CC BY
185
Бизнес-аналитика маркетинговой деятельности должна охватывать все аспекты связанные с маркетингом. И если выше рассмотрены инструменты больше направлены на исследование рынка, внутренней и внешней среды деятельности предприятия, то мы считаем необходимым еще подробнее рассмотреть методы анализа управления товарными потоками. Сама рыночная деятельность и содержание и увеличение своей доли на рынке напрямую зависит от товара, и его реализации.
Говоря о маркетинговой деятельности предприятия, имеется в виду именно деятельность направлена на выполнение плана маркетинга, а бизнес-аналитика маркетинговой деятельности в таком случае ведется уже для оценки реализации этого плана. Поэтому, ключевое место
в бизнес-аналитике маркетинговой деятельности, занимает контроль за выполнением плана маркетинга.
Литература:
1. Карпенко Н. Управлшня портфелем бiзнесу вироб-ничого пвдприемства (на приклащ ЗАТ «Пирятин-ського сирзаводу») / Н. Карпенко // Маркетинг в Украш. - 2007. - №4. - С.42-48.
2. Котлер Ф., Бергер Р., Бикхофф Н. Стратегический менеджмент по Котлеру. Лучшие приемы и методы / Ф.Котлер, Р. Бергер., Н. Бикхофф - М.: Алипина Паблишер, 2012. - 144 с.
3. Мошенський С.З., Олшник О.В. Економiчний аналiз: Щдруч. для студ. екон. спещальн. ВНЗ. / За Бутинця Ф.Ф. - Житомир: ПП «Рута», 2007. - 704 с.
ЭКСПЕРТНОЕ ИССЛЕДОВАНИЕ ОПЕРАЦИЙ С ДЕНЕЖНЫМИ СРЕДСТВАМИ
В КАССЕ ОРГАНИЗАЦИИ
Сиденко Инна Казимировна
кандидат экономических наук, доцент, начальник кафедры бухгалтерского учета, анализа и аудита,
Санкт-Петербургский университет МВД России Батурина Евгения Владимировна, кандидат экономических наук, преподаватель кафедры бухгалтерского учета, анализа и аудита
Санкт-Петербургский университет МВД России
Преобладающая часть экономических преступлений локализуется в сфере кассовых операций, отражающих поступление и расходование наличных денежных средств. Для раскрытия методик судебной бухгалтерской экспертизы по подобным уголовным делам, необходимо знание регламентированного Порядка ведения кассовых операций юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями.
Обязательные требования к ведению бухгалтерского учета кассовых операций прописаны в действующем в период совершения экономического преступления законодательстве.
Согласно Указанию ЦБ РФ № 3210-У «О порядке ведения кассовых операций юридическими лицами и упрощенном порядке ведения кассовых операций индивидуальными предпринимателями и субъектами малого предпринимательства» для осуществления расчетов наличными деньгами исследуемая организация должна иметь кассу и вести кассовую книгу по установленной форме. Все кассовые операции организации должны оформляться типовыми формами первичной учетной документации.
Прием наличных денег в кассу организации должен производиться по приходным кассовым ордерам, подписанным главным бухгалтером или лицом на это уполномоченным письменным распоряжением руководителя организации. О приеме денег должна выдаваться квитанция к приходному кассовому ордеру за подписями главного бухгалтера или лица, на это уполномоченного, и кассира, заверенная печатью (штампом) кассира или оттиском кассового аппарата.
Выдача наличных денег из кассы организации должна производиться по расходным кассовым ордерам или надлежаще оформленным другим документам (платежным ведомостям (расчетно-платежным), заявлениям на выдачу денег, счетам и др.) с наложением на этих документах штампа с реквизитами расходного кассового ор-
дера. Документы на выдачу денег должны быть подписаны руководителем, главным бухгалтером организации или лицами на это уполномоченными.
Приходные кассовые ордера и квитанции к ним, а также расходные кассовые ордера организации и заменяющие их документы должны быть заполнены четко и ясно чернилами, шариковой ручкой или выписаны на машине (пишущей, вычислительной). Подчистки, помарки или исправления в этих документах не допускаются.
В приходных и расходных кассовых ордерах организации должно быть указано основание для их составления и перечислены прилагаемые к ним документы.
