CC BY
25
различных школ и направлении экономическом науки, а также гуманитарных и естественных дисциплин, позволяющие выявить и изучить разнообразные и разнонаправленные процессуальные эффекты (таблица 1).
Методологический инструментарий Понятийный аппарат Методологические принципы Процессуальные эффекты и принципы
междисциплинарные заимствования ория систем (в том числе синергетика); - физика; - теория биологической эволюции; - генетика; - этология; - социология; - правоведение - изменчивость; - наследственность; - естественный (искусственный) отбор; - нелинейность; - необратимость - естественнонаучный универсализм; - концепция самоорганизации; - принцип случайных событий; - принцип адаптивного поведения; - принцип историзма
наследие экономической науки - теория разделения и кооперации труда; - теория ценообразования; - теория рынка; - теория издержек; - маржинальный анализ - ресурсный подход; - воспроизводственный подход; м - агрегирование - монополизация; - принцип редкости; ксимизация выгоды
институционально е направление - теория трансакционных издержек; - теория прав собственности; - теория агентских отношений; - теория общественного выбора; - традиционный институционализм; - экономика соглашений - методологический индивидуализм; - методологический холизм; - неполнота информации; - ограниченная рациональность; - принцип экономического империализма; - неравновесность экономических процессов; - индукция - хреодный эффект; - принцип неоднородности; - эффект гиперселекции; - эффект обучения; - эффект координации и культурной инерции; - path dependence; - lock in; - принцип неэффективной нормы; - эффект институциональной регрессии
Таблица составлена автором.
Исходные положения современной эволюционно-экономической теории заданы синтетической теорией эволюции, интегрирующей базовые принципы дарвинизма -изменчивость, наследственность, отбор с базовыми принципами ламаркизма - адаптации к изменяющимся внешним условиям и генетики - наследственности и мутации.
Эволюция экономических институтов может быть рассмотрена в терминах и понятиях теорий трансакционных издержек, прав собственности, агентских отношений, общественного выбора; традиционного и нового институционализма; экономики соглашений. В понятийно-категориальном аппарате институционализма эволюция экономических явлений как объект изучения приобретает необходимый динамизм. Базовые принципы институциональной теории признают высокую значимость исторической обусловленности экономических процессов. В рамках институциональной методологии проводятся ретроспективные и компаративные исследования. Основное назначение компаративно-исторического анализа - выявление универсальных и специфических особенностей изучаемого объекта на разных этапах его эволюции.
Логика и содержание эволюции экономических институтов раскрывается посредством комплексного анализа генетической, функциональной и структурной природы институциональных систем как процесса развертывания циклическо-волновых и самоподдерживающих свойств; стабильности и изменчивости на основании сведений и фактов, выявленных институциональной экономической историей (рисунок 1).
Теория эволюции экономических институтов
описание жизненных циклов и механизмов самоподдержания институтов
выявление механизмов, выполняющих генетические функции
анализ природы и причин институциональных изменений
институциональная экономическая история
Рисунок 1 - Исследовательская структура эволюционной экономики
Экономические институты, реагируя на изменения в общественной жизни, последовательно проходят все стадии жизненного цикла: зарождения, становления, расцвета, упадка и распада. Переход от одной стадии к другой связан с изменением качественного состояния института как системы. Институты, исчерпавшие свой функциональный потенциал, разрушаются, но никогда не исчезают полностью. Если агенты устаревших институтов заинтересованы в существовании отношений, структурируемых данным институтом, возможна санация, модернизация и возрождение отдельных институциональных элементов в новой обстановке посредством возобновления жизненного цикла. Реставрация содержания института в полном объеме недостижима в силу необратимости экономической истории, изменчивости экономической системы [8, с. 66]. При этом следует учитывать, что поддержание института на любой стадии его функционирования ресурсозатратный механизм, потому цикличность развития институтов обусловлена динамикой выгод и издержек его агентов.
При изучении институциональной динамики возникает не менее дискуссионный и сложный вопрос - самовоспроизводство институтов в результате проявления возрастающей предельной отдачи и внешних эффектов. Теория институциональных изменений понимает данный процесс через механизм поддержания норм. Основными факторами самоподдержания норм в условиях конкуренции фирм вступает возрастающая отдача и трансакционные издержки. Как показали теоретические исследования Д. Норта, открытые Б. Артуром четыре механизма самоподдержания технологий: эффект масштаба; эффект обучения; эффект координации и адаптивные ожидания проявляются и на уровне институтов [25, р. 95]. Отмеченные процессуальные эффекты могут выполнять как позитивные социально-экономические функции, обеспечивая сохранность и динамическую устойчивость Парето-оптимальных норм, так и отрицательную роль при формировании «институциональных ловушек». Как отметил В. М. Полтерович, за формирование этих устойчиво неэффективных норм ответственны универсальные механизмы ее стабилизации и закрепления - «эффекты координации, обучения, сопряжения, а также культурная инерция и лоббирование» [7, с. 3738]. Организация экономических отношений, в формате институциональных ловушек, обусловлена высокими альтернативными издержками формирования новых институциональных систем, а также дисфункцией институтов.
