CC BY
13
ПРОБЛЕМЫ ОБРАЗОВАНИЯ
ЭКЗАМЕН МЕЖДУНАРОДНОЙ АССОЦИАЦИИ
БУХГАЛТЕРОВ
Л.А. Чалдаева,
доцент Финансовой академии при Правительстве РФ, аккредитованный преподаватель Международной ассоциации бухгалтеров
В экзаменационных заданиях Международной ассоциации бухгалтеров, которые были предложены слушателям на очередном экзамене, необходимо выполнить, например, задание следующего содержания.
Условие примера
Финансовый год "Юникор Траверс" заканчивается ежегодно 31 мая 2000 года. Учетная политика компании предусматривает создание "Резерва по сомнительным долгам" в размере 1% от сальдо по счету "Торговые дебиторы", отраженного в балансе по состоянию на 31 мая каждого года.
Вам предоставляется следующая информация.
1. Сальдо по счету "Резерв по сомнительным долгам" на 31 мая 1999 года составляло 1 750 руб.
2. Салвдо по счету "Торговые дебиторы", согласно Главной бухгалтерской книге, на 31 мая 2000 года составляет 2 068 000 руб.
Задание
От вас требуется:
а) Рассчитать размер "Резерва по сомнительным долгам" по состоянию на 31 мая 2000 года;
б) Подготовить счет "Резерв по сомнительным долгам" за год, заканчивающийся 31 мая 2000 года, который должен содержать:
• сальдо п/п на 31 мая 1999 года;
• изменение величины "Резерва по сомнительным долгам" за год, заканчивающийся 31 мая 2000 года;
• сальдо к/п на 31 мая 2000 года;
в) Отразить запись операции по изменению величины "Резерва по сомнительным долгам" за год, заканчивающийся 31 мая 2000 года, в Журнале учета резерва по сомнительным долгам и сопроводить ее необходимыми пояснениями;
г) Подготовить фрагмент раздела Балансового отчета по состоянию на 31 мая 2000 года, где должны быть представлены чистые Торговые дебиторы.
Комментарий
Для выполнения экзаменационного задания необходимы знания относительно учета резервов по сомнительным долгам, которые в отечественной практике ведения бухгалтерского учета аналогичны правилам учета по счету 82 "Оценочные резервы".
Счет 82 "Оценочные резервы" предназначен для обобщения информации о резервах, создаваемых для уточнения оценки отдельных объектов бухгалтерского учета за счет прибыли предприятия.
К счету 82 "Оценочные резервы" могут быть открыты субсчета:
82-1 "Резервы по сомнительным долгам";
82-2 "Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги".
На субсчете 82-1 "Резервы по сомнительным долгам" учитываются состояние и движение резервов по сомнительным долгам. На сумму создаваемых резервов делаются записи по дебету счета 80 "Прибыли и убытки" и кредиту счета 82 "Оценочные резервы". При списании с баланса невостребованных долгов, ранее признанных предприятием сомнительными, записи производятся по дебету счета 82 "Оценочные резервы" в корреспонденции с соответствующими счетами учета расчетов с дебиторами. При присоединении неизрасходованных сумм резервов по сомнительным долгам к прибыли года, следующего за годом их создания, делается запись по дебету счета
82 "Оценочные резервы" и кредиту счета 80 "Прибыли и убытки".
Аналитический учет по субсчету 82-1 " Резервы по сомнительным долгам" ведется по каждому сомнительному долгу, на который создан резерв.
На субсчете 82-2 "Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги" учитываются состояние и движение резервов под потенциальное обесценение вложений предприятия в ценные бумаги (акции других предприятий, облигации и другие долговые обязательства).
На сумму создаваемых резервов делаются записи по дебету счета 80 "Прибыли и убытки" и кредиту счета 82 "Оценочные резервы". При повышении рыночной стоимости ценных бумаг, по которым ранее были созданы соответствующие резервы, производятся записи по дебету счета 82 "Оценочные резервы" в корреспонденции со счетом 80 "Прибыли и убытки". Аналогичная запись делается при списании с баланса ценных бумаг, по которым ранее были созданы соответствующие резервы.
Аналитический учет по субсчету 82-2 "Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги" ведется по каждой ценной бумаге.
В следующем задании необходимо отразить запись операции по изменению величины "Резерва по сомнительным долгам" за год, заканчивающийся 31 мая 2000 года, в Журнале учета резерва по сомнительным долгам и сопроводить ее необходимыми пояснениями.
