CC BY
114
РЕФОРМИРОВАНИЕ ОТЧЕТНОСТИ
финансовая отчетность компаний нефтегазовой отрасли*
3. различия между мсфо и опбу сша
Существует ряд различий между МСФО и ОПБУ США. В настоящем разделе содержится краткое описание тех различий между МСФО и ОПБУ США, которые особенно актуальны для компаний нефтегазовой отрасли. Данные рас-
3.1. Геологор
хождения возникают в следующих областях: геологоразведка и оценка, запасы и ресурсы, амортизация, оценка запасов, обесценение, раскрытие информации о ресурсах, обязательства по выводу из эксплуатации, финансовые инструменты, признание выручки, совместные предприятия и объединение бизнеса.
едка и оценка
Вопрос МСФО ОПБУСША
Капитализация на этапе геологоразведки и оценки Официально принятые модели капитализации отсутствуют. Стандарт МСФО (IFRS) 6 разрешает использовать прежнюю политику в отношении учета активов геологоразведки и оценки, однако только до момента завершения оценки. Возможно использование широкого спектра методов учета: от капитализации всех расходов на геологоразведку и оценку после приобретения лицензии до отнесения всех таких затрат на расходы. Однако изменения в принципах капитализации ограничены теми, которые обеспечивают сближение принятой учетной политики с требованиями системы МСФО Существуют две официальных модели — метод учета результативных затрат и метод учета по полной стоимости — в соответствии со стандартом финансового учета 19 и постановлением S-X, правилами 4 — 10. Виды расходов, которые могут быть капитализированы, определены
Обесценение активов геологоразведки и оценки В стандарте МСФО (IFRS) 6 предусмотрены особые исключения для активов геологоразведки и оценки. Для активов геологоразведки и оценки генерирующие единицы (ГЕ) могут объединяться до уровня сегмента. Проведение теста на обесценение требуется непосредственно до перевода активов из категории геологоразведки и оценки в категорию разработки. Стандарт МСФО (IFRS) 6 также содержит руководство в отношении выявления признаков, требующих проведения анализа на обесценение. Убыток от обесценения, отраженный в отношении активов геологоразведки и оценки, сторнируется, если возмещаемая сумма впоследствии увеличивается. Оценка геологоразведочной деятельности, завершенной после отчетной даты, которая содержит Подобные исключения в отношении активов геологоразведки и оценки отсутствуют. Это вряд ли приведет к возникновению разниц в ОПБУ, если компания использует метод учета результативных затрат согласно ОПБУ США. Если компания применяет метод полной стоимости, то скорее всего она сможет скрывать затраты на нерезультативные геологоразведочные работы в составе более крупных групп активов до тех пор, пока они не будут самортизированы за счет добычи. Сторнирование убытков от обесценения запрещено. Оценка геологоразведочной деятельности, завершенной после отчетной даты, которая содержит заключение о том, что разведка
* ООО «Издательский дом ФИНАНСЫ и КРЕДИТ» выражает благодарность аудиторско-консалтинговой сети фирм Рпсе-waterhouseCoopers за предоставленный материал.
Окончание, начало см. в журналах «Международный бухгалтерский учет» № 11 (119), 12 (120) 2008.
Вопрос МСФО ОПБУСША
заключение о том, что разведка не принесла результата, классифицируется как событие после отчетной даты, не требующее корректировки (тип II) не принесла результата, классифицируется как событие после отчетной даты, требующее корректировки (тип I) (интерпретация FIN 36)
3.2. Запасы и ресурсы
Вопрос МСФО ОПБУСША
Определения Отсутствуют требование об обратной классификации, а также ограничения по категориям, используемым для целей финансовой отчетности Компании должны использовать определения запасов и ресурсов, утвержденные КЦББ. Только доказанные запасы могут раскрываться для целей финансовой отчетности. Доказанные и доказанные разработанные запасы используются для расчета амортизации в зависимости от характера затрат
3.3. Амортизация активов по добыче, транспортировке, переработке и сбыту продукции
Вопрос МСФО ОПБУСША
Амортизация активов по добыче Категории запасов и ресурсов, используемых для расчета амортизации, не указаны. Компания должна разработать надлежащую учетную политику расчета амортизации запасов и применять ее последовательно, например, пропорционально объему добычи. Обычно используемые категории запасов включают доказанные разработанные или доказанные разработанные и неразработанные, или доказанные и вероятные запасы Используются определения запасов, принятые КЦББ. Доказанные запасы используются для расчета амортизации затрат на приобретение, доказанные разработанные запасы — для амортизации затрат на разработку
Компоненты основных средств Значительные элементы (компоненты) статьи основных средств амортизируются отдельно, если они имеют различные сроки полезного использования. Амортизация производственных активов в рамках всей группы запрещена Категории затрат соответствуют основным видам активов в соответствии со стандартом финансового учета 19, отдельные статьи не выделяются. Производственные активы в составе групп, учитываемых по полной стоимости, амортизируются в рамках всей группы
3.4. Вопросы оценки запасов
Вопрос МСФО ОПБУСША
Влияние изменения рыночных цен после отчетной даты Запасы учитываются по наименьшей из оценок: по себестоимости и чистой цене продажи. Чистая цена продажи не отражает изменения рыночной цены запасов после отчетной даты, если это связано с событиями и условиями, возникшими после отчетной даты Запасы учитываются по наименьшей из оценок: по себестоимости и рыночной стоимости. Когда рыночная стоимость ниже себестоимости на отчетную дату, возмещение рыночной стоимости после отчетной даты, но до момента выпуска финансовой отчетности признается как событие после отчетной даты типа I (требующее корректировки)
3.5. Обесценение активов по добыче, транспортировке, переработке и сбыту продукции
Вопрос МСФО ОПБУСША
События, свидетельствующие о необходимости тестирования на обесценение Активы или группы активов (ГЕ) необходимо тестировать на предмет их обесценения при наличии признаков обесценения Тестирование долгосрочных активов на обесценение проводится только при наличии признаков обесценения, а также если в результате тестирования недисконтирован-ных потоков денежных средств возникает
Вопрос МСФО ОПБУСША
предположение о том, что балансовая стоимость актива не будет возмещена в процессе его использования и окончательного выбытия. Оценка недоказанных запасов с точки зрения обесценения проводится периодически, исходя из результатов бурения, планов фирмы и т. д.
