 содержится сравнительная характеристика балансовых отчетов для государственного сектора в соответствии с МСФО ОС 1, приказом Минфина России от

28.12.2010 № 191н «Об утверждении Инструкции о порядке составления и представления годовой, квартальной и месячной отчетности об исполнении бюджетов бюджетной системы РФ» (далее — Приказ № 191н) и приказом Минфина России от

25.03.2011 № 33н «Об утверждении Инструкции о порядке составления, представления годовой, квартальной бухгалтерской отчетности государственных (муниципальных) бюджетных и автономных учреждений» (далее — Приказ № 33н).

Как видно из табл. 5, наиболее лаконичную форму имеет балансовый отчет, предлагаемый МСФО ОС 1. Он содержит логику выстраивания статей по ликвидности, что облегчает его восприятие, а также не предполагает раздельного ведения учета. В российском законодательстве наблюдается множественность форм балансовых отчетов, различаемых в зависимости от вида бюджетного учреждения. Во всех формах балансового отчета присутствует раздельный учет, что затрудняет его понимание неподготовленными пользователями и усложняет его подготовку.

о г о н ь л

е

дез

ра

е у и ч и л а

л

е

д

з а Р

и

, 3 й и

низа

ан

га р

о

-г щ

ид Вр

В

р

о

н' р

а

а т

и

е р

п е

К

и т с о

н

д

и в к и л е и н а в ы быУ

а

атк

е

б у

г ур

и к т ы

б у

и р

е

а

^ О

роя

^ ^ ^

о н н е в т с

е ще

б о и

и ц

а з и н

ган £

а р

о

отк

е с

с

ет р о

Пй

» О Я

"-1 о С нс

° I

о Й ©

Се и

яе

р

в

н ет

я

д

б о н ь л

е

д

и и н ре

о N

я р

о п

См К

а р

вс кс иа лП

о п

й е теа

т с я и н а

ви ит ас ро

тн сд

ыи вв к

ыи

мл

т с й зя

ать

льуз

о про

ать

льуз

£

йз й и

X Я

о о К

ае В ^

иб иу

о

р е

I «

одо й Я X рхс еоа пдр

яд

иа нк еа

¡1 Е ^ и

^ и ув

е т

нар

Й « Й ^

N

е р

ч

у

и

ки ун ае нд

5 5!

Й о

Е ° к

о -л

я * «

яи

лн де с д К Й ае лр

ч

у

[-0

а к

и При

й

ы ® —

К "

О |_|

* >3

я

т

-ь

ет лс ео цн с ь

сл

ье тт ся

ое но д

ь, ч я

е т я

е

д

о н ь л

еи

д

зм аы См я

лу

а р

ав у тю си о И ра

р

в о в

а и ви

ё н « 2 о ж ря ср

вс кс иа лП

о п

й е теа

т с я и н а

ви ит ас ро

тн сд

ыи вв к

ыи

мл

т с й зя

ать

льузе

е р

о про

ать

■■ 5

2 ^

и Й н р

йз й л К ^

в о

р е

а

я о о К

ае В ^

иб иу

О

I & «

о « о

Во*

рхс еоа пдр

ЬЧ N4

Мл

не

£ э £ 8 2 ^

и

х

й ы н н е

с н а

ла м 3

д

N л

о 1—1 вн

¡^ СП

с? £ " ^

^ Й о Й

2 § ё £

е р

п е

к

вс кс иа лП

о п

й е теа

т с я и н а

ви ит ас ро

тн сд

ыи вв к

ыи

мл

кб Ч

н е

ав пра

у

и н е

о л гв оа

ьс

лд

з £ рр

еП

а атр

а

д

о р

й о в о с н а н

и

« ^

§ §

си рт ес

тут С о ю о

т л

лга

хч ут

Казенные учреждения применяют форму баланса главного распорядителя, распорядителя, получателя бюджетных средств, администратора доходов бюджета (ф. 0503130), утвержденного Приказом № 191н (с учетом последних изменений). Рассмотрим структуру баланса (табл. 6).