Исследовательская программа экономико-эволюционного подхода концентрируется на изучении механизмов, выполняющих генетические функции, выявляет и исследует структуру, передающую наследственные признаки и информацию. В контексте биокультурного изучения организации выявляются напряженности между социальной, экологической и финансовой подсистемами, между долгосрочной и краткосрочной ориентациями бизнеса. Синтетическая стратегия исследования сравнивают следующие аспекты институционального развития: эффективность и устойчивость социально-экономических систем, личные и организационные показатели устойчивости, изоморфизм и институциональные изменения [20, р. 403].
Современная теория эволюции экономических институтов базируется на предположении о детерминированности системы отношений параметрами неопределенности информации и характеристиками процесса человеческого познания. Когнитивный процесс рассматривается как продукт биологической эволюции. В экономической практике передача
наследственных признаков и информации происходит в результате социализации и обучения. Индивид в процессе социальной адаптации приобретает определенный объем знаний, навыков, культурных образцов, с том числе накопленных в социальной памяти как результат предыдущего институционального развития поколений. Сама «передача системы ценностных ориентаций, верность идеалам и чувство свободы, отношение к труду и собственности осуществляется через культуру, понимаемую в самом широком смысле, через систему общения и окружающую среду» [1, с. 9]. Культурный процесс имеет инновационный характер и при формировании эволюционного вектора диалектически противостоит консервации традиций экономической деятельности.
Генетические функции присущи структурам, глубоко интегрированным в культуре: рутинам, стереотипам, ценностям, мотивам, интересам, ожиданиям, фобиям, моделям действий и типам рациональности и др. Так, вполне обоснованным представляется предположение Д. Норта, что «главный наследственный элемент - это груз социальной инерции, поддерживаемый сознательно передаваемой традицией» [26, p. 21], а институциональным аналогом биологических мутаций являются ошибки в воспроизведении принятых в человеческом обществе традиций. Однако традиции определяют стандартные и типичные действия индивида, над которыми властны привычки и обычаи. Наследственная информация передается привычкой и обычаем, поскольку данные институциональные атрибуты представляют собой механизм, который создает основу для поведения, соответствующего этическим принципам, участвует в формировании морали [19, p. 97].
В теории эволюции миниэкономики в качестве аналога биологического гена чаще всего рассматривают организационные структуры, привычки, рутины, которым присуще параметры устойчивости, инертности и постоянства. Центральное в данном категориальном ряду понятие рутины как формы повторения, закрепления и сохранения стабильности параметров хозяйственной деятельности. Эволюционный подход не отождествляет рутину с биологическим геном, а концентрируется на развертывании противоречий рутины и новации. Рутинизация новаторских моделей институционально-экономических отношений составляет существенную часть содержания эволюции экономических институтов.
Важнейшим и наиболее перспективным направлением эволюционно-экономических исследований является институциональная экономическая история, смысл которой заключается в глубоком содержательном анализе информации об эволюции институций и институтов хозяйства на современной теоретико-методологической основе [9, с. 112]. Экономическая история имеет более полный доступ к фактам и опыту ведения хозяйства по сравнению с «чистой» экономической теорией. Институциональную историю хозяйства нельзя свести к исторической иллюстрации институциональной преемственности моделей и способов хозяйствования, описанию эффекта «path dependence» и тому подобным разработкам в рамках новой экономической истории и/или клиометрии. Современные перспективные экономические исследования интегрируют факты и достижения экономической истории в исследовательскую программу экономической теории, поскольку сообщество профессиональных экономистов осознает идею, что практическое понимание настоящего требует комплексного знания о прошлом [12, p. 1245].
Значительно обогащают инструментарий институциональной истории хозяйства достижения экономической теории институциональных изменений. Эволюционный подход здесь представлен в неявном виде при описании инкрементных институциональных изменений как проявление традиций «старого институционализма», а сам институт понимается в формате «правил игры». Прогрессивность институциональной динамики, подтверждается, по мнению разработчика данной теории Д. Норта, тем, что в исторической перспективе институциональные изменения приводили к увеличению выгоды от совместной деятельности, усилению стимулов к инновациям, увеличению выгоды от инвестиций в человеческий капитал и снижению стоимости трансакций на различных рынках [26, p. 18].