Все поступления и выдачи наличных денег организации должны учитываться в кассовой книге.
Исследуемая организация должна вести только одну кассовую книгу, которая должна быть пронумерована, прошнурована и опечатана сургучной или мастичной печатью. Количество листов в кассовой книге должно быть заверено подписями руководителя и главного бухгалтера данной организации.
Записи в кассовой книге организации должны вестись в 2-х экземплярах через копировальную бумагу чернилами или шариковой ручкой. Вторые экземпляры листов должны быть отрывными и служат отчетом кассира. Первые экземпляры листов остаются в кассовой книге. Первые и вторые экземпляры листов нумеруются одинаковыми номерами. Подчистки и неоговоренные исправления в кассовой книге не допускаются. Сделанные исправления должны быть заверены подписями кассира и главного бухгалтера организации или лица, его заменяющего.
Записи в кассовую книгу должны производиться сразу же после получения или выдачи денег по каждому ордеру или другому заменяющему его документу. Ежедневно в конце рабочего дня, кассир должен подсчитывать итоги операций за день, выводить остаток денег в кассе на следующее число.
Выдача денег из кассы организации, не подтвержденная распиской получателя в расходном кассовом ордере или другом заменяющем его документе, в оправдание остатка наличных денег в кассе не принимается. Эта сумма считается недостачей.
Для учета кассовых операций предназначены первичные документы: «Приходный кассовый ордер» (форма 0310001) для оформления поступления в кассу наличных денег, «Расходный кассовый ордер» (форма 0310002) -для оформления выдачи из кассы наличных денег, и регистры: «Кассовая книга» (форма 0310004) - для обобщения информации о кассовых операциях организации, «Книга учета принятых и выданных кассиром денежных средств» (форма 0310005) -для учета движения наличности между старшим кассиром и остальными кассирами в течение рабочего дня.
Таким образом, до начала экспертного исследования необходимо проведение проверки представленных документов на предмет их соответствия требованиям действующего законодательства, в рамках исследуемого периода.
При визуальном осмотре представленной кассовой книги исследуемой организации необходимо установить соответствие внешнего вида кассовой книги требованиям порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации. А именно, листы кассовой книги должны быть сброшюрованы и пронумерованы в установленном порядке, должна иметься заверительная надпись о количестве листов кассовой книги, подписанная руководителем и главным бухгалтером и скрепленная оттиском печати организации. Также не должны быть выявлены подчистки и неоговоренные исправления в кассовой книге.
При формальной проверке представленной кассовой книги необходимо установить соответствие заполнения реквизитов кассовой книги организации требованиям Указания ЦБ РФ № 3210-У.
В случае выявления несоответствия требованиям порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации эксперту следует сделать вывод, что записи в представленной кассовой книге исследуемой организации по формальным признакам являются черновыми. Следовательно, представленные кассовые книги организации не могут считаться регистрами бухгалтерского учета кассовых операций и должны исследоваться как иные объекты экспертного исследования: черновые записи.
При формальной проверке первичных кассовых документов (приходных и расходных кассовых ордеров) необходимо установить соответствие заполнения их реквизитов требованиям порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации. В частности, в кассовых документах должны быть заполнены все обязательные реквизиты: номер кассового ордера; дата кассового ордера; наименование организации и др.
В случае выявления несоответствия вышеперечисленным требованиям Порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации эксперту следует сделать вывод, что представленные кассовые документы исследуемой организации по формальным признакам являются недостаточными для проведения исследования в полном объеме.
Начинать экспертное исследование представленных объектов необходимо с проведением анализа достаточности. Путем изучения перечня вопросов, поставленных на разрешение судебной бухгалтерской экспертизы, эксперту необходимо определить перечень документов, конкретизированный в отношении обстоятельств дела, лиц и времени. Далее путем сопоставления представленных документов с перечнем документов, необходимых
для дачи категоричного вывода по каждому из поставленных вопросов, эксперту следует определить, заявлять ли ходатайство о предоставлении дополнительных сведений и документов, или же проводиться исследование по представленным документам.