Уровень тестирования на обесценение Тестирование на обесценение проводится на уровне ГЕ. Генерирующая единица представляет собой самую меньшую идентифицируемую группу активов, генерирующую поступления денежных средств, которые в значительной степени не зависимы от поступлений денежных средств от других активов или групп активов. Производственные активы, как правило, тестируются на обесценение на уровне месторождения. Проведение теста на обесценение по всей группе активов не разрешается Подобно МСФО, за исключением того, что активы группируются на основе, в значительной степени независимых потоков денежных средств (как поступлений, так и выбытий), а не только поступлений денежных средств. Производственные активы, учитываемые по методу полной стоимости, тестируются на обесценение по всей группе активов
Оценка обесценения Обесценение рассчитывается как превышение балансовой стоимости актива над его возмещаемой суммой. Возмещаемая сумма представляет собой наибольшую из оценок: по ценности использования и справедливой стоимости за вычетом затрат на продажу Обесценение доказанных запасов рассчитывается как превышение балансовой стоимости актива над его справедливой стоимостью. Обесценение недоказанных запасов рассчитывается исходя из результатов деятельности
Сторно убытка от обесценения Убытки от обесценения, кроме относящихся к гудвиллу, сторнируются при изменении экономических условий или ожидаемого использования актива Убытки от обесценения никогда не сторнируются
3.6. Раскрытие информации о запасах
Вопрос МСФО ОПБУСША
Требования к раскрытию информации Конкретные требования в отношении раскрытия информации о запасах и ресурсах отсутствуют, однако в МСФО (IAS) 1 имеется общее требование о раскрытии дополнительной информации, необходимой для достоверного представления показателей Раскрытие подробной информации требуется в соответствии со стандартом финансового учета 69 и постановлением КЦББ S-X
3.7. Обязательства по выводу из эксплуатации
Вопрос МСФО ОПБУСША
Оценка обязательства Обязательство оценивается по максимально точной оценке расходов, необходимых для его погашения. Риски, связанные с обязательством, отражаются в составе потоков денежных средств или ставки дисконтирования. Ставка дисконтирования обновляется на каждую отчетную дату Требуется оценка диапазона потоков денежных средств и распределение веса риска для расчета ожидаемых величин. Риски, связанные с обязательством, отражаются только в потоках денежных средств, за исключением кредитного риска, который отражается в составе ставки дисконтирования. Ставка дисконтирования для существующих обязательств не обновляется. Соответственно пересмотр в сторону понижения недисконтиро-ванных потоков денежных средств дисконтируется с использованием безрисковой ставки, скорректированной по кредиту, на момент первоначального признания обязательства. Однако пересмотр в сторону повышения дисконтируется с использованием безрисковой ставки с корректировкой по кредиту, действующей на момент пересмотра. Обязательство по выбытию актива не должно признаваться в отношении активов с неопределенным сроком использования
Вопрос МСФО ОПБУСША
Признание актива по выводу из эксплуатации Корректировка основных средств в ходе признания обязательства по выводу из эксплуатации является частью стоимости актива, который предполагается вывести из эксплуатации Актив, признаваемый в отношении обязательства по выводу из эксплуатации, представляет собой актив, отдельный от актива, подлежащего выводу из эксплуатации. Такое различие релевантно в силу ограничений на последующие корректировки актива в результате переоценки обязательства по выводу из эксплуатации. В частности, ограничение в отношении невозможности снижения стоимости актива по выводу из эксплуатации до отрицательной величины согласно ОПБУ США сопоставимо с ограничением, запрещающим снижение стоимости актива, подлежащего выводу из эксплуатации, до отрицательной величины согласно МСФО
или обязательство в дальнейшем оценивается по справедливой стоимости с отнесением ее изменений на прибыль или убыток. Последующая оценка зависит от классификации финансового актива или финансового обязательства.
Определенные классы финансовых активов и финансовых обязательств учитываются в дальнейшем по амортизированной стоимости, рассчитанной с использованием метода эффективной ставки процента, а другие, в том числе производные финансовые инструменты, — по справедливой стоимости с отнесением ее изменений на прибыль или убыток. Финансовые активы категории, имеющейся в наличии для продажи, в дальнейшем учитываются по справедливой стоимости с отнесением ее изменений на капитал (иной совокупный доход). Стандарты МСФО и ОПБУ США используют эти два общих класса финансовых активов и финансовых обязательств, однако есть определенные различия в критериях классификации.
Некоторые различия между МСФО и ОПБУ США приведены в следующей таблице:
Вопрос МСФО ОПБУСША
Определение производного финансового инструмента Производным финансовым инструментом является инструмент: — стоимость которого меняется при изменении конкретной переменной величины либо лежащей в основе ставки (например, процентной ставки); — по которому не требуется чистых инвестиций либо требуются незначительные чистые инвестиции; — расчеты по которому будут осуществлены в будущем Устанавливает подобные требования, за исключением того, что условиями производного договора: — должны быть предусмотрены либо разрешены расчеты путем зачета встречных требований; — должна быть идентифицирована условная сумма. Таким образом, существует несколько видов производных финансовых инструментов, которые соответствуют определению по МСФО, но не удовлетворяют определению по ОПБУ США
3.8. Финансовые инструменты и встроенные производные инструменты
В МСФО и ОПБУ США используются схожие подходы (в широком смысле) к учету финансовых инструментов, однако между ними существует и много различий в деталях.
Стандарты МСФО и ОПБУ США дают близкие по смыслу определения финансовых активов и финансовых обязательств. И те, и другие стандарты требуют признания финансовых инструментов только в том случае, если компания становится стороной, на которую распространяются договорные условия по финансовому инструменту. В соответствии с МСФО и ОПБУ США финансовые активы, финансовые обязательства и производные финансовые инструменты первоначально признаются по справедливой стоимости. Затраты по сделке, непосредственно относящиеся к приобретению или выпуску финансового актива или финансового обязательства, включаются в их справедливую стоимость при первоначальном признании, за исключением случаев, когда актив
Вопрос МСФО ОПБУСША
Выделение встроенных производных инструментов Производные финансовые инструменты, встроенные в гибридный договор, выделяются в том случае, если: — экономические характеристики и риски встроенных производных инструментов не находятся в тесной связи с экономическими характеристиками и рисками основного договора; — отдельный инструмент с теми же самыми условиями, что и встроенный производный инструмент, соответствует определению производного инструмента; — оценка гибридного инструмента не проводится по справедливой стоимости с отнесением ее изменений на прибыль и убыток. Согласно МСФО оценка необходимости выделения встроенного производного финансового инструмента разрешена только в том случае, когда имеет место изменение условий договора, которое приводит к существенному изменению потоков денежных средств по договору. Основной договор, из которого выделен встроенный производный финансовый инструмент, может подпадать под исключение, распространяющееся на договоры на потребление для собственных нужд предприятия, если он соответствует критериям для отнесения к такому типу договоров Подобно МСФО, за исключением некоторых различий в деталях, касающихся трактовки определения «тесной связи». В соответствии с ОПБУ США, если гибридный инструмент включает в себя встроенный производный инструмент, не являющийся четко и тесно связанным с основным договором на момент его заключения, и не подлежит разделению на две составляющие для целей учета, следует постоянно проводить оценку встроенного производного инструмента на предмет необходимости такого разделения. Исключение, распространяющееся на закупки и продажи в ходе обычной деятельности, не может применяться к договору, содержащему отделимый встроенный производный финансовый инструмент, даже в ситуации, когда основной договор подпадал бы под действие исключения
Исключение, распространяющееся на договоры на потребление для собственных нужд предприятия Расчеты по договорам на закупку или продажу нефинансового актива, которые могут быть полностью произведены денежными средствами либо с помощью другого финансового инструмента, учитываются как финансовые инструменты, за исключением тех случаев, когда договор заключен и выполняется для целей получения или поставки нефинансового актива в соответствии с условиями ожидаемой предприятием покупки, продажи или использования актива. Применение исключения, распространяющегося на договоры на потребление для собственных нужд предприятия, является обязательным, т. е. исключение не может применяться по выбору Подобно МСФО договоры, которые могут быть отнесены к классу договоров на закупку или продажу в ходе обычной деятельности, не требуется учитывать как финансовые инструменты. Условия, при наличии которых можно применять исключение, распространяющееся на договоры на закупку или продажу в ходе обычной деятельности, подобны МСФО, однако в деталях существуют различия. Исключение, распространяющееся на договоры по закупке или продаже в ходе обычной деятельности, применяется по выбору