Теория институциональных изменений исходит из диалектического единства стабильности и изменчивости институтов как способа реализации их функционального предназначения. Стабильность институтов проявляется в инерционном характере развития институциональных систем. Тезис о дискретном, резком и скачкообразном характере институциональных изменений согласуется с общей теорией эволюции человека.
Изменение как непременное свойство института реализуется двумя способами: 1) путем постепенной адаптации институтов к окружающей среде и 2) в процессе разрушения прежних
институтов и возникновения на их месте новых институциональных форм и инструментов. При этом ошибочно было бы ассоциировать первый способ институционального изменения с эволюционным развитием, а второй способ - с революционным. Корреляция между содержанием старых и новых институтов представлена тремя типами отношений: path dependence - глубокая связь, сильная зависимость новых институтов от старых; path determinacy -менее сильная зависимость, оставляющая место для возникновения совершенно новых институтов; path indeterminacy (path independence) - отсутствие явной связи между старыми и новыми институтами [28, p. 405].
Эволюция и революция не взаимоисключающие, а взаимодополняющие сценарии развития института. В социально-экономической науке эволюция понимается как явление, находящееся в диалектическом единстве с революцией. Среди экономистов институционального направления распространено представление о революции как о способе реставрации институтов, которые исторически существовали в данной стране. Революция представляется как модель социальной эволюции [21, p. 315-316]. Поскольку в процессе эволюции как поступательного движения невозможен переход на качественно новый уровень общественного развития даже в долгосрочной перспективе, нужен резкий качественный скачок в экономическом развитии, который рассматривается как результат революционных изменений. В результате синтеза прорывов и линейного движения по пути прогресса формируется неравномерность социально-экономического развития. Поэтому эволюционные изменения сопряжены со структурными преобразованиями и форсированной модернизацией, пространственным развитием и неравновесной динамикой макроэкономических показателей.
Эволюция, революция и инволюция чередуются в процессе экономического развития. В экономической теории выстраивается следующий понятийный ряд «эволюция» -поступательное движение, нормальный ход развития хозяйства; «революция» - выход за границы институционального «русла», характеризующиеся отрицанием параметров обычного хода развития событий; «инволюция» - возвращение к параметрам устойчивого хода развития событий, возврат в нормальное русло общественно-исторического прогресса. Следовательно, базовые понятия эволюционной экономической теории «прогресс» и «изменения». В экономических исследованиях они раскрывается через исследование вопросов о причинах и движущих силах прогресса, о характере изменений, их спонтанности или упорядоченности.
Постепенное накопление хозяйственного опыта, совершенствование системы обучения и воздействие внешних стимулов, создаваемых природой и отношениями с соседними сообществами, обусловило развитие и дифференциацию институций, «которые понимаются как социальные формы типизации и воспроизводства функций, закрепленных за хозяйственными субъектами» [11, с. 197]. Институции вводят человека в структуру взаимодействий, поддерживаемых институтом, и наполняют его статус человека институционального, как агента института, реальным содержанием в различных обстоятельствах.
В условиях глобализации и экономической интеграции основными направлениями институционального развития являются адаптация и конвергенция. В результате получается, что большая часть эволюции института может протекать в другой экономической системе как это происходило с институтами социально ответственного бизнеса. Это значительно усложняет исследовательскую задачу по определению экономического содержания институционального развития, выявления векторов эволюции.
Векторы эволюции социально-ответственного бизнеса
Определение экономических особенностей социально ответственного бизнеса России как динамичного явления в категориях движущих факторов, противоборствующих тенденций и национальной специфики институционального развития. Экономический институт социальной ответственности бизнеса - это генотипическая модель традиционных и инновационных институций, интегрирующая в корпоративные структуры через систему принципов, ролей, норм, требований, ожиданий и ценностей социальной ориентации бизнеса [28, p. 564].