Исследуем принцип пост -роения данного баланса в целях сопоставления его с формой, рекомендуемой МСФО ОС, и выработки наиболее оптимальной формы, учитывающей не только международные требования, но и национальную специфику финансовой отчетности государственного сектора в России. В графах ф. 0503130 соответственно отражаются в раздельном порядке:

• бюджетная деятельность;

• средства во временном распоряжении.

Бюджетная деятельность. В

разрезе бюджетной деятельности отражаются собственные доходы казенного учреждения или государственного предприятия, а также приносящая доход деятельность. Право казенных учреждений на осуществление приносящей доход деятельности отражено в п. 3 ст. 161 Бюджетного кодекса РФ. Вся выручка казенных учреждений от приносящей доход деятельности в обязательном порядке подлежит зачислению в доход соответствующего бюджета.

В зависимости от направлений осуществляемой казенными учреждениями приносящей доход деятельности они наделяются полномочиями администраторов доходов:

• от оказания платных услуг, выполнения работ, реализации товаров и готовой продукции;

• от реализации имущества;

• от прочих неналоговых доходов.

Таблица 6

Структура баланса для казенных учреждений, государственных и муниципальных унитарных предприятий (ф. 0503130)

АКТИВ Бюджетная деятельность Средства во временном распоряжении ПАССИВ Бюджетная деятельность Средства во временном распоряжении

I. Нефинансовые активы III. Обязательства

Итого по разд. I (стр. 150) Итого по разд. III (стр. 600)

II. Финансовые активы IV. Финансовый результат

Финансовый результат хозяйствующего субъекта

Итого по разд. II (стр. 400) Итого по разд. IV (стр. 620)

БАЛАНС (стр. 150 + стр. 400) БАЛАНС (стр. 600 + стр. 620)

Средства во временном распоряжении. Счет 30401 «Расчеты по средствам, полученным во временное распоряжение» предназначен для учета сумм, поступивших во временное распоряжение учреждения и подлежащих при наступлении определенных условий возврату или перечислению по назначению. Аналитический учет средств, поступивших во временное распоряжение учреждения, ведется в многографной карточке по каждому получателю в разрезе видов поступлений и направлений использования средств.

Учет операций по счету ведется в Журнале операций с безналичными денежными средствами, утвержденном приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н «Об утверждении Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений и Инструкции по его применению».

Примером средств, находящихся во временном распоряжении, может служить получение учреждением от участников залоговых сумм при проведении торгов, которые нужно будет вернуть. По мнению автора, для упрощения формы баланса, а также для облегчения его читаемости средства, находящиеся во временном распоряжении, можно учесть либо в строке баланса «Прочие расчеты с кредиторами», либо на забалансовом счете.

Исследуем структуру баланса. В балансе строки должны располагаться либо в порядке возрастания, либо в порядке убывания ликвидности, как актива, так и пассива баланса. Изобразим обобщенно соотношение строк и разделов (табл. 7).

Таблица 7

Соотношение ликвидности строк ф. 503130 «Баланс главного распорядителя, распорядителя, получателя бюджетных средств,

главного администратора, администратора источников финансирования дефицита бюджета, главного администратора, администратора доходов бюджета»*

Наименование показателя Возрастание/ убывание ликвидности

АКТИВ

I. Нефинансовые активы

Основные средства

Нематериальные активы

Затраты на изготовление готовой продукции Г

II. Финансовые активы Г

Денежные средства Г

Финансовые вложения 1

Расчеты г

ПАССИВ

III. Обязательства

Расчеты с кредиторами

Расчеты по налогам г

Прочие расчеты (по заработной плате) г

IV. Финансовый результат 1

Финансовый результат хозяйствующего субъекта отчетного периода 1

Доходы будущих периодов г

Расходы будущих периодов Статья актива

доставлено автором.

Знак «стрелка» в схеме указывает на возрастание/убывание ликвидности той или иной строки (раздела) по отношению к предыдущей строке (разделу).

