CC BY
47
ЭКОНОМИЧЕСКИЕ НАУКИ
ФОРМИРОВАНИЕ И УЧЕТ РЕЗЕРВА ПО ГАРАНТИЙНОМУ РЕМОНТУ И ОБСЛУЖИВАНИЮ
12 3
Боташева Л.С. , Семенова Ф.З. , Чагарова Д.Б.
1Боташева Лейла Султановна - кандидат экономических наук, доцент;
2Семенова Фатима Зулкарнаевна - кандидат экономических наук, доцент;
3Чагарова Диана Бисултановна - кандидат экономических наук, доцент, кафедра бухгалтерского учета, Северо-Кавказская государственная гуманитарно-технологическая академия,
г. Черкесск
Аннотация: в статье раскрыты условия признания, формирования и списания резерва на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание. Авторами также рассмотрен порядок включения на затраты производства и отражения на счетах аналитического и синтетического учета движения средств указанного резерва. Ключевые слова: бухгалтерский учет, гарантийный ремонт, обслуживание, обязательство, оценка, резерв, создание, стандарт, счет.
Любая организация наличествует определённым множеством факторов, которые в целом позволяют ей успешно функционировать посредством принятия рациональных управленческих решений [6, с. 48]. Одним из таких решений в условиях, когда качество продукции становится одним из факторов конкурентных преимуществ, является принятие обязательства по устранению дефектов произведённой и проданной продукции, связанных с его ненадлежащим качеством, если таковые обнаружатся потребителем в течение определённого гарантийного срока использования. Организации, осуществляющие реализацию товаров (работ), вправе создавать в соответствии со ст. 267 «Расходы на формирование резерва по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию» НК РФ резервы на предстоящие расходы по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию [1].
Порядок формирования, оценки и признания резервов по гарантийному ремонту и обслуживанию отражен в международном учете в МСФО 37 «Резервы, условные обязательства и условные активы» [2], в соответствии с российскими стандартами бухгалтерского учета - в Положении по бухгалтерскому учету «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы» (ПБУ 8/2010) [3].
В соответствии с МСФО 37 «резерв - обязательство с неопределённым сроком исполнения или обязательство неопределённой величины» [2].
В бухгалтерском учёте законодательно утверждённое определение термина «резерв» отсутствует, что во многом обусловлено много вариантностью понятий, вкладываемых в термин «резерв» и видов резервов.
В Положении по бухгалтерскому учету «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы» (ПБУ 8/2010) определены понятия «условное обязательство» и «оценочное обязательство», в то время как понятие «резерв» встречается только в части отражения данного обязательства на счетах бухгалтерского учета
Несмотря на то, что новое ПБУ 8/2010 в значительной степени приближено к требованиям МСФО, тем не менее, существуют особенности в определении и учёте резервов по гарантийному ремонту и обслуживанию. Международные стандарты финансовой отчётности предусматривают разделение понятий «резерв» и «условное обязательство», определяя первое как обязательство, имеющее неопределённый срок исполнения или величину, не определённую по времени или сумме исполнения. Под условным обязательством понимается возможное обязательство, которое обусловлено
прошлыми событиями. Международный стандарт финансовой отчетости 37 проводит разграничение между резервами, которые учитываются как обязательства и уплата по ним вероятна, и условными обязательствами, которые не отражаются в Отчете о финансовом положении, исходя из того, что их наличие предстоит подтвердить, и что они не отвечают критериям признания, установленным МСФО 37. В соответствии с этим гарантийное послепродажное обслуживание товаров квалифицируется в качестве условного обязательства, тогда как заявки на гарантийное обслуживание, как правило, создают резерв. Условные обязательства необходимо постоянно анализировать на предмет определения вероятности уплаты. Если становится вероятным, что потребуется уплата по ранее признанному условному обязательству, то в финансовой отчетности необходимо отразить резерв в периоде, в котором уплата стала вероятной. Из разделения понятий «резерв» и «условное обязательство» вытекают необходимость и целесообразность отражения соответствующих величин в финансовой отчётности [5].
Организация самостоятельно принимает решение о создании такого резерва и в учётной политике для целей налогообложения определяет предельный размер отчислений в этот резерв. При этом резерв создаётся в отношении тех товаров (работ), по которым в соответствии с условиями заключённого договора с покупателем предусмотрены обслуживание и ремонт в течение гарантийного срока.