3.9. Признание выручки
Вопрос МСФО ОПБУСША
Объемы, полученные сверх нормы, и недополученные объемы В условиях получения объемов продукции сверх нормы или меньше нормы выручка признается по методу учета прав на продукцию Стандарт ОПБУ США предусматривает возможность выбора между методом продаж (добычи) или методом учета прав на продукцию
3.10. Совместные предприятия
Вопрос МСФО ОПБУСША
Определение Совместное предприятие представляет собой договорное соглашение, в соответствии с которым все существенные решения должны приниматься сторонами, осуществляющими совместный контроль, единогласно Корпоративное совместное предприятие — это корпорация, принадлежащая небольшой группе нескольких бизнесов и управляемая как отдельный и самостоятельный бизнес или как проект для получения взаимной выгоды членами группы
Вопрос МСФО ОПБУСША
Виды совместных предприятий Стандарты МСФО различают три вида совместных предприятий: - совместно контролируемые организации (договоренности осуществляются через самостоятельную организацию, компанию или партнерство); - совместно контролируемая деятельность (каждый участник использует свои собственные активы в рамках специального проекта); - совместно контролируемые активы (проект, осуществляемый с использованием активов, находящихся в совместном пользовании) Рассматривают только совместно контролируемые организации, в которых договоренности осуществляются через отдельное юридическое лицо
Совместно контролируемые организации Допускается применение метода пропорциональной консолидации или метода долевого участия. В соответствии с методом пропорциональной консолидации доля участника в активах, обязательствах, доходах и расходах будет построчно объединена с подобными показателями финансовой отчетности участника или отражена отдельной строкой в финансовой отчетности участника Прежде чем определять порядок учета необходимо посмотреть, не является ли организация компанией с переменным правом участия (КПУ). Если совместное предприятие является КПУ, основной бенефициар должен ее консолидировать. Если совместное предприятие не является КПУ, участники определяют порядок учета исходя из их доли в голосующих акциях. Если контроль отсутствует, тогда обычно существуют основания применения метода долевого участия для оценки инвестиции в совместно контролируемую организацию. Пропорциональная консолидация, как правило, не разрешается, за исключением организаций без прав юридического лица, которые существуют в некоторых отраслях, в частности в нефтегазовой отрасли
Вклады в совместно контролируемые организации Участник, который вкладывает в совместно контролируемую организацию неденежные активы (акции или внеоборотные активы) в обмен на долю в капитале этой организации, отражает в своем консолидированном отчете о доходах ту часть прибыли или убытка, которая относится к долям в капитале, принадлежащим другим участникам, за исключением случаев, когда: - существенная часть рисков и вознаграждения, связанных с внесенными активами, не была передана совместно контролируемой организации; - прибыль или убыток от внесенных активов невозможно оценить с достаточной степенью надежности; - операция по передаче лишена коммерческой сущности Обычная практика предусматривает, что инвестор (участник) отразит вклады в совместное предприятие по себестоимости (т. е. по величине внесенных денежных средств или балансовой стоимости других внесенных неденежных активов). Тем не менее иногда переоцененные неденежные активы вносятся в новое совместное предприятие в обмен на долю в капитале, в то время как другие участники вносят денежные средства или другие финансовые активы, имеющие рыночную стоимость. Теория и практика комментируют этот вопрос неоднозначно. Были собраны аргументы в поддержку точки зрения того, что участник, вносящий переоцененный нежденежный актив, фактически реализует часть завышения стоимости в результате получения доли в совместном предприятии, в которое другие участники внесли денежные средства. Целесообразно было бы сразу же отражать прибыль. Конкретные факты и обстоятельства будут влиять на признание прибыли, в связи с чем потребуется тщательный анализ
3.11. Объединение бизнеса
Вопрос МСФО ОПБУСША
Метод покупки — определение справедливой стоимости на момент приобретения Активы и обязательства (в том числе условные) приобретенной компании подлежат признанию по справедливой стоимости, если она может быть оценена достаточно точно. Гудвилл необходимо признавать в размере разницы между уплаченным вознаграждением и долей в справедливой стоимости приобретенных чистых активов. Затраты на самостоятельно проводимые разработки обычно подлежат капитализации. Обязательства по реструктуризации признают только в том случае, когда у приобретенной компании на дату приобретения уже имеется соответствующее обязательство. Признание обязательств по ожидаемым в будущем убыткам и иным расходам в связи с объединением бизнеса запрещено Есть определенные различия по сравнению с МСФО. Условные обязательства приобретаемой компании признаются в том случае, если к концу периода распределения цены покупки: - может быть определена их справедливая стоимость; - они являются вероятными и могут быть достаточно точно оценены. Существуют конкретные правила в отношении разработок, проведенных самостоятельно приобретенной компанией (расходы по ним обычно относятся на затраты). Некоторые обязательства по реструктуризации, относящиеся исключительно к приобретенной компании, можно признавать в учете, если выполняются определенные критерии, касающиеся программ реструктуризации
Метод покупки — условное вознаграждение Включается в стоимость объединения бизнеса на дату приобретения, если вероятна корректировка, которая может быть достаточно точно оценена В общем случае не признается до момента возникновения реального обязательства, сумма которого может быть установлена
Метод покупки — доли меньшинства на дату приобретения Признается в размере доли меньшинства в справедливой стоимости приобретенных идентифицируемых активов и обязательств (в том числе условных) Признается в размере доли меньшинства в балансовой стоимости чистых активов до момента приобретения
Метод покупки — нематериальные активы с неопределенным сроком полезного использования и гудвилл Капитализируются, но не амортизируются. Тестирование гудвилла и активов с неопределенным сроком полезного использования на обесценение проводится не менее одного раза в год либо на уровне единицы, генерирующей денежные средства (ЕГДС), либо на уровне групп ЕГДС, в зависимости от обстоятельств Подобно МСФО, хотя уровень тестирования на обесценение и само тестирование на обесценение другие
Метод покупки — отрицательный гудвилл Производится переоценка идентификации и величины идентифицируемых активов и обязательств (в том числе условных) приобретенной компании. Все излишки после проведения переоценки незамедлительно признаются в отчете о прибылях и убытках Все излишки после проведения переоценки используются для пропорционального снижения справедливой стоимости, определенной для внеоборотных активов (с учетом определенных исключений). Все излишки незамедлительно признаются в отчете о прибылях и убытках как незапланированные поступления
Поправки, внесенные в FAS 141 в 2007 г. и в МСФО (IFRS) 3 в 2008 г., устраняют несколько различий между МСФО и ОПБУ США. Далее в таблице представлены те аспекты учета сделок
по объединению бизнеса из приведенной ранее таблицы, в которых будут устранены несоответствия между стандартами МСФО и ОПБУ США в результате их пересмотра.
Вопрос МСФО и ОПБУ США
Метод покупки — определение справедливой стоимости на момент приобретения Активы и обязательства приобретенной компании подлежат признанию по справедливой стоимости. Сюда относятся и разработки, самостоятельно проведенные приобретенной компанией. Обязательства по реструктуризации признают только в том случае, когда у приобретенной компании на дату приобретения уже имеется соответствующее обязательство
Вопрос МСФО и ОПБУ США
Метод покупки — условное вознаграждение Условное вознаграждение подлежит признанию по справедливой стоимости
Метод покупки — отрицательный гудвилл Производится переоценка идентификации и величины идентифицируемых активов и обязательств (в том числе условных) приобретенной компании. Все излишки после проведения переоценки незамедлительно признаются в отчете о прибылях и убытках
В следующей таблице представлены различия между требованиями МСФО (IFRS) 3 (пересмотрен в 2008 г.) и FAS 141 (пересмотрен в 2007 г.).