Круг вопрос, разрешаемых в рамках судебной бухгалтерской экспертизы кассовых операций, определяется направленностью экономического преступления и классифицируется следующим образом:
1) вопросы на соответствие требованиям законодательства: «Соответствует ли требованием законодательства ... (указывается конкретный нормативный правовой акт) поступление и расходование денежных средств в кассе исследуемой организации, в период с ... по ...?».
Методика исследования по таким вопросам сводится к проведению формальной проверки представленных кассовых документов и определению конкретных несоответствий, а также их последствий для дальнейшего экспертного исследования.
Типичными ситуациями уголовных дел, по которым возможна постановка такого вида вопросов, являются следующие обстоятельства:
1) учет ведется неквалифицированными работниками организации, например в садоводствах, турфирмах, различных фондах и союзах, действующих по схеме финансовой пирамиды;
2) ведение учета заведомо искажено и упрощено.
Исходя из круга возможных участников преступления, хищения денежных средств из кассы подразделяются на две группы:
1) маскируемые подлогом в кассовой книге;
2) не связанные с таким подлогом.
Это вызвано тем, что хищения денежных средств, маскируемые подлогом в кассовой книге, не могут быть совершены без участия кассира (исключая случаи явного или скрытого совмещения функций).
Подложные записи в кассовой книге могут быть совершены одним из трех способов:
- выполнение бездокументальной записи в графе «Расход» со ссылкой на вымышленный (фиктивный) документ;
- заведомо неправильный подсчет итогов в листах кассовой книги;
- неправильный перенос остатка из одного отчета в другой.
В любом из трех случаев участие в преступлении бухгалтера, обрабатывающего кассовые документы, обязательно. Все заведомо неправильные подсчеты, записи и переносы остатков без соучастия бухгалтера невозможны, так как в ином случае приведут к разрыву между кассовой книгой и бухгалтерской информацией, формируемой на последующих этапах учетной работы.
Несоответствия внутри кассовой книги и бездокументные записи в ней могут быть легко обнаружены. По-видимому, по этой причине работники бухгалтерии избегают оставлять такие следы и чаще используют различного вида подлоги в первичных приходных и расходных документах, прилагаемых к отчетам кассира. Среди приходных в преступных целях чаще используются документы, оформляющие взносы и платежи, не контролируемые напрямую (как это имеет место, например, при получении денег из банка) другими денежными документами (платежи за проживание в гостинице, наличные взносы за приобретенные товары и т.п.).
Признаки такого подлога могут быть выявлены ревизором, а затем подтверждены экспертом с помощью
встречной проверки - сопоставлением корешка приходного ордера с квитанцией, имеющейся на руках у плательщика. Естественно, что эти документы должны быть приобщены к уголовному делу.
Разновидностью подлога следует считать составление временных приходных кассовых ордеров, когда после оформления квитанции корешок ордера уничтожается и денежные средства по кассе вообще не приходуются.
Для обнаружения таких подлогов также пользуются методом встречной проверки, а иногда и методом взаимного контроля документов.
Например, в один из фирменных магазинов из цехов местного мясокомбината поступила неучтенная продукция, которая, минуя кассовые аппараты, безучетно ре-ализовывалась частным организациям. Расчеты оформлялись временными приходными ордерами, о чем покупателям не было известно, и подлог был выявлен встречной проверкой. По учету предпринимателей мясопродукты были оприходованы на основе накладных (также временных), оформленных бухгалтером фирменного магазина, а факт уплаты за них подтверждался квитанциями от уничтоженных приходных ордеров, подписанных бухгалтером и кассиром.
Таким образом, объектами исследования по такому виду вопросов являются конкретные кассовые документы исследуемой организации, соответствие которых требованием законодательства следует установить:
• приходные кассовые ордера, квитанции к приходным кассовым ордерам,
• расходные кассовые ордера с приложенными к ним оправдательными документами,
• журнал регистрации приходных и расходных кассовых документов,
• кассовая книга, в том числе отчеты кассира,
• книга учета принятых и выданных кассиром денежных средств.