Журнал - это книга первоначального учета, в которой может отражаться любая операция, которая не может быть включена в книги текущих хозяйственных операций, кассовую книгу или книгу мелких операций с наличными. По этой причине существуют различные виды записей.
Мы рассмотрим основные правила для каждого из них и затем приведем пример. Следует помнить, что журнал не является частью системы двойной записи бухгалтерии. Он представляет собой всего лишь набор инструкций, которых необходимо придерживаться при выполнении проводок главной бухгалтерской книги.
Схема оформления журнала Способ оформления журнала (табл. 1) аналогичен правилам совершения записей в книгах текущих хозяйственных операций, однако, не требует колонок для номеров счетов или кредитовых авизо.
Все проводки журнала сопровождаются короткими пояснениями в хронологическом порядке. Дата указывается только однажды при выполнении каждой проводки в журнале. В правильно организованной бухгалтерской практике сначала делаются все записи по дебету, а за ними следуют все записи по кредиту. Записи в журнале не суммируются, за исключением открывающих проводок.
Журнал оформляется открывающими и закрывающими записями.
Открывающие записи журнала Инвестиции, которые собственник вкладывает в свое дело, являются капиталом этого предприятия. Таким образом, компания как бы "задолжала" своему владельцу общую стоимость капитала независимо от того, какую форму этот капитал принял. Когда выполняются открывающие записи журнала (например, при организации нового предприятия), необходимо просчитать капитал, исходя из списка активов и пассивов.
В большинстве случаев общая сумма активов превышает общую сумму пассивов. Разница между двумя суммами составляет капитал. Если пассивы превышают активы, компания является несостоятельной.
НДС повлияет на открывающие записи только в том случае, если имеется задолженность компании перед Королевским таможенно-акцизным управлением или последнего - перед компанией в начале финансового года. Эта задолженность может рассматриваться точно так же, как задолженность любого дебитора или кредитора. Закрывающие записи журнала Эти записи необходимы только в конце финансового года или если компания прекратила свое существование в результате ликвидации или поглощения другой компанией.
Таблица 1
Журнал первоначального учета операций
Дата Фолио Дебет, руб. Кредит, руб.
Дебетовать счет X
Кредитовать счет X
Существо операции
В практике ведения бухгалтерского учета и выполнения записей велика вероятность появления ошибок.
Бухгалтерские ошибки бывают различных видов:
- ошибки исходной записи;
- ошибочный пропуск;
- неправильно выполненная запись при перечислении;
- ошибки принципиального характера.
Ошибка исходной записи
Она включает неправильное копирование числа на обеих сторонах бухгалтерского счета, например, счет-фактура на сумму I ООО руб. введен по обеим сторонам записи как сумма 100 руб. Отметим, если фирма, выполняя операции по реализации товаров в учете, ошибочно указала меньшую сумму, чем в действительности, то это является основанием для более тщательной проверки отчетной документации.
Ошибочный пропуск
Эта ошибка подразумевает полный пропуск операции в учете.
Ошибка перечисления
Ошибка перечисления состоит в совершении записи на счете не того лица, кому действительно она предназначена, например, занесение определенной суммы на счет Т. Смирнова вместо М. Смирнова.
Принципиальная ошибка
В этом случае нарушаются основные правила ведения бухгалтерского учета. В качестве примера можно привести отражение покупки основных средств в книге текущих покупок.
Практика ведения бухгалтерского учета выработала определенные правила выявления ошибок и их исправления. Для устранения и исправления ошибок необходимо исследовать причину их появления, оценить их характер и событие, которое в результате должно было произойти, наметить и выполнить необходимые операции для исправления сложившейся ситуации. Необходимо особо подчеркнуть, что для исправления оши-
бок не следует пользоваться ластиком или белилами, элементарно удаляя неправильную запись.
Для исправления ошибок в бухгалтерском учете повсеместно принятые нормы учета в таких случаях рекомендуют выполнять корректирующие записи через специальный журнал, где на каждую ошибку делаются такие записи. Во-первых, в зависимости от содержания операции по дебету или по кредиту констатируется факт совершения ошибочной записи. Во-вторых, описывается ситуация, которая должна соответствовать действительности, и, наконец, в-третьих, приводится корректирующая запись.