Из табл. 7 следует, что в исследуемом балансе отсутствует закономерность выстраивания по критерию ликвидности. Проведенный детальный анализ соотношения строк выявил отсутствие логики их построения как в отношении между разделами, так и в отношении внутри разделов. Хаотичность расположения стрелок указывает на отсутствие логики построения баланса, а наличие активной строки «Расходы будущих периодов» в пассиве баланса затрудняет его прочтение.

Дебиторская и кредиторская задолженности не подразделяются на долгосрочную и краткосрочную, что также не соответствует современным требованиям и привычному прочтению балансового отчета. На основании проведенного анализа можно сделать вывод об отсутствии логики построения баланса, что затрудняет понятность и ясность отчета, т. е. такой баланс не может отвечать современным требованиям и обеспечивать релевантность финансовой отчетности.

Казенные учреждения согласно Приказу № 191н должны представлять Справку по заклю-чени, счетов бюджетного учета отчетного финансового года (ф. 0503110). Данная справка состоит из двух разделов:

1) раздел «Бюджетная и приносящая доход деятельность»;

2) раздел «Деятельность со средствами, поступающими во временное распоряжение».

Практика показывала, что отчитывающимся компаниям неудобно отражать средства, поступа-

ющие во временное распоряжение, с остальными средствами, поскольку возникает путаница тех и других средств. Исходя из этого положения, а также из наличия справки (ф. 0503110), которая не только дублирует графу «Средства во временном распоряжении», но и содержит детальный отчет о приходе и расходе бюджетных средств, по мнению автора, целесообразно не выделять в балансовом отчете отдельно графу «бюджетная деятельность и средства во временном распоряжении».

В настоящее время форма баланса 0503130 имеет объем 11 страниц, что затрудняет его чтение.

Аналогично исследуем баланс главного распорядителя, распорядителя, получателя бюджетных средств, администратора доходов бюджета (ф. 0503730) для бюджетных и автономных учреждений, утвержденный Приказом № 33н (табл. 8).

В графах формы соответственно отражаются в раздельном порядке:

• деятельность с целевыми средствами;

• деятельность по оказанию услуг (работ);

• средства во временном распоряжении.

В графе «Деятельность с целевыми средствами» отражаются средства на содержание государственных служб. В графе «Деятельность по оказанию услуг (работ)» отражаются средства бюджета на программы или государственные задания, например по образовательной деятельности. Графа «Средства во временном распоряжении» применяется аналогично ф. 0503130.

Таблица 8

Структура баланса государственного муниципального учреждения (для бюджетных и автономных учреждений) (ф. 0503730)

АКТИВ Деятельность с целевыми средствами Деятельность по оказанию услуг (работ) Средства во временном распоряжении ПАССИВ Деятельность с целевыми средствами Деятельность по оказанию услуг (работ) Средства во временном распоряжении

I. Нефинансовые активы III. Обязательства

Итого по разд. I (стр. 150) Итого по разд. III (стр. 600)

II. Финансовые активы IV. Финансовый результат

Финансовый результат хозяйствующего субъекта

Итого по разд. II (стр. 400) Итого по разд. IV (стр. 620)

БАЛАНС стр. 150 + + стр. 400) БАЛАНС (стр. 600 + + стр. 620)

В целях унификации ф. 0503130 и 0503730, а также облегчения их восприятия (читаемости), по мнению автора, в раздел «Капитал» следует включить строку «Целевое финансирование». Данная мера позволит сократить количество граф балансового отчета. Вместе с тем деятельность по оказанию услуг (работ) будет, определять операционный результат и поэтому ее следует отразить в результирующей строке «Накопленный операционный результат».

На сайте Минфина России для общественного обсуждения предложена структура бухгалтерского баланса, рекомендуемая для применения в российском государственном секторе (табл. 9) [4].