2) вопросы на определения оснований и источников поступления денежных средств в кассу организации: «Какая сумма денежных средств и с каким основанием платежа поступила в кассу исследуемой организации за период ..., в том числе отдельно по каждому источнику поступления?»; «Какая сумма денежных средств была внесена лицом (например Ивановым А.А.) в кассу исследуемой организации в период с ... по ...?».
Методика исследования по таким вопросам сводится к проведению информационного анализа представленных кассовых документов: отчетов кассира, приходных кассовых ордеров, и составлению аналитических таблиц, отражающих сведения о поступлении денежных средств в кассу организации, за исследуемый период.
Типичными ситуациями уголовных дел, по которым возможна постановка такого вида вопросов, являются обстоятельства, при которых необходимо установить суммы поступлений от лиц, являющихся потерпевшими по конкретному уголовному делу, например, при заключении договоров, обязательства по которым исследуемая организация не выполнила.
Таким образом, необходимыми объектами исследования по такому виду вопросов являются следующие кассовые документы исследуемой организации:
• приходные кассовые ордера, квитанции к приходным кассовым ордерам,
• кассовая книга, в том числе отчеты кассира. Согласно экспертной задаче, необходимо исследовать представленные кассовые документы, обращая внимание на переходящие остатки денежных средств в кассе
на конец и начало дня. В ходе исследования экспертом может быть установлено несоответствие остатка денежных средств в кассе организации, указанного на конец дня, остатку денежных средств в кассе организации, указанному на начало следующего расчетного дня. В этом случае, эксперту следует заявить ходатайство с требованием допросить бухгалтера исследуемой организации для выяснения, по какой причине остаток денежных средств в кассе, указанный на конец дня, не соответствует остатку денежных средств в кассе, указанному на начало следующего расчетного дня, в представленных для исследования документах.
Далее следует исследовать только приход денежных средств в кассу организации путем информационного анализа оснований и сумм поступлений, за исследуемый период.
По результатам исследования составляется таблица «Сведения о поступлении денежных средств в кассу организации в период с ... по ...», где построчно на пересечении с конкретной графой таблицы указываются суммы денежных средств, в том числе итоговая, поступивших в исследуемом периоде в кассу организации.
В конце исследования по вопросу делается соответствующий вывод, с указанием оснований и сумм поступлений.
При ответе на вопросы о поступлении денежных средств в кассу организации следует обратить внимание на различие между поступлением денежных средств в организацию, то есть фактической передачей денежных средств от одного лица другому, и оприходованием денежных средств в кассу организации.
Для отражения указанного различия эксперту необходимо проводить исследование представленных кассовых документов организации (кассовых книг, отчетов кассира с приложенными приходными кассовыми ордерами), за исследуемый период в сопоставлении со сведениями, содержащимися в протоколах допроса потерпевших, и представленными документами (договорами займа, договорами поручения, договорами взаимного/целевого инвестирования, договорами доверительного управления активами, и (или) с приложенными к ним платежными документами (квитанциями к приходным кассовым ордерам, приходными кассовыми ордерами, расписками, платежными поручениями, квитанциями банка), подтверждающими внесение сумм денежных средств гражданами в организацию, в исследуемом периоде - с целью определения сумм денежных средств, оприходованных в кассу организации, в исследуемом периоде, из фактически внесенных гражданами, согласно сведениям, содержащимся в представленных протоколах допроса потерпевших.
3) вопросы на определения направлений (целей) расходования денежных средств из кассы организации: «На какие цели и в каких суммах из кассы исследуемой организации были израсходованы денежные средства, в период с ... по ...?».
Методика исследования по таким вопросам сводится к проведению информационного анализа представленных кассовых документов (отчетов кассира, расходных кассовых ордеров) и составлению аналитических таблиц, отражающих сведения о расходовании денежных средств из кассы организации, за исследуемый период.
Типичными ситуациями уголовных дел, по которым возможна постановка такого вида вопросов, являются обстоятельства, при которых имеются основания предполагать о наличии нецелевого использования имеющихся денежных средств организации.
Таким образом, необходимыми объектами исследования по такому виду вопросов являются следующие кассовые документы исследуемой организации:
• расходные кассовые ордера с приложенными к ним
оправдательными документами,
• кассовая книга, в том числе отчеты кассира.