Вопрос МСФО ОПБУСША
Активы и обязательства, возникающие в результате условных фактов хозяйственной деятельности Условные обязательства подлежат признанию по справедливой стоимости, если она может быть установлена достаточно точно. Если случай не подпадает под действие МСФО (IAS) 39, обязательство оценивается в дальнейшем по наибольшей из двух величин: первоначально признанной суммы и наиболее точной оценки суммы, необходимой для погашения обязательства (согласно МСФО (IAS) 37). Условные активы признанию не подлежат Обязательства и активы, возникающие в результате непредвиденных обстоятельств по договорам, признаются по справедливой стоимости. Обязательства и активы, возникающие в результате иных непредвиденных обстоятельств, подлежат признанию только в том случае, если существует вероятность (более 50 %), что они удовлетворяют определению актива или обязательства на дату приобретения. После признания необходимо сохранять первоначальную оценку до момента получения новой информации, затем учитывать обязательства, подверженные влиянию условных фактов хозяйственной деятельности, по наибольшей из двух величин: первоначально признанной стоимости и суммы, определенной в соответствии с FAS 5, а активы, подверженные влиянию условных фактов хозяйственной деятельности — по наименьшей из двух величин: справедливой стоимости на дату приобретения и наиболее точной оценке суммы, необходимой для погашения обязательства
Программы по выплатам работникам и отложенное налогообложение Оценка производится в соответствии с МСФО (IFRS) 2 и МСФО (IAS) 12, не по справедливой стоимости Оценка производится в соответствии с FAS 123 и FAS 109, не по справедливой стоимости
Доля миноритарных акционеров, ранее известная как доля меньшинства Оценивается по справедливой стоимости или в размере доли миноритарных акционеров в справедливой стоимости идентифицируемых чистых активов Оценивается по справедливой стоимости
Условное вознаграждение Если не подпадает под действие МСФО (IAS) 39, учитывается в дальнейшем согласно МСФО (IAS) 37. Необходимо оценивать финансовый актив или обязательство в отношении условного вознаграждения по справедливой стоимости, а ее изменения отражать в отчете о прибылях и убытках или отчете о совокупном доходе Учитывается в дальнейшем по справедливой стоимости, а ее изменения отражаются в отчете о прибылях и убытках, если оно классифицировано как актив или обязательство
Активы арендодателя по договору операционной аренды В стоимости актива отражаются условия договора аренды Аренда оценивается отдельно от актива
4. примеры раскрытия информации в финансовой отчетности1
4.1. Геологоразведка и оценка
Метод учета результативных затрат
BG Groupplc2
Затраты на геологоразведку
«Компания BG Group использует метод учета результативных затрат при отражении затрат на геологоразведку. Затраты на геологоразведку, включая расходы на приобретение лицензий, капитализируются в качестве нематериального актива по мере возникновения, а расходы на геологические и геофизические работы относятся на затраты. Не реже одного раза в год проводится анализ каждой лицензии и каждого месторождения, чтобы установить, были ли обнаружены доказанные запасы.
При выявлении доказанных запасов соответствующие затраты, включая расходы на приобретение лицензий, переклассифицируются в основные средства и амортизируются пропорционально объему выработанной продукции.
Расходы, которые считаются нерезультативными, списываются на счет прибылей и убытков. Затраты на геологоразведку анализируются на предмет обесценения, когда факты и обстоятельства свидетельствуют о том, что их балансовая стоимость превышает возмещаемую стоимость. Для целей тестирования на предмет обесценения активы, связанные с геологоразведкой и добычей, могут быть объединены в соответствующие единицы, генерирующие денежные средства, на основании определенных заключений, которые включают географическое расположение и использование общих средств и механизмов сбыта».
Годовой отчет и отчетность за 2007г., BG Group plc, с. 74.
1 Содержащиеся в настоящей статье выдержки из публикаций третьих лиц приводятся исключительно в иллюстративных целях. Информация, содержащаяся в этих выдержках, не была проверена аудиторско-консалтинговой сетью фирм PricewaterhouseCoopers и не отражает мнения PricewaterhouseCoopers. Использование выдержек третьих сторон в данной публикации не является подтверждением содержащейся в них информации сетью фирм PricewaterhouseCoopers. Не рекомендуется действовать на основании информации, представленной в настоящей статье, без предварительного обращения к профессиональным консультантам.
2 Британская нефтегазовая компания, созданная в 1997 г.
Royal Dutch Shell plc3 Затраты на геологоразведку «Компания Shell применяет метод учета результативных затрат при отражении затрат на разведку запасов нефти и природного газа. Затраты на геологоразведку относятся на счет прибылей и убытков по мере возникновения, за исключением расходов на разведочное бурение, которые отражаются в составе основных средств в течение срока определения доказанных запасов. Затраты на разведочные скважины, срок эксплуатации которых превышает 12 мес., списываются на рас -ходы, если только (1) в учете не будут отражены доказанные запасы или (2) (а) не будет обнаружено экономически выгодное количество запасов и (б) данные скважины не будут подлежать дальнейшей разведке либо оценке в связи с осуществляемым или строго запланированным на ближайшее будущее бурением дополнительных разведочных скважин, либо с прочей деятельностью по оценке запасов, а также экономической и производственной эффективностью проекта в достаточном объеме».
Годовой отчет и отчетность за 2007г., Royal Dutch Shell plc, с. 118.
Первоначальное признание и переклассификация активов геологоразведки и оценки согласно МСФО (IFRS) 6
BP plc4
Расходы на приобретение лицензий и имущества. «Расходы на приобретение лицензий на геологоразведку и арендованное имущество капитализируются в составе нематериальных основных средств и амортизируются линейным методом в течение определенного периода эксплуатации. Каждый актив анализируется на ежегодной основе для того, чтобы подтвердить, что буровые работы запланированы и не обесценены. Если будущие работы не запланированы, остаток по затратам на приобретение лицензий и имущества списывается. После того как определены экономически возмещаемые запасы («доказанных запасов» либо «промышленных запасов»), амортизация прекращается, и оставшаяся часть затрат объединяется с затратами на геологоразведку и
3 Британо-нидерландская компания, третья по величине частная нефтегазовая компания в мире после ExxonMobil и BP, созданная в 1907 г.
4 Британская нефтегазовая компания, вторая по величине нефтегазовая компания в мире, основанная в 1909 г.
отражается отдельно по каждому месторождению в качестве доказанных запасов, утверждение которых ожидается, в составе нематериальных активов. Когда разработка запасов утверждается на уровне компании, соответствующие затраты переклассифицируются в основные средства».
Затраты на геологоразведку. «Затраты на геологические и геофизические работы отражаются в отчете о прибылях и убытках по мере возникновения. Затраты, непосредственно связанные с разведочной скважиной, капитализируются в качестве нематериального актива до завершения буровых работ на скважине и оценки результатов. Данные расходы включают вознаграждения сотрудникам, стоимость используемых материалов и топлива, стоимость буровых установок, плату за задержку разработки участка, а также выплаты контрагентам. Если углеводороды не обнаружены, затраты на геологоразведку списываются в качестве расходов на разработку непродуктивной скважины. Если углеводороды обнаружены, и в результате дальнейшей оценки, которая может включать работы по бурению новых скважин (разведочных скважин и скважин разведочного типа для исследования пласта), могут быть пригодными для промышленной разработки, то затраты будут по-прежнему отражаться в качестве актива.
Все отражаемые таким образом затраты подлежат анализу с технической, коммерческой и управленческой точки зрения как минимум один раз в год для подтверждения постоянных намерений разрабатывать запасы либо получать выгоду из них иным путем. Когда получение выгод прекращается, данные расходы списываются. При определении доказанных запасов нефти и природного газа и санкционировании их разработки соответствующие затраты переклассифицируются в основные средства».
Годовой отчет и отчетность за 2007г., BP plc, с. 102.
Непродуктивные скважины
Hydro ASAs
Затраты на геологоразведку и разработку запасов нефти и газа. «Hydro применяет метод результативных затрат при учете затрат на геологоразведку и разработку запасов нефти и природного газа, действуя в соответствии с МСФО
5 Норвежская нефтегазовая и металлургическая компания, основанная в 1905 г.
(IFRS) 6 «Разведка и оценка запасов минеральных ресурсов». Затраты на геологоразведку, за исключением затрат на разведочные скважины и приобретенные права на проведение разведочных работ, относятся на расходы по мере понесения. Затраты на проведение буровых работ на разведочных скважинах капитализируются в течение срока определения существования доказанных запасов. Если запасы не обнаружены, затраты на проведение буровых работ относятся к операционным расходам».
Годовой отчет и отчетность за 2007г., Hydro ASA, с. 12.