Предельный размер отчислений в указанный резерв зависит от срока реализации товаров с условием их гарантированного ремонта и обслуживания. Порядок формирования данного резерва целесообразно осуществлять по правилам, установленным НК РФ
При этом размер созданного резерва не может превышать предельного размера, определяемого как доля фактически осуществлённых организацией расходов по гарантийному ремонту и обслуживанию в объёме выручки от реализации указанных товаров (работ) за предыдущие три года, умноженная на сумму выручки от реализации указанных товаров (работ) за отчетный (налоговый) период. В случае если организация менее трех лет осуществляет реализацию товаров (работ) с условием осуществления гарантийного ремонта и обслуживания, для расчета предельного размера создаваемого резерва учитывается объем выручки от реализации указанных товаров (работ) за фактический период такой реализации [1].
В соответствии с п. 4 ст. 267 НК РФ налогоплательщик, ранее не осуществлявший реализацию товаров (работ) с условием гарантийного ремонта и обслуживания, вправе создавать резерв по гарантийному ремонту и обслуживанию товаров (работ) в размере, не превышающем ожидаемых расходов на указанные затраты. Под ожидаемыми расходами понимаются расходы, предусмотренные в плане на выполнение гарантийных обязательств, с учетом срока гарантии. По истечении налогового периода налогоплательщик должен скорректировать размер созданного резерва, исходя из доли фактически осуществлённых расходов по гарантийному ремонту и обслуживанию в объёме выручки от реализации указанных товаров (работ) за истекший период.
Учет созданного резерва на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание ведется на 96 «Резервы предстоящих расходов» субсчете 96-3 «Резервы на ремонт и гарантийное обслуживание» [4], Счет пассивный, по кредиту отражают создание резерва на ремонт за счет резервирования средств в корреспонденции со счетами по учету издержек производства и обращения; по дебету списываются фактические затраты по ремонту после его завершения.
При создании резерва на гарантийный ремонт и обслуживание на основании произведённых расчётов и бухгалтерской справки делается запись:
Дебет сч. 20 «Основное производство»
23 « Вспомогательные производства»
25 «Общепроизводственные расходы»
26 «Общехозяйственные расходы»
29 «Обслуживающие производства и хозяйства»
26
44 «Расходы на продажу»
Кредит сч. 96 «Резервы предстоящих расходов», субсчет 96-3 «Резервы на ремонт и гарантийное обслуживание».
Нам представляется, что правильней было бы, если суммы созданного резерва не включать в состав издержек производства (сч. 20, 23, 25, 26,), а отнести на издержки обращения, т.е. увеличить расходы на продажу и в бухгалтерском учете отразить проводкой:
Дебет сч. 44 Расходы на продажу
Кредит сч. 96 «Резервы предстоящих расходов», субсчет 96-3 «Резервы на ремонт и гарантийное обслуживание».
Если величина созданного резерва превышает сумму фактически произведённых расходов ( т.е. сумма резерва по гарантийному ремонту и обслуживанию товаров (работ), не полностью использованная организацией в отчётном периоде на осуществление ремонта по товарам (работам), реализованным с условием предоставления гарантии), то исчисленную разницу можно перенести на следующий год при соблюдении организацией следующих условий:
а) она продолжает создавать резерв;
б) продолжается производство товаров, реализуемых с учетом гарантийного обслуживания и ремонта;
в)гарантийный срок обслуживания и ремонта не истек по товарам, уже не производимым организацией.
При этом сумма вновь создаваемого в следующем налоговом периоде резерва должна быть скорректирована на сумму остатка резерва предыдущего налогового периода. В случае если сумма вновь создаваемого резерва меньше, чем сумма остатка резерва, созданного в предыдущем налоговом периоде, разница между ними подлежит включению в состав внереализационных доходов налогоплательщика текущего налогового периода.
В случае если организация приняла решение о создании резерва по гарантийному ремонту и обслуживанию товаров (работ), списание расходов на гарантийный ремонт осуществляется за счет суммы созданного резерва.