Согласно экспертной задаче, необходимо исследовать представленные кассовые документы, также обращая внимание на переходящие остатки денежных средств в кассе на конец и начало дня.
Далее следует исследовать только расход денежных средств из кассы организации путем информационного анализа оснований и сумм расходования, за исследуемый период.
По результатам исследования составляется таблица «Сведения о расходовании денежных средств из кассы организации в период с ... по ...», где построчно на пересечении с конкретной графой таблицы указываются суммы денежных средств, в том числе итоговая, израсходованных в исследуемом периоде из кассы организации.
В конце исследования по вопросу делается соответствующий вывод, с указанием оснований и сумм расходования.
При ответе на вопросы о расходовании денежных средств из кассы организации следует обратить внимание на то, что экспертом факт расходования должен быть принят в любом случае, при наличии подписи (расписки) получателя в расходном кассовом ордере, независимо от того отражен ли данный факт хозяйственной жизни в отчете кассира и кассовой книге.
4) вопросы на определение недостачи денежных средств в кассе организации: «Имеется ли недостача денежных средств в кассе исследуемой организации за период ...? Если имеется, то, в каком размере?».
Методика исследования по таким вопросам заключается в следующем:
1. Определяется сумма фактического остатка денежных средств в кассе исследуемой организации, по состоянию на начало исследуемого периода. Сведения о фактическом остатке денежных средств в кассе организации должны подтверждаться документально и должны быть заверены комиссией, составившей соответствующей документ.
2. Определяется сумма денежных средств, поступивших в кассу организации, на основании первичных документов (квитанций к приходным кассовым ордерам, приходных кассовых ордеров, кассовых чеков и т.п.), в
сумма фактического остатка на начало иссле-
дуемого периода
+
поступление
пределах исследуемого периода - поступление.
3. Определяется сумма денежных средств, израсходованных из кассы организации, на основании первичных документов (расходных кассовых ордеров), в преде-
лах исследуемого периода - расходование.
4. Определяется сумма фактического остатка денежных средств в кассе организации, по состоянию на конец исследуемого периода. Сведения о фактическом остатке денежных средств в кассе организации должны также подтверждаться документально и должны быть заверены комиссией, составившей соответствующей документ. _
5. Определяется сумма учетного остатка денежных средств в кассе организации, по состоянию на конец исследуемого периода, по формуле:
расходование
6. Сопоставляются суммы остатков денежных средств в кассе организации по состоянию на конец исследуемого периода - фактического (определенного согласно п. 4) и учетного (определенного согласно п. 5). При наличии расхождений между ними, определяется результат: недостача (-) или излишек (+).
Таким образом, необходимыми объектами исследования по такому виду вопросов являются следующие документы исследуемой организации:
• документы (акт ревизии, инвентаризационная опись), подтверждающие фактический остаток денежных средств в кассе организации на начало и конец исследуемого периода соответственно;
• приходные кассовые ордера, квитанции к приходным кассовым ордерам,
• расходные кассовые ордера с приложенными к ним оправдательными документами,
• кассовая книга, в том числе отчеты кассира.
5) вопросы на определение разницы во внесении
денежных средств в кассу организации, когда определить недостачу денежных средств не представляется возможным: «Имеется ли разница между суммой денежных средств, полученной продавцом/агентом исследуемой организации, и суммой денежных средств, поступившей от продавца/агента в кассу организации, в период с . по .? Если да, то, в каком размере?».
Методика исследования по таким вопросам заключается в следующем:
1. Определяется сумма денежных средств, полученных продавцом/агентом организации, на основании первичных документов (кассовых чеков и т.п.), в пределах исследуемого периода;
2. Определяется сумма денежных средств, поступивших в кассу организации от продавца/агента, на основании первичных документов (квитанций к приходным кассовым ордерам, приходных кассовых ордеров), в пределах исследуемого периода;
3. Сопоставляются суммы денежных средств, полученных продавцом/агентом организации, в исследуемом периоде, с суммами денежных средств, поступивших в кассу организации от продавца/агента, в исследуемом периоде, с целью определения наличия или отсутствия разницы между этими суммами.