4.2. Запасы и ресурсы
Оценка запасов
Royal Dutch Shell plc
Оценка запасов нефти и газа. «Запасы нефти и газа являются ключевыми элементами при принятии инвестиционных решений в компании Shell в целях получения прибыли. Эти запасы также являются важным элементом при проведении проверки на обесценение. Изменения доказанных запасов нефти и газа также окажут влияние на стандартный размер дисконтированных потоков денежных средств. Эти изменения, особенно в отношении доказанных разработанных запасов, окажут воздействие на начисление амортизации пропорционально объемам добычи на счете прибылей и убытков.
Доказанные запасы нефти и газа представляют собой рассчитанные объемы нефти, природного газа и газоконденсатных жидкостей, которые, согласно геолого-технической информации будут извлекаться с достаточной долей уверенности в будущем из известных пластов в существующих экономических и операционных условиях, т. е. по ценам и стоимости, действующим на дату проведения оценки. Доказанные разработанные запасы представляют собой запасы, которые, согласно ожиданиям, будут извлекаться через существующие скважины с помощью имеющегося оборудования и операционных методов. Оценки запасов нефти и газа по существу являются неточными, требуют применения суждений и подлежат пересмотру в будущем. Таким образом, финансовые и бухгалтерские оценки (такие как стандартный размер дисконтированных потоков денежных средств, амортизационные начисления, резервы
по выводу объектов из эксплуатации и восстановлению), которые основаны на величине доказанных запасов, также подлежат изменениям.
Доказанные запасы оцениваются исходя из имеющихся данных о пласте и скважине, включая информацию о производстве и давлении в продуктивных пластах, а в некоторых случаях, в соответствии с установленными ограничениями — исходя из подобных данных о других продуктивных пластах. Оценки доказанных запасов относятся к будущим проектам по разработке только в случаях, когда имеется существенное обязательство по финансированию и исполнению проектов, которые были одобрены правительством и регулирующими органами, либо в том случае, когда существует определенная доля уверенности в том, что они будут одобрены. Таким образом, оценки доказанных запасов включают только объемы, в отношении которых обеспечен доступ на рынок с достаточной долей уверенности. Все оценки доказанных запасов подлежат пересмотру либо в сторону увеличения, либо в сторону уменьшения на основании новых данных, полученных по результатам разведочного бурения и производственной деятельности, либо в результате изменений экономических факторов, включая цены на продукцию, условия договоров и планы развития. Как правило, изменения сроков эксплуатации запасов углеводородов на основании новых данных, полученных на основании деятельности по освоению и добыче, являлись одной из наиболее важных причин проведения ежегодного анализа.
Обычно оценки запасов на неразработанных либо частично разработанных месторождениях подвергаются большей неопределенности, связанной с будущим сроком их эксплуатации, чем оценки запасов на полностью разработанных и истощенных месторождениях. После введения месторождения в эксплуатацию количество доказанных запасов будет подвержено дальнейшему анализу при получении дополнительной информации, например по результатам работ по бурению дополнительных скважин либо наблюдений на основании длительной эксплуатации пласта в условиях действующей скважины. При дальнейшем освоении данных месторождений новая информация может привести к проведению новых проверок.
Изменения оценок, полученных компанией Shell в отношении доказанных запасов и частично доказанных разработанных запасов, также оказы-
вают влияние на размер амортизации основных средств, отраженной в консолидированной финансовой отчетности, связанной с деятельностью по добыче углеводородов. Данные изменения могут, к примеру, произойти в результате осуществления деятельности по добыче и проведения проверок.
Уменьшение объема доказанных разработанных запасов приведет к росту амортизационных начислений (при условии непрерывности добывающей деятельности), а также к сокращению доходов».
Годовой отчет и отчетность за 2007г., Royal Dutch Shell plc, с. 122.
Раскрытие информации о запасах
BG Group plc
Доказанные запасы. «Доказанные запасы представляют собой рассчитанные объемы природного газа и нефти, с достаточной долей уверенности отраженные на основании геолого-технических данных, которые будут извлекаться в будущие периоды из известных пластов в существующих экономических и производственных условиях. Доказанные разработанные запасы представляют собой запасы, которые, согласно ожиданиям, будут извлекаться из существующих скважин с помощью имеющегося оборудования и операционных методов. Доказанными неразработанными запасами являются запасы, которые, согласно ожиданиям, будут извлекаться из новых скважин на неразработанных участках либо из существующих скважин при необходимости относительно крупных затрат на проведение работ. Доказанные неразработанные запасы составляют общий объем доказанных запасов за вычетом общего объема доказанных разработанных запасов».
Годовой отчет и отчетность за 2007г., BG Group plc, с. 121.
4.3. Амортизация добывающих активов и активов по транспортировке, переработке и сбыту продукции
Амортизация
BP plc
«Нефтегазовые активы, включающие соответствующие трубопроводы, амортизируются пропорционально объему произведенной продукции. Стоимость добывающих скважин амортизируется в зависимости от стоимости доказанных разработан-
ных запасов. Расходы на приобретение лицензий, освоение месторождения и будущий вывод активов из эксплуатации амортизируются в зависимости от общей стоимости доказанных запасов. Ставка при использовании метода начисления амортизации пропорционально объему произведенной продукции рассчитывается исходя из затрат, понесенных на соответствующую дату, а также из утвержденных будущих затрат необходимых для освоения запасов. Прочие основные средства амортизируются линейным методом в течение ожидаемого срока полезного использования».
Годовой отчет и отчетность за 2007г., BP plc, с. 102.
Амортизация компонентов
Hydro ASA
«Компания Hydro отдельно амортизирует любой компонент объекта основных средств, когда срок полезного использования и стоимость данного компонента являются существенными с точки зрения общей стоимости основного средства и срока его полезного использования. На конец каждого финансового года Hydro проводит анализ остаточной стоимости и срока полезного использования активов, и любые изменения в оценках учитываются в будущих периодах в течение оставшегося срока полезного использования актива».
Годовой отчет и отчетность за 2007г., Hydro ASA, с. F10.
4.4. Обесценение
BP plc
Обесценение нематериальных активов и основных средств. «Группа проводит оценку активов и групп активов на предмет обесценения в том случае, когда события или изменения обстоятельств указывают на то, что балансовая стоимость актива может не подлежать возмещению. При существовании любого из таких признаков обесценения группа проводит оценку его возмещаемой стоимости. Отдельные активы объединяются в группы для целей оценки на предмет обесценения на самом низком уровне, на котором существуют идентифицируемые потоки денежных средств, зависящие главным образом от потоков денежных средств других групп активов. Возмещаемая стоимость группы активов является наибольшей из двух величин: ее справедливой стоимости за
вычетом расходов на реализацию и ее ценности использования. Если балансовая стоимость группы активов превышает ее возмещаемую стоимость, группа активов считается обесцененной и списывается до возмещаемой стоимости. При оценке ценности использования рассчитанные будущие потоки денежных средств корректируются в зависимости от рисков, характерных для данной группы активов, и дисконтируются до их текущей стоимости с использованием ставки дисконтирования до налогообложения, которая отражает текущие рыночные оценки временной стоимости денег».
Годовой отчет и отчетность за 2007г., BP plc, с. 103.
Ценность использования
BP plc
«С учетом характера деятельности группы, как правило, возникают трудности с получением информации о справедливой стоимости актива до тех пор, пока не проводятся переговоры с потенциальными покупателями. Следовательно, если не оговорено иное, возмещаемая стоимость, используемая при оценке указанных далее амортизационных начислений, представляет собой ценность использования. Как правило, группа оценивает ценность использования с помощью модели дис-котированных потоков денежных средств. Будущие потоки денежных средств обычно корректируются с учетом рисков, характерных для данного актива, и дисконтируются с использованием ставки дисконтирования до налогообложения в размере 11 % (в 2005, 2006 гг. — 10 %). Данная ставка дисконтирования получена из средневзвешенной стоимости капитала группы после налогообложения. В некоторых случаях ставка дисконтирования группы до налогообложения может быть скорректирована с учетом политического риска в стране, где расположен данный актив».