Фактические расходы на ремонт и гарантийное обслуживание , на которые был ранее образован резерв, относятся в дебет счета 96 «Резервы предстоящих расходов» в корреспонденции со счетами: 23 «Вспомогательные производства» - на стоимость ремонта и гарантийного обслуживания, произведённого подразделением организации, 60 «Расчёты с поставщиками и подрядчиками» - при условии привлечения сторонних организаций и др.
В случае если сумма созданного резерва меньше суммы расходов на ремонт, произведённых организацией, разница между ними подлежит включению в состав прочих расходов бухгалтерской записью:
Дебет сч. 91 «Прочие доходы и расходы»
Кредит сч. 23 «Вспомогательные производства» и др.
Если организацией принято решение о прекращении продажи товаров (осуществления работ) с условием их гарантийного ремонта и гарантийного обслуживания, сумма ранее созданного и неиспользованного резерва подлежит включению в состав доходов налогоплательщика по окончании сроков действия договоров на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание.
В заключение отметим, что следует согласиться с Сапожниковой Н.Г. и Поправко И.В., которые рекомендуют « во избежание неоднозначности трактовки понятий при отражении резервов по гарантийному ремонту и обслуживанию в бухгалтерском учете считаем целесообразным рекомендовать: счет 96 «Резервы предстоящих расходов» переименовать в «Оценочные обязательства и резервы предстоящих расходов»; к счету 96 «Оценочные обязательства и резервы предстоящих расходов» открыть субсчет 96-1 «Оценочные обязательства» и субсчет 96-2 «Резервы предстоящих расходов»; по
27
субсчету 96-1 «Оценочные обязательства» организовать аналитический учет по видам оценочных обязательств, например «Оценочные обязательства на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание»; к субсчету 96.1 «Оценочные обязательства» открыть субсчета 96-1-1 «Краткосрочные оценочные обязательства (до 12 месяцев)», 96-1-2 «Долгосрочные оценочные обязательства (свыше 12 месяцев)» [5].
Список литературы
1. Налоговый кодекс Российской Федерации: часть вторая от 05.08.2000 № 117-ФЗ (в ред. от 27.11. 2017 г.) [Электронный ресурс]. Режим доступа: http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_28165/afc2c1960d7c8d96118c859 52ade1af955f9ab1f/ (дата обращения: 15.03.2018). (дата обращения: 15.03.2018).
2. Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 37 «Резервы, условные обязательства и условные активы» (введен в действие на территории Российской Федерации Приказом Минфина России от 25.11.2011 N 160н) (ред. от 26.08.2015) (с изм. и доп., вступ. в силу с 01.01.2018)// [Электронный ресурс]. Режим доступа: http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_124015/(дата обращения: 15.03.2018).
3. Приказ Минфина России от 13.12.2010 N 167н (ред. от 06.04.2015) «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы» (ПБУ 8/2010) ». [Электронный ресурс]. Режим доступа: http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_110328/d0bc983309c89bbc02630f ab7f1cdb76c1c320c5/ (дата обращения: 15.03.2018).
4. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций [Электронный ресурс]: приказ Минфина России от 31.10.2000г. № 94н (с изм от 07 мая 2003г. № 38н, от 18 сентября 2006 № 115н, от 8 ноября 2010 № 142н). Режим доступа: https://www.minfin.ru/ru/perfomance/ accounting/accounting/legislation/ (дата обращения: 15.03.2018).
5. Сапожникова Н.Г., Поправко И.В. Проблемы формирования информации о резервах и оценочных обязательствах по гарантийному ремонту и обслуживанию в учете и отчетности в соответствии с российскими и международными стандартами//международный бухгалтерский учет, 2011. № 75 (195). [Электронный ресурс]. Режим доступа: elibrary_ 17068141_87317330.pdf/ (дата обращения: 15.03.2018).
6. Семенова В.В. Основы менеджмента: учебное пособие / В.В. Семенова, Л.С. Боташева, Д.С. Петросян. М.: РУСАЙНС, 2017.
ИССЛЕДОВАНИЕ ИНСТРУМЕНТОВ ПОВЫШЕНИЯ ФИНАНСОВОЙ УСТОЙЧИВОСТИ ГРУППЫ КОМПАНИЙ
Соколов М.С.
Соколов Михаил Сергеевич - магистр, кафедра финансов и кредита, Институт экономики и предпринимательства Национальный исследовательский Нижегородский государственный университет им. Н.И. Лобачевского, г. Нижний Новгород