Необходимыми объектами исследования по такому виду вопросов являются следующие документы исследуемой организации:
• документы (кассовые чеки, расписки), подтверждающие факт получения продавцом/агентом организации денежных средств от покупателей/заказчиком, в исследуемом периоде,
• приходные кассовые ордера, квитанции к приходным кассовым ордерам,
• кассовая книга, в том числе отчеты кассира. Таким образом, на основании всего выше сказанного, судебно-бухгалтерская экспертиза операций с денежными средствами производится обособленно от проверки других фактов хозяйственной жизни экономического субъекта в следующих случаях:
- когда имеют место нарушения нормативных документов в области организации бухгалтерского учета операций с денежными средствами;
- когда на разрешение экспертизы поставлены вопросы, связанные с недостачей денежных средств;
- когда выявляются факты присвоения денежных средств отдельными работниками организации, имеющими доступ к наличным денежным средствам (руководителем, кассиром или бухгалтером).
В соответствии с заданиями экспертного исследования операций с денежными средствами эксперт-бухгалтер определяет объекты, методические приемы исследования, обобщения и реализации результатов экспертизы, которые формируют методику экспертного исследования.
Расчетно-аналитические методы применяются при арифметической проверке на всех этапах документального исследования кассовых операций. Эксперт не осуществляет пересчет сумм в отчетах кассира, кассовой книге, но обязательно сверяет соответствие сумм в различных учетных документах для подтверждения их тождественности (например, в кассовых ордерах, отчетах кассира, кассовой книге).
По результатам проведенного исследования эксперт составляет аналитические таблицы. Таблицы, отражающие движение денежных средств, необходимы для проверки обоснованности выводов со стороны, как самих экспертов, так и всех участников уголовного процесса, включая адвокатов и обвиняемых. Эксперт-бухгалтер также обязательно должен сделать ссылку на том и лист тома уголовного дела, где находится источник информации. В противном случае выводы эксперта не будут иметь доказательного значения для следствия или суда. Все приведенные в таблицах эксперта фактические данные о движении денежных средств, как по расходу, так и по приходу денежной наличности, должны иметь ссылки на бухгалтерский документ, отражающий факт операции. Движение денежных средств может анализироваться во взаимосвязи с другими фактами хозяйственной жизни организации, отражающими целевой характер поступления или расходования денежных средств в зависимости от вопросов, сформулированных правоохранительными органами. Исследование этих вопросов позволяет установить факты присвоения денежных средств, их нецелевого использования. В числе таких вопросов рассматриваются,
например, дела о дарении имущества, приобретенного за счет средств организации, выдаче ссуд без их дальнейшего возврата, необоснованной выдаче премий, выдаче денежных средств, оформленных «липовыми» трудовыми соглашениями.
Результаты экспертизы оформляются в отдельном разделе заключения при ответе на поставленный перед экспертом вопрос.
Список литературы:
1. Приказ Росстандарта от 25.06.2014; 676-ст с 1 сентября 2014 года введены в действие Изменения 74/2014 ОКУД, 75/2014 ОКУД, 76/2014 ОКУД (с правом досрочного применения в правоотношениях, возникших с дат принятия Федерального закона 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» и приказов Минфина России), 77/2014 ОКУД, 78/2014 ОКУД, 79/2014 ОКУД, 80/2014 ОКУД, 81/2014 ОКУД к данному документу. Изменения будут размещены в информационном банке после их опубликования в Информационном указателе «Национальные стандарты» (ИУС).
2. Указание Банка России от 11.03.2014 № 3210-У «О порядке ведения кассовых операций юридическими лицами и упрощенном порядке ведения кассовых операций индивидуальными предпринимателями и субъектами малого предпринимательства» // «Вестник Банка России», № 46, 28.05.2014.
3. Постановление Госкомстата РФ от 18.08.1998 № 88 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету кассовых операций, по учету результатов инвентаризации» // «Российский налоговый курьер», № 11, 2000 (Альбом унифицированных форм первичной учетной документации по учету результатов инвентаризации).
4. Артюнов В.С. Основа истории Европейских государств: учеб. пособие. Мн.: Моском, 2012. — 345 с.
5. Юсупов Ф.С., Калужин Т.Д. История Нового Времени: учеб. пособие. М.: Исторические науки, 1999. — 159 с.