В предложенном проекте баланса также отсутствует закономерность выстраивания строк по ликвидности. На основании проведенного анализа можно сделать вывод об отсутствии логики построения баланса, что затрудняет понятность и ясность отчета, т. е. такой баланс,

Таблица 9

Структура бухгалтерского баланса

по мнению автора, не может отвечать современным требованиям и обеспечивать релевантность финансовой отчетности. Предложения автора, относящиеся к разработке отчета о финансовом положении субъекта государственного сектора, адаптированного к требованиям МСФО ОС, содержатся в табл. 10.

Сопоставив российские балансовые отчеты и предложенный в качестве образца МСФО ОС 1, автор предлагает свой проект российского федерального стандарта — отчет о финансовом положении для субъекта государственного сектора, построенного на основе выстраивания ликвидности, сжатия с добавлением раздела баланса «Капитал», являющегося универсальным для применения как казенными, так и автономными, и бюджетными учреждениями (табл. 11).

В результате предложенных изменений в балансовом отчете одновременно решается несколько задач:

• «облегчается» российская форма баланса, в ней отражаются только средства, находящиеся в полном распоряжении предприятия;

• упрощается отчетность, что позволит избежать излишних ошибок;

• форма баланса приближается к международному формату.

№ п/п Наименование показателя

АКТИВ

I. Долгосрочные активы

1.1 Основные средства, всего Из них инвестиционная недвижимость

1.2 Нематериальные активы

1.3 Долгосрочные финансовые вложения, всего Из них инвестиции, учитываемые по методу долевого участия

1.4 Прочие долгосрочные активы

1.5 Итого по разд. I

II. Краткосрочные активы

2.1 Материальные запасы

2.2 Дебиторская задолженность

2.3 Краткосрочные финансовые вложения

2.4 Денежные средства

2.5 Прочие краткосрочные активы

2.6 Итого по разд. II

2.7 Итого активы

ПАССИВ

III. Долгосрочные обязательства

3.1 Расчеты с кредиторами по долговым обязательствам, всего В том числе: по долговым обязательствам в рублях; по долговым обязательствам в иностранной валюте

3.2 Оценочные обязательства

3.3 Прочие долгосрочные обязательства

3.4 Итого по разделу III

IV. Краткосрочные обязательства

4.1 Расчеты с кредиторами по долговым обязательствам, всего В том числе: по долговым обязательствам в рублях; по долговым обязательствам в иностранной валюте

4.2 Оценочные обязательства

Форма 0503121 «Отчет о финансовых результатах», принятая в Приказе № 191н для казенных предприятий, имеет объем 5 страниц и содержит следующие графы:

• бюджетная деятельность;

• средства во временном распоряжении;

• итого.

Приведем перечень основных строк ф. 0503121 «Отчет о финансовых результатах». Доходы:

1) налоговые доходы;

2) доходы от собственности;

3) доходы от оказания платных услуг;

4) безвозмездные поступления от бюджетов;

5) доходы от операций с активами. Прочие доходы — доходы будущих периодов. Расходы:

1) оплата труда и начисления на выплаты по оплате труда;

2) приобретение работ, услуг;

Таблица 10

Авторские предложения по разработке отчета о финансовом положении субъекта государственного сектора

Существующая редакция Авторская редакция Примечания

АКТИВ

I. Нефинансовые активы I. Внеоборотные активы В целях соответствия МСФО ОС финансовые активы и дебиторская задолженность отражаются в отчете как долгосрочные (свыше одного года) и краткосрочные (менее одного года)

Затраты на изготовление готовой продукции Запасы Строка «Запасы» имеет более емкое значение и относится к оборотным активам

II. Финансовые активы II. Оборотные активы Все финансовые активы относятся к оборотным активам

ПАССИВ

III. Обязательства IV. Долгосрочные обязательства. Краткосрочные обязательства В целях соответствия МСФО ОС кредиторская задолженность отражается в отчете как долгосрочная (свыше одного года) и краткосрочная (менее одного года)

IV. Финансовый результат III. Капитал

Финансовый результат хозяйствующего субъекта отчетного периода Накопленный операционный результат «Финансовый результат» заменен на «Операционный результат» как наиболее соответствующий правовой форме государственных учреждений и предприятий