Основное правило исправления ошибки рекомендует вначале исследовать ошибку, а затем выполнить необходимые операции для ее исправления, используя форму в виде табл. 2.
На условном примере проиллюстрируем применение правил исправления ошибок.
Максим Баранов занимается бизнесом. В начале финансового года он решил привести счета в порядок и создать бухгалтерскую систему двойных записей. В его персональных пометках были зарегистрированы следующие остатки на счетах:
- собственная недвижимость 43 ООО руб.;
- автомашина 4 600 руб.;
- аппаратура 3 100 руб.;
- товарно-материальные запасы 7 500 руб.;
- банк 2 100 руб.;
- касса 450 руб.;
- закладная в строительном обществе " Мин-рес" 15 000 руб.;
- проценты к уплате по закладной 1 500 руб.;
- авансовые коммунальные платежи 150 руб.;
- таможенные сборы 560 руб.
Кроме того, выявлены дебиторы Ф. Бардин - 135 руб., Д. Хватов - 67 руб., Р. Хабибуллин -168 руб. и торговые кредиторы Д. Мелиди - 430 руб., А. Андреев — 320 руб.
Необходимо:
- завершить открывающую журнальную проводку по состоянию на 1 июня 2000 года и показать стоимость капитала владельца;
Таблица 2
Дебет Кредит
Что произошло?
Что должно было произойти?
Требуемая корректировка
Журнал корректирующих проводок
- подготовить журнальные записи, убедившись, что они дают соответствующие пояснения и включают 17,5% НДС;
- июнь 3 - приобретена аппаратура на сумму I 400 руб.;
- июнь 4 - часть аппаратуры возвращена как поврежденная на сумму 140 руб.;
- июнь 6 - официально назначенный управляющий проинформировал М. Баранова об объявлении Д. Хватова банкротом;
- сумма 67 руб. должна быть списана как безнадежная задолженность;
- июнь 7 - Ф. Бардин оплатил свой счет за вычетом 5% скидки за оплату наличными. М. Баранов, посчитав, что оплата была произведена слишком поздно, чтобы требовать скидку за расчеты наличными, эту скидку отклонил;
- июнь 13 - часть аппаратуры, превышающая потребности производства, была продана за наличные при балансовой стоимости 459 руб. за 625 руб. и накопленной амортизации 50 руб., не включая НДС;
- июнь 16 - исправьте ошибку в проводке. Вместо Г. Эллина был дебетован счет Н. Эллиса на сумму 34 руб.;
- июнь 19 - был произведен ежемесячный платеж по закладной в размере 256 руб.;
- июнь 23 - счет-фактура, полученный от Д. Мелиди, фактически был на сумму 340 руб., а не на 430 руб., включая НДС;
- июнь 24 - автомашина, приобретенная в предыдущем месяце, ошибочно отражена в книге текущих хозяйственных операций и покупок на сумму 3 950 руб.;
- июнь 27 - оборот книги текущих закупок был определен неправильно.
В результате сумма дебета счета закупок на 30 руб. оказалась больше суммы кредита по счетам кредиторов.
Прежде чем составлять журнальные записи (табл. 3), необходимо рассмотреть вопрос об исправлении ошибок.
Первая ошибка была совершена 7 июня и связана с отклоненной скидкой за расчеты наличными. Допустим, что оплата была произведена чеком.
Таблица 3
Журнал корректирующих проводок № 1
Дебет Кредит
Что произошло Счет "Банк" 128,25 руб. Счет "Скидки предоставленные" 6,75 руб. Ф. Бардин 135 руб.
Что должно произойти Счет "Банк" 135 руб. Ф. Бардин 135 руб.
Поправка Ф. Бардин 6,75 руб. Счет "Скидки предоставленные" 6,75 руб.
Вторая ошибка имела место 16 июня и по ее исправлении в журнале корректирующих проводок сделана следующая запись (табл. 4).
Таблица 4
Журнал корректирующих проводок № 2
Дебет Кредит
Что произошло Н. Эллис 39,95 руб. Счет "Продаж" 34,00 руб. Счет "НДС" 5,95 руб. (Счет "Таможенные сборы")
Что должно произойти Г. Эллин 39,95 руб. Счет "Продаж" 34,00 руб. Счет НДС 5,95 руб. (Счет "Таможенные сборы")
Поправка Г. Эллин 39,95 руб. Н. Эллис 39,95 руб.