Среди факторов, благоприятствующих развитию института социальной ответственности бизнеса в России, следует выделить:
- спонтанный процесс декоммерциализации российской и мировой экономики, отказ от коммерческих критериев принятия хозяйственных и управленческих решений в пользу социальных и некоммерческих как показатель возврата экономики к нормальному ходу культурно-исторического прогресса [4, с. 114];
- формирование бизнес-ассоциациями групп влияния в ходе изморфного процесса, развивающего элементы когнитивных и культурных элементов бизнеса, продуцирующего силы нормативного изоморфизма (normative isomorphism) - поддержки и одобрения частных социально ориентированных практик, изоморфизма принуждения (coercive isomorphism) -страха наказания за социальную невосприимчивость и миместического изоморфизма (mimetic isomorphism) - имитации, базирующиеся на адаптации [13, p. 506];
- интеллектуализация и информатизация производства, социальный прогресс, формирование постиндустриального общества, становление информационной и гуманистической экономики [5, с. 159];
- инволюция идеологических институций социальной ответственности, консолидация российского общества вокруг идеологии патриотизма, подстегнутая санкционным режимом, а также актуализация и интернизация православной этики хозяйствования;
- развитие конкуренции и укрепление позиций частной собственности в институциональной структуре российской экономики.
При всей инновационности феномена социальной ответственности в его внешних проявлениях неизбежно проявляются традиционные черты. Балансировка параметров преемственности и изменчивости на национальном и региональном уровнях задает тенденции развития социальной ответственности российского бизнеса. Среди основных тенденций следует выделить:
- вовлечение коммерческих фирм в сети бизнес-организаций, которые проявляют себя в качестве агентов, создающих и поддерживающих механизмы регионального и муниципального развития [5, p. 503];
- расширение деловой активности, изначально не направленной на выгоду ее инициаторов, ожидание отсроченной во времени и опосредованной отдачи от социальных инвестиций;
- подключение к глобальным трендам транспарентности корпоративного управления и общественного мониторинга социальной активности коммерческого сектора;
- развитие негосударственных форм информационно-аналитической инфраструктуры социальной ответственности посредством конструирования электронных библиотек и депозитариев передовых практик социально ответственного предпринимательства, составления рейтингов и проведения конкурсов деловых практик;
- возрастание трудовых гарантий граждан и социальной ответственности бизнеса перед персоналом, формирование института социальному партнерства и производственной демократии;
- возрождение традиционных корпоративных форм самоорганизации бизнеса и взаимного страхования от социальных рисков;
- внедрение социальных инноваций как защитная и ответная реакция на ожидания заинтересованных сторон [16, p. 562].
Российская национальная специфика социальной ответственности бизнеса:
- приоритет экзистенциональных ориентаций индивида, фирмы, местного сообщества в выборе институциональных форм социальной ответственности;
- длительное воспроизводство традиционных форм социальной ответственности (благотворительности, спонсорства, меценатства) в формате религиозных (православных) практик служения нецерковных лиц как способа повышения социального статуса, накопления социального капитала;
- наличие внешнего (административного) давления при выборе форм и масштабов социальной ответственности бизнеса на запросы государственной, региональной и муниципальной властей;
- низкий уровень культуры взаимодействия федеральной (муниципальной) власти и бизнеса, и, как следствие, трудности диалога и партнерства в реализации совместных программ и проектов;
- наличие хронических социальных проблем, в том числе проблем бедности работающего населения, которые обостряются в периоды экономического кризиса, что предопределяет распространённость точечной благотворительности и материальной помощи в социальных практиках бизнеса [10].
Заключение
Эволюционная экономическая теория социально ответственного бизнеса, стихийно
сформулированная в комплексных междисциплинарных исследованиях, фокусируется на изучении сущности, факторов и тенденций институциональных изменений современной фирмы, ориентированной на адаптивную эффективность. Применение эволюционно-институциональной методологии обусловлено динамической природой социально ответственной фирмы, сочетанием стабилизирующего и инновационного воздействия социальной активности коммерческих структур на макроэкономическое развитие, взаимопроникновением эндогенных и экзогенных институций. Разнообразие и гибкость методологического инструментария экономического эволюционизма - продукт заимствования и обогащения его понятийного аппарата из биологических, социально-политических и экономических исследований. В результате векторы эволюции социальной ответственности российского бизнеса представляется возможным изучать в терминах и категориях ключевых разделов институциональной экономической теорий через описание трансакционных издержек, прав собственности, агентских и контрактных отношений, проблем общественного выбора и т.п.
Эволюционная теория российского бизнеса в настоящее время находится в стадии становления, однако ее проблематика спонтанно очерчена изучением ретроспективных и перспективных аспектов этого феномена национальной экономики. Единство и противоречия инновационных и традиционных, эндогенных и экзогенных институций социальной ответственности задают векторы ее эволюции, определяют мотивы и факторы проявления социальной активности в логике международной конкуренции. Источники:
1. Абалкин Л. И. Эволюционная экономика в системе переосмысления базовых основ обществоведения // Эволюционная экономика и «мейнстрим». - М. : Наука, 2000. - С. 7-14.