Доходы будущих периодов Данную строку следует указать в краткосрочных обязательствах; имеет отдаленное отношение к финансовому результату

Расходы будущих периодов Данную строку следует указать в активе; имеет отдаленное отношение к финансовому результату

Отсутствует Резервный капитал Наличие уставного фонда означает при желании формирование резервного капитала

Отсутствует Добавочный капитал Отражается дооценка (уценка) внеоборотных активов

Отсутствует Бюджетное финансирование К данному разделу относятся финансирование из бюджета, необменные налоги

Отсутствует Целевое финансирование В данной строке отражается сальдо целевого капитала

Баланс имеет вертикальную модель Предложена горизонтальная модель баланса Горизонтальная модель имеет наиболее широкое применение как наиболее распространенная и наглядная. Вертикальная модель чаще используется в коммерческом бизнесе, как наиболее наглядно отражающая конечный финансовый результат

Таблица 11

Авторский проект отчета о финансовом положении для субъекта государственного сектора

Название статьи На конец отчетного года На начало отчетного года

АКТИВЫ

I. ВНЕОБОРОТНЫЕ АКТИВЫ

Нематериальные активы

Основные средства

Инвестиции

Долгосрочные финансовые вложения

Прочие внеоборотные активы

Итого внеоборотных активов

II. ОБОРОТНЫЕ АКТИВЫ

Запасы

Расходы будущих периодов

Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям

Краткосрочные финансовые вложения

Дебиторская задолженность

Предоплата

Прочие оборотные активы

Окончание табл.11

Название статьи На конец отчетного года На начало отчетного года

Денежные средства и их эквиваленты

Итого оборотных активов

Валюта актива баланса

ПАССИВ

III. КАПИТАЛ

Капитал, внесенный другими субъектами общественного сектора

Переоценка основных средств

Резервы

Целевой капитал

Накопленный операционный результат

Неконтролируемая доля

Итого собственный капитал

IV. ДОЛГОСРОЧНЫЕ ОБЯЗАТЕЛЬСТВА

Заемные средства

Прочие обязательства

Итого долгосрочные обязательства

V. КРАТКО СРОЧНЫЕ ОБЯЗАТЕЛЬСТВА

Заемные средства

Кредиторская задолженность

В том числе:

поставщикам и подрядчикам;

задолженность перед персоналом;

задолженность по налогам и сборам

Доходы будущих периодов

Прочие обязательства

Итого краткосрочные обязательства

Валюта пассива баланса

3) социальное обеспечение;

4) расходы по операциям с активами.

Прочие расходы:

1) расходы будущих периодов;

2) операционный результат до налогообложения;

3) налог на прибыль.

Операции с нефинансовыми активами — чистое поступление основных средств, нематериальных активов, материальных запасов.

Операции с финансовыми активами и обязательствами:

1) операции с обязательствами;

2) чистое увеличение задолженности по внутреннему государственному (муниципальному) долгу;

3) чистое увеличение задолженности по внешнему государственному долгу.

На сайте Минфина России для общественного обсуждения предложен проект отчета о финансовых результатах деятельности субъекта сектора государственного управления [4] (табл. 12).

Проект отчета о финансовых результатах деятельности субъекта сектора государственного

Таблица 12

Проект отчета о финансовых результатах деятельности субъекта сектора государственного управления

№ п/п Показатель

1 ДОХОДЫ

1.1 Доходы от необменных операций, всего В том числе: налоговые доходы; безвозмездные поступления от бюджетов; прочие доходы от необменных операций

1.2 Доходы от обменных операций, всего В том числе: доходы от оказания платных услуг (работ) Из них НДС; доходы от сдачи имущества в аренду Из них НДС; доходы от продажи активов Из них: НДС; акцизы; прочие доходы от обменных операций Из них: НДС; акцизы