Третья ошибка (табл. 5) произошла 23 июня со счетом-фактуры, который был получен от Д. Ме-лиди на сумму 340 руб., а не на 430 руб., включая НДС.
Таблица 5
Журнал корректирующих проводок № 3
Дебет Креди
Что произошло Счет "Покупки" 365,96 руб. Счет НДС 64,04 руб. Д. Мелиди 430 руб.
Что должно произойти Счет "Покупки" 289,36 руб. Счет НДС 50,64 руб. Д. Мелиди 340 руб.
Поправка Д. Мелиди 90 руб. Счет "Покупки" 76,60 руб. Счет НДС 13,40 руб.
Четвертая ошибка (табл. 6) была совершена 24 июня. В этот день автомашина, приобретенная в предыдущем месяце, была ошибочно отражена в книге текущих хозяйственных операций как покупка на сумму 3 950 руб.;
Таблица 6 Журнал корректирующих проводок № 4
Дебет Кредит
Что случилось Счет "Покупки" 3 950 руб. Счет НДС 691,25 руб. Счет Кредитора 4 641,25 руб.
Что должно произойти Счет "Автомашины" 3 950 руб. Счет НДС 691,25 руб. Счет Кредитора 4 641,25 руб.
Поправка Счет "Автомашины" 3 950 руб. Счет "Покупки" 3 950 руб.
Примечание. Счет НДС и счет "Таможенные сборы" - один и тот же счет.
Последняя ошибка была совершена 27 июня и связана с неточностями в подсчетах в книге текущих закупок, причем никаких арифметических ошибок в суммах, проведенных по кредиту на счетах кредиторов или на счете НДС, нет. Ошибка совершена в книге текущих закупок и в счете закупок. Дебет счета превышен на 30 руб.
Существуют два способа, которыми это положение могло бы быть исправлено: вычеркнуть неправильное число в книге текущих хозяйственных операций и ввести поправки; сделать одностороннюю журнальную запись, кредитуя счет покупок на 30 руб. В данном примере можно сделать журнальные записи по учету корректирующих проводок, которые выглядят следующим образом.
Таблица 7
Журнал учета корректирующих проводок хозяйственных операций
Дата Фолио Дебет, руб. Кредит, руб.
Июнь Счет "Собственная недвижимость" 43 000
1 LI
Счет "Транспортные средства" 4 600
L2
Счет "Аппаратура" 3 100
L3
Счет "Товарно-материальные запасы" 7 500
L4
Дата Фолио Дебет, руб. Кредит, руб.
Счет "Банк" СВ1 2 100
Счет "Касса" СВ1 450
Ф. Бардин DL1 135
Д. Хватов DL2 67
Р. Хабибуллин DL3 168
Счет "Тарифов" L5 150
Строительное общество "Минрес" L6 16 500
Д. Мелиди CL1 430
А Андреев CL2 320
Счет "Таможенные сборы" CL3 560
Счет "Капитал" L7 43 460
Данные суммы являются активами 61 270 61 270
и пассивами на эту дату
Счет "Аппаратура" 1 400
3 Счет "Таможенные сборы" Счет "Фирма по продаже аппаратуры" Данные операции связаны с покупкой аппаратуры в кредит L3 CL3 CL4 245 1 645
Счет "Фирма по продаже аппаратуры" 164,50
4 Счет "Аппаратура" Счет "Таможенные сборы" Данные проводки описывают операции по возврату поврежденной аппаратуры CL4 L3 CL3 140 24,50
Счет "Безнадежная задолженность" 67
6 Д. Хватов Данные проводки связаны со списанием задолженности из-за ликвидации компании L8 DL2 67
Ф. Бардин 6,75
7 Счет "Скидки к уплате" DL1 СВ1 6,75
Дата Фолио Дебет, руб. Кредит, руб.