2. Аузан А., Келимбетов К. Социокультурная формула экономической модернизации // Вопросы экономики. 2012. № 5. С. 38-44.
3. Иншаков О. В. О необходимости развития эволюционного подхода в экономической науке современной России // Экономическая теория: истоки и перспективы. - М. : Экон. фак. МГУ : ТЕИС, 2006. - С. 77-91.
4. Клейнер Г. Б. Декоммерциализация экономики как культурный проект (на пути к созданию культурологической теории экономики) // Гуманитарий Юга России. 2015. № 2. С. 140-146.
5. Корпоративное управление в интегрированных структурах и социальная ответственность бизнеса : научная монография / под общ. ред. Л. И. Проняевой. - Орел : Изд-во Среднерусского института управления - филиала РАНХиГС, 2017. - 216 с.
6. Лукша П. О. Самовоспроизводство в эволюционной экономике. - СПб. : Алетейя, 2009. - 208 с.
7. Полтерович В. М. Институциональная динамика и теория реформ // Эволюционная экономика и «мейнстрим». -М. : Наука, 2000. - С. 31-54.
8. Садченко К. В. Законы экономической эволюции. - М. : Дело и сервис, 2007. - 271 с.
9. Фролов Д. П. Эволюционная перспектива институциональной экономики России. - Волгоград : Изд-во ВолГУ, 2008. - 462 с.
10. Шулимова А. А. Институты социально-ответственного бизнеса в России: эволюция и перспективы развития. -Краснодар : КубГАУ, 2016. - 275 с.
11. Homo institutius - Человек институциональный / под ред. О. В. Иншакова. - Волгоград: Изд-во ВолГУ, 2005. -854 с.
12. Abramitzky R. Economics and the Modern Economic Historian // The Journal of Economic History. 2015. Vol. 75. No. 4. P. 1240-1251.
13. Besser T. L., Miller N. J. The Company They Keep: How Formal Associations Impact Business Social Performance // Business Ethics Quarterly. 2011. Vol. 21. No. 3. P. 503-525.
14. Borghesi S., Costantini V.,Crespi F.,Mazzanti M. Environmental innovation and socio-economic dynamics in institutional and policy contexts // Journal of Evolutionary Economics. 2013. Vol. 23. No. 2. P. 241-245.
15. Frederiksen P., Jagtfelt T. Exponential Expansion in Evolutionary Economics: A Model Proposition // Journal of Economic Issues. 2013. Vol. 47. No. 3. P. 705-718.
16. Frolov D. P., Shulimova A. A. The evolution of socio-responsible business in developing countries: an institutional perspective // Life Science Journal. 2014. Vol.11(11). P. 562 - 566.
17. Gräbner C., Kapeller J. New Perspectives on Institutionalist Pattern Modeling: Systemism, Complexity, and Agent-Based Modeling // Journal of Economic Issues. 2015. - Vol. 49. - No. 2. - P. 433-440.
18. Granovetter M. Economic Action and Social Structure: The Problem of Embeddedness // American Journal of Sociology. 1985. Vol. 91. No. 3. P. 481-510.
19. Hodgson G. M. The evolution of morality and the end of economic man // Journal of Evolutionary Economics. 2014. Vol. 24. No. 1. P. 83-106.
20. Jones D. R. The 'Biophilic Organization': An Integrative Metaphor for Corporate Sustainability // Journal of Business Ethics. 2016. Vol. 138. No. 3. P. 401-416.
21. Kirdina S. Institutions and the Importance of Social Control in a Nation's Development // Journal of Economic Issues. 2014. No. 2. P. 309-322.
22. Lamoreaux N. The Future of Economic History Must Be Interdisciplinary // The Journal of Economic History. 2015. Vol. 75. No. 4. P. 1251-1257.
23. Mäkinen Ju., Kourula A. Pluralism in Political Corporate Social Responsibility // Business Ethics Quarterly. 2012. Vol.
22. No. 4. P. 649-678.
24. Martins N. Veblen, Sen, and the Formalization of Evolutionary Theory // Journal of Economic Issues. 2015. Vol. 49. No. 3. P. 649-668.
25. North D. Institutions, institutional change and economic performance. - Cambridge: Cambridge University Press, 1990. - 152 p.
26. North D. Understanding the Process of Economic Change / D. North. Princeton, Oxford : Princeton University Press, 2005. - 187 p.