1.3 Итого доходы

2 РАСХОДЫ

2.1 Оплата труда и начисления на выплаты по оплате труда

Окончание табл. 12

№ п/п Показатель

2.2 Амортизация

2.3 Материальные затраты

2.4 Обслуживание долговых обязательств, всего В том числе: обслуживание внутреннего долга; обслуживание внешнего долга

2.5 Безвозмездные перечисления, всего В том числе: безвозмездные перечисления организациям; безвозмездные перечисления бюджетам; социальное обеспечение

2.6 Прочие расходы

2.7 Итого расходы

2.8 Доля в прибыли/убытке ассоциированных субъектов и совместной деятельности

2.9 Операционный результат до налогообложения

2.10 Налог на прибыль организаций

2.11 Чистый операционный результат, всего В том числе: относящийся к доле меньшинства; относящийся к собственникам контролирующего субъекта

2.12 Доходы и расходы, не включаемые в финансовый результат отчетного периода

2.13 Переоценка внеоборотных активов

2.14 Поступления недвижимого и особо ценного движимого имущества от учредителя

2.15 Изъятия недвижимого и особо ценного движимого имущества учредителем

2.16 Корректировки в связи с исправлением ошибок

2.17 Корректировки в связи с изменением учетной политики

2.18 Итого доходы и расходы, не включаемые в финансовый результат отчетного периода В том числе: относящиеся к доле меньшинства; относящиеся к собственникам контролирующего субъекта

управления, предложенный на сайте Минфина России для общественного обсуждения, в большей мере приближен к образцу отчета, предлагаемому в МСФО ОС 1. Однако существенным недостатком данного проекта является то, что стандартом МСФО ОС 1 предложены два формата: «формат по функциям» и «формат по характеру затрат». При выборе «формата по характеру затрат» в проекте отчета была упущена важная строка «Изменение запасов», в связи с этим автором доработан отчет о финансовых результатах и предложен авторский проект отчета о финансовых результатах деятельности субъекта сектора государственного управления (табл. 13).

В основу данного проекта положен формат отчета, также составленный по «характеру затрат»,

Таблица 13

Авторский проект отчета о финансовых результатах для субъекта государственного сектора

Статьи Отчетный период Период, предшествующий отчетному

Доходы

Доходы от необменных операций, всего В том числе: налоговые доходы; безвозмездные поступления от бюджетов; прочие доходы от необменных операций

Доходы от обменных операций, всего: В том числе: доходы от оказания платных услуг (работ) Из них НДС; доходы от сдачи имущества в аренду Из них НДС; доходы от продажи активов Из них НДС, акцизы; прочие доходы от обменных операций Из них НДС, акцизы

Итого доходы

Расходы

Оплата труда и начисления на выплаты по оплате труда

Амортизация

Материальные затраты

Изменения в запасах

Обслуживание долговых обязательств, всего В том числе: обслуживание внутреннего долга; обслуживание внешнего долга

Безвозмездные перечисления, всего В том числе: безвозмездные перечисления организациям; безвозмездные перечисления бюджетам; социальное обеспечение

Прочие расходы

Итого расходы

но при этом наряду с элементами затрат в отчет включена строка «Изменения в запасах», что обеспечивает правильность определения операционного результата при применении метода начисления. При методе начисления должно соблюдаться соответствие доходов и расходов, произведенных в отчетном периоде. Также в проекте отчета заменен устаревший термин «доля меньшинства» на «неконтролируемую долю». По мнению автора, целесообразно включить последнюю итоговую строку «совокупный чистый операционный результат, полученный в результате корректировки чистого операционного результата на переоценку внеоборотных активов и результата от прочих операций, не включаемых в финансовый результат отчетного периода».

К результату от прочих операций относятся, к примеру, сверхнормативные расходы заработной платы, материалы и прочие расходы, не включаемые в финансовый результат отчетного периода. «Корректировки в связи с исправлением ошибок», а также «Корректировки в связи с изменением учетной политики» — это статьи, не относящиеся по причине своего экономического назначения к отчету о финансовых результатах. В МСФО ОС 1 в состав отчетности входит Отчет об изменении чистых активов/собственного капитала, в котором должны найти отражение корректировочные строки. Поскольку данная форма посредством корректировочных строк обеспечивает сопоставимость баланса, по мнению автора, целесообразно также включить в состав отчетности Отчет об изменении чистых активов/собственного капитала. Напомним, в составе отчетности для российских учреждений государственного сектора данная форма отсутствует.