Годовой отчет и отчетность за 2007г., BP plc, с. 121.
Расчет возмещаемой стоимости:
справедливая стоимость за вычетом
расходов на реализацию
Royal Dutch Shell plc
«В отличие от активов, в которых нет доказанных запасов (затраты в отношении данных активов отражаются в консолидированном
бухгалтерском балансе в составе затрат на геологоразведку), балансовая стоимость наиболее существенных основных средств анализируется на предмет возможного обесценения ежегодно. При этом все активы подвергаются оценке в случае, когда события или изменения обстоятельств указывают на то, что балансовая стоимость этих активов может не подлежать возмещению. Если активы считаются обесцененными, их балансовая стоимость списывается до их возмещаемой стоимости, которая является наибольшей из двух величин: справедливой стоимости за вычетом расходов на реализацию и ценности использования, определенной как сумма рассчитанных будущих дисконтированных потоков денежных средств, скорректированная с учетом рисков. Для этой цели активы объединяются в группы на основании отдельно идентифицируемых и в значительной степени независимых потоков денежных средств. Стоимость активов, предназначенных для продажи, отражается по наименьшей из величин: балансовой стоимости и справедливой стоимости за вычетом расходов на реализацию. Дополнительный резерв на амортизацию таких активов не создается».
Годовой отчет и отчетность за 2007г., Royal Dutch Shellplc, с. 118.
Договорные потоки денежных средств
при расчете ценности использования
Royal Dutch Shell plc
«Оценки будущих потоков денежных средств, используемые при анализе активов, связанных с добычей углеводородов, на предмет обесценения получены с использованием оценок риска в отношении показателей производительности месторождения, пласта и включают данные о перспективах использования доказанных и недоказанных запасов, впоследствии взвешенные с учетом риска на основании результатов прогнозирования геологических, производственных, экономических факторов, а также коэффициента извлечения.
Оценки будущих потоков денежных средств основаны на оценках руководства будущих цен на товары, спроса и предложения на рынке, прибыли, а в случае с нефтегазовыми активами — ожидаемых будущих объемов добычи. Прочие факторы, которые могут привести к изменениям в оценках, включают планы по реструктуризации и
изменения в правовой среде. Ожидаемые будущие объемы добычи, которые включают как доказанные запасы, так и объемы запасов, которые станут доказанными в будущем, используются для целей тестирования на обесценение, поскольку, по мнению компании Shell, это наиболее приемлемый показатель ожидаемых будущих потоков денежных средств, используемых для расчета ценности от использования.
Оценки будущих потоков денежных средств взвешены с учетом риска для отражения ожидаемых потоков денежных средств и соответствуют денежным потокам, используемым в бизнес-планах дочерних обществ. Ставка дисконтирования, основанная на предельной себестоимости задолженности Shell, используется при тестировании на предмет обесценения. Ожидаемые потоки денежных средств корректируются с учетом риска при отражении характерных для данной местности обстоятельств или рисков в отношении потоков денежных средств. Компания Shell проводит анализ ставки дисконтирования, которая должна применяться на ежегодной основе, несмотря на то, что в последние годы она была стабильной».
Годовой отчет и отчетность за 2007г., Royal Dutch Shell plc, с. 118 и 123.
4.5. Обязательство по выводу актива из эксплуатации
Пересмотр резервов под обязательства
по выводу активов из эксплуатации
BG Group plc
Затраты на вывод активов из эксплуатации. «При наличии правового или добровольно принятого на себя обязательства создается резерв в размере чистой приведенной стоимости оценочных затрат на вывод активов из эксплуатации в конце срока эксплуатации разрабатываемого месторождения.
Если данный резерв предоставляет возможность получения в будущем экономических выгод, в учете отражается актив, на который в дальнейшем начисляется амортизация в течение периода эксплуатации соответствующего разрабатываемого месторождения. В противном случае затраты относятся на отчет о прибылях и убытках. Расходы в связи с дисконтированием суммы резерва отражаются в отчете о прибылях и убытках в составе финансовых расходов. Изменения
расчетных затрат или ставок дисконтирования признаются на перспективной основе.
Расчетные затраты на вывод активов из эксплуатации в конце периода эксплуатации месторождений анализируются не реже одного раза в год, а проектные оценки и отчеты периодически корректируются с учетом новых данных. Резерв создается в размере расчетных затрат на вывод активов из эксплуатации на отчетную дату, если текущая ситуация указывает на то, что BG Group в конечном счете понесет данные расходы. Даты выплаты итоговой ожидаемой будущей суммы затрат на вывод активов из эксплуатации не определены, но в настоящее время предполагается, что выплаты будут произведены в период 2010 - 2047 гг.»
Годовой отчет и отчетность за 2007г., BG Group plc, с. 74 и 109.
Резервы под обязательства
по выводу активов из эксплуатации
Hydro ASA
Обязательства по выводу активов из эксплуатации и аналогичные обязательства. «Hydro отражает обязательства по выводу активов из эксплуатации, включая обязательства по демонтажу и восстановлению участка проведения работ, а также подобные обязательства, связанные с выводом из эксплуатации внеоборотных активов в соответствии с МСФО (IAS) 37 «Резервы, условные обязательства и условные активы», который предусматривает учет обязательств, связанных с выводом из эксплуатации внеоборотных активов, и МФСО (IAS) 16 «Основные средства». Обязательства по выводу из эксплуатации актива признаются по справедливой стоимости по мере их возникновения. Данные суммы включаются в балансовую стоимость внеоборотного актива как ее составная часть. Увеличение суммы обязательства с течением времени признается в качестве прироста затрат, который отражается в составе финансовых затрат. Затраты, дополнительно включаемые в балансовую стоимость актива, в дальнейшем амортизируются в течение срока полезного использования активов. Оценка обязательств по выводу актива из эксплуатации требует проведения анализа юридических, технических и экономических данных для того, чтобы определить, на какие именно операции или участки распространяются обязательства по выводу акти-
ва из эксплуатации, а также метод учета, сумму и сроки этих обязательств».
Годовой отчет и отчетность за 2007г., Hydro ASA, с. 18.
4.6. Финансовые инструменты и встроенные производные финансовые инструменты
Область применения МСФО (IAS) 39
BG Group plc
Товарные инструменты. «В ходе обычной финансово-хозяйственной деятельности группа регулярно выступает стороной по операциям купли-продажи товаров. Большинство этих операций оформлены в виде договоров, которые были заключены и выполняются в целях получения или поставки товаров в соответствии с ожидаемыми потребностями группы в покупке, продаже или потреблении данных товаров. Подобные договоры не подпадают под действие МСФО (IAS) 39.
Некоторые долгосрочные договоры на продажу газа, действующие на рынке газа Великобритании, содержат условия, которые представляют собой выписанные опционы, которые подпадают под действие МСФО (IAS) 39. Кроме того, товарные инструменты применяются для управления рисками влияния изменений цен в целях оптимизации сроков и точек возникновения обязательств по поставкам природного газа и СПГ. Эти договоры отражаются в бухгалтерском балансе по справедливой стоимости, при этом ее изменения отражаются в отчете о прибылях и убытках.
Группа использует различные производные финансовые инструменты, в основе которых лежат товары, для управления некоторыми рисками, возникающими в связи с колебаниями цен на товарную продукцию. Подобные договоры включают в себя форварды, предусматривающие физическую поставку товара, и форварды, предусматривающие нетто-расчеты, фьючерсы, свопы и опционы. Если эти производные финансовые инструменты были отнесены в учете к инструментам хеджирования денежных потоков, подверженных риску влияния изменений товарных цен, определенные суммы прибылей и убытков по этим инструментам резервируются в составе капитала и отражаются в отчете о прибылях и убытках, когда становится ясен результат по соответствующим операциям хеджирования.