27. Orlitzky M. Institutional Logics in the Study of Organizations: The Social Construction of the Relationship between Corporate Social and Financial Performance // Business Ethics Quarterly. 2011. Vol. 21. No. 3. P. 409-444.
28. Tool M.R. Institutional adjustment and instrumental value // Review of international political economy. 1994. Vol. 1. No. 3. P. 405-443.
08.00.10. Финансы, денежное обращение и кредит
А.А. Адаменко
профессор кафедры теории бухгалтерского учета, д.э.н., Кубанский государственный аграрный университет ([email protected])
A.A. Adamenko
Professor of the Department of accounting theory, Doctor of Economics,
Kuban state agrarian University М.В. Маничкина доцент кафедры «Экономика и финансы», к.э.н.,
M. V. Manichkina
associate Professor Of the Department of Economy and Finance, Candidate of Economical Sciences, ([email protected])
КЛАССИФИКАЦИЯ РАСХОДОВ, СВЯЗАННЫХ С КАЧЕСТВОМ ПРОДУКЦИИ, НА ОСНОВЕ ИХ ТРАНСФОРМИРОВАНИЯ В СВЯЗИ С ИЗМЕНЕНИЕМ ЖИЗНЕННОГО
ЦИКЛА ПРОДУКТОВ
Аннотация. В статье проанализированы современные классификации расходов на качество продукции отечественными и зарубежными экономистами. Выделены основные взгляды и направления классификации расходов на качество, проведен анализ оснований классификаций. Проведено сравнение существующих подходов к обособлению и аккумулированию информации о расходах на качество продукции, работ, услуг в системе бухгалтерского учета и отчетности. Предложена классификация расходов на качество на основе их трансформирования в связи с изменением жизненного цикла продуктов. Обоснована необходимость разработки методики и рекомендаций по организации учета расходов на качество продукции, работ, услуг в системе финансового учета. Предложена методика организации специального собирательно-распределительного счета для обобщения и учета информации о затратах на поддержание и повышение качества продукции.
Annotation. The article analyzes modern classification of expenses for product quality by domestic and foreign economists. The basic views and directions of the classification of quality expenditures have been singled out, and the bases of classifications have been analyzed. Comparison of existing approaches to isolation and accumulation of information on expenditures on the quality of products, works, services in the accounting and reporting system is made. A classification of costs for quality based on their transformation is proposed in connection with the change in the product life cycle. The necessity of the development of methods and recommendations on organization of accounting of expenses for the quality of products, works, services in the financial accounting system is grounded. The method of organization of a special collectively-distributive account is proposed to generalize and account information on the costs of maintaining and improving the quality of products. Ключевые слова: затраты, расходы на качество, основания классификаций, методика учета затрат, счета бухгалтерского учета.
Key words: costs, quality costs, classification bases, cost accounting methodology, accounting accounts.
Целью классификации расходов, связанных с качеством продукции является получение достоверной информации об их общей величине, удельном весе этих затрат в структуре полной или сокращенной себестоимости, кроме того, эта классификация позволяет отражать разнообразные расходы на счетах бухгалтерского учета, опираясь на их экономическое содержание с соблюдением действующих методик бухгалтерского учета.
Также структурированная по определенным основаниям информация о расходах на качество создает предпосылки для моделирования производственных и учетных процессов, а также для их трансформирования в связи с изменением жизненного цикла продукта, появлением новых технологий и новых продуктов.
В специальной литературе до сих пор не сложилось единого подхода и единого мнения к группировке расходов, связанных с качеством выпускаемой продукции, оказываемых услугах или выполняемых работах. Отсутствует методика порядка признания таких расходов в бухгалтерском учете и отражении в финансовой и управленческой отчетности. Тем не менее, обобщив мнения разных ученых-экономистов все же можно выделить два основных взгляда и подхода: во-первых, ориентация на продукцию; во-вторых, ориентация на различные процедуры, связанные с обеспечением качества продукции, работ, услуг и оценку результатов
деятельности по обеспечения достаточного уровня качества.
Отметим, что подавляющее большинство специалистов в этой области, следуют классификации расходов на качество, которая достаточно детально разработана в многочисленных трудах А.Фейгенбаума, которая получила устоявшееся в специальной литературе PAF (по первым буквам трёх групп затрат на качество (Prevention, Appraisals, Failure) А. Фейгенбаум расходы по обеспечению качества распределяет на три группы (рис. 1).
Рисунок 1 - Классификация расходов на обеспечение качества по А. Фейгенбауму
Не имея возможности в данной статье детально анализировать классификацию затрат на качество, предложенную А.Фейгенбаумом, укажем, что подход А. Фейгенбаума к признакам определения видов и содержания расходов на качество, нам кажется оправданным и логичным. Как было сказано выше - существует и другой подход к классификации затрат на качество.