Этими записями восстанавливается задолжен-
ность из-за отказа в предоставлении скидки
Июнь Счет "Банк" СВ1 734,37
13 Счет "Выбытие основных средств" Ь12 625,00
Счет "Таможенные сборы" СЬЗ 109,37
Данные проводки характеризуют доход
от продажи аппаратуры выше балансовой
стоимости
Счет "Выбытие основных средств"
13 1Л2 509,00
Счет "Аппаратура" ЬЗ 509,00
Данные записи характеризуют расходы
по проданной аппаратуре
13 Счет "Амортизационные резервы" Счет "Выбытие основных средств" Записи отражают накопленную амортизацию на проданную аппаратуру Ь9 1Л2 50,00 50,00
Счет "Выбытие основных средств"
13 Счет "Прибылей и убытков" Запись характеризует прибыль от продажи аппаратуры Ь12 1Л5 166,00 166,00
Г. Эллин
16 Н. Эллис Данная запись исправляет ошибки перечисления БЫ ЭЬ5 39,95 39,95
19 Строительное общество "Минрес" Счет "Банк" Выплата по закладной Ь6 СВ1 256 256
23 Д. Мелиди Счет "Покупок" С1Л 1Л0 90,00 76,60
Дата Фолио Дебет, руб. Кредит, руб.
Счет "Таможенные сборы" Данная проводка является исправлением ошибки исходной записи СЬЗ 13,40
24 Счет "Транспортные средства" Счет "Закупок" Данная проводка является исправлением принципиальной ошибки Ь2 ЫО 3 950 3 950
27 Счет "Покупок" Данная проводка является исправлением арифметической ошибки в книге текущих закупок 1Л0 30
После такого подробного комментария приступим к выполнению экзаменационного задания.
Решение
В первом задании экзаменационного билета необходимо рассчитать размер "Резерва по сомнительным долгам" по состоянию на 31 мая 2000 года.
Расчет значения по счету "Резерв по сомнительным долгам" компании "Юникор Траверс " по состоянию на 31 мая 2000 года
Сальдо по счету "Торговые дебиторы" (на 31 мая 2000 года) х 1 % = значение счета "Резерв по сомнительным долгам"
206 800 руб. х 1 % = 2 068 руб.
Фрагмент счета "Резерв по сомнительным долгам" компании "Юникор Траверс " представлен в виде табл. 8.
Таблица 8
Счет "Резерв по сомнительным долгам" компании "Юникор Траверс "за год, заканчивающийся 31 мая 2000 года
Дебет Кредит
Дата Сведения об операциях руб. Дата Сведения об операциях руб.
31.05.2000 Сальдо к/п 2,068 31.05.1999 Сальдо п/п 1,750
31.05.2000 Прибыли и убытки 318
2,068 2,068
31.05.2000 Сальдо п/п 2,068
Запись в Журнале учета резерва по сомнительным долгам и изменения величины по счету "Резерв по сомнительным долгам" за год, заканчивающийся 31 мая 2000 года.
Таблица 9
Журнал учета резерва по сомнительным долгам компании "Юникор Траверс"за год, заканчивающийся 31 мая 2000 года
Дата Сведения об операциях Дебет, руб. Кредит, руб.
31.05.2000 Прибыли и убытки 318
Резерв по сомнительным долгам 318
Увеличение резерва по сомнительным долгам за год, заканчивающийся 31 мая 2000 года (1% от сальдо к/п по счету "Торговые дебиторы")
Фрагмент раздела Балансового отчета компании "Юникор Траверс" по состоянию на 31 мая 2000 года, в котором должны быть представлены чистые Торговые дебиторы, составлен в виде табл. 10.
Таблица 10
Балансовый отчет компании "Юникор Траверс" по состоянию на 31 мая 2000 года
№ п/п Раздел балансового отчета Сумма, руб.
1 Оборотные средства Торговые дебиторы 206,800
2 Минус значение счета "Резерв по сомнительным долгам" 2.068
3 Чистые дебиторы 204,732
Таким образом, в результате выполнения экзаменационного задания произведен расчет величины "Резерва по сомнительным долгам" по состоянию на 31 мая 2000 года компании "Юникор Траверс", а также подготовлены:
фрагмент раздела Балансового отчета по состоянию на 31 мая 2000 года, где должны быть представлены чистые Торговые дебиторы;
счет "Резерв по сомнительным долгам" за год, заканчивающийся 31 мая 2000 года, в котором нашли отражение:
• сальдо п/п на 31 мая 1999 года;
• изменение величины "Резерва по сомнительным долгам" за год, заканчивающийся 31 мая 2000 года;
• сальдо к/п на 31 мая 2000 года.
Согласно заданию осуществлены записи операций по изменению величины "Резерва по сомнительным долгам" за год, заканчивающийся 31 мая 2000 года, в Журнале учета резерва по сомнительным долгам и даны необходимые пояснения.