Разработанные проекты форм отчетности для государственного сектора будут способствовать решению следующих задач:

• повышение аналитичности отчета о финансовом положении, составленного в строгом порядке возрастания ликвидности;

• соответствие требованиям, предъявляемым МСФО ОС 1 к балансовому отчету;

• универсальность применения отчета о финансовом положении ко всем формам государственных муниципальных учреждений (казенным, автономным и бюджетным);

• включение в состав отчета о финансовом положении разд. «Капитал» позволит логичному отражению как операционного результата деятельности учреждения, так и целевого капитала компании;

Окончание табл. 13

~~ .. Период, пред-

Отчетный

Статьи шествующий

период

__'__отчетному

Доля в прибыли/убытке ассоциированных субъектов и совместной деятельности___

Операционный результат до налогообложения Налог на прибыль организаций

Чистый операционный результат, всего

В том числе:

относящийся к неконтролируемой доле; относящийся к собственникам контролирующего субъекта

Доходы и расходы, не включаемые в финансовый результат отчетного периода

Переоценка внеоборотных активов

Поступления недвижимого и особо ценного движимого имущества от учредителя Изъятия недвижимого и особо ценного движимого имущества учредителем Результат от прочих операций, не включаемых в финансовый результат отчетного периода Итого доходы и расходы, не включаемые в финансовый результат отчетного периода В том числе:

относящиеся к неконтролируемой доле; относящиеся к собственникам контролирующего субъекта

Совокупный чистый операционный результат, всего

В том числе:

относящийся к неконтролируемой доле; относящийся к собственникам контролирующего субъекта

• выбор формата «по характеру затрат» позволил включить в отчет о финансовых результатах обязательную строку «Изменение запасов» в целях соблюдения метода начисления;

• устаревшая терминология в отчетах заменена на ныне действующую терминологию;

• в отчет о финансовых результатах добавлен итоговый раздел «Совокупный чистый операционный результат» в целях повышения аналитичности и информативности отчета;

• включение в состав отчетности для государственного сектора отчета об изменении капитала обеспечит сопоставимость (преемственность) балансового отчета;

• отчетность, составленная в соответствии с предложенными рекомендациями, будет носить универсальный характер, повысятся ее прозрачность, открытость, такие отчеты облегчат процедуру подотчетности;

• отчетность станет понятной для всех категорий пользователей.

Сжатость, лаконичность и ясность восприятия являются прямыми характеристиками для широкого применения бюджетной отчетности, составленной в соответствии с вышеперечисленными рекомендациями в «Электронном бюджете». Предложенные меры призваны обеспечить повышение релевантности финансовой отчетности для государственного сектора.

Список литературы

1. Об утверждении Инструкции о порядке составления и представления годовой, квартальной и месячной отчетности об исполнении бюджетов бюджетной системы РФ: приказ Минфина России от 28.12.2010 № 191н.

2. Об утверждении Инструкции о порядке составления, представления годовой, квартальной бухгалтерской отчетности государственных (муниципальных) бюджетных и автономных учреждений: приказ Минфина России от 25.03.2011 № 33н.

3. URL: http://www. minfin. kz/index. php?uin=1 247459164&lang=rus %20.

4. URL: http://www1.minfin. ru/ru/budget/sfo/fsfo/.

ИЗДАТЕЛЬСКИЕ УСЛУГИ

Издательский дом «ФИНАНСЫ и КРЕДИТ» выпускает специализированные финансово-экономические и бухгалтерские журналы, а также оказывает услуги по изданию монографий, деловой и учебной литературы.

Тел./факс (495) 721-8575 e-mail: post@fin-izdat.ru