Так, японские экономисты выбрали совершенно иной подход к выбору и обоснованию оснований классификации рассматриваемых нами расходов на качество. Их подход во многом коррелирует с философией полезности деятельности человека, направленной на улучшение качества продуктов труда. В частности, с этой точки зрения, ученые рассматривают и группируют затраты на полезные и убытки, как ни странно это на первый взгляд выглядит. К полезным относятся те затраты, по их мнению, которые направлены на предупреждение возможных дефектов (cost of conformance). К убыткам же относятся затраты на проведение контроля качества и затраты, связанные с браком (cost of conformance). Величина расходов на обеспечение качества представляет собой, согласно второму подходу, стоимость работ, направленных на уменьшение совокупных затрат вследствие увеличения стоимости разнообразных процедур, ориентированных на исключение или уменьшение разнообразных дефектов.
Результативность деятельности, направленной на достижение и обеспечение необходимого уровня качества продукции, работ, услуг, согласно второй методике, определяется путем сравнения затрат с затратами (полезные затраты сравниваются с бесполезными), а не затрат с доходами.
Представляется, что такой интересный и нетрадиционный взгляд и подход на классификацию и определение затрат на качество, скорее можно трактовать как «управленческий», так как он дает возможность определить стоимость процедур (человеческой деятельности) по предупреждению дефектов еще на этапе проектирования и планирования. Также указный подход позволяет проводить анализ фактических затрат по исправлению брака или оценивать потери от окончательного брака.
Однако на наш взгляд любая трудовая деятельность, в том числе и связанная с обеспечением необходимого качества продукции, работ, услуг не может быть отделена от самого продукта труда.
Необходимо остановиться и на том, каким образом вопрос об идентификации расходов на качество рассматривается в России. Пожалуй, можно утверждать, что «официально» внимание на изучение вопроса о расходах на качество в нашей стране было обращено в 90-х годах ХХ столетия. Именно в эти годы Государственный комитет РФ по стандартизации, метрологии и сертификации выпустил Рекомендации определения затрат на обеспечение качества продукции «Р-50-601-31-92», которыми предписывалось отделять указанные расходы от других расходов организаций. Целью обособления таких расходов указывалось обоснование принимаемых решений относительно мероприятий по обеспечению качества продукции.
И среди российских учёных-экономистов не наблюдается единства подходов и мнений в вопросе классификации расходов на качество. Так, например, если говорить о предлагаемых авторами основаниях для классификации расходов на качество, то таких оснований насчитывается от двух до десяти.
Проанализировав предлагаемые классификации расходов на качество, которые содержатся в трудах отечественных ученых, мы выделили основные направления их исследований, и в обобщенном виде представили в таблице 1.
Таблица 1 - Основные направления исследований о расходах на качество среди отечественных учёных
Авторы точек зрения Какие группы расходов и их составляющие выделяют авторы, как предлагают учитывать
Расходы на обеспечение качества Расходы на поддержание качества Расходы на повышение качества
Шкловский В.М., Карлик Е.М. + +
Расходы на предупреждение дефектов; затраты на контроль и обеспечение качес-тва продукции в про-цесссе производства; потери от выпуска бракованной продук-ции в сфере производ-ства и потребления Перечень специальных мероприятий
Вопросы учёта не исследуются Учет внесистемно
Хамдамов З.Ю. + - -
Расходы на контроль, испытаний и оценку качества продукции; потери от брака продукции; затраты на предупреждение брака продукции; органи-зационно-управленч-еские затраты на обеспечение качества продукции
Вопросы учёта не исследуются
Резник ИГ. и Олешко О.В. + + +
Расходы, связанные с выпуском продукции низкого качества; расходы Расходы, связанные с оценкой уровня качества и контролем производства продукции Расходы на управление качеством выпускаемой продукции
Вопросы учёта не исследуются Вопросы учёта не исследуются Вопросы учёта не исследуются
Лабынцев Н.Т., Попова Т.Д. + - +
Затраты предусмотренные ТУ и стандартами Затраты, повышающие качество сверх ТУ и стандартов
Предлагаются варианты учёта Предлагаются варианты учёта
Как видно из таблицы, в предлагаемых многочисленными авторами классификациях, отсутствует классификация, ориентированная и нацеленная на исчисление себестоимости продуктов, определение её изменений вследствие проведения процедур и работ, направленных на обеспечение качества продуктов. Отсутствуют методики и рекомендации по практической организации учета таких расходов в системе финансового учета и транслирования информации о затратах на качество через систему показателей финансового и управленческого учета.