Все остальные товарные договоры, подпадающие под действие стандарта МСФО (IAS) 39, оцениваются по справедливой стоимости, а прибыли и убытки отражаются в отчете о прибылях и убытках.
Договоры на продажу газа и относящиеся к ним производные инструменты, связанные с физической покупкой и перепродажей газа, приобретенного у независимой стороны или проданного такой стороне, отражаются в свернутом виде в составе прочих операционных доходов».
Годовой отчет и отчетность за 2007 г., BG Group plc, с. 75.
Оценка долгосрочных договоров,
не относящихся к категории договоров
на «потребление для собственных нужд
компании»
BG Group plc
Оценка. «Группа рассчитывает справедливую стоимость процентных и валютных производных инструментов путем использования рыночной оценки при ее наличии или при ее отсутствии, а также путем дисконтирования будущих потоков денежных средств, исходя из кривой рыночной доходности на отчетную дату.
Справедливая стоимость товарных договоров и товарных производных инструментов рассчитывается на основе кривых форвардных цен (при их наличии). В случае отсутствия рыночных оценок, справедливая стоимость при первоначальном признании устанавливается по цене сделки, а в дальнейшем определяется по ценовым предложениям третьих сторон или по допущениям в отношении цены на газ, другие товары и показатели, применяемых группой при долгосрочном планировании.
Одно из допущений, лежащих в основе определения справедливой стоимости долгосрочных договоров на продажу газа в Великобритании, состоит в том, что ее рынок газа является ликвидным в течение двух лет».
Годовой отчет и отчетность за 2007 г., BG Group plc, с. 105.
Встроенные производные инструменты
BP plc
«Производные инструменты, встроенные в другие финансовые инструменты или основные договоры, рассматриваются как отдельные про-
изводные финансовые инструменты, если связанные с ними риски и экономические характеристики не находятся в тесной связи с рисками и экономическими характеристиками основного договора.
Договоры оцениваются на предмет наличия в них встроенных производных инструментов на дату заключения данных договоров группой, в том числе на дату объединения компаний. Встроенные производные инструменты оцениваются по справедливой стоимости на каждую отчетную дату. Любые прибыли и убытки от изменения справедливой стоимости производных финансовых инструментов отражаются непосредственно в отчете о прибылях и убытках».
Годовой отчет и отчетность за 2007г., BG Group plc, с. 105.
4.7. Вопросы признания выручки
Признание выручки — Операции
по обмену товарами
BP plc
«Выручка от продаж нефти, природного газа, газоконденсатных жидкостей, сжиженного природного газа, бензина и химических продуктов, а также всех остальных товаров отражается в учете в момент передачи прав покупателю. Обмен в натуральной форме отражается на нетто основе, так же как и операции купли-продажи с одним и тем же контрагентом в рамках соглашения, подобного обмену в натуральной форме. Таким же образом, если в операциях купли-продажи энергоносителей группа действует от имени третьей стороны, при признании комиссионных доходов сумма операции по купле-продаже товара не отражается».
Годовой отчет и отчетность за 2007г., BG Group plc, с. 107.
4.8. Роялти и налоги на прибыль
Нефтяные налоги
Céntrica plc6
Налог на доходы от продажи нефти (НДН). «На основании определений налога на прибыль в МСФО (IAS) 12 «Налог на прибыль» руководство
6 Британская компания, занимающаяся хранением и поставками газа, снабжением потребителей электроэнергией, а также оказанием сервисных услуг, основанная в 1997 г.
пришло к выводу, что НДН должен отражаться в учете так же, как и все другие налоги на прибыль. Сумма налога за год отражается в составе налога на прибыль от продолжающейся деятельности в отчете о прибылях и убытках. Отложенные налоги отражаются в составе отложенных налоговых активов и обязательств в бухгалтерском балансе».
Годовой отчет и отчетность за 2007г., Céntrica plc, с. 68.
4.9. Система торговли выбросами
Учет системы торговли выбросами
Céntrica plc
Система торговли выбросами в ЕС и сертификаты на производство энергии из возобновляемых источников. «Квоты на выбросы СО2, полученные в течение периода, первоначально отражаются по номинальной стоимости (нулевой стоимости). Приобретенные квоты на выбросы СО2 первоначально признаются по себестоимости (стоимости приобретения) в составе нематериальных активов. Обязательство возникает в том случае, когда уровень выбросов превысит уровень полученных квот на выбросы. Обязательство оценивается по себестоимости приобретенных квот до уровня всех имеющихся у компании приобретенных квот, а затем по рыночной стоимости квот на отчетную дату, при этом изменения в обязательстве относятся на операционную прибыль. Форвардные контракты на покупку или продажу квот на выбросы СО2 оцениваются по справедливо стоимости с отнесением прибылей и убытков от изменения справедливой стоимости на отчет о прибылях и убытках. Нематериальный актив выбывает в конце периода гарантированного соблюдения норм, что отражает потребление экономической выгоды. В результате амортизация в течение периода не отражается.
Приобретенные сертификаты на производство энергии из возобновляемых источников первоначально отражаются в составе нематериальных активов. Финансовое обязательство, связанное с обязательством по производству энергии из возобновляемых источников, признается исходя из масштаба поставок электроэнергии потребителям и рассчитывается в соответствии с процентной долей, устанавливаемой Правительством Великобритании, и ценой покупки сертификата на производство энергии из возоб-
новляемых источников в соответствующий период. Нематериальный актив выбывает в конце периода гарантированного соблюдения норм, что отражает потребление экономической выгоды. В результате амортизация в течение периода не отражается».
Годовой отчет и отчетность за 2007г., Céntrica plc, с. 62.
4.10. Совместные предприятия
Учет совместных предприятий
BP plc
Доли в совместных предприятиях. «Совместное предприятие основано на договорном соглашении, в котором две или более стороны (два или более участников) осуществляют экономическую деятельность при условии совместного контроля над ней. Совместный контроль существует только в том случае, когда стратегические и операционные решения, связанные с деятельностью, требуют единодушного согласия сторон. Совместно контролируемой организацией называется совместное предприятие, предусматривающее создание компании, партнерства или иной организации специально для участия в экономической деятельности, которую группа совместно контролирует с другими участниками.
Результаты, активы и обязательства совместно контролируемой организации отражены в данной финансовой отчетности по долевому методу. В соответствии с данным методом инвестиция в совместно контролируемую организацию отражается в бухгалтерском балансе по фактической стоимости с учетом изменений доли группы в чистых активах совместно контролируемой организации после приобретения за вычетом полученных средств и любого снижения стоимости данной инвестиции. Займы, предоставленные совместно контролируемым организациям, также включаются в состав данной инвестиции в бухгалтерском балансе группы. Отчет о прибылях и убытках группы отражает долю группы в результатах совместно контролируемой организации после налогообложения. В отчете группы о признанных доходах и расходах отражена доля группы в любых доходах и расходах, которые признаны совместно контролируемой организацией вне состава прибылей и убытков.
Финансовая отчетность совместно контролируемых организаций подготовлена за тот же
отчетный период, что и отчетность группы. При необходимости эта финансовая отчетность корректируется для приведения учетной политики совместно контролируемых организаций в соответствие с учетной политикой, применяемой группой. Нереализованная прибыль по операциям между группой и ее совместно контролируемыми организациями исключается в размере, соответствующем доле группы в совместно контролируемых компаниях. Нереализованные убытки также исключаются, кроме случаев, когда имеются признаки обесценения переданного актива.