Кроме того из таблицы 1 следует, что существует две крайности: либо чрезмерно расширенный перечень расходов на качество у одних авторов, либо, напротив, использование слишком усеченной и неинформативной номенклатуры у других.
Что касается методики выявления и отражения затрат на качество в системе бухгалтерского финансового учета, то следует еще раз подчеркнуть, что на сегодняшний день такая методика отсутствует. Указанные затраты в настоящее время рассредоточены по многим счетам бухгалтерского учета и статьям действующей номенклатуры аналитического учёта затрат производства. Кроме того существуют и отраслевые особенности в структуре таких затрат, их номенклатуре, моментах возникновения и трансформации, которые тоже не нашли отражения ни в одном отраслевом документе по учету затрат и исчислению себестоимости.
В качестве примера приведем отражения расходов на качество в организациях, занятых
производством алкогольной продукции (таблица 2).
Из таблицы 2 следует, что в системе бухгалтерского учёта расходы на обеспечение качества отражаются вместе с другими составляющими.
Среди ученых также нет единого мнения об организационно-методических подходах к построению системы учёта расходов на качество (таблица 3). Несмотря на разные мнения все они едины в том, что необходимо в учете обеспечить обособление информации о величине расходов, связанных с качеством продукции.
Таблица 2 - Существующий порядок отражения в учёте расходов на качество
Наименование статей затрат и бухгалтерских счетов Состав включаемых расходов на качество Средний удельный вес расходов на качество
А Б В
Сырьё и материалы (Счёт 10) На входной контроль сырья и материалов, предусмотренный технологией (10-12 %)
Топливо и энергия на технологические цели (Счёт 10) Топливо и энергия для проведения различного рода лабораторных испытаний, механических и химических очисток сырья Зависит от размеров предприятия и качества сырья (10-15%)
Вспомогательные материалы (Счёт 10) Имеют различное назначение: некоторые из них присоединяются к основным материалам, придавая им необходимые свойства (кислоты для подкисления среды, а также химикаты для азотистого питания дрожжей). В других случаях они предназначаются для содействия технологическому процессу. Зависит от объемов производства, ассортимента выпускаемой продукции (до 40%)
Недостачи в пределах норм естественной убыли (Счёт 20) Потери: механические и технологические. до 5-6 %
Недостачи сверх норм естественной убыли (Счёт 94) То же Не отражаются
Основная заработ-ная плата производственных рабочих (Счёт 70) Сдельная и повременная оплата труда рабочих, занятых на контрольных, лабораторных и упаковочных работах, являющихся частью технологического процесса. до 20%
Отчисления на социальные нужды (Счёт 68, 69) Соответствующие выплаты и начисления вышеприведенных категорий работников До 20 %
Общепроизводственные расходы (Счёт 25) Затраты, связанные с содержанием и эксплуатацией контрольно-измерительного, лабораторного оборудования и приборов на всех видах контроля. Затраты, связанные с содержанием и эксплуатацией зданий цехов и сооружений, занимаемых службами качества, участками контроля, расходы на реализацию рацпредложений, изобретений и технических усовершенствований, направленных на повышение качества изготовления продукции до 40 %
Общехозяйственные расходы (Счёт 26) Выплаты и начисления работникам специальных служб, занимающихся вопросами обеспечения качества и сертификации продукции: отделам контроля и управления качеством; расходы на командировки по вопросам обеспечения качества; содержание общезаводских лабораторий и измерительной техники, расходы на подготовку и повышение квалификации работников служб управления качеством и т.д. до 10 %
Потери от брака (Счёт 28) Все виды потерь и расходов производства в связи с выпуском продукции, уровень качества которой не отвечает заданному нормативу: стоимость окончательного брака, затраты на исправление брака, сверхнормативные расходы на переработку возвращенной продукции и т.д.
Присоединяясь, в принципе, к тем экономистам, которые предлагают учитывать эти расходы на отдельном счёте, предлагаем организовать учёт расходов на качество на свободном собирательно-распределительном 27 «Расходы на качество» с открытием необходимых субсчетов, с учетом запросов и интереса к подобной информации менеджмента компании. Аналитический разрез можно организовать, используя дальнейшую градацию информации, а соответственно и аналитических счетов по видам деятельности компании, по центрам ответственности, направленям бизнеса, по видам продукции, согласовав их с осуществляемыми мероприятиями и номенклатурными статьями расходов.