В случаях когда какие-либо события и изменения в условиях указывают на то, что балансовая стоимость может быть ниже возмещаемой, группа проводит оценку инвестиций в совместно контролируемые организации на возможное обесценение. При выявлении указаний на наличие обесценения, выполняется сравнение балансовой стоимости инвестиции с ее возмещаемой стоимостью, определяемой как наибольшая из двух величин: справедливой стоимости за вычетом затрат на продажу и ценности использования.
Если балансовая стоимость превышает возмещаемую стоимость, стоимость инвестиции списывается до величины возмещаемой стоимости.
Группа прекращает применять метод долевого участия на дату, начиная с которой она теряет право осуществлять совместный контроль или оказывать существенное влияние на деятельность совместного предприятия, или когда ее доля становится удерживаемой для продажи.
Некоторые виды деятельности группы, в частности в сегменте «Разведка и Добыча», осуществляются через совместные предприятия, в которых участники напрямую владеют акциями и контролируют активы совместного предприятия. Доходы, расходы, активы и обязательства этих совместно контролируемых активов включаются в консолидированную финансовую отчетность пропорционально доле участия группы».
Годовой отчет и отчетность за 2007г., BP plc, с. 100.
Учет совместно контролируемой деятельности
BG Group plc
Принципы консолидации. «Финансовая отчетность представляет собой консолидированную отчетность компании и ее дочерних обществ и включает результаты, приходящиеся на ее долю
в совместно контролируемых организациях и ассоциированных компаниях по методу долевого участия. При подготовке финансовой отчетности применялась последовательная учетная политика.
Большая часть деятельности BG Group в области разведки и добычи осуществляется в форме совместно контролируемой деятельности. Компания BG Group отражает свою долю в активах, обязательствах и денежных потоках, связанных с совместно контролируемой деятельностью по методу долевого участия».
Годовой отчет и отчетность за 2007г., BG Group plc, с. 73.
Учет совместно контролируемых
или находящихся в совместном
владении активов
Hydro ASA
Совместно контролируемые активы или деятельность. «Hydro отражает совместно контролируемые активы или деятельность в соответствии с пропорциональным методом учета. В некоторых случаях Hydro участвует в соглашениях, в соответствии с которыми Hydro и другие участники имеют прямые доли собственности в конкретных активах или прямое участие в определенной деятельности другой компании. Указанные совместно контролируемые активы или операции отражаются в финансовой отчетности группы путем построчного включения принадлежащей Hydro доли в соответствующих активах, обязательствах, доходах и расходах (пропорциональный метод)».
Совместно контролируемые активы или деятельность. «Hydro отражает находящиеся в совместном владении активы или деятельность на основании пропорционального метода учета. В соответствии с договорными обязательствами Hydro и другие стороны договора имеют прямые доли собственности в конкретных активах или прямое участие в определенной деятельности. Указанные активы или операции, находящиеся в совместном владении, отражаются в финансовой отчетности группы путем построчного включения принадлежащей Hydro доли в соответствующих активах, обязательствах, доходах и расходах (пропорциональный метод)».
Годовой отчет и отчетность за 2007г., Hydro ASA, с. 100.
Инвестиции, уровень контроля
в которых меньше чем при совместном
контроле
Hydro ASA
Инвестиции в ассоциированные компании и совместные предприятия. «Ассоциированные компании учитываются Hydro по методу долевого участия. Является ли компания ассоциированной, зависит от возможности Hydro оказывать на нее существенное влияние, которое выражается в возможности участвовать в определении финансовой и операционной политики компании. Существенное влияние предполагается при наличии у Hydro от 20 до 50 % голосующих акций. Однако при применении суждений могут быть сделаны выводы о наличии существенного влияния при доле собственности менее 20 % и, наоборот, об отсутствии существенного влияния при доле собственности более 20 %. Hydro применяет метод долевого участия в отношении ограниченного числа объектов инвестиций, в которых Hydro владеет менее 20 % голосующих акций, исходя из оценки структуры управления каждого объекта инвестиций».
Годовой отчет и отчетность за 2007г., Hydro ASA, с. 100.
4.11. Объединение бизнеса
Гудвилл
BG Group plc
Объединение бизнеса и гудвилл. «При объединении бизнеса приобретенные чистые активы отражаются по справедливой стоимости. Гудвилл, представляющий собой разницу между стоимостью покупки и справедливой стоимостью приобретенных чистых активов, капитализируется и тестируется на обесценение хотя бы один раз в год или чаще, если события или изменения в условиях указывают на возможное обесценение гудвилла. Гудвилл рассматривается как актив соответствующего предприятия, к которому он относится, включая зарубежные предприятия. Соответственно он пересчитывается в фунты стерлингов по заключительному курсу обмена на каждую отчетную дату».
Годовой отчет и отчетность за 2007 г., BG Group plc, с. 73.
Распределение стоимости объединения
на приобретенные активы и обязательства
ВР р1с
Объединение бизнеса и гудвилл. «Объединение бизнеса учитывается по методу покупки. Стоимость приобретения определяется как величина уплаченных денежных средств, справедливая стоимость других переданных активов, выпущенных долевых финансовых инструментов и принятых или предполагаемых обязательств на дату совершения сделки плюс затраты, непосредственно связанные с приобретением. Идентифицируемые приобретенные активы, обязательства и условные обязательства признаются по справедливой стоимости на дату их приобретения. Превышение стоимости приобретения над чистой справедливой стоимостью приобретенных идентифицируемых активов, обязательств и условных обязательств признается в форме гудвилла. Если стоимость приобретения ниже справедливой стоимости приобретенных идентифицируемых активов (т. е. дисконт при приобретении), соответствующая разница кредитуется на отчет о прибылях и убытках за период, в котором осуществлено приобретение. В тех случаях, когда группа приобретает менее 100 % участия в приобретаемой компании, доля меньшинства отражается в размере доли меньшинства в справедливой стоимости признанных активов и обязательств. Убытки, приходящиеся на миноритарных акционеров и превышающие долю меньшинства, в бухгалтерском балансе группы распределяются в счет долей родительской компании.
По состоянию на дату приобретения полученный гудвилл распределяется на каждую из генерирующих единиц, которые, как ожидается, получат выгоду от объединения бизнеса. Для этих целей единицы, генерирующие денежные средства, располагаются на один уровень ниже операционного сегмента.
После первоначального признания гудвилл признается по первоначальной стоимости за минусом накопленных убытков от обесценения. Он тестируется на обесценение один раз в год или чаще, если события или изменения в условиях указывают на его возможное обесценение.
Снижение стоимости определяется путем оценки возмещаемой стоимости генерирующей единицы, к которой относится гудвилл. В случае если возмещаемая стоимость генерирующей единицы меньше балансовой стоимости, признается обесценение.
Гудвилл, получаемый в результате объединения бизнеса до 1 января 2003 г., отражается по предыдущей балансовой стоимости в соответствии с общепринятой практикой бухгалтерского учета Великобритании.
Гудвилл может также возникнуть в отношении инвестиций в совместно контролируемые и ассоциированные компании. При этом он является превышением стоимости инвестиций над долей группы в чистой справедливой стоимости идентифицируемых активов. Этот гудвилл отражается в составе инвестиций в совместно контролируемые и ассоциированные компании, и любое обесценение гудвилла отражается как доход от совместно контролируемых и ассоциированных компаний».
Годовой отчет и отчетность за 2007г., ВРр1с, с. 101.
4.12. Функциональная валюта
Определение функциональной валюты
Royal Dutch Shell plc
«Функциональной валютой большинства компаний, занимающихся разработкой и добычей, а также компаний с существенной долей зарубежной деятельности является доллар США, но другие компании функциональной валютой обычно выбирают валюту страны, в которой они находятся. Валютный риск возникает, когда определенные операции выражены в валюте, которая не является функциональной валютой компании. Как правило, такие операции относятся к доходам / расходам или к неденежным статьям».
Годовой отчет и отчетность за 2007г., Royal Dutch Shell plc, с. 14.
